УТВРЂИВАЊЕ РЕЗУЛТАТА ПОСЛОВАЊА ПРИВРЕДНИХ ДРУШТАВА ЗА 2017. ГОДИНУ

Резултат пословања привредних друштава утврђује се после спроведених књижења свих пословних промена и обрачуна на крају пословне године. Наиме, на крају године, после књижења свих рачуна прихода и расхода, врши се затварање рачуна расхода и прихода, утврђивање резултата и састављање обрасца Биланс успеха. Привредни субјекти су дужни да пословне књиге за 2017. годину закључе најкасније до рока за достављање финансијских извештаја. Крајњи рок за достављање финансијских извештаја за јавно објављивање јесте 30. јун 2018. године. Правна лица која пре крајњег рока састављају и достављају финансијске извештаје за јавно објављивање Агенцији за привредне регистре, дужна су да исте закључе до тог рока.

Помоћне књиге које се користе више од једне године закључују се по престанку њиховог коришћења.

1.Закључак рачуна и пренос расхода

Закључивању рачуна расхода и прихода претходи пренос расхода и прихода.

Књиговодствено евидентирање преноса расхода:

Дугује рачун: 599 – Пренос расхода (за збир свих расхода)

Потражују рачуни: рачуни групе од 50 до 59

Књиговодствено евидентирање закључивања рачуна расхода:

Дугује рачун: 710 – Рачун расхода и прихода

Дугује рачун: 711 – Добитак и губитак пословања које се обуставља

Потражује рачун: 599 – Пренос расхода

Књиговодствено евидентирање преноса прихода:

Дугују рачуни: групе од 60 до 69

Потражује рачун: 699 – Пренос прихода (за збир свих прихода)

Књиговодствено евидентирање закључивања рачуна прихода:

Дугује рачун: 699 – Пренос прихода

Потражује рачун: 710 – Рачун расхода и прихода

Потражује рачун: 711 – Добитак и губитак пословања које се обуставља

2.Закључак рачуна успеха и утврђивање укупног резултата

Стања са рачуна 710 и 711 преносе се на рачун 712 ради утврђивања укупног резултата.

Књиговодствено евидентирање преноса укупног резултата када су приходи већи од расхода (добитак):

Дугује рачун: 710 – Рачун расхода и прихода

Дугује рачун: 711 – Добитак и губитак пословања које се обуставља

Потражује рачун: 712 – Пренос укупног резултата

Пренос укупног резултата (добитка):

Дугује рачун: 712 – Пренос укупног резултата

Потражује рачун: 720 – Добитак или губитак

Потражни салдо на рачуну 720 представља добитак пре опорезивања и исказује се у обрасцу Биланс успеха на АОП 1058.

Књиговодствено евидентирање преноса укупног резултата када су расходи већи од прихода (губитак):

Дугује рачун: 712 – Пренос укупног резултата

Потражује рачун: 710 – Рачун расхода и прихода

Потражује рачун: 711 – Добитак и губитак пословања које се обуставља

Пренос укупног резултата (губитка):

Дугује рачун: 720 – Добитак или губитак

Потражује рачун: 712 – Пренос укупног резултата

Дуговни салдо на рачуну 720 представља губитак пре опорезивања и исказује се у обрасцу Биланс успеха на АОП 1059.

3.Утврђивање нето добитка или нето губитка

Нето добит у Билансу успеха, по билансној шеми, јесте рачуноводствени добитак пре опорезивања, умањен за текући порез на добит, коригован за одложене пореске расходе и одложене пореске приходе и умањен за исплаћена лична примања послодавца (исплаћене међудивиденде и друга узимања послодавца из имовине друштва).

3.1 Утврђивање обавезе за порез на добит

Пре утврђивања нето добитка или губитка треба утврдити износ обавезе за порез на добит. Порески обвезник током године плаћа порез на добит у виду месечних аконтација до 15. у месецу за претходни месец, а по истеку пореског периода утврђује коначну пореску обавезу, коју пореди са плаћеним аконтацијама. Дакле, у току године на рачуну 721 књижене су обрачунате и плаћене аконтације пореза задужењем овог рачуна, а одобрењем рачуна 481 – Обавезе за порез из резултата, као и задужењем рачуна 481, а одобрењем рачуна 241 – Текући рачун, за извршена плаћања.

На крају године, на основу утврђеног коначног износа обавезе за порез у пореском билансу и пореској пријави, стање на рачуну 721 своди се на износ обрачунат у пријави и врши се књижење разлика следећим ставовима:

У случају да је утврђена већа обавеза за порез од плаћених аконтација:

Дугује рачун: 721 – Порески расход периода

Потражује рачун: 481 – Обавезе за порез из резултата

У случају да је утврђена мања обавеза за порез од плаћених аконтација:

Дугује рачун: 481 – Обавезе за порез из резултата

Потражује рачун: 721 – Порески расход периода

– по коначном обрачуну пореза

Дугује рачун: 223 – Потраживања за више плаћен порез на добитак

Потражује рачун: 481 – Обавезе за порез из резултата

– за потраживања по основу више плаћених аконтација у односу на коначну обавезу пореза на добит 

3.2 Утврђивање одложених пореза

Одложене пореске расходе и приходе обрачунавају правна лица која примењују:

1) Међународне рачуноводствене стандарде, односно Међународне стандарде финансијског извештавања (тзв. пуни МРС/МСФИ),

2) Међународни стандард финансијског извештавања (ИФРС) за мале и средње ентитете (тзв. МСФИ за МСП).

Скреће се пажња на то да правна лица и предузетници који примењују Правилник о начину признавања, вредновања, презентације и обелодањивања позиција у појединачним финансијским извештајима микро и других правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 118/2013 и 95/2014), немају прописану обавезу обрачунавања одложених пореза.

Одложена пореска средства и обавезе обрачунавају се на крају 2017. године применом стопа од 15%, сагласно одредбама Закона о порезу на добит правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 25/2001… и 113/2017 – у даљем тексту: Закон).

Одложени порези су:

– одложени порески приходи и

– одложени порески расходи.

Нето добит у Билансу успеха, по билансној шеми, јесте рачуноводствени добитак пре опорезивања, умањен за текући порез на добит, коригован за одложене пореске расходе и одложене пореске приходе и умањен за исплаћена лична примања послодавца (исплаћене међудивиденде и друга узимања послодавца из имовине друштва).

МРС 12 захтева да се, поред текућег пореза, у финансијским извештајима искажу и одложени порези, односно да се бруто добит умањи за текући порез и коригује за одложене порезе, тако да у Билансу стања буде исказан добитак који може да се расподели власницима капитала. На овај начин елиминише се утицај привремених пореских разлика на висину добити која може да се расподели.

3.2.1. Одложена пореска средства 

Одложена пореска средства (одложени порески приходи) јесу износи пореза на добит утврђен по пореским прописима, који се могу повратити у будућим периодима, а настају услед:

• више обрачунате амортизације по рачуноводственим прописима у односу на амортизацију обрачунату по пореским прописима, што се исказује као разлика између пореске и рачуноводствене основице;
• пренесених неискоришћених пореских губитака;
• пренесених неискоришћених пореских олакшица (улагање у инвестиције);
• дугорочних резервисања за отпремнине због одласка у пензију и јубиларне награде;
• дугорочних резервисања у складу са МРС 37 и Одељком 21 МСФИ за МСП;
• обезвређења залиха робе и материјала;
• обезвређења инвестиционих некретнина које се процењују по фер вредности;
• обезвређења ХОВ којима се тргује;
• обрачунатих пореза, доприноса и јавних дажбина, код којих се у књиговодству признаје расход у моменту обрачунавања (укалкулисавања) у једном пореском периоду, а за пореске сврхе расход се признаје у наредном пореском периоду када се изврши плаћање.

3.2.2. Одложене пореске обавезе

Одложене пореске обавезе су износи пореза на добит утврђен по пореским прописима, који ће се платити у будућим периодима, а настају:

• услед више обрачунате амортизације по пореским прописима у односу на амортизацију обрачунату по рачуноводственим прописима, што се исказује као разлика између рачуноводствене и пореске основице (привремене пореске разлике);
• по основу процене по фер вредности некретнина, постројења и опреме и финансијских средстава расположивих за продају.

3.3 Утврђивање нето добитка или нето губитка 

Књижење утврђивања нето добитка врши се на следећи начин:

Дугује рачун: 720 – Добитак или губитак

Дугује рачун: 721 – Порески расход периода

Дугује рачун: 722 – Одложени порески расходи и приходи периода

Дугује рачун: 723 – Лична примања послодавца

Потражује рачун: 724 – Пренос добитка или губитка

– за утврђивање нето добитка

Дугује рачун: 724 – Пренос добитка или губитка

Потражује рачун: 341 – Нераспоређена добит текуће године

– за пренос нето добитка у биланс стања 

Износ са рачуна 341 – Нераспоређена добит текуће године – представља нето добитак и исказује се на позицији АОП 1064 у обрасцу Биланс успеха и АОП 04193 у обрасцу Биланс стања.

Књижење утврђивања нето губитка врши се на следећи начин:

Дугује рачун: 724 – Пренос добитка или губитка

Потражује рачун: 720 – Добитак или губитак

Потражује рачун: 721 – Порески расход периода

Потражује рачун: 722 – Одложени порески расходи и приходи периода

Потражује  рачун: 723 – Лична примања послодавца

– за утврђивање нето губитка

Дугује рачун: 351 – Губитак текуће године

Потражује рачун: 724 – Пренос добитка или губитка

– за пренос нето губитка у биланс стања 

Износ са рачуна 351 – Губитак текуће године – представља нето губитак и исказује се на позицији АОП 1065 у обрасцу Биланс успеха и АОП 0423 у обрасцу Биланс стања.

4.Састављање обрасца Биланс успеха након закључења рачуна

Правна лица која примењују МРС/МСФИ, односно МСФИ за МСП, у обрасцу Биланс успеха исказују податке у колонама 5 и 6, на свим позицијама означеним словним ознакама, римским и арапским бројевима, према садржини група рачуна и рачуна по појединим позицијама (АОП) тог обрасца.

Микро правна лица (осим других правних лица разврстаних у микро правна лица) и предузетници у обрасцу Биланс успеха исказују скраћени обим података само на позицијама које су означене словним ознакама и римским бројевима.

У образац Биланс успеха подаци се уносе под ознакама:

• приходи и расходи редовног пословања (АОП од 1001 до 1053);
• добици и губици по основу редовног пословања пре опорезивања (АОП 1054 и 1055);
• добици и губици по основу пословања које се обуставља (АОП 1056 и 1057);
• добитак и губитак периода пре опорезивања (АОП 1058 и 1059);
• порески расход периода (АОП 1060);
• исплаћена лична примања послодавца (АОП 1063);
• добитак и губитак периода после опорезивања (АОП 1064 и 1065).

4.1 Начин попуњавања одређених АОП у обрасцу Биланс успеха

У наставку је дат начин попуњавања одређених АОП позиција код којих се јављају најчешће недоумице:

• На АОП 1056 и 1057 исказује су нето добици и губици по основу пословања које се обуставља, као и ефекти промене рачуноводствених политика и исправке грешака из ранијих година. Ове трансакције исказују се на рачунима група 59 и 69, без рачуна 599 и 699 који служе за пренос расхода односно прихода. У обрасцу Биланс успеха наведени добици и губици исказани на рачунима групе 59 и 69 међусобно се пребијају и приказује се њихова разлика, нето добитак или нето губитак. Према томе, због приказивања на нето принципу, податак не може истовремено да се искаже и на АОП 1056 и на АОП 1057.
• На АОП 1060 – Порески расход периода – исказује се расход по основу обрачунатог пореза на добит у складу са пореским прописима, који се евидентира на рачуну 721 – Порески расход периода, задужењем овог рачуна у корист рачуна 481 – Обавезе за порез из резултата.
• На АОП 1063 – Лична примања послодавца – исказују се исплате личних примања послодавцу у току године. На овом рачуну исказује се и бруто износ исплаћених међудивиденди у складу са оснивачким актима привредних друштава, као и све друге исплате послодавцу које се не сматрају пословним расходима.
• На АОП 1066 уноси се износ дела нето добитка са АОП 1064, који припада мањинским улагачима, а под ознаком АОП 1067 – износ дела нето добитка исказаног са АОП 1064, који припада власницима матичног правног лица. Према томе, збир података на позицијама АОП 1066 и 1067 не може да буде већи од износа нето добитка приказаног на АОП 1064.
• На АОП 1068 уноси се износ основне зараде по акцији, утврђен у складу са Међународним рачуноводственим стандардом – МРС 33 Зарада по акцији („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – у даљем тексту: МРС 33). Обавезу исказивања зараде по акцији имају само јавна (акционарска) друштва.

5.Пример књижења закључка рачуна успеха главне књиге и утврђивања резултата текуће године када привредно друштво послује са добитком

На основу претпостављених података о приходима и расходима, као и о износу пореза на добит и одложених пореских прихода и расхода, извршен је закључак рачуна успеха и утврђен резултат текуће године.

6. Пример књижења закључка рачуна успеха главне књиге и утврђивања резултата текуће године када привредно друштво послује са губитком

На основу претпостављених података о приходима и расходима, као и о износу пореза на добит и одложених пореских прихода и расхода, извршен је закључак рачуна успеха и утврђен резултат текуће године. У конкретном случају привредно друштво нема обавезу за порез на добит, а претпоставка је да није признало одложени порез.

7. Пример књижења закључка рачуна успеха главне књиге и утврђивања резултата текуће године када привредно друштво послује са губитком и утврђеном обавезом за порез на добит

У случају да привредно друштво које послује с губитком у пореској пријави утврди обавезу за порез на добит пре опорезивања, што се може догодити уколико се неки расход не признаје у пореском билансу, нето губитак је већи од губитка пре опорезивања за износ утврђеног пореза. Претпоставиће се да је привредно друштво из претходног примера утврдило порез на добит у износу од 500.000 динара.