Prema propisima budžetskog računovodstva u Republici Srbiji, kada je reč o evidentiranju poslovnih promena u vezi sa nefinansijskom i finansijskom imovinom i kapitalom, neophodno je voditi računa o knjigovodstvenoj ravnoteži kako između konta nefinansijske imovine i kapitala tako i između konta finansijske imovine i kapitala. Da li je reč o knjigovodstvenoj ravnoteži svih konta nefinansijske i finansijske imovine ili samo nekih konta sa kapitalom, opširnije o tome u nastavku teksta.
Skip to PDF content152 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Mr Jovan Čanak
Bilansna ravnoteža konta nefinansijske
imovine, dugoročne finansijske imovine
i kapitala
Prema propisima budžetskog računovodstva u Republici Srbiji, kada je reč o evidentira-
nju poslovnih promena u vezi sa nefinansijskom i finansijskom imovinom i kapitalom,
neophodno je voditi računa o knjigovodstvenoj ravnoteži kako između konta nefinansij-
ske imovine i kapitala tako i između konta finansijske imovine i kapitala. Da li je reč
o knjigovodstvenoj ravnoteži svih konta nefinansijske i finansijske imovine ili samo
nekih konta sa kapitalom, opširnije o tome u nastavku teksta.
Uvod
Po našem mišljenju važno je imati u vidu da se
pridržavanjem principa ravnoteže između konta
nefinansijske imovine, kao i finansijske imo-
vine i kapitala, onemogućava ili, bolje rečeno,
sprečava bilo kakvo sticanje nefinansijske ili
finansijske imovine, ako za to ne postoje obezbe-
đeni izvori iz kojih imovina može da se stiče.
Iz ugla Uredbe o budžetskom računovodstvu („Sl.
glasnik RS”, br. 125/2003, 12/2006 i 27/2020 – dalje:
Uredba) potrebno je imati u vidu odredbu člana
4. tačka 3), kojom je definisana gotovinska osno-
va (načelo računovodstvenog obuhvatanja prihoda
i rashoda u trenutku naplate, odnosno plaćanja).
Gotovinska osnova u tom smislu jeste „osnova za vo-
đenje budžetskog računovodstva, po kojoj se transak-
cije i ostali događaji priznaju u momentu prijema
odnosno isplate sredstava, kao što je definisano
gotovinskom osnovom Međunarodnih računovod-
stvenih standarda za javni sektor u delu koji se
odnosi na gotovinsku osnovu”. Dakle, gotovinska
osnova podrazumeva i evidentiranje izdataka za
nabavku nefinansijske imovine na kontima klase
500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu. Napo-
minjemo da se priliv i odliv novčanih sredstava
utvrđuje na gotovinskoj osnovi računovodstva, pa
se, shodno tome, primenjuje prilikom izrade Za-
kona o budžetu, odluka lokalnih vlasti o budžetu i
organizacija za obavezno socijalno osiguranje, a
računa se u ukupni iznos izdataka za nefinansij-
sku imovinu, pa samim tim i u rezultat poslovanja.
Usput treba napomenuti da se prilikom izrade fi-
nansijskih planova korisnika budžetskih sredsta-
va i korisnika sredstava organizacija za obavezno
socijalno osiguranje, kao i pri donošenju Zakona o
budžetu Republike Srbije i odluka o budžetu lokal-
nih vlasti ne vrši evidentiranje nefinansij-
ske imovine i dugoročne finansijske imovine.
To bi zapravo značilo sastavljanje „planskog bi-
lansa stanja”. Međutim, svi navedeni dokumenti,
od finansijskih planova korisnika budžetskih
sredstava do izrade Zakona o budžetu, predstavljaju
u suštini „planski bilans prihoda i primanja,
rashoda i izdataka za nefinansijsku imovinu”. Da-
kle, u navedenim dokumentima evidentiraju se pla-
nirani prihodi (klasa 700000) i primanja (klasa
800000) i tekući rashodi (klasa 400000) i izdaci
za nefinansijsku imovinu (klasa 500000).
Takođe treba imati u vidu da je, prema članu 5.
stav 6. Uredbe, regulisano da korisnici budžetskih
sredstava (dalje: KBS) i organizacije za obavezno
socijalno osiguranje, kao i korisnici sredstava
Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje, mogu
da vode računovodstvene evidencije i prema ob-
računskoj osnovi za potrebe internog izvešta-
vanja, pod uslovom da se finansijski izveštaji
izrađuju na gotovinskoj osnovi radi konsolido-
vanog izveštavanja.
Shodno članu 12. st. 1. Uredbe, direktni i in-
direktni korisnici budžetskih sredstava koji
finansijsko poslovanje obavljaju preko svojih
podračuna vode glavnu knjigu i izrađuju finan-
sijske izveštaje propisane pravilnikom kojim
se uređuje priprema, sastavljanje i podnošenje
finansijskih izveštaja korisnika budžetskih
sredstava, organizacija za obavezno socijalno
osiguranje, korisnika sredstava Republičkog
fonda za zdravstveno osiguranje i budžetskih
fondova.
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 153
BUDŽETSKI KORISNICI
U skladu sa st. 2. člana 12. Uredbe, direktni i
indirektni korisnici budžetskih sredstava koji
finansijsko poslovanje ne obavljaju preko svojih
podračuna vode samo pomoćne knjige i evidencije.
Dakle, indirektno zaključujemo da KBS koji svoje
finansijsko poslovanje ne obavljaju preko svojih
podračuna nemaju obavezu sastavljanja finansij-
skih izveštaja, pa samim tim i nemaju obavezu
(čak i da hoće) da vode računovodstvene evidenci-
je prema obračunskoj osnovi za potrebe internog
izveštavanja.
Saglasno st. 3. člana 12. Uredbe, podaci iz glav-
nih knjiga direktnih i indirektnih korisnika
sintetizuju se i knjiže u glavnoj knjizi trezora
na osnovu periodičnih izveštaja i završnih ra-
čuna. Međutim, kada se osvrnemo na odredbe Pra-
vilnika o standardnom klasifikacionom okviru
i Kontnom planu za budžetski sistem („Sl. glasnik
RS”, br. 16/2016… i 84/2019 – dalje: Pravilnik o
Kontnom planu) vidljivo je da su u članovima 10.
i 11. Pravilnika o Kontnom planu propisana sin-
tetička konta koja upućuju na to da treba da postoji
bilansna ravnoteža između konta nefinansijske i
finansijske imovine (AKTIVA) i konta kapitala
(PASIVA).
S obzirom na to da je, po našem mišljenju, data
mogućnost vođenja budžetskog računovodstva po
obračunskoj osnovi, za KBS koji finansijsko po-
slovanje obavljaju preko svojih podračuna to su na-
vedena objašnjenja o načinu knjiženja, data prema
obračunskoj osnovi računovodstva.
1 Nefinansijska imovina i kapital
Kada je reč o klasi 000000 – Nefinansijska
imovina i klasi 300000 – Kapital, utvrđivanje
rezultata poslovanja i vanbilansna evidencija,
knjigovodstvena ravnoteža uspostavlja se izme-
đu kategorije 010000 – Nefinansijska imovina
u stalnim sredstvima i kategorije 020000 – Ne-
finansijska imovina u zalihama, kao i određenih
sintetičkih konta u grupi konta 311000 – Kapi-
tal. Ta sintetička konta su:
hh311100 – Nefinansijska imovina u stalnim
sredstvima,
hh311200 – Nefinansijska imovina u zalihama.
1.1 Nefinansijska imovina u stalnim
sredstvima i kapital
Članom 10. Pravilnika o Kontnom planu
propisano je sledeće: „U kategoriji 010000 – Ne-
finansijska imovina u stalnim sredstvima
sticanje imovine iskazuje se zaduženjem odgo-
varajućih subanalitičkih konta u okviru gore
pobrojanih sintetičkih konta, a u korist sinte-
tičkog konta 311100 – Nefinansijska imovina
u stalnim sredstvima, na odgovarajućim subana-
litičkim kontima, uz istovremeno knjiženje za-
duženjem odgovarajućih subanalitičkih konta u
okviru klase 500000 – Izdaci za nefinansijsku
imovinu, a u korist dobavljača u zemlji i ino-
stranstvu, u okviru klase 200000 – Obaveze, ako
se sticanje ostvaruje nabavkom iz tekućih prihoda
i primanja.”
Iz ovog dela odredbe člana 10. Pravilnika o
Kontnom planu vidljivo je da se prvi stav evi-
dentiranja pri sticanju nefinansijske imovine
sprovodi tako da se za isti iznos zadužuju odgo-
varajuća subanalitička konta u okviru kategorije
010000 – Nefinansijska imovina u stalnim sred-
stvima, a potražuju odgovarajuća subanalitička
konta u okviru sintetičkog konta 311100 – Nefi-
nansijska imovina u stalnim sredstvima. U članu
10. Pravilnika o Kontnom planu propisano je i to
da se sve promene koje su evidentirane kao rezul-
tat dobiti u vrednosti i dobiti u obimu nefinan-
sijske imovine u toku tekuće godine, pri otvaranju
početnog stanja naredne godine prenose na odgo-
varajuća subanalitička konta imovine u katego-
riji 010000 – Nefinansijska imovina u stalnim
sredstvima i odgovarajuća subanalitička konta u
okviru sintetičkog konta 311100 – Nefinansijska
imovina u stalnim sredstvima.
Indirektno može da se zaključi da se promene
na nefinansijskoj imovini, kada se ta imovina
povećava, evidentiraju tako da duguju odgovaraju-
ća subanalitička konta u okviru kategorije 010000
– Nefinansijska imovina u stalnim sredstvima,
a potražuju odgovarajuća subanalitička konta u
okviru sintetičkog konta 311100 – Nefinansij-
ska imovina u stalnim sredstvima. U obrnutom
slučaju, kada je reč o smanjenju vrednosti nefi-
nansijske imovine u stalnim sredstvima, duguju
odgovarajuća subanalitička konta u okviru sin-
tetičkog konta 311100, a potražuju odgovarajuća
subanalitička konta u okviru kategorije 010000.
Ta bilansna ravnoteža između (grupe/sintetička)
konta nefinansijske imovine u stalnim sredstvi-
ma i kapitala (subanalitička) konta izgledala bi
ovako:
154 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Grupa/Sintetička konta Imovina Subanalitička konta Kapital
011100 Zgrade i građevinski objekti 311111 Zgrade i građevinski objekti
011200 Oprema 311112 Oprema
011300 Ostale nekretnine i oprema 311113 Ostale nekretnine i oprema
012100 Kultivisana imovina 311121 Kultivisana imovina
013100 Dragocenosti 311131 Dragocenosti
014000 Prirodna imovina 311141 Prirodna bogatstva
015100 Nefinansijska imovina u pripremi 311151 Nefinansijska imovina u pripremi
015200 Avansi za nefinansijsku imovinu – –
016100 Nematerijalna imovina 311161 Nematerijalna imovina
Iz ovog pregleda knjigovodstvene ravnoteže iz-
među konta u klasi 0 i klasi 3 vidljivo je da u klasi
3 nema otvorenog konta koji bi predstavljao knji-
govodstvenu ravnotežu sa sintetičkim kontom
015200 – Avansi za nefinansijsku imovinu. Ovde se
postavlja pitanje da li treba da postoji knjigovod-
stvena ravnoteža između subanalitičkih konta u
okviru sintetičkog konta 015200 i odgovarajućeg
subanalitičkog konta u okviru grupe konta 311000
– Kapital. Odgovor na ovo pitanje je potvrdan,
što proističe iz primene odredbe člana 4. stav
3. tačka 5) Pravilnika o načinu pripreme, sasta-
vljanja i podnošenja finansijskih izveštaja ko-
risnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava
organizacija za obavezno socijalno osiguranje i
budžetskih fondova („Sl. glasnik RS”, br. 18/2015
i 104/2018), kojom je propisano da u postupku pri-
preme finansijskih izveštaja na gotovinskoj
osnovi na otvorenom kontu 015200 – Avansi za
nefinansijsku imovinu treba da se izvrše slede-
ća knjiženja: za „iznos izvršene isplate koji je
knjižen na kontu 015200 – Avansi za nefinansij-
sku imovinu, kada se imovina nabavlja iz tekućih
prihoda, zadužuje se odgovarajući subanalitički
konto u okviru klase 500000 – Izdaci za nefinan-
sijsku imovinu, uz odobrenje konta 291212 – Pla-
ćeni avansi za nematerijalna ulaganja i osnovna
sredstva, s tim što se istovremeno za isti iznos
zadužuje subanalitički konto 131119 – Ostali
unapred plaćeni rashodi, uz odobrenje subanali-
tičkog konta 311151 – Nefinansijska imovina u
pripremi”. Dakle, iz ove odredbe vidljivo je da se
bilansna ravnoteža između odgovarajućih sub-
analitičkih konta u okviru sintetičkog konta
015200 – Avansi za nefinansijsku imovinu i grupe
konta 311000 – Kapital uspostavlja preko subana-
litičkog konta 311151 – Nefinansijska imovina u
pripremi.
Primer: Uspostavljanje bilansne ravnoteže za
date avanse preko konta 311151
1. KBS u toku novembra 2019. godine uplatio je
avans za nabavku personalnih računara, koji se
nabavljaju iz tekućih prihoda i primanja, u iznosu
od 60.000,00 dinara, a zatim je ispostavio avansni
račun do kraja poreskog perioda, u kojem je sadržan
porez na dodatu vrednost po preračunatoj opštoj
stopi od 16,66667%, odnosno 10.000,00 dinara. KBS
nema pravo na odbitak prethodnog poreza.
2. Dobavljač je u januaru 2020. godine isporučio
opremu KBS i ispostavio konačni račun na iznos
od 60.000,00 dinara.
3. Faktura dobavljača je izmirena iz datog avansa
u iznosu od 60.000,00 dinara.
Knjiženje u finansijskom knjigovodstvu:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
015222 Avansi za
administrativnu opremu 60.000,00
121112 Tekući računi 60.000,00
– za uplaćeni avans u novembru 2019. g. u vezi sa nabavkom
personalnih računara iz tekućih prihoda
2.
512221 Računarska oprema 60.000,00
291212 Plaćeni avansi za
nematerijalna ulaganja i
osnovna sredstva 60.000,00
– za terećenje izdataka za nabavku nefinansijske imovine iz
tekućih prihoda na dan 31. 12. 2019. godine
3.
131119 Ostali unapred plaćeni
rashodi 60.000,00
311151 Nefinansijska imovina u
pripremi 60.000,00
– za uspostavljanje knjigovodstvene ravnoteže između
subanalitičkih konta 015222 i 311151 na dan 31. 12. 2019. godine
4.
291212 Plaćeni avansi za
nematerijalna ulaganja i
osnovna sredstva 60.000,00
252111 Dobavljači u zemlji 60.000,00
– za primljenu konačnu fakturu u vezi sa isporukom računarske
opreme u januaru 2020. godine
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 155
BUDŽETSKI KORISNICI
5.
011222 Računarska oprema 60.000,00
311112 Oprema 60.000,00
– za ravnotežu subanalitičkih konta 011222 i 311112
6.
252111 Dobavljači u zemlji 60.000,00
015222 Avansi za
administrativnu opremu 60.000,00
– zatvaranje obaveze prema dobavljaču iz datog avansa
7.
311151 Nefinansijska imovina u
pripremi 60.000,00
131119 Ostali unapred plaćeni
rashodi 60.000,00
– za međusobno zatvaranje subanalitičkih konta 311151 i
113119 nakon uspostavljanja knjigovodstvene ravnoteže između
subanalitičkih konta 011222 i 311112 (5. stav knjiženja)
Komentar knjiženja:
Prilikom uplate avansa za nabavku opreme iz
tekućih prihoda i primanja, koji nisu realizova-
ni do kraja godine, pri čemu se za istu sastavlja fi-
nansijski izveštaj, potrebno je da se terete izdaci
za nefinansijsku imovinu (subanalitički konto
512221) i odobrava subanalitički konto 291212
(stav 2. knjiženja). Istovremeno pod stavom tri
sprovodi se knjiženje uspostavljanja knjigovod-
stvene ravnoteže između subanalitičkih konta
015222 i 311151. Dakle, ovim knjiženjem usposta-
vlja se pomenuta ravnoteža između datih avansa za
nabavku nefinansijske opreme iz tekućih priho-
da i primanja i subanalitičkog konta 311151. Po-
trebno je napomenuti da iznos na subanalitičkom
kontu 311151 od 60.000,00 dinara predstavlja na-
bavnu vrednost računara, koja uključuje i prethod-
ni porez na dodatu vrednost od 10.000,00 dinara.
Ovo zbog toga što je u primeru pretpostavljeno da
KBS u skladu sa odredbama Zakona o porezu na do-
datu vrednost nema pravo na odbitak prethodnog
poreza od svoje poreske obaveze. Imajući to u vidu,
prethodni porez na dodatu vrednost nije iskazan
na subanalitičkom kontu 123962 – Porez na doda-
tu vrednost u primljenim fakturama po posebnoj
stopi (osim plaćenih avansa).
Pod četvrtim stavom knjiženja evidentira-
na je faktura dobavljača koja je dobijena u nared-
noj godini. Pošto je plaćanje izvršeno avansno
u prethodnoj godini, išlo se na zatvaranje suba-
nalitičkog konta 291912 – Plaćeni avansi za ne-
materijalna ulaganja i osnovna sredstva, kao i na
odobrenje konta dobavljača. Posle ovog knjiženja
pod petim stavom evidentirani su nabavljeni
personalni računari, zadužujući subanalitički
konto 015222 i odobravajući subanalitički kon-
to 311112 radi knjigovodstvene ravnoteže ovih
konta. Obaveza prema dobavljaču zatvorena je da-
tim avansom (252111 / 015222) prema šestom stavu
knjiženja. Pod sedmim stavom knjiženja izvršeno
je međusobno zatvaranje dva subanalitička konta –
311151, koji duguje, kao i 113119, koji potražuje.
1.2 Nefinansijska imovina u zalihama i
kapital
U skladu sa članom 10. Pravilnika o Kontnom
planu propisana je kategorija 020000 – Nefinan-
sijska imovina u zalihama, koja sadržajno obuhva-
ta dve grupe konta:
hh021000 – Zalihe;
hh022000 – Zalihe sitnog inventara i potrošnog
materijala.
U odredbama pomenutog člana definisano je
sledeće: „U kategoriji 020000 – Nefinansijska
imovina u zalihama, nabavka imovine za robne
rezerve, zalihe proizvodnje i robe za dalju prodaju
iskazuje se zaduženjem odgovarajućih subanalitič-
kih konta, u okviru gore pobrojanih sintetičkih
konta, a u korist sintetičkog konta 311200 – Ne-
finansijska imovina u zalihama, na odgovara-
jućim subanalitičkim kontima, uz istovremeno
knjiženje zaduženjem odgovarajućih subanali-
tičkih konta u okviru klase 500000 – Izdaci za
nefinansijsku imovinu, a u korist odgovarajućih
subanalitičkih konta dobavljača u zemlji i ino-
stranstvu. Za nabavke nefinansijske imovine u za-
lihama sitnog inventara i potrošnog materijala
važi goreopisani postupak, s tom razlikom što
se iznos nabavke knjiži kao rashod, zaduženjem od-
govarajućeg subanalitičkog konta u okviru klase
400000 – Tekući rashodi, a ne kao izdatak u okviru
klase 500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu”.
Ova odredba, kada je reč o nabavci nefinansij-
ske imovine u zalihama, nedvosmisleno upućuje
na to da i ovde, kao i prilikom nabavke nefinan-
sijske imovine u stalnim sredstvima, mora da po-
stoji knjigovodstvena ravnoteža između konta
nefinansijske imovine u zalihama i odgovaraju-
ćih subanalitičkih konta u okviru sintetičkog
konta 311200 – Nefinansijska imovina u zalihama.
Osim toga, članom 10. Pravilnika o Kontnom
planu propisano je i da bilansna ravnoteža tre-
ba da postoji i u onim slučajevima kada se radi o
povećanju ili smanjenju nefinansijske imovine
u zalihama. Ukoliko se povećava nefinansijska
imovina u zalihama, zadužuju se odgovarajuća sub-
analitička konta u okviru kategorije 020000 – Ne-
finansijska imovina u zalihama, a odobravaju se
odgovarajuća subanalitička konta u okviru sin-
156 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
tetičkog konta 311200 – Nefinansijska imovina
u zalihama. Ukoliko se smanjuje nefinansijska
imovina u zalihama, odgovarajuća subanalitička
konta u okviru sintetičkog konta 311200 duguju,
a potražuju odgovarajuća subanalitička konta u
okviru kategorije 020000.
Knjigovodstvena ravnoteža između odgovara-
jućih subanalitičkih konta u kategoriji 020000
– Nefinansijska imovina u zalihama i odgovara-
jućih subanalitičkih konta u okviru sintetičkog
konta 311200 – Nefinansijska imovina u zalihama
izgleda ovako:
Subanalitička konta Nefinansijska imovina u zalihama Subanalitička konta Kapital
021111 Robne rezerve 311211 Zalihe robnih rezervi
021211 Materijali 311221 Zalihe materijala za proizvodnju
021221 Nedovršena proizvodnja 311231 Zalihe nedovršene proizvodnje
021231 Gotovi proizvodi 311241 Zalihe gotovih proizvoda
021311 Roba za dalju prodaju u prometu na veliko 311251 Zalihe robe za dalju prodaju
021312 Roba za dalju prodaju u prometu na malo 311251 Zalihe robe za dalju prodaju
022111 Zalihe sitnog inventara 311271 Zalihe sitnog inventara
022200 Zalihe potrošnog materijala 311261 Zalihe potrošnog materijala
Prikazana knjigovodstvena ravnoteža između
konta nefinansijske imovine u zalihama i kapita-
la treba da posluži pre svega kao jedan podsetnik
na kontrolu postojanja ravnoteže između navede-
nih konta u okviru kategorije 020000 – Nefinan-
sijska imovina u zalihama i sintetičkog konta
311200 – Nefinansijska imovina u zalihama.
Ukratko bi moglo da se rezimira da se bilansna
ravnoteža između konta nefinansijske imovine
u zalihama (kategorija 020000) i konta kapitala
(sintetičkog konta 311200) postiže ako postoji
pridržavanje odredbe iz člana 10. Pravilnika o
Kontnom planu, koja propisuje način iskazivanja
(knjiženja) nabavke nefinansijske imovine u zali-
hama. To podrazumeva sledeće:
1. Nabavka nefinansijske imovine u zalihama
knjiži se tako da duguju odgovarajuća subanali-
tička konta u okviru kategorije 020000, uz odobre-
nje odgovarajućih subanalitičkih konta u okviru
sintetičkog konta 311200.
2. Drugim stavom zadužuju se odgovarajuća suba-
nalitička konta u okviru klase 500000, a odobra-
vaju se konta dobavljača u zemlji i inostranstvu.
Napominjemo da je ovaj stav za knjiženje nedosle-
dan prilikom utvrđivanja rezultata poslovanja na
gotovinskoj osnovi. Naime, zaduženje konta klase
500000 sprovodi se nakon izvršenog plaćanja fak-
ture dobavljaču. Dok dobavljač ne plati fakturu,
umesto odgovarajućih konta iz klase 500000 treba
zadužiti subanalitički konto 131212 – Obraču-
nati neplaćeni izdaci. Konto 131212 zatvara se
nakon izvršenog plaćanja fakture dobavljaču, a
zadužuje se odgovarajući subanalitički konto iz
klase 500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu.
Kada je reč o nabavci zaliha sitnog inventa-
ra i potrošnog materijala, postupak knjiženja je
isti u prvom stavu, dok se u drugom stavu, umesto
konta iz klase 500000, zadužuju odgovarajuća sub-
analitička konta u okviru klase 400000 – Tekući
rashodi.
2 Finansijska imovina i kapital
U skladu sa članom 11. Pravilnika o kontnom
planu propisan je sadržaj klase 100000 – Finan-
sijska imovina. Ova klasa obuhvata sledeće kate-
gorije:
hh110000 – Dugoročna finansijska imovina;
hh120000 – Novčana sredstva, plemeniti metali,
hartije od vrednosti, potraživanja i kratkoroč-
ni plasmani;
hh130000 – Aktivna vremenska razgraničenja.
Kada se posmatra knjigovodstvena ravnoteža
konta finansijske imovine i kapitala, uočava
se da u klasi 100000 – Finansijska imovina samo
kategorija 110000 – Dugoročna finansijska imo-
vina treba da bude u knjigovodstvenoj ravnote-
ži sa sintetičkim kontom 311400 – Finansijska
imovina.
Kategorija 110000 – Dugoročna finansijska imo-
vina obuhvata dve grupe konta:
hh111000 – Dugoročna domaća finansijska imovina,
hh112000 – Dugoročna strana finansijska imovina.
Knjigovodstvena ravnoteža između konta dugo-
ročne finansijske imovine i sintetičkog konta
311400 – Finansijska imovina u okviru grupe kon-
ta 311000 – Kapital u tabelarnom prikazu izgle-
dala bi ovako:
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 157
BUDŽETSKI KORISNICI
Grupa/ Sintetički
konto Finansijska imovina Sintetički/
subanalitički konto Kapital
110000 Dugoročna finansijska imovina 311400 Finansijska imovina
111000 Dugoročna finansijska imovina 311400 Finansijska imovina
111100 Dugoročne domaće hartije od vrednosti, izuzev akcija
311411
Dugoročna domaća finansijska
imovina
111200 Krediti ostalim nivoima vlasti
111300 Krediti domaćim javnim finansijskim institucijama
111400 Krediti domaćim poslovnim bankama
111500 Krediti domaćim javnim nefinansijskim institucijama
111600 Krediti fizičkim licima i domaćinstvima u zemlji
111700 Krediti domaćim nevladinim organizacijama
111800 Krediti domaćim nefinansijskim privatnim preduzećima
111900 Domaće akcije i ostali kapital
112000 Dugoročna strana finansijska imovina 311400 Finansijska imovina
112100 Dugoročne strane hartije od vrednosti, izuzev akcija
311412
Dugoročna finansijska imovina
u stranim vladama, kompanijama,
organizacijama i institucijama
112200 Krediti stranim vladama
112300 Krediti međunarodnim organizacijama
112400 Krediti stranim poslovnim bankama
112500 Krediti stranim nefinansijskim institucijama
112600 Krediti stranim nevladinim organizacijama
112700 Strane akcije i ostali kapital
112800 Strani finansijski derivati
U članu 11. Pravilnika o Kontnom planu pro-
pisan je način evidentiranja sticanja dugoročne
domaće finansijske imovine. Nabavka domaće fi-
nansijske imovine iz tekućih prihoda i primanja
knjiži se zaduženjem odgovarajućih subanalitič-
kih konta u okviru grupe 621000– Nabavka doma-
će finansijske imovine, u korist subanalitičkog
konta 699999 – Kontra knjiženje – izdaci za ot-
platu glavnice i nabavku finansijske imovine.
Istovremeno se knjiži zaduženje odgovarajućeg
subanalitičkog konta u grupi 111000 – Dugoročna
domaća finansijska imovina, a u korist odgovara-
jućeg subanalitičkog konta u grupi 121000 – Nov-
čana sredstva, plemeniti metali, hartije od
vrednosti. Sprovodi se i sledeći stav za knjiženje
tako da duguje subanalitički konto 311612 – Utro-
šena sredstva tekućih prihoda i primanja od pro-
daje nefinansijske imovine za nabavku finansijske
imovine, a potražuje subanalitički konto 311411
– Dugoročna domaća finansijska imovina.
Upravo ova odredba iz Pravilnika o Kontnom
planu govori o knjigovodstvenoj ravnoteži između
dugoročne finansijske imovine iskazane u grupi
111000 – Dugoročna domaća finansijska imovina i
subanalitičkog konta 311411 – Dugoročna domaća
finansijska imovina u grupi 311000 – Kapital.
Prethodno izneto važi i pri evidentiranju
koje se odnosi na sticanje dugoročne strane finan-
sijske imovine, s tom razlikom što su odgovara-
juća sintetička i subanalitička konta sadržana
u grupi 112000 – Dugoročna strana finansijska
imovina, a ne u grupi 111000. Druga je razlika što
se u trećem stavu knjiženja, umesto subanalitičkog
konta 311411, upotrebljava subanalitički konto
311412 – Dugoročna finansijska imovina u stra-
nim vladama, kompanijama, organizacijama i in-
stitucijama.
Međutim, prilikom obrade sledećeg primera
može se uočiti da je sa bilansnom ravnotežom iz-
među finansijske imovine i kapitala povezan i
sintetički konto 311500 – Izvori novčanih sred-
stava, gde se na odgovarajućim subanalitičkim
kontima knjiže izvori novčanih sredstava ostva-
reni prodajom finansijske imovine, primanjem
od otplate datih kredita, primanjima od prodaje
strane valute i od ostalih izvora novčanih sred-
stava (st. 7. čl. 11 Pravilnika o Kontnom planu).
Protivstavka ovog konta u finansijskoj imovini
nalazi se u okviru konta grupe 121000 – Novčana
sredstva, plemeniti metali, hartije od vred-
nosti.
Primer: Bilansna ravnoteža između
finansijske imovine i kapitala
Ustanova socijalne zaštite odobrila je zapo-
slenom kredit za adaptaciju stana na teret prene-
tih neutrošenih sredstava za stambenu izgradnju,
izdvojenih iz neraspoređenog viška prihoda i
158 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
primanja iz ranijih godina (konto 311713), na
osnovu ostvarenog rezultata poslovanja za 2019.
godinu. Podaci u vezi sa odobravanjem kredita za
adaptaciju stana su:
1. Odobreni kredit isplaćen je u toku 2020. godini
zaposlenom u iznosu od 703.405,00 dinara.
2. Kredit je odobren iz izvora koji je formiran
odlukom nadležnog organa kojom se neraspoređe-
ni višak prihoda i primanja iz ranijih godina,
na osnovu utvrđenog rezultata poslovanja prema
finansijskom izveštaju za 2019. godinu, raspore-
đuje u korist subanalitičkog konta 311713 – Pre-
neta neutrošena sredstva za stambenu izgradnju
u iznosu od 855.000,00 dinara. Stav za knjiženje
pri raspodeli neraspoređenog viška iz ranijih
godina bio je da duguje subanalitički konto 321311
– Neraspoređeni višak prihoda i primanja iz ra-
nijih godina, a potražuje subanalitički konto
311713 – Preneta neutrošena sredstva za stam-
benu izgradnju.
3. Zaposleni je otplatio prvu ratu kredita od
52.708,00 dinara (glavnica 40.000,00 + kamata
12.708,00 dinara).
Knjiženje u finansijskom knjigovodstvu:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
111611 Krediti fizičkim
licima za potrebe
stanovanja 703.405,00
121216 Izdvojena sredstva za
stambenu izgradnju 703.405,00
– za izdvojena sredstva za adaptaciju stana zaposlenom po
odluci organa upravljanja
2.
621611 Kredit fizičkim
licima u zemlji za
potrebe stanovanja 703.405,00
699999 Kontraknjiženje –
izdaci za otplatu
glavnice i nabavku
finansijske imovine 703.405,00
– za evidentiranje u klasi 6 odobrenog kredita za adaptaciju
stana
3.
311612 Utrošena sredstva
tekućih prihoda i
primanja od prodaje
nefinansijske imovine
za nabavku finansijske
imovine 703.405,00
311411 Dugoročna domaća
finansijska imovina 703.405,00
– za uspostavljanje bilansne ravnoteže između konta klase
100000 –Finansijska imovina i konta 311411 – Dugoročna
domaća finansijska imovina
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
4.
121112 Tekući računi 52.708,00
111611 Krediti fizičkim
licima za potrebe
stanovanja 40.000,00
741122–1 Prihodi od kamata
na odobrene kredite
fizičkim licima za
potrebe stanovanja 12.708,00
– za izvršenu prvu otplatu anuiteta po odobrenom kreditu za
adaptaciju stana
5.
999999 Kontraknjiženje
– primanja od
zaduživanja i prodaje
finansijske imovine 40.000,00
921621 Primanja od otplate
kredita datih
domaćinstvima u
zemlji u korist nivoa
Republike 40.000,00
– za evidentiranje povraćaja glavnice po odobrenom kreditu
6.
311411 Dugoročna domaća
finansijska imovina 40.000,00
311512 Primanja od otplate
datih kredita 40.000,00
– za uspostavljanje knjigovodstvene ravnoteže između
finansijske imovine (konto 111611 i 121112) i finansijske
imovine (konto 311400) i izvora novčanih sredstava konta (
konto 311400)
Komentar knjiženja:
1. U prvom stavu knjiženja evidentirano je iz-
dvajanje sredstava za adaptaciju stana po odluci
organa upravljanja tako da je zadužen konto 111611
– Krediti fizičkim licima u zemlji za potrebe
stanovanja za iznos od 703.405,00 dinara, pri čemu
je za isti iznos odobren konto 121216 – Izdvojena
sredstva za stambenu izgradnju. Na konto 121216
sredstva su prethodno izdvojena sa redovnog teku-
ćeg računa (121216/121112).
2. Prema drugom stavu u klasi 600000 – Izdaci za
otplatu glavnice i nabavku finansijske imovine
evidentiran je odliv novčanih sredstava u vezi sa
odobrenim kreditom za adaptaciju stana u iznosu
od 703.405,00 dinara knjiženjem, tako da duguje kon-
to 621611 – Krediti fizičkim licima za potrebe
stanovanja, a potražuje konto 699999 – Kontra-
knjiženje – izdaci za otplatu glavnice i nabavku
finansijske imovine.
3. Pod stavom tri zadužen je konto 311612 – Utro-
šena sredstva tekućih prihoda i primanja od pro-
daje nefinansijske imovine za nabavku finansijske
imovine za iznos od 703.405,00 dinara, pri čemu je
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 159
BUDŽETSKI KORISNICI
za isti iznos odobren konto 311411 – Dugoročna do-
maća finansijska imovina. Ovde je potrebno imati
u vidu da se na kraju godine zatvara konto 311612
(čiji saldo treba da bude „0”), a duguje konto 321211
– Raspored viška prihoda i primanja. Isto tako
treba podsetiti na to da se i konto 321211 zatvara
na kraju godine (svodi na „0”), pri čemu će dugovati
konto 321121 – Višak prihoda i primanja – sufi-
cit ili pak 321122 – Manjak prihoda i primanja –
deficit. Potražna strana konta 311411 u iznosu
od 703.405,00 dinara predstavlja bilansnu ravno-
težu kontu 111611 – Krediti fizičkim licima za
potrebe stanovanja.
4. U četvrtom stavu knjiženja prikazan je pri-
liv novčanih sredstava po osnovu otplate prvog
anuiteta u iznosu od 52.708,00 dinara. Za taj iznos
zadužen je subanalitički konto 121112 – Tekući
računi, pri čemu su odobreni subanalitički kon-
to 111611 – Krediti fizičkim licima u zemlji za
potrebe stanovanja u visini glavnice od 40.000,00
dinara i subanalitički konto 741122–1 – Prihodi
od kamata na odobrene kredite fizičkim licima
za potrebe stanovanja u iznosu od 12.708,00 dina-
ra.
5. Pod stavom pet u klasi 900000 – Primanja od
zaduživanja i prodaje finansijske imovine eviden-
tiran je novčani priliv po osnovu otplate glavni-
ce po prvom anuitetu u iznosu od 40.000,00 dinara,
tako da duguje konto 999999 – Kontraknjiženje –
primanja od zaduživanja i prodaje finansijske
imovine, a potražuje konto 921621 – Primanja od
otplate kredita datih domaćinstvima u zemlji
u korist nivoa Republike. Treba imati u vidu da se
na pomenutim kontima evidentira čista otplatna
rata bez kamata.
6. Pod šestim stavom vidljivo je da je smanjen
iznos na subanalitičkom kontu 311411 – Dugo-
ročna domaća finansijska imovina zbog otplate
prve rate anuiteta u visini glavnice, tako da taj
konto duguje 40.000,00 dinara, a potražuje suba-
nalitički konto 311512 – Primanja od otplate
datih kredita. Po našem mišljenju, ako se ima
u vidu prikazana sadržina konta 311500 – Izvo-
ri novčanih sredstava iz člana 13. Pravilnika o
Kontnom planu, reč je o izvorima novčanih sred-
stava koji su kratkoročnog karaktera. Njihova
bilansna ravnoteža trebalo bi da bude u grupi
121000 – Novčana sredstva, plemeniti metali,
hartije od vrednosti.
Prema tome, novčani priliv sredstava koji je
usledio po otplati prve rate anuiteta predsta-
vlja izvor novčanih sredstava koja su nastala po
osnovu otplate glavnice po prvom anuitetu. Dakle,
uvek mora da se vodi računa o tome da u ravno-
teži budu subanalitička konta (u datom slučaju)
111611 i 311411 (u datom slučaju 40.000,00 dinara),
odnosno kada se kredit otplaćuje da novčana sred-
stva po osnovu otplate prvog anuiteta na subana-
litičkom kontu 121112 (u datom slučaju 52.708,00
dinara) budu uravnotežena sa izvorom tih sred-
stava na subanalitičkom kontu 311512. Međutim,
treba reći da je priliv na tekućem računu veći za
12.708,00 dinara, što se odnosi na kamate. Druga
kontrola može da se izvede tako da se poredi sma-
njeni izvor finansijske imovine na dugovnoj stra-
ni konta 311411 – Dugoročna domaća finansijska
imovina (zbog otplate prve rate 40.000,00 dinara)
sa povećanjem na potražnoj strani konta 311512,
pri čemu je za isti iznos stvoren novi izvor sred-
stava u kapitalu na potražnoj strani konta 311512
– Primanja od otplate datih kredita.
Zaključak
Bilansna ravnoteža, zasnovana na odredbama
Pravilnika o Kontnom planu, predstavlja raču-
novodstveno pravilo kojeg se neizostavno treba
pridržavati. To će biti moguće ukoliko se ra-
zume sadržina svakog konta i njegova funkcija,
bilo da se on nalazi u aktivi (nefinansijska i
finansijska imovina) ili u pasivi (obaveze i
kapital). Pored toga, računovodstveni eksperti
trebalo bi da imaju na umu četiri osnovna na-
čela bilansnih promena, bez obzira na to da li
bilans stanja posmatraju sa aspekta Pravilnika
o Kontnom planu za javni sektor ili Pravilni-
ka o Kontom okviru za privredna društva. Prva
bilansna promena istovremeno je povećanje kon-
ta aktive i konta pasive. Na primer, primljena
faktura od dobavljača knjiži se tako da duguje
konto 131211 (aktiva), a potražuje konto 252111
(pasiva). Druga bilansna promena predstavlja is-
tovremeno smanjenje konta aktive i konta pasive.
Na primer, plaćena je faktura dobavljača, koja se
knjiži tako da duguje 252111 (smanjenje pasive) i
potražuje konto 121112 (smanjenje aktive). Treća
bilansna promena je povećanje jedne pozicije u
aktivi i istovremeno smanjenje druge pozicije u
aktivi. Na primer, kupac je platio fakturu tako
da duguje konto 121112, koji se povećao, a potražu-
je konto 122111, koji se smanjio. Četvrta bilansna
promena predstavlja smanjenje nekog konta u pasi-
160 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
vi i istovremeno povećanje drugog konta u pasivi.
Na primer, raspored viška prihoda i primanja
na kraju godine vršen je tako da konto 321121 du-
guje, što znači da se smanjuje, a odobrava se konto
311712 – Preneta neutrošena sredstva za posebne
namene, što znači da se povećava.
Činjenica je da izvesnu poteškoću stvara to
što nije definisana sadržina mnogih konta, pa to
izaziva određene dileme i dolazi do mogućnosti
stvaranja grešaka koje će narušiti bilansnu rav-
notežu između nefinansijske i finansijske imo-
vine, s jedne, i kapitala, s druge strane. Na primer,
u članu 13. Pravilnika o Kontnom planu propi-
sano je da sintetički konto 311400 – Finansijska
imovina „sadrži analitički konto na kojem se
knjiži finansijska imovina”. Postavlja se pitanje
da li je to dugoročna ili kratkoročna finansijska
imovina. Tek kada se pogleda odredba iz člana 11.
Pravilnika o Kontnom planu, koja propisuje sadr-
žinu grupe 111000 – Dugoročna domaća finansijska
imovina, može da se zaključi da u grupi 310000 –
Kapital subanalitički konto 311411 – Dugoročna
domaća finansijska imovina predstavlja bilansnu
ravnotežu između dugoročne domaće finansijske
imovine i izvora te imovine u kapitalu koji je
izvor za dugoročnu domaću finansijsku imovinu.
Zbog toga smatramo da je i sintetički konto 311400
trebalo da nosi naziv „Dugoročna finansijska
imovina”, a ne samo „Finansijska imovina”.
Pored svega, nedoumica se javlja i u vezi sa
sintetičkim kontom 311500 – Izvori novčanih
sredstava. Smatramo da bi bilo preciznije da se
ovaj sintetički konto naziva „Kratkoročni izvo-
ri novčanih sredstava”. Kao što se moglo videti,
izvori kapitala koji se formiraju u korist odgo-
varajućih konta sintetičkog konta 311500 – Izvo-
ri novčanih sredstava jesu one situacije kada dođe
do priliva novčanih sredstava ostvarenih proda-
jom finansijske imovine, primanjima od otplate
datih kredita, primanjima od prodaje strane valu-
te i ostalih izvora novčanih sredstava.
Iako je ovde bilo reči o bilansnoj ravnoteži
konta nefinansijske imovine, kao i dugoročne
finansijske imovine sa odgovarajućim kontima
u kapitalu, može se zaključiti da zapravo i kod
finansijske imovine (dugoročne i kratkoročne)
treba da bude uspostavljena knjigovodstvena rav-
noteža sa odgovarajućim sintetičkim kontima
311400 – Finansijska imovina i 311500 – Izvori
novčanih sredstava. PS
Lege Artis
PROPISI U PRAKSI
SUDSKO-ADVOKATSKI
ROKOVNIK
POSLOVNI
SAVETNIK
ADVOKATSKI
ROKOVNIK
JAVNE
NABAVKE
STRUČNI
KOMENTARI
SAVETOVANJA
3
DECENIJE
BUDŽETSKI KORISNICI
Mr Jovan Čanak
Bilansna ravnoteža konta nefinansijske
imovine, dugoročne finansijske imovine
i kapitala
Prema propisima budžetskog računovodstva u Republici Srbiji, kada je reč o evidentira-
nju poslovnih promena u vezi sa nefinansijskom i finansijskom imovinom i kapitalom,
neophodno je voditi računa o knjigovodstvenoj ravnoteži kako između konta nefinansij-
ske imovine i kapitala tako i između konta finansijske imovine i kapitala. Da li je reč
o knjigovodstvenoj ravnoteži svih konta nefinansijske i finansijske imovine ili samo
nekih konta sa kapitalom, opširnije o tome u nastavku teksta.
Uvod
Po našem mišljenju važno je imati u vidu da se
pridržavanjem principa ravnoteže između konta
nefinansijske imovine, kao i finansijske imo-
vine i kapitala, onemogućava ili, bolje rečeno,
sprečava bilo kakvo sticanje nefinansijske ili
finansijske imovine, ako za to ne postoje obezbe-
đeni izvori iz kojih imovina može da se stiče.
Iz ugla Uredbe o budžetskom računovodstvu („Sl.
glasnik RS”, br. 125/2003, 12/2006 i 27/2020 – dalje:
Uredba) potrebno je imati u vidu odredbu člana
4. tačka 3), kojom je definisana gotovinska osno-
va (načelo računovodstvenog obuhvatanja prihoda
i rashoda u trenutku naplate, odnosno plaćanja).
Gotovinska osnova u tom smislu jeste „osnova za vo-
đenje budžetskog računovodstva, po kojoj se transak-
cije i ostali događaji priznaju u momentu prijema
odnosno isplate sredstava, kao što je definisano
gotovinskom osnovom Međunarodnih računovod-
stvenih standarda za javni sektor u delu koji se
odnosi na gotovinsku osnovu”. Dakle, gotovinska
osnova podrazumeva i evidentiranje izdataka za
nabavku nefinansijske imovine na kontima klase
500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu. Napo-
minjemo da se priliv i odliv novčanih sredstava
utvrđuje na gotovinskoj osnovi računovodstva, pa
se, shodno tome, primenjuje prilikom izrade Za-
kona o budžetu, odluka lokalnih vlasti o budžetu i
organizacija za obavezno socijalno osiguranje, a
računa se u ukupni iznos izdataka za nefinansij-
sku imovinu, pa samim tim i u rezultat poslovanja.
Usput treba napomenuti da se prilikom izrade fi-
nansijskih planova korisnika budžetskih sredsta-
va i korisnika sredstava organizacija za obavezno
socijalno osiguranje, kao i pri donošenju Zakona o
budžetu Republike Srbije i odluka o budžetu lokal-
nih vlasti ne vrši evidentiranje nefinansij-
ske imovine i dugoročne finansijske imovine.
To bi zapravo značilo sastavljanje „planskog bi-
lansa stanja”. Međutim, svi navedeni dokumenti,
od finansijskih planova korisnika budžetskih
sredstava do izrade Zakona o budžetu, predstavljaju
u suštini „planski bilans prihoda i primanja,
rashoda i izdataka za nefinansijsku imovinu”. Da-
kle, u navedenim dokumentima evidentiraju se pla-
nirani prihodi (klasa 700000) i primanja (klasa
800000) i tekući rashodi (klasa 400000) i izdaci
za nefinansijsku imovinu (klasa 500000).
Takođe treba imati u vidu da je, prema članu 5.
stav 6. Uredbe, regulisano da korisnici budžetskih
sredstava (dalje: KBS) i organizacije za obavezno
socijalno osiguranje, kao i korisnici sredstava
Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje, mogu
da vode računovodstvene evidencije i prema ob-
računskoj osnovi za potrebe internog izvešta-
vanja, pod uslovom da se finansijski izveštaji
izrađuju na gotovinskoj osnovi radi konsolido-
vanog izveštavanja.
Shodno članu 12. st. 1. Uredbe, direktni i in-
direktni korisnici budžetskih sredstava koji
finansijsko poslovanje obavljaju preko svojih
podračuna vode glavnu knjigu i izrađuju finan-
sijske izveštaje propisane pravilnikom kojim
se uređuje priprema, sastavljanje i podnošenje
finansijskih izveštaja korisnika budžetskih
sredstava, organizacija za obavezno socijalno
osiguranje, korisnika sredstava Republičkog
fonda za zdravstveno osiguranje i budžetskih
fondova.
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 153
BUDŽETSKI KORISNICI
U skladu sa st. 2. člana 12. Uredbe, direktni i
indirektni korisnici budžetskih sredstava koji
finansijsko poslovanje ne obavljaju preko svojih
podračuna vode samo pomoćne knjige i evidencije.
Dakle, indirektno zaključujemo da KBS koji svoje
finansijsko poslovanje ne obavljaju preko svojih
podračuna nemaju obavezu sastavljanja finansij-
skih izveštaja, pa samim tim i nemaju obavezu
(čak i da hoće) da vode računovodstvene evidenci-
je prema obračunskoj osnovi za potrebe internog
izveštavanja.
Saglasno st. 3. člana 12. Uredbe, podaci iz glav-
nih knjiga direktnih i indirektnih korisnika
sintetizuju se i knjiže u glavnoj knjizi trezora
na osnovu periodičnih izveštaja i završnih ra-
čuna. Međutim, kada se osvrnemo na odredbe Pra-
vilnika o standardnom klasifikacionom okviru
i Kontnom planu za budžetski sistem („Sl. glasnik
RS”, br. 16/2016… i 84/2019 – dalje: Pravilnik o
Kontnom planu) vidljivo je da su u članovima 10.
i 11. Pravilnika o Kontnom planu propisana sin-
tetička konta koja upućuju na to da treba da postoji
bilansna ravnoteža između konta nefinansijske i
finansijske imovine (AKTIVA) i konta kapitala
(PASIVA).
S obzirom na to da je, po našem mišljenju, data
mogućnost vođenja budžetskog računovodstva po
obračunskoj osnovi, za KBS koji finansijsko po-
slovanje obavljaju preko svojih podračuna to su na-
vedena objašnjenja o načinu knjiženja, data prema
obračunskoj osnovi računovodstva.
1 Nefinansijska imovina i kapital
Kada je reč o klasi 000000 – Nefinansijska
imovina i klasi 300000 – Kapital, utvrđivanje
rezultata poslovanja i vanbilansna evidencija,
knjigovodstvena ravnoteža uspostavlja se izme-
đu kategorije 010000 – Nefinansijska imovina
u stalnim sredstvima i kategorije 020000 – Ne-
finansijska imovina u zalihama, kao i određenih
sintetičkih konta u grupi konta 311000 – Kapi-
tal. Ta sintetička konta su:
hh311100 – Nefinansijska imovina u stalnim
sredstvima,
hh311200 – Nefinansijska imovina u zalihama.
1.1 Nefinansijska imovina u stalnim
sredstvima i kapital
Članom 10. Pravilnika o Kontnom planu
propisano je sledeće: „U kategoriji 010000 – Ne-
finansijska imovina u stalnim sredstvima
sticanje imovine iskazuje se zaduženjem odgo-
varajućih subanalitičkih konta u okviru gore
pobrojanih sintetičkih konta, a u korist sinte-
tičkog konta 311100 – Nefinansijska imovina
u stalnim sredstvima, na odgovarajućim subana-
litičkim kontima, uz istovremeno knjiženje za-
duženjem odgovarajućih subanalitičkih konta u
okviru klase 500000 – Izdaci za nefinansijsku
imovinu, a u korist dobavljača u zemlji i ino-
stranstvu, u okviru klase 200000 – Obaveze, ako
se sticanje ostvaruje nabavkom iz tekućih prihoda
i primanja.”
Iz ovog dela odredbe člana 10. Pravilnika o
Kontnom planu vidljivo je da se prvi stav evi-
dentiranja pri sticanju nefinansijske imovine
sprovodi tako da se za isti iznos zadužuju odgo-
varajuća subanalitička konta u okviru kategorije
010000 – Nefinansijska imovina u stalnim sred-
stvima, a potražuju odgovarajuća subanalitička
konta u okviru sintetičkog konta 311100 – Nefi-
nansijska imovina u stalnim sredstvima. U članu
10. Pravilnika o Kontnom planu propisano je i to
da se sve promene koje su evidentirane kao rezul-
tat dobiti u vrednosti i dobiti u obimu nefinan-
sijske imovine u toku tekuće godine, pri otvaranju
početnog stanja naredne godine prenose na odgo-
varajuća subanalitička konta imovine u katego-
riji 010000 – Nefinansijska imovina u stalnim
sredstvima i odgovarajuća subanalitička konta u
okviru sintetičkog konta 311100 – Nefinansijska
imovina u stalnim sredstvima.
Indirektno može da se zaključi da se promene
na nefinansijskoj imovini, kada se ta imovina
povećava, evidentiraju tako da duguju odgovaraju-
ća subanalitička konta u okviru kategorije 010000
– Nefinansijska imovina u stalnim sredstvima,
a potražuju odgovarajuća subanalitička konta u
okviru sintetičkog konta 311100 – Nefinansij-
ska imovina u stalnim sredstvima. U obrnutom
slučaju, kada je reč o smanjenju vrednosti nefi-
nansijske imovine u stalnim sredstvima, duguju
odgovarajuća subanalitička konta u okviru sin-
tetičkog konta 311100, a potražuju odgovarajuća
subanalitička konta u okviru kategorije 010000.
Ta bilansna ravnoteža između (grupe/sintetička)
konta nefinansijske imovine u stalnim sredstvi-
ma i kapitala (subanalitička) konta izgledala bi
ovako:
154 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Grupa/Sintetička konta Imovina Subanalitička konta Kapital
011100 Zgrade i građevinski objekti 311111 Zgrade i građevinski objekti
011200 Oprema 311112 Oprema
011300 Ostale nekretnine i oprema 311113 Ostale nekretnine i oprema
012100 Kultivisana imovina 311121 Kultivisana imovina
013100 Dragocenosti 311131 Dragocenosti
014000 Prirodna imovina 311141 Prirodna bogatstva
015100 Nefinansijska imovina u pripremi 311151 Nefinansijska imovina u pripremi
015200 Avansi za nefinansijsku imovinu – –
016100 Nematerijalna imovina 311161 Nematerijalna imovina
Iz ovog pregleda knjigovodstvene ravnoteže iz-
među konta u klasi 0 i klasi 3 vidljivo je da u klasi
3 nema otvorenog konta koji bi predstavljao knji-
govodstvenu ravnotežu sa sintetičkim kontom
015200 – Avansi za nefinansijsku imovinu. Ovde se
postavlja pitanje da li treba da postoji knjigovod-
stvena ravnoteža između subanalitičkih konta u
okviru sintetičkog konta 015200 i odgovarajućeg
subanalitičkog konta u okviru grupe konta 311000
– Kapital. Odgovor na ovo pitanje je potvrdan,
što proističe iz primene odredbe člana 4. stav
3. tačka 5) Pravilnika o načinu pripreme, sasta-
vljanja i podnošenja finansijskih izveštaja ko-
risnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava
organizacija za obavezno socijalno osiguranje i
budžetskih fondova („Sl. glasnik RS”, br. 18/2015
i 104/2018), kojom je propisano da u postupku pri-
preme finansijskih izveštaja na gotovinskoj
osnovi na otvorenom kontu 015200 – Avansi za
nefinansijsku imovinu treba da se izvrše slede-
ća knjiženja: za „iznos izvršene isplate koji je
knjižen na kontu 015200 – Avansi za nefinansij-
sku imovinu, kada se imovina nabavlja iz tekućih
prihoda, zadužuje se odgovarajući subanalitički
konto u okviru klase 500000 – Izdaci za nefinan-
sijsku imovinu, uz odobrenje konta 291212 – Pla-
ćeni avansi za nematerijalna ulaganja i osnovna
sredstva, s tim što se istovremeno za isti iznos
zadužuje subanalitički konto 131119 – Ostali
unapred plaćeni rashodi, uz odobrenje subanali-
tičkog konta 311151 – Nefinansijska imovina u
pripremi”. Dakle, iz ove odredbe vidljivo je da se
bilansna ravnoteža između odgovarajućih sub-
analitičkih konta u okviru sintetičkog konta
015200 – Avansi za nefinansijsku imovinu i grupe
konta 311000 – Kapital uspostavlja preko subana-
litičkog konta 311151 – Nefinansijska imovina u
pripremi.
Primer: Uspostavljanje bilansne ravnoteže za
date avanse preko konta 311151
1. KBS u toku novembra 2019. godine uplatio je
avans za nabavku personalnih računara, koji se
nabavljaju iz tekućih prihoda i primanja, u iznosu
od 60.000,00 dinara, a zatim je ispostavio avansni
račun do kraja poreskog perioda, u kojem je sadržan
porez na dodatu vrednost po preračunatoj opštoj
stopi od 16,66667%, odnosno 10.000,00 dinara. KBS
nema pravo na odbitak prethodnog poreza.
2. Dobavljač je u januaru 2020. godine isporučio
opremu KBS i ispostavio konačni račun na iznos
od 60.000,00 dinara.
3. Faktura dobavljača je izmirena iz datog avansa
u iznosu od 60.000,00 dinara.
Knjiženje u finansijskom knjigovodstvu:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
015222 Avansi za
administrativnu opremu 60.000,00
121112 Tekući računi 60.000,00
– za uplaćeni avans u novembru 2019. g. u vezi sa nabavkom
personalnih računara iz tekućih prihoda
2.
512221 Računarska oprema 60.000,00
291212 Plaćeni avansi za
nematerijalna ulaganja i
osnovna sredstva 60.000,00
– za terećenje izdataka za nabavku nefinansijske imovine iz
tekućih prihoda na dan 31. 12. 2019. godine
3.
131119 Ostali unapred plaćeni
rashodi 60.000,00
311151 Nefinansijska imovina u
pripremi 60.000,00
– za uspostavljanje knjigovodstvene ravnoteže između
subanalitičkih konta 015222 i 311151 na dan 31. 12. 2019. godine
4.
291212 Plaćeni avansi za
nematerijalna ulaganja i
osnovna sredstva 60.000,00
252111 Dobavljači u zemlji 60.000,00
– za primljenu konačnu fakturu u vezi sa isporukom računarske
opreme u januaru 2020. godine
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 155
BUDŽETSKI KORISNICI
5.
011222 Računarska oprema 60.000,00
311112 Oprema 60.000,00
– za ravnotežu subanalitičkih konta 011222 i 311112
6.
252111 Dobavljači u zemlji 60.000,00
015222 Avansi za
administrativnu opremu 60.000,00
– zatvaranje obaveze prema dobavljaču iz datog avansa
7.
311151 Nefinansijska imovina u
pripremi 60.000,00
131119 Ostali unapred plaćeni
rashodi 60.000,00
– za međusobno zatvaranje subanalitičkih konta 311151 i
113119 nakon uspostavljanja knjigovodstvene ravnoteže između
subanalitičkih konta 011222 i 311112 (5. stav knjiženja)
Komentar knjiženja:
Prilikom uplate avansa za nabavku opreme iz
tekućih prihoda i primanja, koji nisu realizova-
ni do kraja godine, pri čemu se za istu sastavlja fi-
nansijski izveštaj, potrebno je da se terete izdaci
za nefinansijsku imovinu (subanalitički konto
512221) i odobrava subanalitički konto 291212
(stav 2. knjiženja). Istovremeno pod stavom tri
sprovodi se knjiženje uspostavljanja knjigovod-
stvene ravnoteže između subanalitičkih konta
015222 i 311151. Dakle, ovim knjiženjem usposta-
vlja se pomenuta ravnoteža između datih avansa za
nabavku nefinansijske opreme iz tekućih priho-
da i primanja i subanalitičkog konta 311151. Po-
trebno je napomenuti da iznos na subanalitičkom
kontu 311151 od 60.000,00 dinara predstavlja na-
bavnu vrednost računara, koja uključuje i prethod-
ni porez na dodatu vrednost od 10.000,00 dinara.
Ovo zbog toga što je u primeru pretpostavljeno da
KBS u skladu sa odredbama Zakona o porezu na do-
datu vrednost nema pravo na odbitak prethodnog
poreza od svoje poreske obaveze. Imajući to u vidu,
prethodni porez na dodatu vrednost nije iskazan
na subanalitičkom kontu 123962 – Porez na doda-
tu vrednost u primljenim fakturama po posebnoj
stopi (osim plaćenih avansa).
Pod četvrtim stavom knjiženja evidentira-
na je faktura dobavljača koja je dobijena u nared-
noj godini. Pošto je plaćanje izvršeno avansno
u prethodnoj godini, išlo se na zatvaranje suba-
nalitičkog konta 291912 – Plaćeni avansi za ne-
materijalna ulaganja i osnovna sredstva, kao i na
odobrenje konta dobavljača. Posle ovog knjiženja
pod petim stavom evidentirani su nabavljeni
personalni računari, zadužujući subanalitički
konto 015222 i odobravajući subanalitički kon-
to 311112 radi knjigovodstvene ravnoteže ovih
konta. Obaveza prema dobavljaču zatvorena je da-
tim avansom (252111 / 015222) prema šestom stavu
knjiženja. Pod sedmim stavom knjiženja izvršeno
je međusobno zatvaranje dva subanalitička konta –
311151, koji duguje, kao i 113119, koji potražuje.
1.2 Nefinansijska imovina u zalihama i
kapital
U skladu sa članom 10. Pravilnika o Kontnom
planu propisana je kategorija 020000 – Nefinan-
sijska imovina u zalihama, koja sadržajno obuhva-
ta dve grupe konta:
hh021000 – Zalihe;
hh022000 – Zalihe sitnog inventara i potrošnog
materijala.
U odredbama pomenutog člana definisano je
sledeće: „U kategoriji 020000 – Nefinansijska
imovina u zalihama, nabavka imovine za robne
rezerve, zalihe proizvodnje i robe za dalju prodaju
iskazuje se zaduženjem odgovarajućih subanalitič-
kih konta, u okviru gore pobrojanih sintetičkih
konta, a u korist sintetičkog konta 311200 – Ne-
finansijska imovina u zalihama, na odgovara-
jućim subanalitičkim kontima, uz istovremeno
knjiženje zaduženjem odgovarajućih subanali-
tičkih konta u okviru klase 500000 – Izdaci za
nefinansijsku imovinu, a u korist odgovarajućih
subanalitičkih konta dobavljača u zemlji i ino-
stranstvu. Za nabavke nefinansijske imovine u za-
lihama sitnog inventara i potrošnog materijala
važi goreopisani postupak, s tom razlikom što
se iznos nabavke knjiži kao rashod, zaduženjem od-
govarajućeg subanalitičkog konta u okviru klase
400000 – Tekući rashodi, a ne kao izdatak u okviru
klase 500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu”.
Ova odredba, kada je reč o nabavci nefinansij-
ske imovine u zalihama, nedvosmisleno upućuje
na to da i ovde, kao i prilikom nabavke nefinan-
sijske imovine u stalnim sredstvima, mora da po-
stoji knjigovodstvena ravnoteža između konta
nefinansijske imovine u zalihama i odgovaraju-
ćih subanalitičkih konta u okviru sintetičkog
konta 311200 – Nefinansijska imovina u zalihama.
Osim toga, članom 10. Pravilnika o Kontnom
planu propisano je i da bilansna ravnoteža tre-
ba da postoji i u onim slučajevima kada se radi o
povećanju ili smanjenju nefinansijske imovine
u zalihama. Ukoliko se povećava nefinansijska
imovina u zalihama, zadužuju se odgovarajuća sub-
analitička konta u okviru kategorije 020000 – Ne-
finansijska imovina u zalihama, a odobravaju se
odgovarajuća subanalitička konta u okviru sin-
156 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
tetičkog konta 311200 – Nefinansijska imovina
u zalihama. Ukoliko se smanjuje nefinansijska
imovina u zalihama, odgovarajuća subanalitička
konta u okviru sintetičkog konta 311200 duguju,
a potražuju odgovarajuća subanalitička konta u
okviru kategorije 020000.
Knjigovodstvena ravnoteža između odgovara-
jućih subanalitičkih konta u kategoriji 020000
– Nefinansijska imovina u zalihama i odgovara-
jućih subanalitičkih konta u okviru sintetičkog
konta 311200 – Nefinansijska imovina u zalihama
izgleda ovako:
Subanalitička konta Nefinansijska imovina u zalihama Subanalitička konta Kapital
021111 Robne rezerve 311211 Zalihe robnih rezervi
021211 Materijali 311221 Zalihe materijala za proizvodnju
021221 Nedovršena proizvodnja 311231 Zalihe nedovršene proizvodnje
021231 Gotovi proizvodi 311241 Zalihe gotovih proizvoda
021311 Roba za dalju prodaju u prometu na veliko 311251 Zalihe robe za dalju prodaju
021312 Roba za dalju prodaju u prometu na malo 311251 Zalihe robe za dalju prodaju
022111 Zalihe sitnog inventara 311271 Zalihe sitnog inventara
022200 Zalihe potrošnog materijala 311261 Zalihe potrošnog materijala
Prikazana knjigovodstvena ravnoteža između
konta nefinansijske imovine u zalihama i kapita-
la treba da posluži pre svega kao jedan podsetnik
na kontrolu postojanja ravnoteže između navede-
nih konta u okviru kategorije 020000 – Nefinan-
sijska imovina u zalihama i sintetičkog konta
311200 – Nefinansijska imovina u zalihama.
Ukratko bi moglo da se rezimira da se bilansna
ravnoteža između konta nefinansijske imovine
u zalihama (kategorija 020000) i konta kapitala
(sintetičkog konta 311200) postiže ako postoji
pridržavanje odredbe iz člana 10. Pravilnika o
Kontnom planu, koja propisuje način iskazivanja
(knjiženja) nabavke nefinansijske imovine u zali-
hama. To podrazumeva sledeće:
1. Nabavka nefinansijske imovine u zalihama
knjiži se tako da duguju odgovarajuća subanali-
tička konta u okviru kategorije 020000, uz odobre-
nje odgovarajućih subanalitičkih konta u okviru
sintetičkog konta 311200.
2. Drugim stavom zadužuju se odgovarajuća suba-
nalitička konta u okviru klase 500000, a odobra-
vaju se konta dobavljača u zemlji i inostranstvu.
Napominjemo da je ovaj stav za knjiženje nedosle-
dan prilikom utvrđivanja rezultata poslovanja na
gotovinskoj osnovi. Naime, zaduženje konta klase
500000 sprovodi se nakon izvršenog plaćanja fak-
ture dobavljaču. Dok dobavljač ne plati fakturu,
umesto odgovarajućih konta iz klase 500000 treba
zadužiti subanalitički konto 131212 – Obraču-
nati neplaćeni izdaci. Konto 131212 zatvara se
nakon izvršenog plaćanja fakture dobavljaču, a
zadužuje se odgovarajući subanalitički konto iz
klase 500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu.
Kada je reč o nabavci zaliha sitnog inventa-
ra i potrošnog materijala, postupak knjiženja je
isti u prvom stavu, dok se u drugom stavu, umesto
konta iz klase 500000, zadužuju odgovarajuća sub-
analitička konta u okviru klase 400000 – Tekući
rashodi.
2 Finansijska imovina i kapital
U skladu sa članom 11. Pravilnika o kontnom
planu propisan je sadržaj klase 100000 – Finan-
sijska imovina. Ova klasa obuhvata sledeće kate-
gorije:
hh110000 – Dugoročna finansijska imovina;
hh120000 – Novčana sredstva, plemeniti metali,
hartije od vrednosti, potraživanja i kratkoroč-
ni plasmani;
hh130000 – Aktivna vremenska razgraničenja.
Kada se posmatra knjigovodstvena ravnoteža
konta finansijske imovine i kapitala, uočava
se da u klasi 100000 – Finansijska imovina samo
kategorija 110000 – Dugoročna finansijska imo-
vina treba da bude u knjigovodstvenoj ravnote-
ži sa sintetičkim kontom 311400 – Finansijska
imovina.
Kategorija 110000 – Dugoročna finansijska imo-
vina obuhvata dve grupe konta:
hh111000 – Dugoročna domaća finansijska imovina,
hh112000 – Dugoročna strana finansijska imovina.
Knjigovodstvena ravnoteža između konta dugo-
ročne finansijske imovine i sintetičkog konta
311400 – Finansijska imovina u okviru grupe kon-
ta 311000 – Kapital u tabelarnom prikazu izgle-
dala bi ovako:
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 157
BUDŽETSKI KORISNICI
Grupa/ Sintetički
konto Finansijska imovina Sintetički/
subanalitički konto Kapital
110000 Dugoročna finansijska imovina 311400 Finansijska imovina
111000 Dugoročna finansijska imovina 311400 Finansijska imovina
111100 Dugoročne domaće hartije od vrednosti, izuzev akcija
311411
Dugoročna domaća finansijska
imovina
111200 Krediti ostalim nivoima vlasti
111300 Krediti domaćim javnim finansijskim institucijama
111400 Krediti domaćim poslovnim bankama
111500 Krediti domaćim javnim nefinansijskim institucijama
111600 Krediti fizičkim licima i domaćinstvima u zemlji
111700 Krediti domaćim nevladinim organizacijama
111800 Krediti domaćim nefinansijskim privatnim preduzećima
111900 Domaće akcije i ostali kapital
112000 Dugoročna strana finansijska imovina 311400 Finansijska imovina
112100 Dugoročne strane hartije od vrednosti, izuzev akcija
311412
Dugoročna finansijska imovina
u stranim vladama, kompanijama,
organizacijama i institucijama
112200 Krediti stranim vladama
112300 Krediti međunarodnim organizacijama
112400 Krediti stranim poslovnim bankama
112500 Krediti stranim nefinansijskim institucijama
112600 Krediti stranim nevladinim organizacijama
112700 Strane akcije i ostali kapital
112800 Strani finansijski derivati
U članu 11. Pravilnika o Kontnom planu pro-
pisan je način evidentiranja sticanja dugoročne
domaće finansijske imovine. Nabavka domaće fi-
nansijske imovine iz tekućih prihoda i primanja
knjiži se zaduženjem odgovarajućih subanalitič-
kih konta u okviru grupe 621000– Nabavka doma-
će finansijske imovine, u korist subanalitičkog
konta 699999 – Kontra knjiženje – izdaci za ot-
platu glavnice i nabavku finansijske imovine.
Istovremeno se knjiži zaduženje odgovarajućeg
subanalitičkog konta u grupi 111000 – Dugoročna
domaća finansijska imovina, a u korist odgovara-
jućeg subanalitičkog konta u grupi 121000 – Nov-
čana sredstva, plemeniti metali, hartije od
vrednosti. Sprovodi se i sledeći stav za knjiženje
tako da duguje subanalitički konto 311612 – Utro-
šena sredstva tekućih prihoda i primanja od pro-
daje nefinansijske imovine za nabavku finansijske
imovine, a potražuje subanalitički konto 311411
– Dugoročna domaća finansijska imovina.
Upravo ova odredba iz Pravilnika o Kontnom
planu govori o knjigovodstvenoj ravnoteži između
dugoročne finansijske imovine iskazane u grupi
111000 – Dugoročna domaća finansijska imovina i
subanalitičkog konta 311411 – Dugoročna domaća
finansijska imovina u grupi 311000 – Kapital.
Prethodno izneto važi i pri evidentiranju
koje se odnosi na sticanje dugoročne strane finan-
sijske imovine, s tom razlikom što su odgovara-
juća sintetička i subanalitička konta sadržana
u grupi 112000 – Dugoročna strana finansijska
imovina, a ne u grupi 111000. Druga je razlika što
se u trećem stavu knjiženja, umesto subanalitičkog
konta 311411, upotrebljava subanalitički konto
311412 – Dugoročna finansijska imovina u stra-
nim vladama, kompanijama, organizacijama i in-
stitucijama.
Međutim, prilikom obrade sledećeg primera
može se uočiti da je sa bilansnom ravnotežom iz-
među finansijske imovine i kapitala povezan i
sintetički konto 311500 – Izvori novčanih sred-
stava, gde se na odgovarajućim subanalitičkim
kontima knjiže izvori novčanih sredstava ostva-
reni prodajom finansijske imovine, primanjem
od otplate datih kredita, primanjima od prodaje
strane valute i od ostalih izvora novčanih sred-
stava (st. 7. čl. 11 Pravilnika o Kontnom planu).
Protivstavka ovog konta u finansijskoj imovini
nalazi se u okviru konta grupe 121000 – Novčana
sredstva, plemeniti metali, hartije od vred-
nosti.
Primer: Bilansna ravnoteža između
finansijske imovine i kapitala
Ustanova socijalne zaštite odobrila je zapo-
slenom kredit za adaptaciju stana na teret prene-
tih neutrošenih sredstava za stambenu izgradnju,
izdvojenih iz neraspoređenog viška prihoda i
158 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
primanja iz ranijih godina (konto 311713), na
osnovu ostvarenog rezultata poslovanja za 2019.
godinu. Podaci u vezi sa odobravanjem kredita za
adaptaciju stana su:
1. Odobreni kredit isplaćen je u toku 2020. godini
zaposlenom u iznosu od 703.405,00 dinara.
2. Kredit je odobren iz izvora koji je formiran
odlukom nadležnog organa kojom se neraspoređe-
ni višak prihoda i primanja iz ranijih godina,
na osnovu utvrđenog rezultata poslovanja prema
finansijskom izveštaju za 2019. godinu, raspore-
đuje u korist subanalitičkog konta 311713 – Pre-
neta neutrošena sredstva za stambenu izgradnju
u iznosu od 855.000,00 dinara. Stav za knjiženje
pri raspodeli neraspoređenog viška iz ranijih
godina bio je da duguje subanalitički konto 321311
– Neraspoređeni višak prihoda i primanja iz ra-
nijih godina, a potražuje subanalitički konto
311713 – Preneta neutrošena sredstva za stam-
benu izgradnju.
3. Zaposleni je otplatio prvu ratu kredita od
52.708,00 dinara (glavnica 40.000,00 + kamata
12.708,00 dinara).
Knjiženje u finansijskom knjigovodstvu:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
111611 Krediti fizičkim
licima za potrebe
stanovanja 703.405,00
121216 Izdvojena sredstva za
stambenu izgradnju 703.405,00
– za izdvojena sredstva za adaptaciju stana zaposlenom po
odluci organa upravljanja
2.
621611 Kredit fizičkim
licima u zemlji za
potrebe stanovanja 703.405,00
699999 Kontraknjiženje –
izdaci za otplatu
glavnice i nabavku
finansijske imovine 703.405,00
– za evidentiranje u klasi 6 odobrenog kredita za adaptaciju
stana
3.
311612 Utrošena sredstva
tekućih prihoda i
primanja od prodaje
nefinansijske imovine
za nabavku finansijske
imovine 703.405,00
311411 Dugoročna domaća
finansijska imovina 703.405,00
– za uspostavljanje bilansne ravnoteže između konta klase
100000 –Finansijska imovina i konta 311411 – Dugoročna
domaća finansijska imovina
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
4.
121112 Tekući računi 52.708,00
111611 Krediti fizičkim
licima za potrebe
stanovanja 40.000,00
741122–1 Prihodi od kamata
na odobrene kredite
fizičkim licima za
potrebe stanovanja 12.708,00
– za izvršenu prvu otplatu anuiteta po odobrenom kreditu za
adaptaciju stana
5.
999999 Kontraknjiženje
– primanja od
zaduživanja i prodaje
finansijske imovine 40.000,00
921621 Primanja od otplate
kredita datih
domaćinstvima u
zemlji u korist nivoa
Republike 40.000,00
– za evidentiranje povraćaja glavnice po odobrenom kreditu
6.
311411 Dugoročna domaća
finansijska imovina 40.000,00
311512 Primanja od otplate
datih kredita 40.000,00
– za uspostavljanje knjigovodstvene ravnoteže između
finansijske imovine (konto 111611 i 121112) i finansijske
imovine (konto 311400) i izvora novčanih sredstava konta (
konto 311400)
Komentar knjiženja:
1. U prvom stavu knjiženja evidentirano je iz-
dvajanje sredstava za adaptaciju stana po odluci
organa upravljanja tako da je zadužen konto 111611
– Krediti fizičkim licima u zemlji za potrebe
stanovanja za iznos od 703.405,00 dinara, pri čemu
je za isti iznos odobren konto 121216 – Izdvojena
sredstva za stambenu izgradnju. Na konto 121216
sredstva su prethodno izdvojena sa redovnog teku-
ćeg računa (121216/121112).
2. Prema drugom stavu u klasi 600000 – Izdaci za
otplatu glavnice i nabavku finansijske imovine
evidentiran je odliv novčanih sredstava u vezi sa
odobrenim kreditom za adaptaciju stana u iznosu
od 703.405,00 dinara knjiženjem, tako da duguje kon-
to 621611 – Krediti fizičkim licima za potrebe
stanovanja, a potražuje konto 699999 – Kontra-
knjiženje – izdaci za otplatu glavnice i nabavku
finansijske imovine.
3. Pod stavom tri zadužen je konto 311612 – Utro-
šena sredstva tekućih prihoda i primanja od pro-
daje nefinansijske imovine za nabavku finansijske
imovine za iznos od 703.405,00 dinara, pri čemu je
MAJ 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 159
BUDŽETSKI KORISNICI
za isti iznos odobren konto 311411 – Dugoročna do-
maća finansijska imovina. Ovde je potrebno imati
u vidu da se na kraju godine zatvara konto 311612
(čiji saldo treba da bude „0”), a duguje konto 321211
– Raspored viška prihoda i primanja. Isto tako
treba podsetiti na to da se i konto 321211 zatvara
na kraju godine (svodi na „0”), pri čemu će dugovati
konto 321121 – Višak prihoda i primanja – sufi-
cit ili pak 321122 – Manjak prihoda i primanja –
deficit. Potražna strana konta 311411 u iznosu
od 703.405,00 dinara predstavlja bilansnu ravno-
težu kontu 111611 – Krediti fizičkim licima za
potrebe stanovanja.
4. U četvrtom stavu knjiženja prikazan je pri-
liv novčanih sredstava po osnovu otplate prvog
anuiteta u iznosu od 52.708,00 dinara. Za taj iznos
zadužen je subanalitički konto 121112 – Tekući
računi, pri čemu su odobreni subanalitički kon-
to 111611 – Krediti fizičkim licima u zemlji za
potrebe stanovanja u visini glavnice od 40.000,00
dinara i subanalitički konto 741122–1 – Prihodi
od kamata na odobrene kredite fizičkim licima
za potrebe stanovanja u iznosu od 12.708,00 dina-
ra.
5. Pod stavom pet u klasi 900000 – Primanja od
zaduživanja i prodaje finansijske imovine eviden-
tiran je novčani priliv po osnovu otplate glavni-
ce po prvom anuitetu u iznosu od 40.000,00 dinara,
tako da duguje konto 999999 – Kontraknjiženje –
primanja od zaduživanja i prodaje finansijske
imovine, a potražuje konto 921621 – Primanja od
otplate kredita datih domaćinstvima u zemlji
u korist nivoa Republike. Treba imati u vidu da se
na pomenutim kontima evidentira čista otplatna
rata bez kamata.
6. Pod šestim stavom vidljivo je da je smanjen
iznos na subanalitičkom kontu 311411 – Dugo-
ročna domaća finansijska imovina zbog otplate
prve rate anuiteta u visini glavnice, tako da taj
konto duguje 40.000,00 dinara, a potražuje suba-
nalitički konto 311512 – Primanja od otplate
datih kredita. Po našem mišljenju, ako se ima
u vidu prikazana sadržina konta 311500 – Izvo-
ri novčanih sredstava iz člana 13. Pravilnika o
Kontnom planu, reč je o izvorima novčanih sred-
stava koji su kratkoročnog karaktera. Njihova
bilansna ravnoteža trebalo bi da bude u grupi
121000 – Novčana sredstva, plemeniti metali,
hartije od vrednosti.
Prema tome, novčani priliv sredstava koji je
usledio po otplati prve rate anuiteta predsta-
vlja izvor novčanih sredstava koja su nastala po
osnovu otplate glavnice po prvom anuitetu. Dakle,
uvek mora da se vodi računa o tome da u ravno-
teži budu subanalitička konta (u datom slučaju)
111611 i 311411 (u datom slučaju 40.000,00 dinara),
odnosno kada se kredit otplaćuje da novčana sred-
stva po osnovu otplate prvog anuiteta na subana-
litičkom kontu 121112 (u datom slučaju 52.708,00
dinara) budu uravnotežena sa izvorom tih sred-
stava na subanalitičkom kontu 311512. Međutim,
treba reći da je priliv na tekućem računu veći za
12.708,00 dinara, što se odnosi na kamate. Druga
kontrola može da se izvede tako da se poredi sma-
njeni izvor finansijske imovine na dugovnoj stra-
ni konta 311411 – Dugoročna domaća finansijska
imovina (zbog otplate prve rate 40.000,00 dinara)
sa povećanjem na potražnoj strani konta 311512,
pri čemu je za isti iznos stvoren novi izvor sred-
stava u kapitalu na potražnoj strani konta 311512
– Primanja od otplate datih kredita.
Zaključak
Bilansna ravnoteža, zasnovana na odredbama
Pravilnika o Kontnom planu, predstavlja raču-
novodstveno pravilo kojeg se neizostavno treba
pridržavati. To će biti moguće ukoliko se ra-
zume sadržina svakog konta i njegova funkcija,
bilo da se on nalazi u aktivi (nefinansijska i
finansijska imovina) ili u pasivi (obaveze i
kapital). Pored toga, računovodstveni eksperti
trebalo bi da imaju na umu četiri osnovna na-
čela bilansnih promena, bez obzira na to da li
bilans stanja posmatraju sa aspekta Pravilnika
o Kontnom planu za javni sektor ili Pravilni-
ka o Kontom okviru za privredna društva. Prva
bilansna promena istovremeno je povećanje kon-
ta aktive i konta pasive. Na primer, primljena
faktura od dobavljača knjiži se tako da duguje
konto 131211 (aktiva), a potražuje konto 252111
(pasiva). Druga bilansna promena predstavlja is-
tovremeno smanjenje konta aktive i konta pasive.
Na primer, plaćena je faktura dobavljača, koja se
knjiži tako da duguje 252111 (smanjenje pasive) i
potražuje konto 121112 (smanjenje aktive). Treća
bilansna promena je povećanje jedne pozicije u
aktivi i istovremeno smanjenje druge pozicije u
aktivi. Na primer, kupac je platio fakturu tako
da duguje konto 121112, koji se povećao, a potražu-
je konto 122111, koji se smanjio. Četvrta bilansna
promena predstavlja smanjenje nekog konta u pasi-
160 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
vi i istovremeno povećanje drugog konta u pasivi.
Na primer, raspored viška prihoda i primanja
na kraju godine vršen je tako da konto 321121 du-
guje, što znači da se smanjuje, a odobrava se konto
311712 – Preneta neutrošena sredstva za posebne
namene, što znači da se povećava.
Činjenica je da izvesnu poteškoću stvara to
što nije definisana sadržina mnogih konta, pa to
izaziva određene dileme i dolazi do mogućnosti
stvaranja grešaka koje će narušiti bilansnu rav-
notežu između nefinansijske i finansijske imo-
vine, s jedne, i kapitala, s druge strane. Na primer,
u članu 13. Pravilnika o Kontnom planu propi-
sano je da sintetički konto 311400 – Finansijska
imovina „sadrži analitički konto na kojem se
knjiži finansijska imovina”. Postavlja se pitanje
da li je to dugoročna ili kratkoročna finansijska
imovina. Tek kada se pogleda odredba iz člana 11.
Pravilnika o Kontnom planu, koja propisuje sadr-
žinu grupe 111000 – Dugoročna domaća finansijska
imovina, može da se zaključi da u grupi 310000 –
Kapital subanalitički konto 311411 – Dugoročna
domaća finansijska imovina predstavlja bilansnu
ravnotežu između dugoročne domaće finansijske
imovine i izvora te imovine u kapitalu koji je
izvor za dugoročnu domaću finansijsku imovinu.
Zbog toga smatramo da je i sintetički konto 311400
trebalo da nosi naziv „Dugoročna finansijska
imovina”, a ne samo „Finansijska imovina”.
Pored svega, nedoumica se javlja i u vezi sa
sintetičkim kontom 311500 – Izvori novčanih
sredstava. Smatramo da bi bilo preciznije da se
ovaj sintetički konto naziva „Kratkoročni izvo-
ri novčanih sredstava”. Kao što se moglo videti,
izvori kapitala koji se formiraju u korist odgo-
varajućih konta sintetičkog konta 311500 – Izvo-
ri novčanih sredstava jesu one situacije kada dođe
do priliva novčanih sredstava ostvarenih proda-
jom finansijske imovine, primanjima od otplate
datih kredita, primanjima od prodaje strane valu-
te i ostalih izvora novčanih sredstava.
Iako je ovde bilo reči o bilansnoj ravnoteži
konta nefinansijske imovine, kao i dugoročne
finansijske imovine sa odgovarajućim kontima
u kapitalu, može se zaključiti da zapravo i kod
finansijske imovine (dugoročne i kratkoročne)
treba da bude uspostavljena knjigovodstvena rav-
noteža sa odgovarajućim sintetičkim kontima
311400 – Finansijska imovina i 311500 – Izvori
novčanih sredstava. PS
Lege Artis
PROPISI U PRAKSI
SUDSKO-ADVOKATSKI
ROKOVNIK
POSLOVNI
SAVETNIK
ADVOKATSKI
ROKOVNIK
JAVNE
NABAVKE
STRUČNI
KOMENTARI
SAVETOVANJA
3
DECENIJE