EVIDENTIRANJE REZERVISANJA ZA OTPREMNINE U SKLADU SA MRS 19

Računovodstveno obuhvatanje rezervisanja za otpremnine i jubilarne nagrade zaposlenih za pravna lica koja primenjuju pune standarde, regulisano je Međunarodnim računovodstvenim standardom – MRS 19 Primanja zaposlenih („Sl. glasnik RS”, br. 35/2014 – dalje: MRS 19).

Otpremnine (naknade za raskid radnog odnosa) su jednokratne naknade koje se daju zaposlenima pri njihovom:

– odlasku u penziju pre uobičajenog roka za penzionisanje ili

– raskidanju radnog odnosa u situaciji kada je zaposleni pristao da bude tehnološki višak u zamenu za ovu naknadu.

Dakle, pod ovim naknadama ne podrazumevaju se otpremnine za redovan odlazak u penziju, odnosno otpremnine predviđene Zakonom o radu. Računovodstveno evidentiranje otpremnina u slučaju prevremenog raskida radnog odnosa vrši se priznavanjem rashoda perioda u kojem je postalo izvesno da će doći do prevremenog raskida radnog odnosa. Međutim, rezervisanja za otpremnine po osnovu odlaska u penziju vrše se primenom aktuarskih tehnika procene.

Kada se radi o obračunu rezervisanja za otpremnine, nezavisno da li ga radi ovlašćeni aktuar ili lice zaposleno u društvu koje ima kvalifikacije i znanja za navedeni obračun, neophodno je da se ispoštuju osnovni zahtevi metodoloških pretpostavki iz MRS 19, odnosno da konkretno društvo:

1) obračuna ne samo svoje zakonske, već i obaveze koje proizlaze iz prakse društva;

2) odredi sadašnju vrednost obaveza za definisana primanja dovoljno precizno;

3) upotrebi metod projektovanih kreditnih jedinica radi procenjivanja svojih obaveza i troškova, kao i da pripiše primanja periodima rada prema formuli iz plana primanja, što praktično znači da se u svakoj godini rada zarađuje dodatna jedinica prava na otpremninu i jubilarnu nagradu, a da je sa danom sticanja prava zarađena u potpunosti (postupajući na navedeni način, priznaje se u svakom posmatranom periodu onaj deo buduće obaveze koji je zaposleni zaradio u konkretnom periodu);

4) koristi nepristrasne i međusobno kompatibilne pretpostavke o demografskim i finansijskim varijablama.

Neke od demografskih pretpostavki su:

– smrtnost;

– stopa fluktuacije, invalidnosti i ranijeg penzionisanja zaposlenih.

Neke od finansijskih pretpostavki su:

– diskontna stopa;

– budući rast zarada;

– u slučaju medicinskih primanja, budući medicinski troškovi, uključujući troškove obrade zahteva (tj. troškove koji nastaju prilikom obrade i rešavanja zahteva, uključujući i pravne troškove i naknadu procenitelja zahteva).

Primer:

Ovlašćeni aktuar je izvršio obračun rezervisanja za 2016. godinu. Za obračun su uzeti u obzir sledeći parametri:

– broj zaposlenih na taj dan;

– godine starosti zaposlenih na taj dan (segmentirano po polnoj strukturi);

– ukupan radni staž za svakog zaposlenog radnika na datum bilansa na koji se vrši obračun sadašnje vrednosti otpremnina, kao i podaci o beneficiranom radnom stažu za one zaposlene koji to pravo ostvare;

– prosečna bruto zarada u pravnom licu u poslednjem mesecu posmatrane izveštajne godine, odnosno visina prosečne bruto zarade u skladu sa pojedinačnim kolektivnim ugovorom;

– prosečna bruto zarada u Republici Srbiji u poslednjem mesecu posmatrane izveštajne godine;

– godišnji očekivani rast zarada u skladu sa srednjoročnim i dugoročnim biznis planovima pravnog lica;

– statistička fluktuacija radne snage, neophodna za procenu verovatnoće napuštanja pravnog lica pre godine penzionisanja usled promene radnog mesta, kao i za procenu verovatnoće zapošljavanja novih radnika u pravnom licu; i

– godišnja diskontovana kamatna stopa.

Ovlašćeni aktuar je u svom Izveštaju dao sledeći obračun rezervisanja za otpremnine za 2016. godinu, kao što je prikazano u tabeli:

Objašnjenja pojmova u tabeli:

– Trošak kamate – nastaje zbog promene obaveze odnosno rezervisanja usled protoka vremena, tj. to je trošak za pretpostavljenu kamatu u toku godine.

– Trošak tekućeg rada – nastaje iz razloga povećanja sadašnje vrednosti rezervisanja po osnovu pruženih usluga rada u tekućem periodu.

– Trošak prošlih usluga – nastaje kao posledica promena sadašnje vrednosti definisanih obaveza na osnovu usluga iz prethodnih perioda (rezervisanja), a rezultat je izmene plana.

– Aktuarski gubici/dobici – nastaju kao promene sadašnje vrednosti rezervisanja usled iskustvenih prilagođavanja („ponovnog odmeravanja”), tj. efekta promena aktuarskih pretpostavki. Korišćene aktuarske pretpostavke za izračunavanje rezervisanja u praksi, nikada neće biti jednake stvarnim pokazateljima koji će biti dostupni nakon isteka godine i dalje u budućnosti. Aktuarski gubici/dobici predstavljaju razliku između stvarne visine rezervisanja na dan obračuna i ranije projektovane obaveze rezervisanja na dan obračuna (tj. obaveze rezervisanja na dan obračuna, uz primenu aktuarskih pretpostavki korišćenih u obračunu rezervisanja sa stanjem na dan 31. 12. prethodne godine).

Knjiženje:

U Napomenama uz finansijske izveštaje treba obelodaniti promene na računu rezervisanja:

Takođe, neophodna su i obelodanjivanja u vezi sa pretpostavkama korišćenim prilikom izrade obračuna rezervisanja koja treba da imaju sledeći sadržaj:

Pretpostavke korišćene prilikom izrade obračuna rezervisanja za otpremnine prilikom odlaska u penziju i jubilarne nagrade – MRS 19

Napomena: U tabeli je dat primer korišćenih pretpostavki. Svako društvo unosi svoje korišćene pretpostavke za obračun rezervisanja.

Skrećemo pažnju da se revidiranim standardom MRS 19 zahtevaju dodatna obelodanjivanja poput značajnih aktuarskih pretpostavki, zajedno sa analizom osetljivosti za svaku značajnu aktuarsku pretpostavku na kraju izveštajnog perioda. Analiza osetljivosti je instrument za identifikovanje kritičnih promenljivih u modelu. Ona se realizuje tako što se korišćenim ključnim pretpostavkama dozvoli da osciliraju do određenog stepena promene, a onda se posmatraju naknadne varijacije indikatora finansijskog i ekonomskog učinka.