IZDACI POSLODAVACA ZA ISPLATU POJEDINIH VRSTA NAKNADA ZA RAD

Za obavljanje poslova iz svoje ili van svoje delatnosti poslodavci mogu angažovati radnu snagu po dva osnova: po osnovu radnog odnosa i po osnovu ugovornog odnosa van radnog odnosa.

Poslodavac samostalno odlučuje kakva kvalifikaciona struktura radnika mu je potrebna i na koji način će oni obavljati te poslove – kao zaposleni ili van zaposlenja, putem ugovora o radu, ugovora o delu ili ugovora o povremenom poslu i sl. Pri izboru za jedan od navedenih načina angažovanja radnika naknade koje im se plaćaju za rad, zajedno sa pripadajućim poreskim obavezama, predstavljaju važnu komponentu poslovnih rashoda. Iz tih mogućnosti proizlazi takođe i aktuelno pitanje koje je poresko opterećenje na svaki dinar naknade za rad u okviru i van radnog odnosa. Zato će u ovom članku biti utvrđeno i upoređeno koliko poslodavca „košta” redovan rad (isplaćen kroz zaradu i prateće poreske obaveze) i rad po nekom od ugovornih odnosa (iskazan kroz naknadu za rad i poreske obaveze). Naravno, uz ovo treba imati u vidu i prateće zakonske odredbe koje regulišu pod kojim uslovima se ugovorni rad može uspostaviti, ko ga može obavljati, šta sem novčane naknade taj rad donosi izvršiocu, koji poslovi se mogu obavljati po ugovornom odnosu, koliko dugo se takav rad može obavljati itd.

Troškovi isplate zarada zaposlenima

Zarada je ustavna i zakonska kategorija koja se zaposlenom obračunava na osnovu vrednosti posla kojeg obavlja, vremena provedenog na radu i ostvarenog radnog učinka. Na obračunatu zaradu poslodavac mora da obračuna sledeće ukupne poreske obaveze:

1) porez po proporcionalnoj stopi od 10%, na bruto iznos zarade, po umanjenju za poresku olakšicu od 11.790 dinara;

2) doprinose za socijalno osiguranje (penzijsko-invalidsko, zdravstveno osiguranje i osiguranje od nezaposlenosti) po ukupnoj zbirnoj stopi od 37,8%, odnosno po 19,9% na teret zaposlenog i po 17,9% na teret sopstvenih troškova, s tim što se ovi procenti obračunavaju najmanje na propisanu najnižu osnovicu, a najviše na petostruku prosečnu zaradu u Republici;

3) doprinose komorama (zadružnim savezima), koje ovde nećemo uračunavati.

Navođenje ovih poreskih obaveza ukazuje na to da u sistemu obračuna zarada imamo sledeće kategorije:

1) bruto zaradu, kao početnu zaradu koja se obračunava zaposlenom, ali koja sadrži u sebi kako deo za zaposlenog, tako i porez i doprinose koji se računaju na teret zaposlenog iz bruto zarade;

2) neto zaradu (zaradu koju zaposleni nosi kući, zaradu bez poreza i doprinosa), koja se dobija oduzimanjem poreza i doprinosa od bruto zarade;

3) ukupna sredstva za zaradu, koja sadrže bruto zaradu i obaveze koje se na bruto zaradu obračunavaju na teret poslodavca – doprinose za socijalno osiguranje i doprinos komorama – čijim dodavanjem na bruto zaradu dobijamo ukupna sredstva koja poslodavac mora da obezbedi za isplatu obračunatih bruto zarada.

Uz ovo, takođe imamo u vidu prethodno datu napomenu da se doprinosi za socijalno osiguranje ne mogu obračunavati na zaradu koja je niža od propisane najniže mesečne osnovice doprinosa, niti na zaradu koja je viša od najviše osnovice, koju čini petostruka prosečna zarada u Republici prema poslednjem podatku republičke statistike. Obračun zarada izvan ove dve granice unekoliko je drugačiji od obračuna kada je konkretna zarada u tim granicama, pa će zato najpre biti prikazana dva obračuna.

U prvom obračunu konkretna zarada je niža od najniže mesečne osnovice doprinosa, pri čemu je sada važeća najniža osnovica 23.446,00 dinara, dok je u drugom konkretna zarada veća od najviše osnovice, koja za mesec avgust 2017. godine iznosi 339.285 dinara (5 x 67.857).

Obračuni za ova dva slučaja izgledaju ovako:

Red. br.	Opis	Zarada niža od najniže osnovice	Zarada viša od najviše osnovice
1.	Obračunata bruto zarada	23.000	350.000
2.	Najniža osnovica	23.446	–
3.	Najviša osnovica	–	339.285
4.	Osnovica za obračun doprinosa	23.446	339.285
5.	Iznos doprinosa (19,9% na red. br. 4)	4.466	67.518
6.	Poreska olakšica	11.790	11.790
7.	Poreska osnovica (1 – 6)	11.210	338.210
8.	Iznos poreza (10% na red. br. 7)	1.121	33.821
9.	Neto za isplatu (1 – 5 – 8)	17.413	248.661
10.	Iznos doprinosa na teret poslodavca (17,9% na red. br. 4)	4.197	60.732
10.	Ukupna sredstva za isplatu (bruto zarada + doprinosi na poslodavca)	27.197 (23.000 + 4.197)	410.732 (350.000 + 60.732)

 

Uz ova dva primera koja nisu tipična, u narednoj tabeli dajemo još nekoliko primera iznosa neto zarade i ukupnih sredstava koja poslodavci moraju da obezbede za njihovu isplatu, kao i odnosa neto zarade prema obavezama koje se za nju moraju platiti:

1. Bruto obračunato	23.000	40.000	80.000	150.000	350.000
2. Neto za isplatu	17.413	29.219	57.259	106.329	248.661
3. Potrebna sredstva	27.197	47.160	94.320	176.850	410.732
4. Poreske obaveze (3 – 2)	9.784	17.941	37.061	70.521	162.072
5. Poresko opterećenje neto zarade (4 : 2)	1 : 0,562	1 : 0,614	1 : 0,647	1 : 0,663	1 : 0,652

 

Na nivoima bruto zarade gde su iznosi zarade veći od najniže osnovice i manji od najviše osnovice, poresko opterećenje je različito, odnosno na jedan dinar neto zarade za isplatu poslodavac plaća 61 do 66,3 para ukupnih dažbina, a povećanje je prisutno jer se na višim nivoima zarade smanjuje uticaj poreske olakšice od 11.790 dinara ili drugačije rečeno: za jedan dinar neto isplate zaposlenom poslodavac mora da izdvoji 1,61 do 1,66 dinara ukupnih sredstava. Međutim, kada bruto zarada zaposlenog prelazi pet prosečnih zarada u Republici (koja za avgust iznosi 339.285 dinara), poslodavac je oslobođen plaćanja doprinosa za socijalno osiguranje na taj iznos, pa plaća samo porez. To „pojeftinjuje” isplatu zarade, pa je u našem primeru odnos neto zarade i poreskog opterećenja 1 : 0,65, a ukoliko zarada dalje raste, poresko opterećenje opada. Takođe, u slučaju kada je zarada niža od najniže osnovice, relativno se povećavaju poreske obaveze jer se doprinosi obračunavaju na najnižu osnovicu koja je veća od obračunate zarade (mada je u ovom slučaju „neto” zarada niža od minimalne, pa se mora „dofinansirati” do minimalne, uz povećanje poreskih davanja).

Uz sve ovo ne treba zaboraviti da poslodavac, osim zarade, ima obavezu da zaposlenom isplati prevoz na posao, a obavezno i regres i topli obrok, što dalje povećava troškove zaposlene radne snage.

Isplata naknada za rad na osnovu ugovora van radnog odnosa

Osim po osnovu rada na neodređeno i određeno vreme, poslodavac može angažovati pojedince za obavljanje konkretnih poslova i po nekom od oblika rada van radnog odnosa. To su sledeći oblici rada:

1) privremeno-povremeno obavljanje poslova;

2) obavljanje poslova van prostorija poslodavca;

3) ugovor o delu;

4) po ugovoru o autorskom delu.

Svaki od navedenih načina radnog angažovanja pojedinaca ima svoje pravne karakteristike, ali treba obratiti pažnju i na njihove fiskalne efekte na poslodavce, pri čemu je neizbežno i poređenje tih efekata sa tretmanom zarada iz redovnog radnog odnosa.

1. Rad po ugovoru o delu

Po ugovoru o delu može da se obavlja samo posao koji je van delatnosti poslodavca. Na naknadu koja se u ovom obliku rada ugovori, plaćaju se sledeće obaveze:

1) akontacioni porez na lična primanja po stopi od 20% na osnovicu koju čini bruto ugovoren prihod umanjen za 20% normiranih troškova;

2) doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje na teret izvršioca poslova po stopi od 26% na osnovicu na koju se plaća porez na dohodak građana (ne primenjuje se najniža osnovica);

3) doprinos za zdravstveno osiguranje na teret izvršioca po stopi od 10,30% na osnovicu na koju se plaća porez na dohodak građana, i to samo ako ove poslove obavlja lice koje nije osigurano po drugom osnovu (nezaposleni), a ukoliko ove poslove obavlja već osigurano lice (na primer zaposleni ili penzioner), ne treba obračunavati ovaj doprinos.

U dva primera iz naredne tabele videće se koliko poslodavca „košta” isplata naknade po ugovoru o delu kada ih obavlja nezaposleno lice (koeficijent za prevođenje u bruto iznosi 0,5496):

 

1. Bruto obračunato	36.390	90.975
2. Neto za isplatu	20.000	50.000
3. Ukupna sredstva	36.390	90.975
4. Poreske obaveze (3 – 2)	16.390	40.975
5. Opterećenje neto naknade (4 : 2)	1 : 0,8195	1 : 0,8195

 

Na svim nivoima isplate naknada za rad po ugovoru o delu za nezaposleno lice ima isto poresko opterećenje – na dinar neto isplate poslodavac ima 81,95 para obaveza. Kada je reč o zaposlenom licu koje obavlja poslove po ugovoru o delu, pošto se za njega ne plaća doprinos za zdravstveno osiguranje, odnos neto isplate i poreskih obaveza nešto je niži i iznosi 1 : 0,58, odnosno na dinar neto isplate poslodavac ima 58 para obaveza. Može se zaključiti da je rad po ugovoru o delu za poslodavca „skuplji” od isplate zarada kada je angažovano nezaposleno lice, ali i „jeftiniji” od isplate zarade kada je angažovano zaposleno lice, ali uz prethodno datu napomenu da je u ugovoru o delu reč o obavljanju poslova koji su van delatnosti poslodavca.

2. Rad nezaposlenih i penzionera po ugovoru o privremeno-povremenom obavljanju poslova

Ugovorno obavljanje privremeno-povremenih poslova može se sprovoditi samo pod sledećim uslovima:

1) ako je reč o poslovima iz delatnosti poslodavca;

2) ukoliko za te poslove poslodavac nema posebno utvrđeno radno mesto;

3) kod ti poslovi traju onoliko vremena u kalendarskoj godini koliko je zakonom određeno.

Samo uz poštovanje ovih uslova mogu se ugovarati privremeni i povremeni poslovi. Treba još dodati da se pri obračunu prihoda po osnovu privremeno-povremenih poslova uzimaju u obzir i najniže osnovice za obračun doprinosa (osim za članove zadruge mlađe od 26 godina), što predstavlja faktor povećanih troškova poslodavaca uvek kada je obračunata naknada po ugovoru niža od najniže osnovice doprinosa, slično kao i u iznetom primeru sa redovnom zaradom. U narednim primerima poći će se od pretpostavke da je obračunata naknada veća od najniže osnovice za obračun doprinosa (trenutno, do 31. oktobra 2017. godine, ona „neto” iznosi 17.614,65 dinara).

Osnovni faktor poreskih obaveza na naknadu za rad po ugovoru o privremeno–povremenim poslovima jeste vrsta izvršioca koji ove poslove obavlja, odnosno da li je u pitanju nezaposleno lice ili penzioner, ili se poslovi obavljaju preko zadruge. Naime, fiskalne obaveze na naknadu za rad ovih lica su sledeće:

1) ako ove poslove obavlja nezaposleno lice, poslodavac je obavezan da na naknadu za rad obračuna doprinose za socijalno osiguranje kao na redovnu zaradu (19,9% na teret izvršioca i 17,9% na teret poslodavca) i porez po stopi od 10%;

2) ukoliko ove poslove obavlja penzionisano lice, poslodavac je obavezan da obračuna porez po stopi od 10% i doprinos za penzijsko-invalidsko osiguranje po stopi od 26%, od čega 14% na teret radnika, a 12% na teret poslodavca.

Razlike u troškovima naknade za rad ovih kategorija izvršilaca vide se u narednoj tabeli primanja i pripadajućih poreskih obaveza:

Izvršilac	Neto	Bruto	Sredstva	Poreske obaveze	Poresko opterećenje neto naknade
1	2	3	4	5 (4 – 2)	6 (5 : 2)
Nezaposleno lice	18.000 40.000	25.678 57.061	30.274 67.275	12.274 27.275	1 : 0,68 1 : 0,68
Penzionisano lice	20.000 42.000	26.316 55.263	29.474 61.895	9.474 19.895	1 : 0,474 1 : 0,474

 

Ako privremeno-povremene poslove obavlja nezaposleno lice, za poslodavca takav rad ima fiskalni karakter redovnog rada i redovne zarade, a poresko opterećenje je malo veće od zarade jer se kod povremeno-privremenih poslova nezaposlenog lica ne priznaje poreska olakšica od 11.790 dinara, pa se plaća veći porez. To opterećenje je znatno veće ako se plaća naknada koja je za puno radno vreme niža od najniže osnovice doprinosa, jer se u tom slučaju doprinosi obračunavaju na najnižu osnovcicu. Slična situacija sa pojačanim uticajem doprinosa je i kod penzionisanih lica. Ako je naknada iznad najniže osnovice doprinosa, na dinar neto naknade nezaposlenom licu poslodavac plaća 68 para, a penzionisanom licu 47 para. Dakle, 30% poreskih obaveza poslodavac će uštedeti ako za iste poslove angažuje penzionera, a ušteda je u stvari za doprinose za zdravstveno osiguranje, koji se kod penzionisanog lica ne plaćaju, a kod nezaposlenog iznose punih 10,30% (kao kod zaposlenog).

3. Privremeni i povremeni poslovi preko zadruge koje obavlja izvršilac mlađi od 26 godina

Kada privremene ili povremene poslove preko omladinske zadruge obavlja lice koje nema navršenih 26 godina života i koje se nalazi na školovanju, na naknadu koja mu se isplaćuje, obračunavaju se sledeće poreske obaveze na osnovicu umanjenu za 20% normiranih troškova:

1) porez po stopi od 20%,

2) utvrđeni porez umanjuje se 40%,

3) doprinos za penzijsko-invalidsko osiguranje po stopi od 4%, na teret poslodavca,

4) doprinos za zdravstveno osiguranje po stopi od 2%, na teret poslodavca.

Primer obračuna naknade zadrugaru mlađem od 26 godina dat je u nastavku (procenat za članski doprinos primenjuje se na neto naknadu, zadruga je obveznik PDV-a, koeficijent za prevođenje neto iznosa naknade u bruto iznos je 0,904):

1. Neto za isplatu	15.000
2. Bruto obračunato	16.593
3. Ukupni troškovi rada (bruto uvećan za 6% doprinosa)	17.588
4. Poreske obaveze (3 – 1)	2.588
5. Ostali troškovi poslodavca (10% zadruzi i PDV = 1.500 + 300)	1.800
6. Iznos koji poslodavac plaća zadruzi (red. br. 3 + red. br. 5)	19.388
7. Opterećenje neto naknade poreskim obavezama (4 : 1)	1 : 0,173
8. Ukupno opterećenje neto naknade ((6 – 1) : 1)	1 : 0,293

 

Angažovanje za privremene ili povremene poslove lica koje nema navršenih 26 godina života i koje se nalazi na redovnom školovanju, jeste najjeftiniji način ugovornog angažovanja jer se na dinar neto naknade angažuje 17,3 para poreskih obaveza, odnosno 29,3 para ukupnih obaveza.

4. Privremeni i povremeni poslovi preko zadruge koje obavlja izvršilac koji se ne nalazi na školovanju, odnosno koji ima navršenih 26 godina života

Kada privremene ili povremene poslove preko omladinske zadruge obavlja lice koje se ne nalazi na školovanju, odnosno lice koje ima navršenih 26 godina života, sledeće su poreske obaveze na isplatu njegove naknade:

Vrsta obaveze	Na teret izvršioca	Na teret poslodavca	Ukupno
Doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje	14%	12%	26%
Doprinos za zdravstveno osiguranje	5,15%	5,15%	10,30%
Doprinos za osiguranje od nezaposlenosti	0,75%	0,75%	1,50%
Porez na naknadu	10%	–	10%
Osnovica: 1) za porez – bruto naknada; 2) za sve doprinose – ugovorena bruto naknada, ali ne niža od najniže zakonske osnovice doprinosa i ne viša od najviše osnovice doprinosa.

 

Primer obračuna naknade zadrugaru starijem od 26 godina dat je u nastavku (procenat za članski doprinos primenjuje se na neto naknadu, zadruga je obveznik PDV-a, koeficijent za prevođenje neto iznosa naknade u bruto iznos je 0,701):

1. Neto za isplatu	16.000
2. Bruto obračunato	22.825
3. Ukupni troškovi rada (bruto uvećan za 17,9% doprinosa)	26.911
4. Poreske obaveze (3 – 1)	10.911
5. Ostali troškovi poslodavca (10% zadruzi i PDV = 1.600 + 320)	1.920
6. Iznos koji poslodavac plaća zadruzi (red. br. 3 + red. br. 5)	28.831
7. Opterećenje neto naknade poreskim obavezama (4 : 1)	1 : 0,68
8. Ukupno opterećenje neto naknade ((6 – 1) : 1)	1 : 0,80

 

Kada povremeno-privremene poslove preko zadruge obavlja lice starije od 26 godina, na dinar neto naknade plaća se 68 para poreskih obaveza, kada je naknada veća od najniže osnovice doprinosa, što je identično poreskom opterećenju kada ove poslove obavlja nezaposleno lice. Međutim, ako se uzmu u obzir i ostali troškovi poslodavca, opterećenje neto naknade značajno raste – 80 para na 1 dinar neto naknade.

5. Ostvarivanje prihoda od autorskih prava

Prema odredbama čl. od 52. do 60. Zakona o porezu na dohodak građana, posebnu vrstu prihoda na koje se odnose poreski propisi, čine prihodi od autorskih prava. Na naknadu koja se ostvaruje od autorskih prava, plaćaju se sledeće fiskalne obaveze:

1) porez na lična primanja po stopi od 20% na osnovicu koju čini bruto ugovoreni prihod umanjen za procenat normiranih troškova (oporeziv prihod), odnosno za iznos stvarnih troškova, ako je to na osnovu dokumentovanog zahteva odobrila nadležna filijala Poreske uprave prema mestu stanovanja primaoca naknade; pri tome je bitno istaći da, u zavisnosti od autorskog dela, normirani troškovi mogu iznositi 34%, 43% ili 50%;

2) doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje na teret izvršioca poslova po stopi od 26% na osnovicu na koju se plaća porez na dohodak građana (oporeziv prihod);

3) doprinos za zdravstveno osiguranje na teret izvršioca po stopi od 10,30% na osnovicu na koju se plaća porez na dohodak građana, i to samo ako ove poslove obavlja lice koje nije osigurano po drugom osnovu (nezaposleni); ukoliko ove poslove obavlja već osigurano lice (na primer zaposleni ili penzioner), nema obračuna ovog doprinosa.

Primeri obračuna naknade po autorskom ugovoru za sve tri kategorije normiranih troškova i za slučaj kada se obračunavaju porez i doprinos za PIO, dati su u narednoj tabeli:

Red. br.	Opis	I z n o s i
1.	Bruto ugovoren iznos	25.316	26.295	27.670
2.	Stopa normiranih troškova	50%	43%	34%
3.	Normirani troškovi (red. br. 1 x red. br. 2)	12.658	11.307	9.408
4.	Osnovica za oporezivanje (1 – 3)	12.658	14.988	18.262
5.	Porez (20% na red. br. 4)	2.532	2.998	3.652
6.	Osnovica za plaćanje doprinosa	12.658	14.988	18.262
7.	Stopa doprinosa za PIO	26,0%	26,0%	26,0%
8.	Iznos doprinosa (26% na red. br. 6)	3.291	3.897	4.748
9.	Za isplatu (1 – 5 – 8)	19.493	19.400	19.270
10.	Poreske obaveze (1 – 9)	5.826	6.895	8.400
11.	Poresko opterećenje neto naknade (10 : 9)	1 : 0,30	1 : 0,355	1 : 0,436

 

U uslovima postojanja normiranih troškova u rasponu od 34% do 50%, poresko opterećenje je srazmerno obrnuto, odnosno što su veći normirani troškovi, manje je poresko opterećenje. Konkretno, u zavisnosti od procenta normiranih troškova, na 1 dinar neto isplate poresko opterećenje se kreće od 30 do 43,6 para.

Veće izdatke po ugovorima za autorska dela imaju poslodavci koji angažuju lica koja nisu prethodno osigurana po drugom osnovu (nezaposleni), pri čemu se za njih plaća, pored poreza i doprinosa za PIO, i doprinos za zdravstveno osiguranje. Primeri obračuna naknade po autorskom ugovoru za sve tri kategorije normiranih troškova i za slučaj kada se obračunavaju porez i doprinosi za PIO i zdravstveno osiguranje, dati su u narednoj tabeli:

Red. br.	Opis	I z n o s i
1.	Bruto ugovoren iznos	27.454	28.965	31.171
2.	Stopa normiranih troškova	50%	43%	34%
3.	Normirani troškovi (red. br. 1 x red. br. 2)	13.727	12.455	10.598
4.	Osnovica za oporezivanje (1 – 3)	13.727	16.510	20.573
5.	Porez (20% na red. br. 4)	2.745	3.302	4.115
6.	Osnovica za plaćanje doprinosa	13.727	16.510	20.573
7.	Iznos doprinosa za PIO (4 x 26%)	3.569	4.293	5.349
8.	Iznos doprinosa za zdravstveni (4 x 10,3%)	1.414	1.701	2.119
9.	Za isplatu (1 – 5 – 7 – 8)	19.726	19.670	19.588
10.	Poreske obaveze (1 – 9)	7.728	9.295	11.583
11.	Poresko opterećenje neto naknade (10 : 9)	1 : 0,39	1 : 0,47	1 : 0,59

 

U uslovima postojanja normiranih troškova u rasponu od 34% do 50%, poresko opterećenje je srazmerno obrnuto, odnosno što su veći normirani troškovi, manje je poresko opterećenje. Naime, u zavisnosti od procenta normiranih troškova, na dinar neto isplate poresko opterećenje se kreće od 39 do 59 para u slučajevima kada poslove po autorskom delu obavlja nezaposleno lice koje nije osigurano po drugom osnovu.

6. Ugovor o radu van prostorija poslodavca

Radni odnos može da se zasnuje za obavljanje poslova van prostorija poslodavca. Ovakav rad je predviđen Zakonom o radu (član 42), a ovde će samo kratko biti napomenuto da naknada za pomenutu vrstu rada ima poreski tretman redovne zarade, zbog čega se taj rad izvršiocu priznaje u radni i penzijski staž. Dakle, navedeni ugovorni rad je po ovom pitanju izjednačen sa redovnim radom. Zato je i poresko opterećenje zarade za rad van prostorija poslodavca isto kao i u slučaju redovne zarade.

Zaključak

Na osnovu svih navedenih proračuna možemo dati celovit prikaz poreskog opterećenja navedenih kategorija primanja (slučajevi kada su isplate veće od najniže osnovice i manje od najviše osnovice):

1) na 100 dinara redovne neto zarade treba izdvojiti od 61 do oko 66 dinara poreskih obaveza, u zavisnosti od visine zarade;

2) na 100 dinara naknade po ugovoru o delu, za nezaposleno lice treba izdvojiti 82 dinara poreskih obaveza, a za zaposleno lice treba izdvojiti 58 dinara poreskih obaveza;

3) na 100 dinara naknade za rad po ugovoru o privremeno-povremenom obavljanju poslova nezaposlenog lica, treba izdvojiti 68 dinara poreskih obaveza;

4) na 100 dinara naknade za rad po ugovoru o privremeno-povremenom obavljanju poslova penzionisanog lica, treba izdvojiti 47 dinara poreskih obaveza;

5) na 100 dinara naknade za rad po ugovoru o privremeno-povremenom obavljanju poslova člana zadruge mlađeg od 26 godina na školovanju, treba izdvojiti 17 dinara poreskih obaveza po osnovu rada, odnosno 29 dinara ukupnih obaveza;

6) na 100 dinara naknade za rad po ugovoru o privremeno-povremenom obavljanju poslova člana zadruge koji ima više od 26 godina, treba izdvojiti 68 dinara poreskih obaveza po osnovu rada, odnosno 80 dinara ukupnih obaveza;

7) na 100 dinara naknade za rad po autorskom ugovoru treba izdvojiti:

a) od 30 do 44 dinara poreskih obaveza, ako poslodavac plaća porez i doprinos za PIO izvršiocu, za normirane troškove od 34 do 50%,

b) od 39 do 59 dinara poreskih obaveza, ako poslodavac plaća porez i doprinose za PIO i zdravstveno osiguranje izvršiocu, za normirane troškove od 34 do 50%;

8) na 100 dinara naknade za rad po ugovoru o radu van prostorija poslodavca treba izdvojiti od 60 do oko 66 dinara poreskih obaveza, u zavisnosti od visine zarade.