ФАКТОРИНГ ПОСЛОВИ СА АСПЕКТА ПОРЕСКИХ ПРОПИСА И РАЧУНОВОДСТВЕНЕ ЕВИДЕНЦИЈЕ

1. Уводне напомене

Факторинг послови се обављају код нас у складу са Законом о факторингу („Сл. гласник РС”, бр. 62/2013) који је у примени од 16. јула 2013. године. Према одредбама тог закона, факторинг је финансијска услуга купопродаје постојећег недоспелог или будућег краткорочног новчаног потраживања, насталог по основу уговора о продаји робе или пружању услуга у земљи и иностранству. Предмет факторинга може да буде свако постојеће недоспело или будуће, цело или делимично, краткорочно новчано потраживање (потраживање до годину дана), које је настало по основу уговора о продаји робе или пружању услуга, закљученог између правних лица и предузетника.

Учесници у факторингу су:

– Уступилац, који продаје фактору своје потраживање од дужника, настало по основу уговора о продаји робе или пружању услуга. То може бити банка, привредно друштво и предузетник са седиштем у Републици Србији, односно та лица са седиштем у иностранству, регистрована у складу са домицилним прописима.

– Фактор је лице које купује потраживање од уступиоца. То може бити: банка, у смислу закона којим се уређује пословање банака; привредно друштво организовано као акционарско друштво или друштво са ограниченом одговорношћу са седиштем у Републици Србији, које има одобрење Министарства финансија за обављање послова факторинга; страна банка и страно привредно друштво – искључиво у међународном факторингу.

– Дужник је банка, привредно друштво и предузетник са седиштем у Републици Србији, односно та лица са седиштем у иностранству, регистрована у складу са домицилним прописима. Дакле, дужником се сматрају лица којима је поверилац продао робу или пружио услуге пре него што је дошло до закључења уговора о факторингу. Након закључења уговора о факторингу поверилац је постао уступилац потраживања, а фактор је постало лице које је извршило откуп потраживања.

Продају сваког потраживања обухваћеног уговором о факторингу, уступилац врши уз истовремену предају фактору:

– уговора (оригинал или копија оверена од стране надлежног органа) или фактуре и других докумената којима се доказује основ и врши идентификација потраживања;

– обавештења дужника да је потраживање продато фактору.

О предаји поменуте документације уступилац и фактор сачињавају посебан документ, а датумом продаје потраживања сматра се датум када је уступилац ту  документацију предао фактору, који је наведен у документу о предаји документације.

Уступилац има обавезу да дужнику достави обавештење о продаји потраживања у писаној или електронској форми. Након пријема обавештења које дужнику доставља уступилац, дужник је у обавези да потраживање исплати фактору.  Наплату доспелих потраживања фактор врши у своје име и за свој рачун.

Важно је имати у виду да се факторинг послови могу обављати само на основу уговора који се закључује у писаној или електронској форми.

2. Опорезивање промета услуга у оквиру послова факторинга

Овде се поставља питање да ли се на накнаду – провизију за промет услуга које фактор – обвезник ПДВ-а пружа у оквиру послова факторинга, обрачунава и плаћа порез на додату вредност. У том смислу потребно је имати у виду одредбу члана 25. став 1. тачка 6. Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 108/2016). Наиме, према поменутој законској одредби, порез на додату вредност се не плаћа у промету новца и капитала, и то приликом пословања и посредовања у пословању новчаним потраживањима, чековима, меницама и другим сличним хартијама од вредности, осим наплате потраживања за друга лица. То практично значи да се на накнаду (износ провизије, односно вредност дисконта уз који је откупљено потраживање) за промет услуга које фактор (обвезник ПДВ-а) пружа у оквиру послова факторинга – откупа потраживања од испоручиоца добара, односно пружаоца услуга пре рока доспећа, ПДВ не обрачунава и не плаћа. Поред наведеног, ова одредба значи и да фактор нема право на одбитак претходног пореза по основу пружања ових услуга.

3. Осврт на процедуру код факторинг послова

Редослед одвијања активности приликом реализације уговора о факторингу могао би изгледати овако:

1) продавац – поверилац испоручује купцу – дужнику робу, односно пружа услугу и након тога испоставља рачун;

2) продавац – сада у улози уступиоца, доставља фактору оригинал рачуна заједно са захтевом за факторинг;

3) фактор проверава бонитет купца – дужника;

4) фактор уплаћује уступиоцу потраживања на његов рачун – укупно купљено потраживање умањено за износ накнаде која му припада по уговору.

4. Примери и књижења трансакција у складу са одредбама уговора о факторингу

У наставку ће бити обрађени примери могућих ситуација сходно одредбама из уговора о факторингу, и то:

1) факторинг посао уговорен без регреса, па фактор уплаћује уступиоцу износ купљеног потраживања умањен за накнаду;

2) факторинг посао без регреса, када фактор испоставља фактуру уступиоцу потраживања за своју накнаду, а затим му уплаћује цео износ купљеног потраживања и обрачунава камату на кашњење дужника;

3) факторинг посао са регресом, када дужник не измири своју обавезу, већ се фактор наплаћује од уступиоца и наплаћује накнаду за настале трошкове од уступиоца потраживања.

Пример 1:

– Друштво „АЛФА” је, као уступилац, у складу са купопродајним уговором, испоручило друштву „БЕТА” робу у вредности од 1.500.000,00 динара, са одложеним плаћањем од три месеца. На вредност извршених услуга обрачунат је и ПДВ по стопи од 20%. Фактура је испостављена на износ од 1.800.000,00 динара (1.500.000,00 + 300.000,00).

– Уступилац – друштво „АЛФА” је закључило уговор без регреса са фактором – друштвом „ГАМА”, о продаји наведеног потраживања, при чему наплаћује своје потраживање пре истека рока од три месеца у износу од 1.650.000 динара. Разлику до износа на фактури од 150.000,00 динара фактор – друштво „ГАМА” задржава на име трошкова своје накнаде, односно провизије. Уступилац је послао обавештење о продаји потраживања дужнику.

– Дужник – друштво „ГАМА” је на основу обавештења које му је послао уступилац – друштво „АЛФА”, у року доспелости платило обавезу фактору – друштво „БЕТА”, у износу од 1.800.000,00 дин.

А) Евиденција код уступиоца – друштво „АЛФА”

Б) Евиденција код фактора – друштво „БЕТА”

Напомена уз став 1. књижења: Имајући у виду да наплату доспелих потраживања фактор врши у своје име и за свој рачун, он своју провизију евидентира у оквиру пословних прихода (с обзиром на то да му је то основна делатност) у тренутку примопредаје документације од стране уступиоца, односно на датум наведен у документу о предаји документације.

В) Евиденција код дужника – друштво „ГАМА”

Пример 2:

Факторинг без регреса, када фактор уступиоцу испоставља фактуру за своју накнаду, а затим му уплаћује цео износ купљеног потраживања и обрачунава камату за кашњење дужника.

Овде се полази од података из примера 1, с тим да је фактор уступиоцу испоставио фактуру за своју накнаду у износу од 150.000 динара, а затим му уплатио цео износ купљеног потраживања у износу од 1.800.000 динара и обрачунао камату за кашњење дужника у износу од 65.000 динара (а уступилац је камату обрачунао дужнику), књижење би било следеће:

А) Евиденција код уступиоца – друштво „Алфа”

Објашњење књижења: Камата коју је уступилац обрачунао дужнику услед кашњења у плаћању фактору, а коју је уступилац, у складу са уговором о факторингу, дужан да надокнади фактору, евидентирана је на рачуну 499 због неизвесности наплате. Уколико дужник плати обрачунату камату, иста ће се евидентирати ставом за књижење 499/662 и 241/220. За евидентирање камате, уместо рачуна 460, може да се користи и рачун 439, уз отварање аналитике.

Б) Евиденција код фактора – друштво „БЕТА”

В) Евиденција код дужника – друштво „ГАМА”

Пример 3:

Факторинг са регресом, када дужник не измири своју обавезу, већ се фактор наплаћује од уступиоца и наплаћује накнаду за настале трошкове од уступиоца. Полазећи од података из примера 1, с том разликом што је уступилац проценио да постоји значајан ризик од наплате продатог потраживања, и чињенице да дужник није измирио своју обавезу према фактору у року, о чему је фактор обавестио уступиоца, већ се фактор намирује од уступиоца у потпуности (након оствареног регреса фактора према уступиоцу, фактор је вратио потраживање уступиоцу), као и знајући да је фактор уступиоцу обрачунао и испоставио фактуру за своје трошкове настале у обављању посла факторинга у износу од 150.000,00 динара, књижење би било следеће:

                              А) Евиденција код иступиоца – друштво „Алфа”  

Коментар књижења: Полазећи од чињенице да је уговорен факторинг са регресом и да је уступилац проценио да постоји значајан ризик од наплате продатог потраживања, приликом уплате фактора за преузето потраживање евидентирана је обавеза према фактору, а није затворено потраживање од њега. Пошто дужник није измирио своју обавезу у року према фактору, фактор је искористио законску могућност и наплатио се од уступиоца, након чега му је вратио потраживање (став 4 књижења).

Б) Евиденција код фактора – друштво „БЕТА”

Коментар књижења: Имајући у виду да дужник није измирио своју обавезу, фактор се наплатио од уступиоца и вратио му потраживање, што је довело до укидања разграничења на рачуну 499 и непризнавања прихода.

В) Евиденција код Дужника – друштво „ГАМА”