Poreski kredit za ulaganja u osnovna sredstva u određene delatnosti (Obrazac PK 1)

Prilikom korišćenja dela neiskorišćenog poreskog kredita iz proteklih deset godina, pravna lica – poreski obveznici suočeni su sa nejasnom odredbom člana 48. i člana 48a Zakona o porezu da dobit pravnih lica

 

Izmenom Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RSˮ, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10 i 101/11 i 108/13, u daljem tekstu: Zakon) uveden je novi član 48a – poreski kredit za ulaganja u osnovna sredstva u određene delatnosti. Zakon se primenjuje na pravna lica i preduzetnike. Član 48a zakona uveden je za sastavljenje poreske prijave za 2004. godinu, a ukinut je izmenom Zakona za utvrđivanje poreza na dobit za 2013. godinu.

 

Za korišćenje poreskog kredita po osnovu ulaganja u osnovna sredstva u određene delatnosti uveden je Obrazac PK 1 koji čini sastavni deo poreske prijave PDP.

Obrazac PK 1 uveden je za sastavljanje poreske prijave za 2004. godinu, a imao je 5 rednih brojeva. Ovim obrascem dokazivao se obračun korišćenja poreskog kredita od 2004. do 2009. godine. Od 2010. do 2012. godine uveden je novi obrazac PK 1 koji je imao 13. rednih brojeva. Bez obzira na ukidanje člana 48a Zakona, obrazac PK 1 ostaje i dalje u upotrebi do sastavljanje poreske prijave PDP za 2022. godinu budući da je u članu 48a (i delu člana 48. iz kojeg se preuzima deo člana) Zakona predviđena mogućnost korišćenja neiskorišćenog dela poreskog kredita i u narednih 10 godina.

 

Tema ovog teksta jeste način korišćenja preostalog dela neiskorišćenog poreskog kredita po osnovu ulaganja u osnovna sredstva u određene delatnosti u skladu sa članom 48a (48) Zakona za 2015. i narednih sedam godina.

 

1. Član 48a Zakona

Zakon o porezu na dobit pravnih lica objavljen je u „Sl. glasniku RSˮ, br. 25/2001, 80/2002, 43/2003 kojim je usvojen član 48a Zakona.

Izuzetno od člana 48. st. 1. i 2. ovog Zakona, obvezniku se priznaje pravo na poreski kredit iz tog člana u visini od 80% ulaganja izvršenog u toj godini u osnovna sredstva u sopstvenom vlasništvu za obavljanje delatnosti, pod uslovom da je u skladu sa zakonom kojim se uređuje klasifikacija delatnosti i registar jedinica razvrstavanja, razvrstan prema delatnosti koju pretežno obavlja u jednu od sledećih delatnosti:

01 – poljoprivreda;

05 – ribarstvo;

17 – proizvodnja tekstilnih prediva i tkanina;

18 – proizvodnja odevnih predmeta, dorada i bojenje krzna;

19 – prerada kože i proizvodnja predmeta od kože;

27 – proizvodnja osnovnih metala;

28 – proizvodnja standardnih metalnih proizvoda;

29 – proizvodnja mašina i uređaja;

30 – proizvodnja kancelarijskih i računskih mašina;

31 – proizvodnja električnih mašina i aparata;

32 – proizvodnja radio, tv i komunikacione opreme;

33 – proizvodnja medicinskih, preciznih i optičkih instrumenata;

34 – proizvodnja motornih vozila, prikolica i poluprikolica;

35 – proizvodnja ostalih saobraćajnih sredstava;

37 – reciklaža;

92 – grupa 9211 – kinematografska i video proizvodnja.

 

Obvezniku koji je razvrstan u smislu stava 1. ovog člana priznaje se pravo na poreski kredit za sve delatnosti iz stava 1. ovog člana koje su upisane u njegov osnivački akt, odnosno navedene u drugom aktu obveznika, kojim se određuju delatnosti koje obveznik obavlja.

Novim Zakonom o klasifikaciji delatnosti („Sl. glasnik RSˮ, br. 104/09), kao i Uredbom o klasifikaciji delatnosti („Sl. glasnik RSˮ, br. 54/10) usvojene su nove šifre delatnosti, tako da šifre navedene u članu 48a Zakona nisu usaglašene sa tim izmenama.

Ukoliko obveznik koji je razvrstan u neku od delatnosti iz člana 48a Zakona izvrši ulaganja u osnovna sredstva namenjena obavljanju delatnosti koje nisu navedene u članu 48a stav 1. Zakona, po osnovu tih ulaganja obveznik može da koristi poreski kredit po obrascu PK koji se odnosi na mala, srednja i velika pravna lica u skladu sa članom 48 Zakona.

Obvezniku iz st. 1. i 2. ovog člana poreski kredit se priznaje bez ograničenja u odnosu na obračunati porez u godini u kojoj je izvršeno ulaganje i u narednih 10 godina u koje se može preneti neiskorišćeni deo poreskog kredita.

Kod ostvarivanja poreskog kredita iz st. 1–3. ovog člana primenjuju se odredbe člana 48. st. 5–9. Zakona.

U članu 48. i 48a nisu precizirane pojedinače vrednosti osnovnih sredstava za koje se priznaje poreski kredit, pa se smatra da se poreski kredit priznaje za sva osnovna sredstva (male i velike vrednosti).

 

2. Obrazac PK 1

Zaključno sa 2009. godinom postojao je obrazac PK 1 sa 5 rednih brojeva:

1) Iznos ulaganja u osnovna sredstva u tekućoj godini;

2) Poreski kredit za tekuću godinu;

3) Neiskorišćeni deo poreskog kredita iz ranijih godina koji se prenosi na račun poreza na dobit iz budućih obračunskih perioda;

4) Zbir poreskog kredita tekuće godine i prenetih poreskih kredita iz ranijih godina po redosledu ulaganja;

5) Neiskorišćeni deo poreskog kredita koji se prenosi na račun poreza na dobit iz budućih obračunskih perioda.

 

U sklopu ovog teksta donosimo i novi obrazac PK 1 koji je korišćen prvi put za sastavljanje poreske prijave PDP za 2010. godinu. Postoji i obrazac PK koji se odnosi na ostala pravna lica i preduzetnike, a koji se različito primenjuje na mala, srednja i velika pravna lica (član 48. Zakona). Obrazac PK je nešto složeniji u primeni od obrasca PK 1.

 

3. Korišćenje obrasca PK 1

Od 2013. godine u obrascu se ne koriste redni brojevi 1, 2, 3, 4, 5 i 6, a koriste se i dalje redni brojevi od 7–13 do 2022. godine, pod pretpostavkom da ne dođe do izmena ili dopuna Zakona o porezu na dobit pravnih lica i da poreski obveznik ima neiskorišćenog poreskog kredita.

Poreski kredit može se koristiti za umanjenje obračunatog poreza na dobit u 100% iznosu, što znači da ako je poreski kredit veći (ili jednak) od obračunatog poreza na dobit na osnovu poreske prijave PDP onda nema ni obaveza plaćanja poreza na dobit za tu poslovnu godinu. Veličina pravnog lica (malo, srednje i veliko) nije bitna za ostvarivanje prava na poreski kredit iz člana 48a Zakona.

 

KOMENTAR AUTORA #1

Neiskorišćeni poreski kredit po redosledu ulaganja se prvo koristi iz 2012. godine pa iz 2011, 2010. godine itd.

Ovaj redosled korišćenja poreskog kredita u Zakonu nije preciziran, već je određen mišljenjem (ili tumačenjem) Ministarstva za finansije.

Prilikom utvrđivanja akontacije poreza na dobit za 2016. godinu obveznik ima pravo da umanji akontaciju poreza na dobit 100% na rednom broju 6.4. (6.4.1.) obrasca PDP ako ima neiskorišćenog poreskog kredita na rednom broju 13 PK 1 obrasca, većem (ili jednakom) od poreza na dobit na rednom broju 6.3. obrasca PDP, koji predstavlja akontaciju za 2016. godinu. Mesečni iznos akontacije poreza na dobit evidentira se na rednom broju 6.6. obrasca PDP.

 

4. Pregled neiskorišćenog poreskog kredita po godinama nabavke

U članu 48. i 48a Zakona nije precizirano na koji način se dokumentuje evidentiranje neiskorišćenog poreskog kredita iz proteklih godina.

 

U praksi se mogu javiti sledeći slučajevi:

– U poslovnoj godini nabavljeno je više osnovnih sredstva (10, 50, 100 i više) po kojima se ostvarilo pravo na poreski kredit. U tekućoj godini iskorišćen je deo poreskog kredita za umanjenje poreza na dobit u tekućoj godini. Postavlja se pitanje po kojim osnovnim sredstvima je iskorišćen poreski kredit, a po kojim osnovnim sredstvima nije iskorišćen poreski kredit koji se prenosi u naredni poreski period?

– U narednoj godini nabavljeno je, takođe, više osnovnih sresdtava po kojima je ostvaren poreski kredit, ali u toj godini iskorišćen je samo deo poreskog kredita ostvaren u toj godini dok iz protekle godine nije korišćen poreski kredit.

– Izvršeno je otuđenje dela osnovnih sredstava u narednoj godini, ali pre roka od tri godine od nabavke osnovnih sredstava. Postavlja se pitanje kako utvrditi po kojem otuđenom osnovnom sredstvu je korišćen, odnosno nije korišćen poreski kredit?

– Izvršeno je otuđenje dela osnovnih sredstava u narednim godinama nakon isteka roka od tri godine od dana nabavke. Ostalo je neiskorišćenog kredita iz godine kad su nabavljena otuđena sredstva. Po kojim osnovnim sredstvima treba izvršiti korekciju za neiskorišćeni poreski kredit?

 

Da bi pravno lice znalo kakve su mogućnosti korišćenja poreskog kredita mora da sastavi pregled neiskorišćenog poreskog kredita po godinama. Dajemo primer sledećeg pregleda (slobodno formiran kraći pregled) ostatka poreskog kredita (iznosi bez para) na rednom broju 6 PK 1 obrasca – neiskorišćeni iznos dela poreskog kredita iz tekućeg poreskog perioda i ostatka neiskorišćenog poreskog kredita na rednom broju 13 PK 1 koji se prenosi na račun poreza na dobit iz budućih obračunskih perioda.

 

 

Redni broj	Godina	80% od nabavne vrednosti	Iskorišćeni poreski kredit	Neiskorišćeni poreski kredit iz tekuće godine 6/PK 1	Neiskorišćeni poreski kredit krajem godine   13/PK 1
1.	2004	400.000	200.000	200.000	200.000
2.	2005	50.000	20.000	30.000	230.000
3.	2006	550.000	300.000	250.000	480.000
4.	2007	200.000	200.000	–	450.000
5.	2008	300.000	200.000	100.000	550.000
6.	2009	150.000	100.000	50.000	600.000
7.	2010	100.000	100.000	–	580.000
8.	2011	3.600.000	3.380.000	220.000	1.400.000
9.	2012	6.880.000	2.280.000	4.600.000	6.000.000
10.	2013	–	–	–	5.400.000
11.	2014	–	–	–	5.200.000
12.	2015	–	–	–	4.700.000

 

 

Iz pregleda je vidljivo da je pravno lice svake godine vršilo ulaganja u nabavku novih osnovnih sredstava sve do 2012. godine kao poslednje godine primene člana 48a Zakona. U 2007. godini korišćen je poreski kredit iz ranijih godina u iznosu od 30.000 dinara, a u 2010. godini korišćen je i poreski kredit iz ranijih godina u iznosu od 20.000 dinara.

Pravno lice je u 2013. godini ostvarilo porez na dobit u iznosu od 600.000, u 2014. godini 200.000 i 2015. godini 500.000 dinara ili ukupno za 3 godine 1.300.000 dinara i umanjilo plaćanje poreza na dobit 100% po osnovu neiskorišćenog poreskog kredita. Ostao je neiskorišćen poreski kredit 4.700.000 krajem 2015. godine u kojem se nalazi i neiskorišćeni poreski kredit od 2006. do 2012, a za 2012. godinu ostao je neiskorišćen poreski kredit u iznosu 3.900.000 (5.200.000 – 1.300.000). U članu 48. Zakona koji se primenjuje i na član 48a stoji da se poreski kredit iz prethodnih godina koristi po redosledu ulaganja. Redosled ulaganja može biti od 2004. godine do 2012. godine i od 2012. godine do 2004. godine. Zakon je ovde bio nejasan. Polazi se od pretpostavke da se najpre koristi poreski kredit iz tekuće godine, pa po tom osnovu može se izvesti tumačenje da je sledeća godina 2012, pa 2011. itd (u pitanju je mišljenje Ministarstva finansija). Nakon tri godišnja obračuna poreza na dobit pravno lice izgubilo je pravo na korišćenje poreskog kredita u 2016. godini za poreske kredite ostvarene u 2004. i 2005. godini (nakon isteka roka od 10 godina). Da se poreski kredit koristio po redosledu nabavke osnovnih sredstava poreski obveznik iskoristio bi neiskorišćeni poreski kredit od 2004. do 2009. godine u iznosu od 800.000 dinara za obračun u 2013. i 2014. godini. Iz ovog pregleda proizilazi da neiskorišćeni poreski kredit ostvaren iz tekuće i proteklih godina krajem 2012. godine u iznosu 6.000.000 dinara ne znači da se isti može koristiti u narednih deset godina, odnosno do 2022. godine.

 

5. Primer korišćenja neiskorišćenog poreskog kredita

Dajemo primer iz prakse sa sastavljenim Poreskim bilansom PB-1 i Poreskom prijavom PDP sa pratećom dokumentaciom koja je predata poreskoj upravi u zakonskom roku:

– U pitanju je mikro pravno lice sa 5 zaposlenih koje je imalo uspešnu poslovnu 2011. godinu i odlučilo je da kupi četiri teretna automobila nabavne vrednosti oko 4.500.000 dinara (bez para);

– Ostvaren je poreski kredit u iznosu 3.600.000 dinara (redni broj 4 PK 1 obrasca);

– Na kraju 2011. godine ostao je neiskorišćeni poreski kredit u iznosu 1.680.000 dinara;

– U 2012. godini kupljen je poslovni prostor vrednosti 8.600.000 dinara za obavljanje registrovane delatnosti i to je evidentirano na broju 1 obrasca PK 1;

– Poreski kredit u iznosu 6.880.000 dinara (8.600.000 x 80%) prikazan je na rednom broju 4 obrasca PK 1;

– U poslovnoj 2012. godine ostvarena je dobit od 11.200.000 dinara, neto iznos na kontu 341 – Dobit iz tekuće godine;

– Obračunat je porez na dobit po stopi 15% koji iznosi 1.680.000 dinara i prikazan je u poreskoj prijavi PDP na rednom broju 9.3. – obračunati porez;

– Poreski obveznik je koristio umanjenje poreza po osnovu ulaganja u osnovna sredstva u tekućoj godini (2012) u iznosu 2.280.000 dinara (to je i obaveza prema mišljenju Ministarstva finansija), tako da na rednom broju 9.5. – obračun poreza posle umanjenja iznosi nula. Poreski kredit u 2011. godini ostvaren je u iznosu 3.600.000 dinara, a iskorišćen je poreski kredit u iznosu 2.280.000. Za ovaj slučaj, kao i za sve slučajeve korišćenja poreskog kredita, poreski obveznik mora u svojoj evidenciji odrediti po kojim osnovnim sredstvima je koristio poreski kredit jer je na jednom od osnovnih sredstava ostalo neiskorišćenog poreskog kredita u iznosu 1.320.000 dinara. Važno je da poreski obveznik ima ovu evidenciju kako bi mogao u narednom periodu tačno da zna po kojem osnovnom sredstvu ima pravo da koristi neiskorišćeni poreski kredit. Ovo je bitno i zbog eventualnog otuđenja osnovnog sredstva. Ova pojedinačna i precizna evidencija potrebna je i za dokazivanje pravilnog načina korišćenja iskorišćenog i neiskorišćenog poreskog kredita;

– Poreski obveznik je na rednom broju 7 obrasca PK 1 (za 2011) imao iznos 1.400.000 dinara – neiskorišćeni deo poreskog kredita iz ranijih godina koji se prenosi na račun poreza na dobit iz budućih obračunskih perioda. Ovaj neiskorišćeni poreski kredit odnosi se na period od 2004. do 2010. godine (sedam godina);

– Poreski obveznik je na kraju 2011. godine imao neiskorišćeni poreski kredit na rednom broju 13 PK 1 obrasca u iznosu od 800.000 dinara koji se prenosi na PK 1 za 2012. godinu na redni broj 7;

– U 2015. godini prodato je jedno teretno vozilo nabavne vrednosti 800.000 i sadašnje vrednosti 440.000 dinara. Za kupljeno vozilo obračunat je poreski kredit u iznosu od 640.000 dinara. Obračunata je računovodstvena amortizacija za 2013, 2014. i 2015. godinu u iznosu od 360.000 dinara. Vozilo je prodato za 400.000 bez obračunatog PDV-a. Prošao je rok od tri godine od nabavke teretnog vozila, pa nije bila obaveza da se izvrši korekcija korišćenog poreskog kredita. Zakon nije propisao na koji način se vrši evidentiranje i prikazivanja neiskorišćenog poreskog kredita za potrebe poreskih inspektora. Takođe nije propisano kako se vrši i da li se vrši u ovom slučaju i korekcija neiskorišćenog poreskog kredita.

– Kako će to pravo da iskoristi na račun poreza na dobit budućih obračunskih perioda do isteka roka od deset godina Zakonom nije precizirano, pa je prepušteno poreskim inspektorima da na osnovu mišljenja Ministarstva finansija i internim uputstvima Poreske uprave u inspekcijskoj kontroli samostalno tumače odredbu Zakona.

 

6. Otuđenje osnovnih sredstava pre isteka roka od tri godine

Rok od tri godine računa se od dana nabavke osnovnog sredstva. U Zakonu stoji da je u pitanju otuđenje osnovnih sredstava, ali šta se smatra pod otuđenjem nije precizirano, pa se za tumačenje ove odredbe Zakona uzima mišljenja Ministarstva finansija. Da li je to prodaja osnovnog sredstva, poklon, prenos bez naknade, razmena, rashodovanje, uništenje usled više sile ili nešto drugo. Pitanje je po kojoj vrednosti se vrši korekcija neiskorišćenog dela poreskog kredita iz ranijih godina na rednom broju 8 PK 1 obrasca. Da li je u pitanju nabavna vrednost umanjena za 20%, sadašnja vrednost, tržišna vrednost ili sredstvo nema vrednost (rashod ili viša sila).

 

KOMENTAR AUTORA #2

Poreski obveznik gubi pravo na poreski kredit samo u slučaju otuđenja osnovnog sredstva (prodaja, poklon i rashod) pre isteka roka od tri godine od dana nabavke.

 

Osnovno sredstvo može biti i amortizovano (računovodstvena amortizacija), a da obveznik zadržava pravo na poreski kredit.

 

(a) Ako poreski obveznik otuđi osnovno sresdtvo pre isteka roka od tri godine od dana nabavke (dana kada je primio osnovno sredstvo) gubi pravo na poreski kredit i obavezan je da u poreskoj prijavi PDP za naredni poreski period obračuna i plati porez na dobit. Iznos poreza koji plaća odgovara onome koji bi platio da nije koristio poreski kredit, indeksiran od dana podnošenja poreske prijave za poreski period u kojem je ostvario poreski kredit do dana otuđenja, stopom rasta cena na malo prema podacima republičkog organa za poslove statistike.

(b) Ako za otuđeno osnovno sredstvo ima i neiskorišćenog poreskog kredita, poreski obveznik mora izvršiti korekciju neiskorišćenog dela poreskog kredita na rednom broju 8 PK 1 obrasca.

(v) Ukoliko dođe do rashoda osnovnog sredstva pre isteka roka od tri godine od dana nabavke (nije bilo prodaje ni otuđenja) poreski obveznik nema obaveze obračuna poreza na dobit.

(g) Ukoliko dođe do prenosa osnovnog sredstva drugom poreskom obvezniku sa ili bez naknade, smatra se da nema osnova za gubljenje prava na iskorišćeni ili neiskorišćeni poreski kredit.

(d) Ukoliko dođe do uništenja u slučaju više sile (požar, poplava, zemljotres i slično) smatra se da nije došlo do prometa, pa nema osnova za gubljenje prava na korišćeni poreski kredit, ali gubi se pravo na korišćenje neiskorišćenog dela poreskog kredita.

(đ) Ukoliko dođe do otuđenja osnovnog sredstva u okviru statusne promene, na primer, prenos osnovnog sredstva bez naknade u novoosnovano pravno lice pre isteka roka od tri godine od dana nabavke, poreski obveznik koji prenosi osnovno sredstvo nije u obavezi da obračuna i plati porez na dobit koji bi platio da nije koristio poreski kredit (na osnovu mišljenja).

(e) Moguće je da pravno lice uloži deo osnovnih sredstava kao kapital u drugo društvo (postojeće ili novoosnovano) pre isteka roka od tri godine od nabavke osnovnog sredstva. I u tom slučaju pravno lice dužno je da obračuna i plati porez na dobit. U ovom slučaju moguće je da pravno lice koje prenosi osnovno sredstvo pre tri godine od datuma nabavke ima i neiskorišćenog poreskog kredita iz ranijih godina, pa poreski obveznik gubi i pravo korišćenja neiskorišćenog poreskog kredita.

(ž) Učesnici u sistemu PDV-a prilikom otuđenja osnovnih serstva moraju primeniti Zakon o PDV-u.

(z) Za otuđena osnovna sredstva potrebno je izvšiti i smanjenje osnovice za poresku amortizaciju (obrazac OA i OA-1) koja se obračunava na kraju poslovne godine.

(i) Za otuđena osnovna sredstva potrebno je izvršiti i isknjižavanje iz evidencije osnovnih sredstava i od datuma otuđenja obustavlja se obračun računovodstvene amortizacije.

 

7. Otuđenje osnovnih sredstava posle tri godine od dana nabavke

Osnovno sredstvo može se otuđiti posle tri godine od nabavke, a da nije iskorišćen poreski kredit. U Zakonu nije propisan ovaj slučaj, ali je mišljenje Ministarstva finansija da se u tom slučaju gubi pravo na neiskorišćeni poreski kredit nakon otuđenja osnovnog sredstva. Ovaj iznos poreskog kredita iskazuje se na rednom broju 8 obrasca PK 1 kao korekcija, odnosno umanjenje neiskorišćenog poreskog kredita.

Moguće je otuđenje osnovnog sredstva kao nenovčanog uloga u kapital privrednog društva (postojaćeg ili novoosnovanog) posle isteka roka od tri godine od nabavke osnovnog sredstva. I u tom slučaju pravno lice nije dužno da obračuna i plati porez na dobit (na osnovu mišljenja).

 

8. Otuđenje osnovnih ssredstava posle isteka roka od deset godina od dana nabavke

Ako poreski obveznik otuđi osnovno sredstvo nakon deset godina od dana nabavke nema više pravo na korišćenje neiskorišćenog poreskog kredita u skladu sa članom 48. st. 3. Zakona.

 

9. Obaveštenje poreskog organa o otuđenju osnovnog sredstva

Prema izmenjenom članu 48. st. 6. Zakona, poreski obveznik više nema obvezu da obaveštava poreski organ koji je izdavao rešenje o plaćanju poreza na dobit po osnovu otuđenja osnovnog sredstva pre isteka roka od tri godine. Izmenom Zakona propisana je obaveza da poreski obveznik sâm utvrdi iznos poreza i prikaže ga u poreskoj prijavi PDP za poreski period u kojem je izvršio otuđenje osnovnog sredstva.

 

KOMENTAR AUTORA #3

U slučaju otuđenja osnovnog sredstva pre isteka roka od tri godine od dana nabavke, dužan je otuđenje prijaviti nadležnom poreskom organu u roku od 5 dana od dana otuđenja (član 48. st. 9. Zakona). Nema obrasca za prijavu otuđenja, pa se prijava vrši u slobodnoj formi prema sedištu obveznika.

U slučaju otuđenja osnovnog sredstva nakon isteka roka od tri godine od dana nabavke poreski obveznik nije dužan da prijavi otuđenje osnovnog sredstva nadležnom poreskom organu (član 48 st. 7. Zakona).

 

10. Čuvanje poslovne dokumentacije

Čuvanje računovodstvenih isprava, poslovnih knjiga i finansijskih izveštaja uređeno je Zakonom o računovodstvu i reviziji („Sl. glasnik RSˮ, br. 46/06,111/09, 99/11 i 62/13). Ovim Zakonom propisano je da su pravna lica i preduzetnici koji vode knjige po sistemu dvojnog knjigovodstva dužni da uredno čuvaju računovodstvene isprave, poslovne knjige i finansijske izveštaje i da opštim aktom odrede odgovorno lice i poslovne prostorije za njihovo čuvanje, kao i način čuvanja. Nakon isteka roka čuvanja poslovne dokumentacije pravno lice ne može slobodno da uništi poslovnu dokumentaciju, već postoje drugi Zakoni koji regulišu način uništavanja poslovne dokumentacije kojoj je istekao propisani rok čuvanja.

Poslovna dokumentacija koja je vezana za korišćenje prava na poreski kredit svrstana je u finansijske izveštaje koji se čuvaju najmanje 20 godina od završetka poslovne godine. Evidencija o obračunu PDV-a čuva se najmanje 10 godina. Dnevnik i glavna knjiga gde su knjižene poslovne promene čuvaju se najmanje 10 godina. Knjiga osnovnih sredstava i kartice osnovnih sredstva čuvaju se trajno. Pomoćne knjige u koje su svrstani računi dobavljača (struja, telefon, režijski materijali i sl.), analitika dobavljača, izvodi sa tekućih računa banaka, fakture kupcima… čuvaju se najmanje 5 godina. Računi za nabavku osnovnih sredstva, kao i izvodi o plaćenim računima za osnovna sredstva, nisu u ovoj grupi računa koji se čuvaju 5 godina. Za ostvarivanje prava na korišćenje poreskog kredita iz člana 48a Zakona mora se raspolagati originalnom dokumentacijom – računi za kupljeno osnovno sredstvo, izvodi banke o plaćenim računima ili ugovori o kompenzaciji, obrascima PK 1 za svaku poslovnu godinu, kao i pregledima po godinama o korišćenju poreskog kredita. Uz poresku prijavu PDP, Poreskoj upravi se predaje za svaku poslovnu godinu i poreski bilans PB-1, obrazac PK 1 sa računima za osnovna sredstva, izvodima iz banke ili ugovorima o kompenzaciji (plaćanju) na osnovu kojih se ostvaruje pravo na korišćenje poreskog kredita. Čuvanje ove poslovne dokumentacije u Poreskoj upravi regulisano je aktima Poreske uprave. Za finansijsku kontrolu od strane Poreske uprave potrebno je da se obračuni na osnovu kojih je ostvareno pravo na poreski kredit, kao i pomoćne evidencije (pregledi) na osnovu kojih je korišćen poreski kredit, čuvaju najmanje 10 godina.

 

11. Izmene i dopune Zakona o porezu na dobit pravnih lica

Nakon usvajanja poreske olakšice uvedene članom 48a Zakona („Sl. glasnik RSˮ, br. 84/04) koji je u primeni od 1. 8. 2004. godine, do 2015. godine bilo je 9 izmena ili dopuna Zakona o porezu na dobit pravnih lica. Od 2004. do 2011. godine Ministarstvo finansija Republike Srbije izdalo je oko 20 mišljenja vezanih za porez na dobit pravnih lica. Poreska uprava je imala i svoja mišljenja ili objašnjenja za primenu člana 48a i člana 48. koji je vezan za član 48a Zakona. Mišljenja ili tumačenja Zakona o porezu na dobit pravnih lica od strane Poreske uprave nisu dostupna poreskim obveznicima. Nakon devet izmena i dopuna Zakona o porezu na dobit pravnih lica i brojnih mišljenja Ministarstva finansija ostalo je i dalje prilično nejasnoća, odnosno nepreciznosti u vezi sa primenom člana 48a Zakona. Na pravnim licima je da sami odluče kako će da iskoriste preostali deo neiskorišćenog poreskog kredita na broj 7, odnosno 13 obrasca PK 1. Član 48a Zakona je ukinut 1. 1. 2013. godine, ali svi propisi koji su se do tada primenjivali koristite se i u eventualnoj kontroli poreskih inspektora, pa je vrlo važno pravilno iskoristiti neiskorišćeni poreski kredit iz prethodnih godina i što preciznije voditi evidenciju o njegovom korišćenju.

U eventualnim sporovima pravnih lica i Poreske uprave u vezi sa kontrolom obračuna poreza na dobit važno je znati na koje će se odredbe Zakona pozivati Poreska uprava u izdatim rešenjima. Zakon o porezu na dobit je osnovni dokumenat na koji se mogu pozivati poreski organi u fazi kontrole poreskih obveznika. Za neka pitanja koja su istaknuta u ovom tekstu nije bilo ni mišljenja, a ni objašnjenja, što ukazuje da je primena Zakona o porezu na dobit po članu 48. i 48a prilično složena i da u izradi takvog Zakona treba u značajnijoj meri uključiti struku i ljude iz prakse.

 

Umesto zaključka

Pravna lica – poreski obveznici prilikom korišćenja dela neiskorišćenog poreskog kredita iz proteklih deset godina suočeni su sa nejasnom odredbom člana 48. i člana 48a.

Nisu propisane pomoćne evidencije (pregledi i ostalo) uz obrazac PK 1, bez kojih se ne može pratiti korišćenje neiskorišćenog poreskog kredita, kao ni otuđenja osnovnih sredstava pre i posle roka od tri godine.

Kad pravno lice u jednoj godini nabavi više osnovnih sredstava, a u tekućoj godini iskoristi poreski kredit za nekoliko osnovnih sredstava, ostaje neiskorišćeni poreski kredit. Neiskorišćeni poreski kredit može se odnositi i na deo nekog osnovnog sredstva. Za koje osnovno sredstvo je iskorišćen poreski kredit moguće je utvrditi samo na osnovu pregleda ili tabele koja je navedena u ovom tekstu. Kad je u pitanju ostatak neiskorišćenog kredita iz proteklih godina, gde je nabavljen takođe veći broj osnovnih sredstava, a iskorišćen samo deo poreskog kredita, onda je ukupni pregled neiskorišćenog poreskog kredita još složeniji.

Budući da je Zakon nejasan, javljaju se mišljenja Ministarstva finansija, kao i mišljenja koja se formiraju u okviru Poreske uprave ili pojedinih Poreskih uprava. U praksi se u kancelarijskoj kontroli i kontroli kod poreskih obveznika javljaju i mišljenja inspektora. I u stručnim časopisima iz računovodstva i finansija daju se takođe različita mišljenja u pogledu primene članova 48. i 48a Zakona.

Za privrednike koji su izvršili značajna ulaganja u nabavku osnovnih sredstava za razvoj proizvodnje, sa ciljem da taj podsticaj koriste u narednim godinama, ukidanje člana 48a Zakona označilo je značajnu promenu u poslovnoj politici.

Nije realno da se neiskorišćeni poreski kredit iskoristi za nekoliko godina jer proizvodna društva teško mogu ostvariti dobit koja bi omogućila iskorišćenje poreskog kredita. Kako se protekle godine računaju od prethodne godine pa prema ranijim godinama (na osnovu mišljenja) time je mogućnost korišćenja poreskog kredita iz proteklih godina sa rokom od 10 godina svedena samo na teoriju.

Primenom člana 48a Zakona proizilazi da i poreski inspektori moraju biti dobro obučeni da bi u praksi mogli korektno da primenjuju odredbe o obračunu poreza na dobit i pravu na umanjenje poreza na dobit.

U svom poslovanju, velika većina poreskih obveznika želi da poštuje zakone i da ima što manje nesporazuma sa poreskim i drugim inspektorima u primeni Zakona.
Obrazac PK1 1