1. Zakonska regulativa
Sastavljanje i podnošenje konsolidovanih godišnjih izveštaja za 2017. godinu korisnika javnih sredstava koji primenjuju kontni plan za budžetski sistem sprovodi se primenom sledećih propisa:
- Zakona o budžetskom sistemu („Sl. glasnik RS”, br. 54/ 2009… 113/2017 – u daljem tekstu: Zakon);
- Uredbe o budžetskom računovodstvu („Sl. glasnik RS”, br. 125/2003 i 12/2006 – u daljem tekstu: Uredba);
- Pravilnika o standardnom klasifikacionom okviru i kontnom planu za budžetski sistem („Sl. glasnik RS”, 16/2016… 114/2017 – u daljem tekstu: Kontni plan za budžetski sistem);
- Pravilnika o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i budžetskih fondova („Sl. glasnik RS”, br. 18/2015 – u daljem tekstu: Pravilnik);
- Zakona o budžetu Republike Srbije za 2017. godinu („Sl. glasnik RS”, br. 99/2016 i 113/2017), kao i
- odluka o budžetu lokalne vlasti za 2017. godinu.
1.1. Zakon o budžetskom sistemu
Shodno članu 2. Zakona, pod konsolidacijom se podrazumeva iskazivanje prihoda i primanja i rashoda i izdataka više međusobno povezanih budžeta i vanbudžetskih fondova, kao da se radi o jedinstvenom subjektu. Da bi se izbeglo dvostruko računanje, konsolidacijom se isključuju međusobni transferi između istih, kao i između različitih nivoa vlasti. Osim navedenih, obveznici sastavljanja konsolidovanih finansijskih izveštaja jesu i direktni korisnici sredstava budžeta lokalne vlasti.
Napomena: Konsolidaciju finansijskih izveštaja ne vrše direktni korisnici budžetskih sredstava koji pod svojom nadležnošću nemaju indirektne korisnike budžetskih sredstava.
1.2. Rokovi za sastavljanje i podnošenje konsolidovanih finansijskih izveštaja
| Red. br. | Obveznik sastavljanja konsolidovanih finansijskih izveštaja | Primalac konsoli-
dovanih finansijskih izveštaja |
Rok za podnošenje konsolidovanih finans. izveštaja |
| 1. | Direktni korisnik sredstava budžeta R. Srbije | Uprava za trezor | 31. mart 2018. |
| 2. | Visoki savet sudstva, odnosno Državno veće tužilaca | Uprava za trezor | 31. mart 2018. |
| 3. | Republički fond za zdravstveno osiguranje | Uprava za trezor | 30. april 2018. |
| 4. | Direktni korisnici sredstava budžeta lokalne vlasti | Lokalni organ uprave nadležan za finansije | 31. mart 2018. |
| 5. | Lokalni organ uprave nadležan za poslove finansija grada | Uprava za trezor | 1. jul 2018. |
| 6. | Ministarstvo finansija | Vlada Republike Srbije | 1. oktobar 2018. |
| 7. | Vlada Republike Srbije | Narodna Skupština | 1. novembar 2018. |
1.3. Pravilnik o finansijskim izveštajima
Saglasno članu 2. Pravilnika, u finansijske izveštaje se, pored ostalih, ubraja i konsolidovani godišnji i konsolidovani periodični izveštaj.
U skladu sa prvim stavom člana 5. Pravilnika, direkti i indirektni korisnici budžetskih sredstava iz člana 12. stav 3. Uredbe dostavljaju godišnje finansijske izveštaje na obrascima iz člana 3. stav 1. tačke 1) i 5) Pravilnika (Bilans stanja – Obrazac 1 i Izveštaj o izvršenju budžeta – Obrazac 5). Ova obaveza dostavljanja pomenutih izveštaja odnosi se na direktne i indirektne korisnike budžetskih sredstava koji svoje finansijsko poslovanje obavljaju preko sopstvenih računa i vode glavnu knjigu. Podaci iz glavnih knjiga direktnih i indirektnih korisnika sintetizuju se i knjiže u glavnoj knjizi trezora na osnovu periodičnih izveštaja i završnih računa.
Direktni i indirektni korisnici budžetskih sredstava koji svoje finansijsko poslovanje ne obavljaju preko sopstvenog računa, vode samo pomoćne knjige i evidencije.
Korisnici budžetskih sredstava i korisnici sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje (stav 2. čl. 5) dostavljaju periodične finansijske izveštaje, u skladu sa članom 8. Uredbe, na Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta.
Prema stavu 3. člana 5. Pravilnika, direktni korisnici budžetskih sredstava koji u svojoj nadležnosti imaju indirektne korisnike i Republički fond za zdravstveno osiguranje, dostavljaju konsolidovane periodične i konsolidovane godišnje finansijske izveštaje na obrascu iz člana 3. stav 1. t. 5. Pravilnika (Izveštaj o izvršenju budžeta – Obrazac 5).
Organi lokalne uprave nadležni za poslove finansija (stav 4. čl. 5) dostavljaju konsolidovane godišnje finansijske izveštaje budžeta lokalnih vlasti na obrascu iz člana 3. st. 1. t. 5) Pravilnika (Izveštaj o izvršenju budžeta – Obrazac 5).
Shodno poslednjem stavu člana 11. Pravilnika, lokalni organ uprave nadležan za poslove finansija dostavlja konsolidovani godišnji finansijski izveštaj Upravi za trezor u pisanoj i elektronskoj formi. Rok za dostavljanje pomenutih izveštaja trebalo bi da bude do 15. juna 2018. godine, što je utvrđeno prema članu 78. Zakona, u tački 5. iz kalendara završnih računa budžeta lokalne vlasti. Naime, do 15. juna lokalni organ uprave nadležan za finansije podnosi Upravi za trezor odluku o završnom računu budžeta lokalne vlasti usvojenu od strane skupštine lokalne vlasti i podnosi Izveštaj o izvršenju budžeta lokalne vlasti, izuzev lokalnih organa uprave nadležnih za poslove finansija gradskih opština u sastavu grada, odnosno grada Beograda, koji svoje odluke o završnim računima budžeta i izveštaje o izvršenju budžeta dostavljaju odnosno podnose gradu, odnosno Gradu Beogradu. Dakle, smatramo da dostavljanje Izveštaja o izvršenju budžeta od strane lokalnog organa uprave nadležnog za finansije skupštini lokalne vlasti jeste zapravo dostavljanje konsolidovanog godišnjeg finansijskog izveštaja na Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta.
2. Postupak konsolidacije finansijskih izveštaja direktnih korisnika
Tok odvijanja postupka konsolidacije finansijskih izveštaja može da se podeli na dve faze, i to na: predradnje postupka konsolidacije i procedure u toku izrade konsolidovanih finansijskih izveštaja.
2.1. Predradnje postupka konsolidacije
Konsolidovani finansijski izveštaji sastavljaju se na osnovu podataka iz glavne knjige trezora (član 11. stav 3. Uredbe). U skladu sa članom 5. stav 3. Pravilnika, direktni korisnici budžetskih sredstava koji u svojoj nadležnosti imaju indirektne korisnike i Republički fond za zdravstveno osiguranje (u daljem tekstu: RFZO), dostavljaju konsolidovane periodične i konsolidovane godišnje finansijske izveštaje na Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta.
Takođe, prema članu 4. stav 4. Pravilnika, organi lokalne uprave nadležni za poslove finansija dostavljaju konsolidovane godišnje finansijske izveštaje budžeta lokalne vlasti takođe na Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta.
U vezi sa konsolidacijom godišnjih finansijskih izveštaja, shodno članu 6. Uredbe, godišnji finansijski izveštaji budžeta Republike i budžeta teritorijalnih autonomija i lokalnih samouprava zasnivaju se na konsolidovanim finansijskim podacima iz glavne knjige trezora, kao i na podacima iz izveštaja završnih računa direktnih korisnika budžetskih sredstava i završnih računa organizacija obaveznog socijalnog osiguranja. Važno je imati u vidu poslednji stav člana 6. Uredbe, kojim se definiše da indirektni korisnici budžetskih sredstava i korisnici sredstava organizacija obaveznog socijalnog osiguranja sastavljaju godišnje finansijske izveštaje na osnovu evidencija o primljenim sredstvima i izvršenim plaćanjima koja su usaglašena sa trezorom, kao i na osnovu drugih analitičkih evidencija koje vode. Izneti slučaj odnosi se na direktne i indirektne korisnike budžetskih sredstava koji svoje finansijsko poslovanje obavljaju preko sopstvenih računa i u obavezi su da vode glavnu knjigu (član 12. stav 1. Uredbe), dok je za direktne i indirektne korisnike budžetskih sredstava koji svoje finansijsko poslovanje ne obavljaju preko sopstvenog računa, propisano da ne vode glavnu knjigu, već samo pomoćne knjige i evidencije.
Međutim, može doći i do situacije da direktni korisnici nemaju sopstvene račune, a indirektni korisnici u njihovoj nadležnosti imaju.
Pre postupka konsolidacije neophodno je da se izvrše sledeće predradnje, i to tako da direktni korisnici izvrše:
– sravnjenje podataka u svojim pomoćnim knjigama i evidencijama sa glavnom knjigom trezora i
– usaglašavanje (sravnjenje) podataka o davanju svojim indirektnim korisnicima po iznosima i po nameni (490000 – Administrativni transferi iz budžeta od direktnih budžetskih korisnika indirektnim budžetskim korisnicima ili između budžetskih korisnika na istom nivou i sredstva rezerve i 791111 – Prihodi iz budžeta za svakog indirektnog korisnika pojedinačno – za izvor finansiranja 01). Sravnjenje podataka direktni korisnik vrši pojedinačno sa svakim indirektnim korisnikom.
Ukoliko kod indirektnog korisnika budžetskih sredstava dođe do odstupanja između podataka iskazanih na sintetičkim kontima: (1) izvršenja rashoda budžeta – koji opredeljuju iznose i namenu za koju su sredstva trošena u odnosu na (2) transfere koje je direktni korisnik budžetskih sredstava uputio indirektnom korisniku – indirektni korisnik dužan je da direktnom korisniku dostavi obrazloženje o razlozima odstupanja, pri čemu to može da bude sledeće:
– Prvo, nenamensko trošenje sredstava jer je indirektni korisnik potrošio sredstva za namene za koje ih nije primio od svog direktnog korisnika.
– Drugo, veća potrošnja sredstava u odnosu na uplaćene iznose, na primer, ukoliko se poslovanje indirektnog korisnika finansira iz sredstava drugog korisnika istog budžeta (na primer: škola dobija sredstva od Ministarstva kulture i sl.), čiji su prihodi iskazani na kontu 781100 – Transferi između budžetskih korisnika na istom nivou. Finansiranje drugog direktnog korisnika prouzrokovaće veće izvršenje rashoda indirektnog korisnika od iznosa transfera dobijenih od svog direktnog korisnika (konkretno Ministarstva prosvete), što treba da navede u obrazloženju svom direktnom korisniku. Dostavljanje pisanih obrazloženja za nastala odstupanja indirektni korisnik dostavlja direktnom korisniku uz Obrazac 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta.
2.2. Procedure u toku izrade godišnjeg konsolidovanog finansijskog izveštaja
Procedure u vezi sa postupkom izrade godišnjeg konsolidovanog finansijskog izveštaja mogu se podeliti u četiri operacije, i to:
Prva operacija: Kontrola i sravnjenje podataka iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika o ukupno ostvarenim tekućim prihodima i primanjima budžeta Republike, budžeta lokalnih vlasti i finansijskih planova organizacija za obavezno socijalno osiguranje, koja su direktni korisnici evidentirali u okviru kategorije 490000 – Administrativni transferi iz budžeta. Direktni korisnik pregleda, kontroliše i sravnjuje podatke iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika o ukupno ostvarenim prihodima i primanjima. Ukupni prihod i primanja koje je ustanovio direktni korisnik iz finansijskih izveštaja svih indirektnih korisnika koji su u njegovoj nadležnosti, predstavlja zbir prihoda i primanja u koji su uključeni i primljeni transferi od drugih nivoa vlasti, a kod osnovnih organizacija za obavezno socijalno osiguranje i doprinosi koje uplaćuje sektor države kao poslodavac, koje treba isključiti iz konsolidacije.
|
PRIMER: |
| Na nivou konsolidovanja ukupni tekući prihodi u klasi „7” iznose 100.000,00 dinara, a u tim ukupnim prihodima sadržani su primljeni transferi koje je direktni korisnik, recimo na nivou Republike, primio iz budžeta grada u iznosu od 20.000,00 dinara. Direktni korisnik je tako primljena sredstva iz transfera knjižio kod sebe na odgovarajući konto grupe 733000 – Transferi od drugih nivoa vlasti. Pošto se konsolidovanje finansijskih izveštaja vrši na nivou Republike, u postupku konsolidovanja isključuju se primljeni transferi (konta grupe 733000) od 20.000,00 dinara koji su prikazani u Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta grada, pa će konsolidovani prihod na nivou Republike biti 80.000,00 dinara. Ovo se radi da bi se izbeglo dupliranje prihoda na nivou Republike budući da je deo sredstava primljen od drugog nivoa vlasti. To znači da će se u kolonu 6 Obrasca 5 upisati iznos od 80.000,00 dinara, a u kolonu 8 iznos od 20.000,00 dinara. Ovim postupkom izbegnuto je dupliranje prihoda na nivou direktnog korisnika, pa će, shodno tome, u kolonu 5 Obrasca 5 biti upisan iznos 100.000,00 dinara. |
Druga operacija: Kontrola i sravnjenje podataka iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika o ukupno izvršenim tekućim rashodima i izdacima budžeta Republike, budžeta lokalnih vlasti i finansijskih planova OOSO. Direktni korisnik pregleda, kontroliše i sravnjuje podatke iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika o ukupno ostvarenim tekućim rashodima i izdacima. Ukupni tekući rashodi i izdaci koje je ustanovio direktni korisnik iz finansijskih izveštaja svih indirektnih korisnika koji su u njegovoj nadležnosti, predstavlja zbir tekućih rashoda i izdataka u koji su uključeni rashodi i izdaci na različitim nivoima vlasti, odnosno transferi koji su dati od jednog nivoa vlasti drugom nivou i rashodi po osnovu doprinosa koje kao poslodavac plaća za sektor države.
| PRIMER: |
| Direktni korisnik budžeta Republike transferisao je sredstva direktnom korisniku grada od 20.000,00 dinara, koja je kod sebe proknjižio u okviru konta grupe 460000 – Donacije, dotacije i transferi. To znači da u postupku konsolidovanja direktni korisnik budžeta Republike iz svog Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – treba da isključi odgovarajući subanalitički konto u okviru konta grupe 460000 – Donacije, dotacije i transferi, jer bi, u suprotnom, u konsolidovanom izveštaju tekući rashodi bili prikazani kao viši za 20.000,00 dinara. To znači da će direktni korisnik (na nivou grada) koji je primio sredstva iz transfera takođe imati tekuće rashode kada ta sredstva bude prenosio indirektnom korisniku, pa bi na taj način tekući rashodi po osnovu datih transfera bili veći za tih 20.000,00 dinara, jer ih u svom pojedinačnom Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – ima direktni korisnik sredstava budžeta Republike i direktni korisnik sredstava budžeta grada. |
Treća operacija: Eliminisanje podataka o međusobnim transakcijama između direktnog i indirektnih korisnika koji su u njegovoj nadležnosti. Direktni korisnik na prihodnoj strani isključuje iz ukupnih tekućih prihoda i primanja podatke o međusobnim transakcijama sa indirektnim korisnicima koji su u njegovoj nadležnosti, a isto tako na rashodnoj strani iz ukupnih tekućih rashoda i izdataka eliminiše podatke o međusobnim transakcijama sa svojim indirektnim korisnicima. Naime, nakon što izvrši kontrolu i sravnjenje podataka godišnjih finansijskih izveštaja indirektnih korisnika, direktni korisnik sravnjuje podatke o evidenciji međusobnih transakcija između direktnog i indirektnih korisnika tako što:
– direktni korisnik iz svojih evidencija eliminiše podatke na subanalitičkim kontima u okviru kategorije 490000 – Administrativni transferi iz budžeta, na kojima je evidentirao transfere budžetskih sredstava prema indirektnim korisnicima koji su u njegovoj nadležnosti, a preuzima podatke iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika o izvršenim krajnjim rashodima iz ovih transfera, odnosno podatke o rashodima za izvor finansiranja 01 – Prihodi iz budžeta; i
– direktni korisnik istovremeno eliminiše iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika transferne prihode na kontu 791111 – Prihodi iz budžeta, koje su indirektni korisnici budžetskih sredstava primili od nadležnih direktnih korisnika (svog nivoa vlasti).
Četvrta operacija: Izrada konsolidovanog godišnjeg izveštaja direktnog korisnika predstavlja objedinjeni Izveštaj o izvršenju budžeta – Obrazac 5. Rok izrade je do 31. marta 2018. godine, odnosno do 30. aprila 2018. godine za Republički fond za zdravstveno osiguranje.
3. Specifičnosti prilikom sastavljanja konsolidovanog godišnjeg finansijskog izveštaja direktnih korisnika sredstava budžeta Republike
Konsolidacija podataka vrši se samo na nivou izvora finansiranja 01 – Prihodi iz budžeta, a za ostale izvore preuzimaju se podaci iz finansijskih izveštaja indirektnih korisnika – prihodi iz drugih izvora, gde spadaju prihodi od drugog nivoa vlasti, donacije, prihodi od sopstvenih aktivnosti, drugi prihodi i sl.
U kolonu 4 I dela Obrasca 5 – Ukupni prihodi i primanja – unose se planirani prihodi u budžetu za izvor finansiranja 01 – Prihodi iz budžeta. U II delu Obrasca 5 – Ukupni rashodi i izdaci – u kolonu 4 unosi se iznos odobrenih aproprijacija. Ovo je zbog toga što su direktnim korisnicima budžetskih sredstava na nivou Republike odobrene aproprijacije u skladu sa Zakonom o budžetu Republike Srbije za 2017. godinu, odnosno direktnim korisnicima budžetskih sredstava na nivou lokalne vlasti u skladu sa odlukama o budžetu lokalne vlasti za 2017. godinu.
U kolonu 5 I dela Obrasca 5 – Ukupni prihodi i primanja – unose se ukupno ostvareni prihodi i primanja iz budžeta kao zbir iznosa iz kolona 6, 7, 8, 9, 10 i 11, odnosno u II delu Obrasca 5 – Ukupni rashodi i izdaci – unose se ukupno izvršeni rashodi i izdaci kao zbir iznosa iz kolona 6, 7, 8, 9, 10 i 11.
U kolonu 6 Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – direktni korisnici sredstava republičkog budžeta unose konsolidovane podatke prihoda i primanja, te rashode i izdatke svoje i svojih indirektnih korisnika, na sledeći način:
1) Prvi deo Obrasca 5 – PRIHODI I PRIMANJA IZ BUDŽETA REPUBLIKE
– prihodi i primanja koja potiču iz izvora finansiranja: prihodi iz budžeta – Izvor 01 (konto 791000) i transfera između korisnika na istom nivou – Izvor 02 (konto 781000).
2) Drugi deo Obrasca 5 – RASHODI I IZDACI NA TERET BUDŽETA REPUBLIKE
– tekući rashodi (400000) i izdaci za nefinansijsku imovinu (500000).
U kolonu 7 Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – konsolidovani podaci se unose kako sledi:
1) Prvi deo Obrasca 5 – PRIHODI I PRIMANJA IZ BUDŽETA AP
– prihodi iz budžeta AP – Izvor 01 (konto 791000).
2) Drugi deo Obrasca 5 – RASHODI I IZDACI NA TERET BUDŽETA AP
– tekući rashodi (400000) i izdaci za nefinansijsku imovinu (500000).
U kolonu 8 Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – konsolidovani podaci se unose kako sledi:
1) Prvi deo Obrasca 5 – PRIHODI I PRIMANJA IZ BUDŽETA OPŠTINE/GRADA
– prihodi iz budžeta opštine/grada – Izvor 01.
2) Drugi deo Obrasca 5 – RASHODI I IZDACI NA TERET BUDŽETA OPŠTINE/GRADA
– tekući rashodi (400000) i izdaci za nefinansijsku imovinu (500000).
U kolonu 9 Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – konsolidovani podaci se unose kako sledi:
1) Prvi deo Obrasca 5 – PRIHODI I PRIMANJA IZ BUDŽETA za OOSO
– socijalni doprinosi – Izvor 03 (konto 720000).
2) Drugi deo Obrasca 5 – RASHODI I IZDACI NA TERET BUDŽETA za OOSO
– socijalno osiguranje i socijalna zaštita (konto 470000).
U kolonu 10 Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – konsolidovani podaci se unose kako sledi:
1) Prvi deo Obrasca 5 – IZNOS OSTVARENIH PRIHODA I PRIMANJA IZ DONACIJA I POMOĆI
– donacije od inostranih zemalja – Izvor 05 (konto 731000), donacije od međunarodnih organizacija – Izvor 06 (konto 732000), dobrovoljni transferi od fizičkih i pravnih lica – Izvor 07 (konto 733000) i finansijska pomoć EU – Izvor 56 (konto 732300).
2) Drugi deo Obrasca 5 – IZNOS IZVRŠENIH RASHODA I IZDATAKA IZ DONACIJA I POMOĆI
– donacije od inostranih zemalja – Izvor 05 (konto 731000), donacije od međunarodnih organizacija – Izvor 06 (konto 732000), dobrovoljni transferi od fizičkih i pravnih lica – Izvor 08, neutrošena sredstva donacija iz ranijih godina – Izvor 15 (konto 311712) i finansijska pomoć EU – Izvor 56 (konto 732300).
U kolonu 11 Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – konsolidovani podaci se unose kako sledi:
1) Prvi deo Obrasca 5 – IZNOS OSTVARENIH PRIHODA I PRIMANJA IZ OSTALIH IZVORA
– sopstveni prihodi budžetskih korisnika – Izvor 04 (konto 742300), transferi od drugih nivoa vlasti – Izvor 07 (konto 733000), primanja od prodaje nefinansijske imovine – Izvor 09 (konto 800000), primanja od domaćih zaduživanja – Izvor 10 (konto 911000), primanja od inostranih zaduživanja – Izvor 11 (konto 912000) i primanja od otplate datih kredita i prodaje finansijske imovine – Izvor 12 (konto 920000).
2) Drugi deo Obrasca 5 – IZNOS IZVRŠENIH RASHODA I IZDATAKA IZ OSTALIH IZVORA
– sopstveni prihodi budžetskih korisnika – Izvor 04 (konto 742300), transferi od drugih nivoa vlasti – Izvor 07 (konto 733000), primanja od prodaje nefinansijske imovine – Izvor 09 (konto 800000), primanja od domaćih zaduživanja – Izvor 10 (konto 911000), primanja od inostranih zaduživanja – Izvor 11 (konto 912000), primanja od otplate datih kredita i prodaje finansijske imovine – Izvor 12 (konto 920000), neraspoređeni višak prihoda iz ranijih godina, neraspoređeni višak prihoda iz ranijih godina – Izvor 13 (konto 321311) i neutrošena sredstva od privatizacije iz ranijih godina (konto 311711).
Svaki direktni korisnik republičkog budžeta konsoliduje podatke svojih indirektnih korisnika sa podacima iz svojih evidencija. Međutim, direktni korisnik iz svog konsolidovanog izveštaja ne isključuje podatke koji se odnose na deo izvršenja rashoda njegovih indirektnih korisnika, koji je finansiran od drugog direktnog korisnika sa istog nivoa vlasti (lokalni nivo). Ovu konsolidaciju obavlja Uprava za trezor, konsolidujući godišnje izveštaje svim direktnim korisnicima na nivou budžeta Republike.
Na osnovu Obrasca 5 – Izveštaja o izvršenju budžeta – vidljivo je da se u kolonu 4 upisuje iznos planiranih prihoda i primanja, dok se u kolonu 5 upisuje iznos ostvarenih prihoda i primanja. Takođe, kod rashoda i izdataka u koloni 4 upisuje se iznos odobrenih aproprijacija, a u kolonu 5 iznos izvršenih rashoda i izdataka. Uvidom u popunjene kolone zapazićemo da između plana i izvršenja postoje odstupanja. Takva odstupanja ne mogu da budu samo u idealnom slučaju. Zbog toga direktni korisnik, shodno članu 3. Pravilnika o finansijskim izveštajima, uz propisane obrasce za dostavljanje finansijskih izveštaja, dostavlja i finansijski izveštaj u pisanoj formi, za koji se ne propisuju obrasci. Jedan od tih pisanih izveštaja jeste i objašnjenje velikih odstupanja između odobrenih sredstava i izvršenja.
4. Neke napomene prilikom popunjavanja podataka u Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta kod indirektnih korisnika
Prilikom popunjavanja Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta – potrebno je navesti još neka otvorena pitanja, koja potiču ne samo iz protekle godine, nego i iz ranijih perioda:
- Uočeni problem postoji u tome što su aproprijacije (u zakonu, odnosno odluci o budžetu) za prihode i primanja iskazane na trećem nivou ekonomske klasifikacije, i time stvaraju poteškoću u sastavljanju finansijskih izveštaja. Kada direktni korisnik dobije izveštaje svojih indirektnih korisnika (u idealnoj situaciji), trebalo bi da zbir njihovih planskih veličina bude jednak aproprijacijama u zakonu ili odluci o budžetu za tu godinu, što se ne dešava, između ostalog, i zbog toga što indirektni korisnici, kada menjaju aproprijacije za druge namene, uglavnom većina o tom događaju ne obaveštava direktnog korisnika u čijoj su nadležnosti.
- Da li kolonu 4 – Iznos odobrenih aproprijacija iz budžeta, u okviru Obrasca 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta, popunjavaju samo direktni ili i indirektni korisnici budžetskih sredstava? Odgovor na ovo pitanje je da svi korisnici budžetskih sredstava (direktni i indirektni) popunjavaju kolonu 4, što je saglasno Pravilniku o finansijskim izveštajima. Što se tiče popunjavanja kolone 4 (za koju je ranije postojala napomena u Obrascu 5, koja je propisivala da kolonu 4 popunjavaju samo direktni KBS), sada ta napomena više ne postoji u Obrascu 5 – Izveštaj o izvršenju budžeta, što znači da je popunjavanje Obrasca 5 obaveza kako za direktne tako i za indirektne korisnike budžetskih sredstava.
- Naročitu pažnju izaziva popunjavanje podataka u Obrascu 5 kod indirektnih korisnika budžetskih sredstava na nivou Republike, čije je sedište na teritoriji AP Vojvodine. Naime, pomenuti indirektni korisnici, kada popunjavaju Obrazac 5 u koloni 6 – Republika, treba da iskažu prihode i rashode koji su predviđeni u budžetu Republike Srbije, dok u koloni 7 – AP Vojvodina – iskazuju samo one iznose prihoda i primanja, odnosno rashoda i izdataka koji se finansiraju iz budžeta AP Vojvodine. Naime, treba imati u vidu da se u budžetu Republike Srbije planiraju sredstva za svakog korisnika budžetskih sredstava sa teritorije AP Vojvodine, a Ministarstvo finansija – Uprava za trezor sva opredeljena sredstva zbirno prenosi pokrajinskom sekretarijatu na račun izvršenja budžeta. Tako zbirno preneta sredstva pokrajinski sekretarijat raspodeljuje indirektnim korisnicima sa teritorije AP Vojvodine, što indirektne korisnike navodi na zaključak da primljena sredstva, odnosno prihode i primanja, kao i rashode i izdatke u Obrascu 5 treba iskazati u koloni 7 – AP Vojvodina. Takvim načinom prikazivanja prihoda i primitaka, te rashoda i izdataka u Obrascu 5 izvodi se pogrešan zaključak da su ostvareni prihodi i primici, kao i rashodi i izdaci veći od planiranih veličina i odobrenih aproprijacija, iskazani u koloni 7, a da su prihodi i primici, te rashodi i izdaci koji su planirani u budžetu Republike Srbije (kolona 6 Obrasca) znatno manji. Navedeni problem stvara dosta poteškoća prilikom konsolidacije finansijskih izveštaja na kraju godine jer usaglašavanje podataka koji se konsoliduju traje dugo i često, a smatra se da je rešivo uz konkretnija uputstva na osnovu uočenih nedostataka.
U trećem delu Obrasca 5 – UTVRĐIVANJE REZULTATA – utvrđuje se razlika između planiranih sredstava i izvršenja, uključujući sve prihode i primanja, rashode i izdatke, čime se utvrđuje rezultat poslovanja po izvorima finansiranja, odnosno razlika između tekućih prihoda i rashoda, kao i razlika između izvršenih primanja i izdataka. Zapravo, treba napomenuti da Obrazac 5 ima jedan nedostatak, što u posmatranom periodu u prihodnu stranu ne uključuje i one izvore iz ranijih godina iz kojih je vršeno finansiranje rashoda i izdataka, a to su izvori finansiranja 13, 14 i 15, u vezi sa kojima su nastali rashodi i izdaci (400000 – Tekući rashodi, 500000 – Izdaci za nefinansijsku imovinu i 600000 – Izdaci za otplatu glavnice i nabavku finansijske imovine). Polazeći od takve okolnosti, javlja se problem u vezi sa realnim utvrđivanjem razlike između odobrenih sredstava i izvršenja koje je iskazano u III delu Obrasca 5. Zaključno bi se moglo reći da budžetski korisnici mogu da iskažu samo tekuće prihode i primanja, bez mogućnosti uključenja i izvora iz prethodnog perioda: izvor 13 – neraspoređeni višak prihoda iz ranijih godina, izvor 14 – neutrošena sredstva privatizacije iz ranijih godina i 15 – Finansijska pomoć EU, koja su u 2017. godini korišćena za pokriće rashoda i izdataka. Na osnovu iznetog podaci u vezi sa utvrđivanjem rezultata poslovanja iz trećeg dela Obrasca 5 nisu identični podacima o utvrđenom rezultatu poslovanja koji se iskazuje u Obrascu 2 – Bilans prihoda i rashoda. Ta nepodudarnost podataka proističe iz činjenice da je utvrđivanje rezultata poslovanja u Obrascu 5 zasnovano isključivo na tekućim prihodima i primanjima, odnosno rashodima i izdacima koji se odnose na 2017. godinu.