Акцизе у пореском систему Републике Србије

У структури укупних јавних прихода Републике Србије евидентно је да су приходи од акциза веома значајни. И поред тога, чињеница је да акцизни приходи из године у годину не остварују буџетирани износ. Куповна моћ становништва у Србији драстично је опала, па би пореске власти требало да се придржавају правила да само постепено повећање акциза, уз поштовање куповне моћи потрошача, осигурава веће и сигурне приходе државног буџета по овом основу

Почевши од деведесетих година прошлог века, у порески систем Републике Србије уводи се специјални потрошни порез под називом акциза. У току развоја прописа који су регулисали овај порески облик, тежило се ка хармонизацији с прописима Европске уније, елиминисању сиве економије и обезбеђивању издашних прихода за буџет Републике Србије. По мишљењу аутора, акцизе су изузетно примамљив приход за пореску власт, због своје издашности и релативно једноставног система обрачуна и наплате. Гледано, међутим, из аспекта пореског дестинатара – потрошача, може се приметити да су акцизе као фискални приход неправедне због свог регресивног деловања.

Закон о акцизама („Сл. гласник РС”, бр. 22/2001, 73/2001, 80/2002, 43/2003, 72/2003, 43/2004, 55/2004, 135/2004, 46/2005, 101/2005, 61/2007, 5/2009, 31/2009, 101/2010, 43/2011, 101/2011, 6/2012, 43/2012, 76/2012, 93/2012, 119/2012, 8/2013, 47/2013, 4/2014 и 68/2014, у даљем тексту: Закон) донет је 2001. године, али су већ крајем исте године усвојене законске измене. Циљ Закона је био елиминисање сиве економије и ефикаснија наплата акцизних прихода.

Законом је прописано да се на луксузне производе акциза плаћа по стопи од 20% до 30%, а за друге производе утврђен је динарски износ акцизе на јединицу мере, уз тромесечно усклађивање на бази раста цена на мало. Законом је било утврђено да се, inter alia, акциза плаћа и на со, па је изменама закона из децембра 2001. овај артикал изузет од акцизног опорезивања.

Појам, карактеристике и врсте акциза

Акцизе су фискални приход којим се опорезују одређени производи као што су: деривати нафте, дуван и дуванске прерађевине, алкохолна пића и одређене врсте освежавајућих безалкохолних пића, етил алкохол, кафа и луксузни производи.

Акцизама се опорезује потрошња или употреба тачно одређених производа. Основни циљ њиховог увођења био је фискални, а такав карактер задржао је и данас. Да би се тај циљ достигао, опорезују се производи масовне потрошње који се не могу супституисати или би то било тешко изводљиво. Њихово место у опорезивању разликује се од земље до земље. Значајнију улогу имају у неразвијеним земљама и земљама у развоју, док је њихова улога у буџету савремених држава мање важна.

Према класификацији Организације за економску сарадњу и развој, акцизе се могу дефинисати као облик појединачних (специфичних) пореза на потрошњу или употребу само појединачних производа. У различитим земљама различити су број и карактеристике производа који се опорезују акцизама, али се у последње време запажа тенденција свођења опорезованих производа на одређене, карактеристичне за безмало све пореске системе.

Многе земље у свету (претежно у Африци и Азији) задржале су акцизе као једини порез на потрошњу, јер је механизам њиховог убирања једноставан и држави обезбеђује сигурне и стабилне приходе. У већини других земаља, акцизе се јављају поред пореза на промет. У тим земљама, потрошња (промет) одређених производа двоструко је опорезована, једном акцизама, и други пут, порезом на промет. Због оваквог пореског третмана потрошње порезом на промет опорезује се потрошња свих производа (осим оних који су изузети), а акцизама се додатно опорезује потрошња само једног, релативно малог броја тачно одређених производа.

За акцизе се не може утврдити заједнички принцип, односно јединствени основ њиховог постојања. Тако се овим порезом оптерећује потрошња једног броја прехрамбених производа свакодневне неопходне потрошње, чиме се обезбеђује њихова издашност, тј. постизање основног фискалног циља. С друге стране, акцизама се опорезују и неки производи луксузне потрошње, што може да буде мотивисано социјалним ефектима опорезивања. Акцизама се опорезују неки производи који су штетни по здравље, односно који угрожавају човекову околину. Има производа који су оптерећени акцизама, али се не могу сврстати ни у једну од поменутих група. Одсуство јединственог основа и различитост опорезивања акцизама делимично се може објаснити историјским разлозима (спорадично увођење акциза од случаја до случаја), али се данас процењује да је овакво шаренило и недоследност у опорезивању акцизама, пре свега, израз неконзистентности процене законодавца.

За одређене предмете акцизног опорезивања (за неке производе) акциза се плаћа према количини, односно утврђује се динарски износ акцизе по јединици мере који се тромесечно усклађује на бази раста цена на мало. Тако се акциза плаћа у динарском износу за тону, барел, килограм, паклицу. Због тога су на основу подзаконског акта – уредбе Владе Републике Србије цене горива често мењане, јер су усклађиване с растом цена на мало и с променом цена горива на светском тржишту. На другу врсту производа, као што су луксузни производи, производи од злата и других племенитих метала, те производи од драгог камења, крзна, акциза се плаћа по стопи, тј. у процентуалном износу зависно од цене (тржишне вредности робе – малопродајне цене).

У наредном делу текста биће приказани кључни институти неопходни за разумевање српског акцизног система.

Елементи акцизе

Предмет опорезивања акцизама су:

– деривати нафте,

– биогорива и биотечности,

– дуванске прерађевине,

– алкохолна пића, и

– кафа.

Према пређашњим законским решењима, акциза се обрачунавала и плаћала и на со, на вештачка безалкохолна пића, као и на луксузне производе.
Настанак обавеза по основу акцизе настаје када су акцизни производи:

– произведени у Републици Србији, или

– увезени у Републику Србију.

Обвезник акцизе је:

– произвођач акцизних производа,

– увозник акцизних производа,

– правно лице које је овластио државни орган за продају заплењених акцизних производа, и

– купац акцизних производа одузетих у поступку контроле или принудне наплате, а које продаје државни орган.
Основицу акцизе чини јединица мере. Изузетак представљају дуванске прерађевине, код којих се износи акциза исказују у апсолутном износу по јединици мере, али и применом одговарајућих стопа на малопродајну вредност производа.
Стопа акциза одређује се на два начина. Висина акцизе је утврђена у апсолутном износу у динарима за производе код којих се као основица узима јединица мере. Код производа код којих се основица утврђује према цени производа, износ акцизе се утврђује применом пропорционалне пореске стопе на пореску основицу.

Од 1. јануара 2015. године пореска пријава за акцизе подносиће се искључиво електронским путем.

Олакшице код плаћања акцизе

1. Ослобођења

Акциза се не плаћа на акцизне производе:

(1) које извози произвођач,

(2) које произвођач, односно увозник продаје за:

– службене потребе дипломатских и конзуларних представништава,

– службене потребе међународних организација, ако је то предвиђено међународним уговорима,

– личне потребе страног особља дипломатских и конзуларних представништава, укључујући и чланове њихових породица,

– личне потребе страног особља међународних организација, укључујући и чланове њихових породица, ако је то предвиђено међународним уговорима,

(3) деривате нафте, биогорива и биотечности које продаје произвођач, односно увозник, а чији се промет врши на основу међународног уговора ако је тим уговором предвиђено ослобађање од акцизе,

(4) које произвођач, односно увозник отпрема ради продаје у авионима и бродовима који саобраћају на међународним линијама, као и на производе који се отпремају у слободне царинске продавнице отворене у ваздухопловним пристаништима отвореним за међународни саобраћај на којима је организована пасошка и царинска контрола ради продаје путницима у складу с царинским прописима,

(5) гориво за млазне моторе – керозин (петролеј) које произвођач продаје непосредно крајњем кориснику (власнику) за авио сврхе, односно увозник увози за себе ради непосредног коришћења у авио сврхе или за корисника (власника) који то гориво непосредно користи у авио сврхе,

(6) цигарете, односно алкохолна пића које је произвођач по одобрењу или на основу налога надлежног органа уништио, а обележене су контролним акцизним маркицама.

Умањења обрачунате акцизе

Обвезник има право на умањење обрачунате акцизе у висини износа плаћене акцизе на производе који су набављени од произвођача, односно увозника акцизних производа или их произвођач сâм производи, односно увози, а који се као репродукциони материјал употребљавају у производњи производа на које се плаћа акциза.

Репродукционим материјалом сматрају се производи који у процесу даље производње улазе у супстанцу другог производа.

Повраћај акцизе

Обвезник од кога је наплаћена акциза, а коју није био дужан да плати, или који је платио акцизу у већем износу од законом предвиђеног, има право на повраћај тако плаћене акцизе. Захтев за повраћај акцизе обвезник може поднети ако је купац који је кроз цену акцизног производа платио ту акцизу затражио у писменој форми од обвезника повраћај, у ком случају се врши повраћај акцизе купцу.
Изузетно, обвезник акцизе који је из својих средстава уплатио акцизу коју није био дужан да плати, или је платио у износу већем од законом предвиђеног, може поднети у своје име и за свој рачун захтев за повраћај тако плаћене акцизе. Ако су од обвезника наплаћени камата, трошкови принудне наплате или новчана казна, припада му право на повраћај ових давања. Захтев за повраћај акцизе и осталих плаћених трошкова обвезник подноси пореском органу код којег се води као порески обвезник. Обвезник је дужан да у року од осам дана од дана када му је извршен повраћај акцизе достави надлежном пореском органу доказ да је та средства пренео на купца.

Рефакција акцизе

Право на рефакцију акцизе има лице које је извезло производ набављен у земљи непосредно од произвођача акцизног производа.
Купац – крајњи корисник који деривате нафте, биогорива и биотечности користи за транспортне сврхе, као и превоз терета у унутрашњем речном саобраћају, односно за грејање, може остварити рефакцију плаћене акцизе на те деривате нафте, биогорива и биотечности, под условом да те деривате нафте, биогорива и биотечности набавља од увозника, односно произвођача, да је на те деривате нафте, биогорива и биотечности произвођач платио прописани износ акцизе, да је купац – крајњи корисник платио рачун у којем је исказан обрачунати износ акцизе, а када се ови деривати нафте, биогорива и биотечности продају купцу – крајњем кориснику преко овлашћеног дистрибутера тих деривата нафте, биогорива и биотечности, купац – крајњи корисник остварује право на рефакцију плаћене акцизе под условом да поседује фискални исечак, односно рачун да је платио те деривате нафте, биогорива и биотечности. Право на рефакцију плаћене акцизе остварује се у зависности од намене за коју се деривати нафте, биогорива и биотечности користе.

Купац – крајњи корисник који деривате нафте и биотечности користи као енергетска горива у производњи електричне и топлотне енергије или у индустријске сврхе може остварити рефакцију плаћене акцизе на те деривате нафте и биотечности, под условом да те деривате нафте и биотечности набавља од увозника, односно произвођача, да је на те деривате нафте и биотечности увозник, односно произвођач платио прописани износ акцизе и да је купац – крајњи корисник платио рачун у ком је исказан обрачунати износ акцизе.

Рефакцијa акцизa остварује се на основу писменог захтева, уз доказ да је плаћен рачун произвођача акцизних производа. Захтев за рефакцију акцизе подноси се надлежном пореском органу.

Казнена одговорност и запрећене казне

Релевантне казнене одредбе од јула ове године прописане су Законом о пореском поступку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”, бр. 80/2002, 84/2002, 23/2003, 70/2003, 55/2004, 61/2005, 85/2005, 62/2006, 63/2006, 61/2007, 20/2009, 72/2009, 53/2010, 101/2011, 2/2012, 93/2012, 47/2013, 108/2013 и 68/2014, у даљем тексту: ЗПППА).

Члан 131. ст. 3. ЗПППА (Мере привремене забране обављања делатности у току пореске контроле) прописује да ако порески обвезник врши продају акцизних производа који нису обележени на прописани начин, може му се изрећи заштитна мера – забрана обављања делатности за правно лице, односно предузетника, у трајању од три месеца до једне године.

Чланом 134. ст. 4. ЗПППА (Поступак са стварима одузетим у поступку контроле) предвиђено је да се одузети акцизни производи, изузев деривата нафте, папирне тубе за цигарете, филтери за цигарете, папир за цигарете, машинице за пуњење папирних туба за цигарете, као и друге машинице за увијање резаног дувана комисијски уништавају након коначности решења којим су одређене мере за отклањање утврђених повреда закона и неправилности у примени прописа, односно по окончању поступка покренутог на основу кривичне пријаве.

Као пореско кривично дело прописан је и недозвољен промет акцизних производа (члан 176. ЗПППА). Наиме, поменутим кривичним делом предвиђено је да ће се лице које неовлашћено ставља у промет, односно продаје производе који се у складу са законом сматрају акцизним производима, казнити затвором од шест месеци до пет година. Предузетник, односно одговорно лице у правном лицу које се бави производњом или увозом производа који, у складу са законом, морају бити посебно обележени контролним акцизним маркицама, а не предузме мере да ови производи пре стављања у промет буду обележени контролним акцизним маркицама, казниће се затвором од шест месеци до три године.

Предузетнику се за описано кривично дело изриче и мера безбедности забране вршења позива, делатности или дужности од једне до пет година.

Одговорном лицу у правном лицу се за ово кривично дело изриче и мера безбедности забране вршења позива, односно дужности у трајању од једне године до пет година. Производи који се у складу са законом сматрају акцизним производима а који су неовлашћено стављени у промет, као и производи који нису посебно обележени прописаним контролним акцизним маркицама и имовинска корист остварена кривичним делом, одузеће се.

Поступање супротно правилима пословања прописаних пореским законом прописано је као посебно кривично дело у члану 178б ЗПППА. Предвиђено је да ће се порески обвезник – правно лице које не води, односно не чува евиденције, односно пословне књиге, не врши попис, односно плаћања преко текућег рачуна, не закључи уговор, односно не достави документацију, податке или обавештења трећим лицима, казнити за прекршај новчаном казном у износу од 100.000 до 2.000.000 динара.

За овај прекршај казниће се предузетник новчаном казном у износу од 50.000 до 500.000 динара.

Изузетно, порески обвезник који не изврши попис акцизног производа у складу с пореским законом казниће се за прекршај новчаном казном у висини троструке вредности укупног промета тог акцизног производа који је остварио у претходних шест месеци.

Уместо закључка

Као врста посредних пореза, акцизе су изузетно значајан извор финансирања државног буџета. С правом се може рећи да су акцизе и остали појединачни порези „златни рудник” јавних финансија. За њихово увођење и повећање увек постоје разлози који су са становишта појединих друштвених категорија потпуно прихватљиви. Борба против дуванског дима или борба против алкохолизма често се истиче као сасвим оправдан разлог за повећање цена акцизних производа. Гледано, међутим,  из аспекта пореског дестинатара – потрошача, може се приметити да су акцизе као фискални приход неправедне и то првенствено због свог регресивног деловања, с обзиром на то да се њима подједнако опорезују добра и услуге сиромашних и богатих потрошача. Такође, сувише високе акцизе на поједина добра (примера ради, на цигарете и гориво), могу довести до илегалне трговине тим производима.

Евидентно је колико су приходи од акциза значајни у структури укупних јавних прихода Републике Србије. Њихов фискални значај већи је него код осталих земаља. Ипак, и поред тога, чињеница је да акцизни приходи из године у годину не остварују буџетирани износ. Сасвим је очигледно да су приходи од акциза достигли тачку када свако повећање акцизних стопа и акциза у апсолутном износу смањује пореске приходе. Наиме, куповна моћ становништва у Србији драстично је опала, што је утицало на пад потрошње свих производа, па и акцизних. Пад потрошње је утицао на неостварење буџетираних акцизних прихода, мада они из године у годину бележе раст у апсолутном смислу. Можда би пореске власти требало да више пажње усмере ка смањењу непотребних буџетских расхода пре него повећању прихода по сваку цену. Пореске власти треба да се придржавају правила да само постепена повећања акцизе, уз поштовање куповне моћи потрошача, осигурава веће и сигурне приходе државног буџета по овом основу.

Основне карактеристике акциза су:

– обавеза плаћања акциза односи се на тачно одређени број производа,

– преваљивост,

– угодност плаћања,

– фискална издашност,

– једноставност и јефтиноћа убирања,

– стабилност,

– приходи од акциза једним делом припадају локалним јединицама,

– широко распрострањена употреба, и

– регресивност (јефтиније производе користи већа група потрошача са слабијом пореском снагом).

ИЗНОСИ И СТОПЕ АКЦИЗЕ

На деривате нафте, биогорива и биотечности акциза се плаћа у следећим износима:

Дериватима нафте сматрају се и:

1) сваки производ који се продаје и употребљава као погонско гориво, и

2) адитиви, односно екстендери који су као такви декларисани за додавање у погонска горива.
Законом о енергетици („Сл. гласник РС”, бр. 57/2011, 80/2011, 93/2012 и 124/2012) биогорива су дефинисана као течна или гасовита горива за саобраћај, произведена из биомасе. Истим законом, биотечности су дефинисане као течна горива за производњу електричне и топлотне енергије и енергије за грејање и хлађење, произведена из биомасе, осим за саобраћај.

На дуванске прерађевине акциза се плаћа у следећим износима:

Акциза на цигарете плаћа се по паковању од 20 комада. На цигарете које су у паковању различитом од дефинисаног, акциза се плаћа сразмерно паковању. Поред дефинисане акцизе у апсолутном износу, на цигарете се плаћа и акциза дефинисана пропорционалном стопом у висини од 33%, која се примењује на малопродајну цену.

На алкохолна пића акциза се плаћа у следећим износима:

Алкохолним пићем сматрају се пића која се, у зависности од сировина од којих се производе и садржаја етанола, стављају у промет као таква врста пића у складу с прописима о квалитету и другим захтевима за алкохолна пића. Алкохолним пићем сматрају се и све врсте пива, без обзира на начин паковања.

На кафу се акциза плаћа у следећем износу:

Чоколада и производи слични чоколади, крем производи, бомбонски, пекарски производи, прашкови за пудинге и креме с додатком кафе не подлежу плаћању акцизе.

ИСТОРИЈАТ

Акцизе су један од најстаријих пореских облика. Сâм назив акциза (excise tax) потиче из XVI века када су на простору данашње Холандије посебним порезом који се називао excijsen опорезовани пиво, шећер, со и алкохолна пића, а претпоставља се да сама реч потиче од старофранцуске речи assise, што значи: седница, уговор, измирење дуга, опорезивање. Холандски пример врло брзо следе и Немачка и Енглеска (укључујући и енглеске колоније), а затим и остале европске земље. У XIX веку акцизе су биле део система општег пореза на добра и услуге, који се почетком XX века трансформише у општи порез на потрошњу, а у другој половини века у једном свом делу у порез на додату вредност.

СТАТИСТИКА

У структури укупних јавних прихода у 2001. години приходи од акциза износили су 7,09% (приходи од пореза, акциза, царина и такса збирно чинили су 64,31% од укупних јавних прихода, док су приходи фондова за здравствено осигурање, за незапосленост, за пензијско и инвалидско осигурање износили 35,69% од укупних јавних прихода).

Јавни приходи повећани су и захваљујући бољој наплати пореских прихода у области опорезивања производа и услуга. Али уместо да се ова средства усмере у улагања за подстицај привредне активности и на тај начин повећа доходак из којег ће моћи да се обезбеде већи приходи за државу, средства су највећим делом трошена за подмирење доспелих, а неизмирених обавеза према корисницима буџетских средстава. Делимично из повећаних прихода, а делимично из донација, измирени су дуг пензионерима и социјална давања, исплаћене су неизмирене обавезе из ранијих година према корисницима права из пензијског и инвалидског осигурања, здравственог осигурања, зарада радника који примају плате из буџета, а за чије покриће нису постојали реални приходи, као и издаци за дечје додатке и социјална давања.