Rezultat poslovanja privrednih društava utvrđuje se posle sprovedenih knjiženja svih poslovnih promena i obračuna na kraju poslovne godine. Naime, na kraju godine, posle knjiženja svih računa prihoda i rashoda, vrši se zatvaranje računa rashoda i prihoda, utvrđivanje rezultata i sastavljanje obrasca Bilans uspeha. Privredni subjekti su dužni da poslovne knjige za 2017. godinu zaključe najkasnije do roka za dostavljanje finansijskih izveštaja. Krajnji rok za dostavljanje finansijskih izveštaja za javno objavljivanje jeste 30. jun 2018. godine. Pravna lica koja pre krajnjeg roka sastavljaju i dostavljaju finansijske izveštaje za javno objavljivanje Agenciji za privredne registre, dužna su da iste zaključe do tog roka.

Pomoćne knjige koje se koriste više od jedne godine zaključuju se po prestanku njihovog korišćenja.

1.Zaključak računa i prenos rashoda

Zaključivanju računa rashoda i prihoda prethodi prenos rashoda i prihoda.

Knjigovodstveno evidentiranje prenosa rashoda:

Duguje račun: 599 – Prenos rashoda (za zbir svih rashoda)

Potražuju računi: računi grupe od 50 do 59

Knjigovodstveno evidentiranje zaključivanja računa rashoda:

Duguje račun: 710 – Račun rashoda i prihoda

Duguje račun: 711 – Dobitak i gubitak poslovanja koje se obustavlja

Potražuje račun: 599 – Prenos rashoda

Knjigovodstveno evidentiranje prenosa prihoda:

Duguju računi: grupe od 60 do 69

Potražuje račun: 699 – Prenos prihoda (za zbir svih prihoda)

Knjigovodstveno evidentiranje zaključivanja računa prihoda:

Duguje račun: 699 – Prenos prihoda

Potražuje račun: 710 – Račun rashoda i prihoda

Potražuje račun: 711 – Dobitak i gubitak poslovanja koje se obustavlja

2.Zaključak računa uspeha i utvrđivanje ukupnog rezultata

Stanja sa računa 710 i 711 prenose se na račun 712 radi utvrđivanja ukupnog rezultata.

Knjigovodstveno evidentiranje prenosa ukupnog rezultata kada su prihodi veći od rashoda (dobitak):

Duguje račun: 710 – Račun rashoda i prihoda

Duguje račun: 711 – Dobitak i gubitak poslovanja koje se obustavlja

Potražuje račun: 712 – Prenos ukupnog rezultata

Prenos ukupnog rezultata (dobitka):

Duguje račun: 712 – Prenos ukupnog rezultata

Potražuje račun: 720 – Dobitak ili gubitak

Potražni saldo na računu 720 predstavlja dobitak pre oporezivanja i iskazuje se u obrascu Bilans uspeha na AOP 1058.

Knjigovodstveno evidentiranje prenosa ukupnog rezultata kada su rashodi veći od prihoda (gubitak):

Duguje račun: 712 – Prenos ukupnog rezultata

Potražuje račun: 710 – Račun rashoda i prihoda

Potražuje račun: 711 – Dobitak i gubitak poslovanja koje se obustavlja

Prenos ukupnog rezultata (gubitka):

Duguje račun: 720 – Dobitak ili gubitak

Potražuje račun: 712 – Prenos ukupnog rezultata

Dugovni saldo na računu 720 predstavlja gubitak pre oporezivanja i iskazuje se u obrascu Bilans uspeha na AOP 1059.

3.Utvrđivanje neto dobitka ili neto gubitka

Neto dobit u Bilansu uspeha, po bilansnoj šemi, jeste računovodstveni dobitak pre oporezivanja, umanjen za tekući porez na dobit, korigovan za odložene poreske rashode i odložene poreske prihode i umanjen za isplaćena lična primanja poslodavca (isplaćene međudividende i druga uzimanja poslodavca iz imovine društva).

3.1 Utvrđivanje obaveze za porez na dobit

Pre utvrđivanja neto dobitka ili gubitka treba utvrditi iznos obaveze za porez na dobit. Poreski obveznik tokom godine plaća porez na dobit u vidu mesečnih akontacija do 15. u mesecu za prethodni mesec, a po isteku poreskog perioda utvrđuje konačnu poresku obavezu, koju poredi sa plaćenim akontacijama. Dakle, u toku godine na računu 721 knjižene su obračunate i plaćene akontacije poreza zaduženjem ovog računa, a odobrenjem računa 481 – Obaveze za porez iz rezultata, kao i zaduženjem računa 481, a odobrenjem računa 241 – Tekući račun, za izvršena plaćanja.

Na kraju godine, na osnovu utvrđenog konačnog iznosa obaveze za porez u poreskom bilansu i poreskoj prijavi, stanje na računu 721 svodi se na iznos obračunat u prijavi i vrši se knjiženje razlika sledećim stavovima:

U slučaju da je utvrđena veća obaveza za porez od plaćenih akontacija:

Duguje račun: 721 – Poreski rashod perioda

Potražuje račun: 481 – Obaveze za porez iz rezultata

U slučaju da je utvrđena manja obaveza za porez od plaćenih akontacija:

Duguje račun: 481 – Obaveze za porez iz rezultata

Potražuje račun: 721 – Poreski rashod perioda

– po konačnom obračunu poreza

Duguje račun: 223 – Potraživanja za više plaćen porez na dobitak

Potražuje račun: 481 – Obaveze za porez iz rezultata

– za potraživanja po osnovu više plaćenih akontacija u odnosu na konačnu obavezu poreza na dobit 

3.2 Utvrđivanje odloženih poreza

Odložene poreske rashode i prihode obračunavaju pravna lica koja primenjuju:

1) Međunarodne računovodstvene standarde, odnosno Međunarodne standarde finansijskog izveštavanja (tzv. puni MRS/MSFI),

2) Međunarodni standard finansijskog izveštavanja (IFRS) za male i srednje entitete (tzv. MSFI za MSP).

Skreće se pažnja na to da pravna lica i preduzetnici koji primenjuju Pravilnik o načinu priznavanja, vrednovanja, prezentacije i obelodanjivanja pozicija u pojedinačnim finansijskim izveštajima mikro i drugih pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 118/2013 i 95/2014), nemaju propisanu obavezu obračunavanja odloženih poreza.

Odložena poreska sredstva i obaveze obračunavaju se na kraju 2017. godine primenom stopa od 15%, saglasno odredbama Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 25/2001… i 113/2017 – u daljem tekstu: Zakon).

Odloženi porezi su:

– odloženi poreski prihodi i

– odloženi poreski rashodi.

Neto dobit u Bilansu uspeha, po bilansnoj šemi, jeste računovodstveni dobitak pre oporezivanja, umanjen za tekući porez na dobit, korigovan za odložene poreske rashode i odložene poreske prihode i umanjen za isplaćena lična primanja poslodavca (isplaćene međudividende i druga uzimanja poslodavca iz imovine društva).

MRS 12 zahteva da se, pored tekućeg poreza, u finansijskim izveštajima iskažu i odloženi porezi, odnosno da se bruto dobit umanji za tekući porez i koriguje za odložene poreze, tako da u Bilansu stanja bude iskazan dobitak koji može da se raspodeli vlasnicima kapitala. Na ovaj način eliminiše se uticaj privremenih poreskih razlika na visinu dobiti koja može da se raspodeli.

• Odloženi poreski prihodi nastaju po osnovu odloženih poreskih sredstava i knjiže se na potražnoj strani računa 722, stavom za knjiženje 288/722, a u Bilansu uspeha iskazuju se na AOP 1062.

• Odloženi poreski rashodi nastaju po osnovu odloženih poreskih obaveza i knjiže se na dugovnoj strani računa 722, stavom za knjiženje 722/498, a u Bilansu uspeha iskazuju se na AOP 1061. 


3.2.1. Odložena poreska sredstva 

Odložena poreska sredstva (odloženi poreski prihodi) jesu iznosi poreza na dobit utvrđen po poreskim propisima, koji se mogu povratiti u budućim periodima, a nastaju usled:

  • više obračunate amortizacije po računovodstvenim propisima u odnosu na amortizaciju obračunatu po poreskim propisima, što se iskazuje kao razlika između poreske i računovodstvene osnovice;
  • prenesenih neiskorišćenih poreskih gubitaka;
  • prenesenih neiskorišćenih poreskih olakšica (ulaganje u investicije);
  • dugoročnih rezervisanja za otpremnine zbog odlaska u penziju i jubilarne nagrade;
  • dugoročnih rezervisanja u skladu sa MRS 37 i Odeljkom 21 MSFI za MSP;
  • obezvređenja zaliha robe i materijala;
  • obezvređenja investicionih nekretnina koje se procenjuju po fer vrednosti;
  • obezvređenja HOV kojima se trguje;
  • obračunatih poreza, doprinosa i javnih dažbina, kod kojih se u knjigovodstvu priznaje rashod u momentu obračunavanja (ukalkulisavanja) u jednom poreskom periodu, a za poreske svrhe rashod se priznaje u narednom poreskom periodu kada se izvrši plaćanje.

3.2.2. Odložene poreske obaveze

Odložene poreske obaveze su iznosi poreza na dobit utvrđen po poreskim propisima, koji će se platiti u budućim periodima, a nastaju:

  • usled više obračunate amortizacije po poreskim propisima u odnosu na amortizaciju obračunatu po računovodstvenim propisima, što se iskazuje kao razlika između računovodstvene i poreske osnovice (privremene poreske razlike);
  • po osnovu procene po fer vrednosti nekretnina, postrojenja i opreme i finansijskih sredstava raspoloživih za prodaju.

3.3 Utvrđivanje neto dobitka ili neto gubitka 

Knjiženje utvrđivanja neto dobitka vrši se na sledeći način:

Duguje račun: 720 – Dobitak ili gubitak

Duguje račun: 721 – Poreski rashod perioda

Duguje račun: 722 – Odloženi poreski rashodi i prihodi perioda

Duguje račun: 723 – Lična primanja poslodavca

Potražuje račun: 724 – Prenos dobitka ili gubitka

– za utvrđivanje neto dobitka

Duguje račun: 724 – Prenos dobitka ili gubitka

Potražuje račun: 341 – Neraspoređena dobit tekuće godine

– za prenos neto dobitka u bilans stanja 

Iznos sa računa 341 – Neraspoređena dobit tekuće godine – predstavlja neto dobitak i iskazuje se na poziciji AOP 1064 u obrascu Bilans uspeha i AOP 04193 u obrascu Bilans stanja.

Knjiženje utvrđivanja neto gubitka vrši se na sledeći način:

Duguje račun: 724 – Prenos dobitka ili gubitka

Potražuje račun: 720 – Dobitak ili gubitak

Potražuje račun: 721 – Poreski rashod perioda

Potražuje račun: 722 – Odloženi poreski rashodi i prihodi perioda

Potražuje  račun: 723 – Lična primanja poslodavca

– za utvrđivanje neto gubitka

Duguje račun: 351 – Gubitak tekuće godine

Potražuje račun: 724 – Prenos dobitka ili gubitka

– za prenos neto gubitka u bilans stanja 

Iznos sa računa 351 – Gubitak tekuće godine – predstavlja neto gubitak i iskazuje se na poziciji AOP 1065 u obrascu Bilans uspeha i AOP 0423 u obrascu Bilans stanja.

4.Sastavljanje obrasca Bilans uspeha nakon zaključenja računa

Pravna lica koja primenjuju MRS/MSFI, odnosno MSFI za MSP, u obrascu Bilans uspeha iskazuju podatke u kolonama 5 i 6, na svim pozicijama označenim slovnim oznakama, rimskim i arapskim brojevima, prema sadržini grupa računa i računa po pojedinim pozicijama (AOP) tog obrasca.

Mikro pravna lica (osim drugih pravnih lica razvrstanih u mikro pravna lica) i preduzetnici u obrascu Bilans uspeha iskazuju skraćeni obim podataka samo na pozicijama koje su označene slovnim oznakama i rimskim brojevima.

U obrazac Bilans uspeha podaci se unose pod oznakama:

  • prihodi i rashodi redovnog poslovanja (AOP od 1001 do 1053);
  • dobici i gubici po osnovu redovnog poslovanja pre oporezivanja (AOP 1054 i 1055);
  • dobici i gubici po osnovu poslovanja koje se obustavlja (AOP 1056 i 1057);
  • dobitak i gubitak perioda pre oporezivanja (AOP 1058 i 1059);
  • poreski rashod perioda (AOP 1060);
  • isplaćena lična primanja poslodavca (AOP 1063);
  • dobitak i gubitak perioda posle oporezivanja (AOP 1064 i 1065).

4.1 Način popunjavanja određenih AOP u obrascu Bilans uspeha

U nastavku je dat način popunjavanja određenih AOP pozicija kod kojih se javljaju najčešće nedoumice:

  • Na AOP 1056 i 1057 iskazuje su neto dobici i gubici po osnovu poslovanja koje se obustavlja, kao i efekti promene računovodstvenih politika i ispravke grešaka iz ranijih godina. Ove transakcije iskazuju se na računima grupa 59 i 69, bez računa 599 i 699 koji služe za prenos rashoda odnosno prihoda. U obrascu Bilans uspeha navedeni dobici i gubici iskazani na računima grupe 59 i 69 međusobno se prebijaju i prikazuje se njihova razlika, neto dobitak ili neto gubitak. Prema tome, zbog prikazivanja na neto principu, podatak ne može istovremeno da se iskaže i na AOP 1056 i na AOP 1057.
  • Na AOP 1060 – Poreski rashod perioda – iskazuje se rashod po osnovu obračunatog poreza na dobit u skladu sa poreskim propisima, koji se evidentira na računu 721 – Poreski rashod perioda, zaduženjem ovog računa u korist računa 481 – Obaveze za porez iz rezultata.
  • Na AOP 1063 – Lična primanja poslodavca – iskazuju se isplate ličnih primanja poslodavcu u toku godine. Na ovom računu iskazuje se i bruto iznos isplaćenih međudividendi u skladu sa osnivačkim aktima privrednih društava, kao i sve druge isplate poslodavcu koje se ne smatraju poslovnim rashodima.
  • Na AOP 1066 unosi se iznos dela neto dobitka sa AOP 1064, koji pripada manjinskim ulagačima, a pod oznakom AOP 1067 – iznos dela neto dobitka iskazanog sa AOP 1064, koji pripada vlasnicima matičnog pravnog lica. Prema tome, zbir podataka na pozicijama AOP 1066 i 1067 ne može da bude veći od iznosa neto dobitka prikazanog na AOP 1064.
  • Na AOP 1068 unosi se iznos osnovne zarade po akciji, utvrđen u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom – MRS 33 Zarada po akciji („Sl. glasnik RS”, br. 35/2014 – u daljem tekstu: MRS 33). Obavezu iskazivanja zarade po akciji imaju samo javna (akcionarska) društva.

5.Primer knjiženja zaključka računa uspeha glavne knjige i utvrđivanja rezultata tekuće godine kada privredno društvo posluje sa dobitkom

Na osnovu pretpostavljenih podataka o prihodima i rashodima, kao i o iznosu poreza na dobit i odloženih poreskih prihoda i rashoda, izvršen je zaključak računa uspeha i utvrđen rezultat tekuće godine.

Red. br. Račun OPIS Iznos
duguje potražuje duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 599 Prenos rashoda 11.000.000
50 do 59 Rashodi 11.000.000
 – zaključak računa rashoda
2) 60 do 69 Prihodi 13.000.000
699 Prenos prihoda 13.000.000
 – zaključak računa rashoda
3) 699 Prenos prihoda 13.000.000
599 Prenos rashoda 11.000.000
710 Rashodi i prihodi 2.000.000
 – prenos prihoda i rashoda
4) 710 Rashodi i prihodi 2.000.000
712 Prenos ukupnog rezultata 2.000.000
 – prenos ukupnog rezultata pre oporezivanja
5) 712 Prenos ukupnog rezultata 2.000.000
720 Dobitak ili gubitak  2.000.000
 – utvrđeni dobitak pre oporezivanja
6) 721 Poreski rashod perioda 500.000
481 Obaveze za porez iz rezultata 500.000
 – obračunati porez na dobit
7) 722 Odloženi poreski rashodi perioda 400.000
498 Odložene poreske obaveze 400.000
 – priznavanje odloženih poreskih rashoda
8) 720 Dobitak ili gubitak 2.000.000
721 Poreski rashod perioda 500.000
722 Odloženi poreski rashodi perioda 400.000
724 Prenos dobitka ili gubitka 1.100.000
 – prenos neto dobiti
9) 724 Prenos dobitka ili gubitka 1.100.000
341 Neraspoređeni dobitak tekuće godine 1.100.000
 – za utvrđenu neto dobit tekuće godine

  1. Primer knjiženja zaključka računa uspeha glavne knjige i utvrđivanja rezultata tekuće godine kada privredno društvo posluje sa gubitkom

Na osnovu pretpostavljenih podataka o prihodima i rashodima, kao i o iznosu poreza na dobit i odloženih poreskih prihoda i rashoda, izvršen je zaključak računa uspeha i utvrđen rezultat tekuće godine. U konkretnom slučaju privredno društvo nema obavezu za porez na dobit, a pretpostavka je da nije priznalo odloženi porez.

Red. br. Račun OPIS Iznos
duguje potražuje duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 599 Prenos rashoda 5.000.000
50 do 59 Rashodi 5.000.000
 – prenos rashoda
2) 60 do 69 Prihodi 3.000.000
699 Prenos prihoda 3.000.000
 – prenos prihoda
3) 710 Rashodi i prihodi 5.000.000
599 Prenos rashoda 5.000.000
 – prenos rashoda
4) 699 Prenos prihoda 3.000.000
710 Rashodi i prihodi 3.000.000
 – prenos prihoda
5) 712 Prenos ukupnog rezultata 2.000.000
710 Rashodi i prihodi 2.000.000
 – gubitak
6) 720 Dobitak ili gubitak 2.000.000
712 Prenos ukupnog rezultata 2.000.000
 – prenos rezultata
7) 724 Prenos dobitka ili gubitka 2.000.000
720 Dobitak ili gubitak 2.000.000
 – za utvrđeni neto gubitak
8) 351 Gubitak tekuće godine 2.000.000
724 Prenos dobitka ili gubitka 2.000.000
 – prenos gubitka

  1. Primer knjiženja zaključka računa uspeha glavne knjige i utvrđivanja rezultata tekuće godine kada privredno društvo posluje sa gubitkom i utvrđenom obavezom za porez na dobit

U slučaju da privredno društvo koje posluje s gubitkom u poreskoj prijavi utvrdi obavezu za porez na dobit pre oporezivanja, što se može dogoditi ukoliko se neki rashod ne priznaje u poreskom bilansu, neto gubitak je veći od gubitka pre oporezivanja za iznos utvrđenog poreza. Pretpostaviće se da je privredno društvo iz prethodnog primera utvrdilo porez na dobit u iznosu od 500.000 dinara.

Red. br. Račun OPIS Iznos
duguje potražuje duguje potražuje
1 2 3 4 5 6
1) 599 Prenos rashoda 5.000.000
50 do 59 Rashodi 5.000.000
 – prenos rashoda
2) 60 do 69 Prihodi 3.000.000
699 Prenos prihoda 3.000.000
 – prenos prihoda
3) 710 Rashodi i prihodi 5.000.000
599 Prenos rashoda 5.000.000
– prenos rashoda
4) 699 Prenos prihoda 3.000.000
710 Rashodi i prihodi 3.000.000
 – prenos prihoda
5) 712 Prenos ukupnog rezultata 2.000.000
710 Rashodi i prihodi 2.000.000
 – gubitak
6) 720 Dobitak ili gubitak 2.000.000
712 Prenos ukupnog rezultata 2.000.000
 – prenos rezultata
7) 721 Poreski rashod perioda 500.000
481 Obaveza za porez iz rezultata 500.000
 – obračunat porez na dobit
8) 724 Prenos dobitka ili gubitka 2.500.000
720 Dobitak ili gubitak 2.000.000
721 Poreski rashod perioda 500.000
 – prenos dobiti
9) 351 Gubitak tekuće godine 2.500.000
724 Prenos dobitka ili gubitka 2.500.000
 – za utvrđeni gubitak

Slični članciJoš članaka od istog autora