Popis imovine i obaveza je jedan od postupaka pripreme za sastavljanje finansijskih izveštaja, koji podrazumeva utvrđivanje stanja imovine i obaveza po popisu i usklađivanje tog stanja sa stanjem imovine i obaveza evidentiranim u poslovnim knjigama na dan 31. decembar tekuće godine.
Za korisnike javnih sredstava pravni okvir za popis predstavljaju:
– Zakon o budžetskom sistemu („Sl. glasnik RSˮ, br. 54/2009… i 113/2017);
– Uredba o budžetskom računovodstvu („Sl. glasnik RSˮ, br. 125/2003 i 12/2006);
– Pravilnik o nomenklaturi nematerijalnih ulaganja i osnovnih sredstava sa stopama amortizacije („Sl. list SRJˮ, br. 17/97 i 24/2000);
– Pravilnik o načinu i rokovima vršenja popisa imovine i obaveza korisnika budžetskih sredstava Republike Srbije i usklađivanja knjigovodstvenog stanja sa stvarnim stanjem („Sl. glasnik RSˮ, br. 33/2015).
Pored prethodno navedenih propisa, treba imati u vidu i da je neophodno imati napisanu proceduru za popis. Da li će se ona zvati procedura, instrukcija ili uputstvo za popis – svejedno je, ali je važno da ima sve elemente koji će olakšati popis.
Predmet revizije je popis za prethodnu budžetsku godinu na dan 31. 12. određene godine, a konkretnije – popis osnovnih sredstava. Interni revizor je kreirao alate interne revizije, i to: upitnik interne kontrole, program testiranje kontrola i pregled kontrola. Postavljeno je 5 ciljeva kontrole, i to:
1) obezbediti da su uslovi za početak sprovođenja godišnjeg popisa ispunjeni;
2) obezbediti da se sprovođenje popisa vrši onako kako je predviđeno Pravilnikom o načinu i rokovima vršenja popisa imovine i obaveza i usklađivanja knjigovodstvenog sa stvarnim stanjem i drugim eksternim i internim aktima u vezi sa popisom;
3) obezbediti da se Izveštaj o izvršenom popisu sastavlja onako kako je predviđeno Pravilnikom o načinu i rokovima vršenja popisa imovine i obaveza i usklađivanja knjigovodstvenog sa stvarnim stanjem i drugim aktima u vezi sa popisom;
4) obezbediti da se Izveštaj o izvršenom popisu usvaja od strane nadležnog organa;
5) obezbediti da se Izveštaj o izvršenom popisu, zajedno sa popisnim listama i odlukama nadležnih organa korisnika javnih sredstava, dostavlja na knjiženje radi usklađivanja knjigovodstvenog stanja sa stvarnim stanjem.
Pri tome, priprema za obavljanje popisa uključuje:
– donošenje Odluke o popisu;
– izradu Uputstva o vršenju popisa;
– obrazovanje Komisije za popis donošenjem Rešenja/Odluke o njenom imenovanju;
– izradu Plana popisa i
– obaveštavanje zaposlenih o vršenju popisa.
U nastavku je prikazan veći broj revizorskih ocena izvršenog popisa kod konkretnog korisnika javnih sredstava, radi što pravilnijeg pristupa narednom popisu na 31. 12. 2018. godine.
PRIMER BR. 1
TESTIRANJE KONTROLE: U postupku revizije utvrđeno je da subjekt revizije nije dao na uvid pisanu proceduru za sistem popisa.
Shodno odredbama člana 81. Zakona o budžetskom sistemu, korisnici javnih sredstava uspostavljaju finansijsko upravljanje i kontrolu, koji se sprovode politikama, procedurama i aktivnostima čiji je zadatak da se obezbedi razumno uveravanje da će svoje ciljeve ostvariti. Finansijsko upravljanje i kontrola organizuju se kao sistem procedura i odgovornosti svih lica u organizaciji.
Za uspostavljanje, održavanje i redovno ažuriranje sistema finansijskog upravljanja i kontrole odgovoran je rukovodilac korisnika javnih sredstava ili lice na koje prenese odgovarajuće nadležnosti.
Preporuka: Potrebno je uvesti pisane procedure za sistem popisa.
PRIMER BR. 2
TESTIRANJE KONTROLE: Potvrditi da je direktor javnog preduzeća doneo odluku o formiranju Centralne komisije i ostalih komisija za vršenje popisa.
| Red. br. | Broj i datum | Rešenja i vrste komisija |
| 1. | 696-2/15 od 05. 12. 2017 | Rešenje – Centralna komisija |
| 2. | 696-2/15 od 05. 12. 2017 | Rešenje – Komisija za popis osnovnih sredstava i vanposlovnih sredstava |
| 3. | 696-2/15 od 05. 12. 2017 | Rešenje – Komisija za popis sirovina i materijala, rezervnih delova |
| 4. | 696-2/15 od 05. 12. 2017 | Rešenje – Komisija za popis sitnog inventara |
| 5. | 696-2/15 od 05. 12. 2017 | Rešenje – Komisija za popis auto-guma u upotrebi |
Testiranjem uzorka od pet rešenja komisija za popis utvrđeno je da je u preduzeću 5. 12. 2017. godine direktor rešenjima imenovao Centralnu komisiju i ostale komisije za vršenje popisa pod brojem 696. U postupku revizije donet je revizorski zaključak da je svih pet rešenja zavedeno pod istim delovodnim brojem, što nije u skladu sa odredbama Uputstva o kancelarijskom poslovanju koje postoji u preduzeću.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da svaki akt za sebe ima svoj zavodni broj i datum kada je donet.
PRIMER BR. 3
TESTIRANJE KONTROLE: U postupku revizije na uvid nije dat dokument iz kojeg se vidi da je pravno lice pre početka popisa dostavilo internom revizoru Rešenje o imenovanju članova komisije za popis i plan rada.
Shodno odredbama člana 8. Pravilnika o načinu i rokovima vršenja popisa i usklađivanja knjigovodstvenog stanja sa stvarnim stanjem („Sl. glasnik RSˮ, br. 118/2013 i 137/2014), pravno lice pre početka popisa dostavlja Rešenje o imenovanju članova komisije za popis i plan rada internom revizoru, nadzornom odboru ili odboru revizora, ako ga ima, a ako po zakonu kojim se uređuje revizija podleže zakonskoj reviziji, i društvu za reviziju sa kojim je zaključilo ugovor o reviziji.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da se internom revizoru pre početka popisa dostavi Rešenje o imenovanju članova komisije za popis i plan rada.
PRIMER BR. 4
TESTIRANJE KONTROLE: Testiranjem pet komisija za popis utvrđeno je da su u navedenim komisijama imenovani članovi, ali nisu imenovani zamenici članova komisije, kao i da u Rešenju o popisu nisu navedena zvanja članova komisije, što se vidi iz sledećeg radnog dokumenta:
| Red. br. | Naziv komisije | Broj članova komisije | Broj zamenika članova komisije | Zvanja članova komisije |
| 1. | Centralna komisija | ima tri člana | nema | nema |
| 2. | Komisija za popis osnovnih sredstava i vanposlovnih sredstava | ima tri člana | nema | nema |
| 3. | Komisija za popis sirovina i materijala, rezervnih delova | ima tri člana | nema | nema |
| 4. | Komisija za popis sitnog inventara | ima tri člana | nema | nema |
| 5. | Komisija za popis auto-guma u upotrebi | ima tri člana | nema | nema |
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da se u rešenja o formiranju komisije za popis unose imena zamenika članova komisija za popis, kao i zvanja članova i zamenika članova navedenih komisija.
PRIMER BR. 5
TESTIRANJE KONTROLE: Testiranjem pet planova rada komisija za popis utvrđeno je da su planovi napravljeni u vidu blanko obrazaca. Takođe je utvrđeno da planovi nisu fizički popunjeni od strane komisija, odnosno svi su još uvek u blanko formi i nepotpisani. Zatečeno stanje vidi se iz radnog dokumenta u tabeli.
| Red. br. | Plan rada komisije za popis | Popunjen |
| 1. | Plan rada Centralne komisije | NE |
| 2. | Plan rada Komisije za popis osnovnih sredstava i vanposlovnih sredstava | NE |
| 3. | Plan rada Komisije za popis sirovina i materijala, rezervnih delova, | NE |
| 4. | Plan rada Komisije za popis sitnog inventara | NE |
| 5. | Plan rada Komisije za popis auto–guma u upotrebi | NE |
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da pre početka popisa svaka popisna komisija pravi Plan rada po kojem će vršiti popis i koji će dostaviti direktoru, internom revizoru, eksternom revizoru i nadzornom odboru, zajedno sa rešenjima o imenovanju članova popisnih komisija.
PRIMER BR. 6
TESTIRANJE KONTROLE: Testiranjem trideset popisnih lista utvrđeno je da deset popisnih lista nije potpisano od strane tri člana komisije.
| Red. br. | Broj popisne
liste |
Datum | Potpisana od strane tri člana komisije |
| 1. | 1 | 31. 12. 2017. | potpisana |
| 2. | 2 | 31. 12. 2017. | potpisana |
| 3. | 3 | 31. 12. 2017. | potpisana |
| 4. | 4 | 31. 12. 2017. | potpisana |
| 5. | 5 | 31. 12. 2017. | potpisana |
| 6. | 6 | 31. 12. 2017. | potpisana |
| 7. | 7 | 31. 12. 2017. | nije potpisana |
| 8. | 8 | 31. 12. 2017. | nije potpisana |
………. …………………… …………………..
ZAKLJUČAK: Na uzorku od trideset popisnih lista utvrđeno je da deset popisnih lista nije potpisano od strane sva tri člana komisije.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da popisne liste budu potpisane od svih članova popisne komisije.
PRIMER BR. 7
TESTIRANJE KONTROLE: Testiranjem trideset popisnih lista utvrđeno je da se popisne liste sačinjavaju u dva umesto u tri primerka, kako je to propisano internim Pravilnikom o računovodstvu i računovodstvenim politikama.
| Red. br. | Broj popisne liste | Datum | Popisne liste sačinjavaju se u tri primerka prema proceduri | Popisne liste sačinjavaju se u dva primerka |
| 1. | 1 | 31. 12. 2017. | da | |
| 2. | 2 | 31. 12. 2017. | da | |
| 3. | 3 | 31. 12. 2017. | da | |
| 4. | 4 | 31. 12. 2017. | da | |
| 5. | 5 | 31. 12. 2017. | da | |
| 6. | 6 | 31. 12. 2017. | da | |
| 7. | 7 | 31. 12. 2017. | da |
………………….. ……………………. ………………………….
ZAKLJUČAK: Na uzorku od trideset popisnih lista utvrđeno je da nisu sve popisne liste sačinjene u tri primerka, kako je to definisano procedurom, već u dva primerka.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da se popisne liste sačinjavaju u tri primerka.
PRIMER BR. 8
TESTIRANJE KONTROLE: Testiranjem trideset popisnih lista utvrđeno je da na popisnim listama, u koloni gde je manjak, isti nije iskazivan, ali u izveštaju Centralne popisne komisije stoji da je utvrđen manjak u iznosu od 1.356.479,00 dinara. Uvidom u knjigovodstvene kartice utvrđeno je da je manjak knjižen na teret vanrednih rashoda umesto na teret odgovornih lica, kako je to definisano procedurom.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da se manjak po popisu nadoknadi na teret odgovornih lica.
PRIMER BR. 9
TESTIRANJE KONTROLE: Testiranjem trideset popisnih lista osnovnih sredstava utvrđeno je da popisne liste sadrže naziv osnovnog sredstva i količinu, a ne sadrže druge elemente koji su definisani odredbama člana 9. internog Pravilnika o popisu. Naime, shodno odredbama člana 9. navedenog pravilnika, popis obuhvata:
1) utvrđivanje stvarnih količina imovine, koja se popisuje merenjem, brojanjem, procenom i sličnim postupcima, kao i bliže opisivanje popisane imovine i unošenje podataka u popisne liste;
2) upisivanje u popisne liste naturalnih promena nastalih u periodu vršenja popisa pre i posle 31. decembra godine za koju se vrši popis i svođenje na stanje na dan 31. decembar te godine;
3) unošenje knjigovodstvenog naturalnog stanja imovine u popisne liste;
4) utvrđivanje naturalnih razlika između stanja utvrđenog popisom i knjigovodstvenog stanja;
5) unošenje cena popisane imovine;
6) vrednosno obračunavanje popisane imovine;
7) sastavljanje Izveštaja o izvršenom popisu.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da popis sadrži sve elemente.
PRIMER BR. 10
TESTIRANJE KONTROLE: Uvidom u Izveštaj Centralne komisije za popis utvrđeno je da navedeni izveštaj ne sadrži uzroke neslaganja između stvarnog i knjigovodstvenog stanja.
Shodno odredbama člana 13. Pravilnika o popisu, Izveštaj o izvršenom popisu treba da sadrži: stvarno i knjigovodstveno stanje imovine i obaveza; razlike između stvarnog stanja utvrđenog popisom i knjigovodstvenog stanja; uzroke neslaganja između stanja utvrđenog popisom i knjigovodstvenog stanja; predloge za likvidaciju utvrđenih razlika (prebijanje manjkova i viškova nastalih po osnovu zamena, način naknađivanja manjkova i prihodovanja viškova, otpisivanja zastarelih potraživanja, prihodovanja zastarelih obaveza i dr.); način knjiženja; primedbe i objašnjenja lica koja rukuju, odnosno koja su zadužena materijalnim i novčanim vrednostima o utvrđenim razlikama, kao i druge primedbe i predloge komisije za popis.
Preporuka: Potrebno je uvesti kontrolne mehanizme koji će obezbediti da Izveštaj Centralne komisije za popis bude potpun.
PRIMER BR. 11
TESTIRANJE KONTROLE: U postupku revizije na uvid nije data pomoćna knjiga osnovnih sredstava.
Shodno odredbama člana 14. Uredbe o budžetskom računovodstvu, pomoćne knjige osnovnih sredstava obezbeđuju detaljne podatke o svim osnovnim sredstvima definisanim Pravilnikom o nomenklaturi nematerijalnih ulaganja i osnovnih sredstava sa stopama amortizacije.
Preporuka: Potrebno je uvesti pomoćne evidencije – pomoćnu knjigu osnovnih sredstava.
PRIMER BR. 12
TESTIRANJE KONTROLE: U postupku revizije testirana su osnovna sredstva u pet kancelarija, i to da li na svakom osnovnom sredstvu postoji inventarni broj obeležen na vidnom mestu.
| Redni broj kancelarije | Kancelarijski sto | Kancelarijska stolica | Računar |
| 211. | nema inventarni broj | nema inventarni broj | nema inventarni broj |
| 213. | nema inventarni broj | nema inventarni broj | nema inventarni broj |
| 215. | nema inventarni broj | nema inventarni broj | nema inventarni broj |
| 217. | nema inventarni broj | nema inventarni broj | nema inventarni broj |
| 219. | nema inventarni broj | nema inventarni broj | nema inventarni broj |
Iz tabele se vidi da testirana sredstva nemaju inventarni broj.
Preporuka: Potrebno je da svako osnovno sredstvo ima inventarni broj.
Navedene preporuke i slabosti u sistemu popisa tipične su u praksi kod korisnika javnih sredstava.