Poreska amortizacija za 2019. godinu utvrđuje se na drugačiji način u odnosu na prethodne godine. S obzirom na to da se poreska amortizacija sredstava nabavljenih zaključno sa 31. 12. 2018. godine i onih nabavljenih nakon tog datuma obračunava primenom različitih metoda, obveznici će voditi duple evidencije. Osim toga, postoje i specifičnosti u vezi sa naknadnim ulaganjem u osnovna sredstva koja su stečena zaključno sa 31. 12. 2018. godine.
Skip to PDF contentFEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 29
POREZ NA DOBIT
Dr Marijana Žiravac Mladenović, glavni i odgovorni urednik časopisa „Poslovni savetnik”
Obračun poreske amortizacije za 2019.
godinu
Poreska amortizacija za 2019. godinu utvrđuje se na drugačiji način u odnosu na prethodne
godine. S obzirom na to da se poreska amortizacija sredstava nabavljenih zaključno sa 31.
12. 2018. godine i onih nabavljenih nakon tog datuma obračunava primenom različitih me-
toda, obveznici će voditi duple evidencije. Osim toga, postoje i specifičnosti u vezi sa
naknadnim ulaganjem u osnovna sredstva koja su stečena zaključno sa 31. 12. 2018. godine.
1. Uvod
Rashod po osnovu poreske amortizacije utvr-
đuje se u skladu sa članovima 10, 10a i 10b Zakona
o porezu na dobit pravnih lica, na način bliže
uređen:
● Pravilnikom o načinu razvrstavanja stal-
nih sredstava po grupama i načinu utvrđivanja
amortizacije za poreske svrhe („Sl. glasnik RS”,
br. 116/2004, 99/2010, 104/2018 i 8/2019 – dalje:
Stari pravilnik), koji se primenjuje na stalna
sredstva stečena do 31. decembra 2018. godine,
● Pravilnikom o amortizaciji stalnih sred-
stava koja se priznaje za poreske svrhe („Sl. gla-
snik RS”, br. 93/2019 – dalje: Novi pravilnik),
koji se primenjuje na stalna sredstva stečena
počev od 1. januara 2019. godine.
Prilikom obračuna poreske amortizacije za
2019. godinu potrebno je voditi računa o izmenama
i dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica
iz decembra 2017. godine („Sl. glasnik RS”, br.
113/17), koje su stupile na snagu 1. 1. 2018, odnosno
1. 4. 2018. i 1. 8. 2018. godine, a odnose se na izme-
ne u obračunu amortizacije nematerijalnih ula-
ganja i razvrstavanje po amortizacionim grupama
stalnih sredstava koja se sastoje iz nepokretnih
i pokretnih delova, pri čemu su se primenjivale
i prilikom utvrđivanja poreza na dobit za 2018.
godinu.
Zakon o porezu na dobit izmenjen je ponovo
i 8. decembra 2018. godine („Sl. glasnik RS” br.
95/2018), s tim što se većina izmena primenjuje na
utvrđivanje, obračunavanje i plaćanje poreske oba-
veze počev od 2019. godine, odnosno za poreski pe-
riod koji počinje u 2019. godini. Dakle, prilikom
utvrđivanja poreza na dobit u 2019. godini mora se
voditi računa o elementima koji su drugačiji u od-
nosu na 2018. godinu, naročito u vezi sa obračunom
poreske amortizacije stalnih sredstava stečenih
počev od 1. januara 2019. godine.
Za stalna sredstva koja su stečena zaključno
sa 31. 12. 2018. godine u tekstu će biti korišćen
izraz „zatečena sredstva”, a za sredstva steče-
na počev od 1. januara 2019. godine izraz „nova
sredstva”.
2. Stalna sredstva koja podležu
poreskoj amortizaciji
Poreskoj amortizaciji, u skladu sa članovima
10. i 10b Zakona, podležu stalna sredstva koja obu-
hvataju:
ffmaterijalna sredstva čiji je vek trajanja duži
od jedne godine i koja se, saglasno propisima ko-
jima se uređuje računovodstvo i MRS, odnosno
MSFI i MSFI za MSP, u poslovnim knjigama
obveznika priznaju kao stalna sredstva, osim pri-
rodnih bogatstava koja se ne troše,
ffnematerijalna sredstva, osim gudvila.
Ne vrši se obračun amortizacije stalnih sred-
stava koja se, po propisima koji uređuju računo-
vodstvo, vode kao zalihe. To znači da se poreska
amortizacija ne obračunava za sredstva eviden-
tirana na računima grupe 14 – Stalna sredstva
namenjena prodaji. Znači, obračun poreske amor-
tizacije vrši se za sva sredstva koja su priznata
kao stalna u skladu sa računovodstvenim pravili-
ma, nezavisno od vrednosti tih sredstava. Ako sva
sredstva čiji je vek upotrebe duži od godinu dana,
nezavisno od nabavne cene, obveznik priznaje kao
stalna sredstva, ona će biti predmet računovod-
stvene i poreske amortizacije. S druge strane, ako
obveznik u skladu sa usvojenom računovodstvenom
30 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
politikom kao stalna priznaje samo sredstva čija
je nabavna cena veća od određenog iznosa koji je
postavljen kao granična vrednost za njihovo pri-
znavanje kao osnovnih sredstava, samo ta sredstva
biće predmet računovodstvene i poreske amorti-
zacije. Ovde je važno podsetiti na to da, počev od
poreskog bilansa za 2013. godinu, kao kriterijum za
priznavanje stalnih sredstava koja podležu pore-
skoj amortizaciji u primeni nije prosečna zarada
u Republici.
3. Razvrstavanje stalnih sredstava u
grupe
Što se tiče razvrstavanja stalnih sredstava u
grupe u skladu sa članovima 10. i 10b Zakona, po-
stoje razlike u razvrstavanju prema Starom i No-
vom pravilniku. Za sredstva stečena zaključno sa
31. decembrom 2018. godine ne menja se ništa, ali
prilikom razvrstavanja sredstava stečenih počev
od 1. januara 2019. godine treba obratiti pažnju na
odredbe člana 2. Novog pravilnika, koji se u nekim
stavkama razlikuje u odnosu na Stari pravilnik.
3.1 Sredstva stečena zaključno sa 31. 12.
2018. godine – zatečena sredstva
U skladu sa članom 10. Zakona stalna sredstva
razvrstavaju se u pet amortizacionih grupa sa
različitim amortizacionim stopama, osim ne-
materijalnih sredstava koja se ne razvrstavaju po
grupama.
Tabela 1 prikazuje vrste stalnih sredstava raz-
vrstanih u grupe i amortizacionu stopu za svaku
grupu.
Tabela 1: Razvrstavanje stalnih sredstava po
grupama u skladu sa Starim pravilnikom
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
I
1. Asfaltne površine
2. Avionske piste
3. Brane za akumulaciju voda
4. Cevi za gasovod
5. Dokovi za vezivanje brodova
6. Elektrane
7. Električni dalekovodi
8. Eskalatori – pokretne stepenice
9. Hangari
10. Lukobrani
11. Marine
12. Mostovi
13. Nadvožnjaci i vijadukti
14. Naftovodi
15. Odvodni i dovodni kanali
16. Parking-površine
2,5%
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
I
17. Putevi i auto-putevi
18. Ribnjaci 19. Skladišta i rezervoari
20. Sportski objekti (stadioni, bazeni,
sportske hale i dr.)
21. Silosi na poljoprivrednim dobrima
22. Tuneli
23. Vodovodi i cevovodi
24. Železnička infrastruktura
25. Zgrade
26. Sve ostale nepomenute nepokretnosti
2,5%
II
1. Avioni
2. Automobili
3. Brodovi i ostali plovni objekti
4. Klima-uređaji
5. Liftovi
6. Bojleri
7. Nameštaj u brodovima
8. Medicinska oprema
9. Ograde
10. Oprema za kancelariju
11. Oprema za proizvodnju i distribuciju
solarne energije
12. Oprema za proizvodnju i distribuciju
električne energije, gasa, toplote i vode
13. Vagoni
14. Vinogradi
15. Voćnjaci
16. Nematerijalna ulaganja (koncesije,
licence, patenti, žigovi, modeli, autorska
prava, franšiza i druga prava)
10,0%
III
1. Alat i inventar
2. Autobusi
3. Oprema za termoelektrane
4. Oprema za proizvodnju mleka i mlečnih
proizvoda
5. Fiskalne kase
6. Fliperi
7. Hladnjače za povrće
8. Kalkulatori
9. Kamioni i prikolice
10. Laboratorijska oprema
11. Mašine za čišćenje žitarica
12. Oprema za fotokopiranje
13. Nameštaj koji nije pomenut na drugim
mestima
14. Oprema za istraživanje
15. Postrojenja za pravljenje betona
16. Pokretna oprema za proizvodnju
električne energije (agregati i sl.)
17. Radari
18. Televizijske antene
19. Sva ostala stalna sredstva (osim
nepokretnosti) koja nisu posebno
naznačena u grupama od II do V
15,0%
IV
1. Nameštaj u avionima
2. Oprema za kontrolu zagađenja vazduha i
vode – nelicencirana
3. Oprema za emitovanje radio i TV
programa
4. Oprema za naftne bušotine
5. Oprema za obradu rude
6. Rezervni delovi za avione
7. Telegrafska i telefonska oprema (žice i
razni kablovi)
20,0%
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 31
POREZ NA DOBIT
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
V
1. Automobili za iznajmljivanje ili lizing
i taksi-vozila
2. Bilbordi
3. Branici za puteve i pruge
4. Električne reklame
5. Elektronska oprema za procesiranje
podataka (kompjuteri) i sistemski i
aplikacioni softveri
6. Oprema za informatičku infrastrukturu
(Yupak, internet)
7. Filmovi
8. Televizijske reklame i spotovi
9. Građevinska pokretna oprema
10. Kalupi za livenje
11. Knjige u biblioteci koje se iznajmljuju
12. Industrijski noževi
13. Oprema za seču drveća
14. Platno (tepisi, zastori, zavese, itisoni
i sl.)
15. Pokretna oprema koja koristi
električnu energiju (bušilica, brusilica
i sl.)
16. Pokretni kampovi
17. Skeneri za bar-kod
18. Traktori
19. Uniforme
20. Video-igre – na novčić
21. Video-trake, CD, DVD i sl.
22. Osnovno stado
30,0%
FSredstva koja nisu posebno navedena u
grupama od I do V razvrstavaju se u III
grupu.
Od 2018. godine nematerijalna sredstva NE
razvrstavaju se po grupama, a zaključno sa 31.
12. 2017. godine bila su razvrstavana u grupu II.
S obzirom na to da nisu sva sredstva koja po-
stoje razvrstana po grupama, u praksi se postavlja
pitanje na koji način da se odredi poreska grupa
za neko sredstvo koje nije pomenuto u Pravilniku.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 413-
00-12/2017-04 od 6. 2. 2017. godine:
„S tim u vezi, u slučaju kada obveznik nabavi
stalno sredstvo – kombi teretno vozilo, u konkret-
nom slučaju, koje, saglasno propisima koji uređuju
podelu motornih i priključnih vozila, ispunjava
uslove za razvrstavanje u vrstu teretnih vozila,
ali, kao takvo, nije navedeno ni u jednoj od amor-
tizacionih grupa (od II do V), mišljenja smo da
za svrhu obračuna poreske amortizacije predmet-
no vozilo treba razvrstati u III amortizacionu
grupu (pod rednim brojem 19) kao stalno sredstvo
koje nije posebno naznačeno u grupama II do V.”
Ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima
i opremi, koja se iskazuju u okviru računa 027 –
Ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima i
opremi, podležu obračunu poreske amortizacije, a
svrstavaju se u III amortizacionu grupu, nezavisno
od toga da li se radi o ulaganjima u tuđu nepokret-
nu ili pokretnu imovinu, o čemu je Ministarstva
finansija izdalo mišljenje još 2007. godine. U
Novom pravilniku to mišljenje je uzeto u obzir, pa
su ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima
i opremi razvrstana u III grupu.
Sredstva pribavljena putem finansijskog li-
zinga, koja se iskazuju u poslovnim knjigama ko-
risnika lizinga i amortizuju u računovodstvene
svrhe, podležu i obračunu poreske amortizacije
u skladu s opštim pravilima. Predmet lizinga
zatečenih sredstava svrstava se u amortizacionu
grupu kojoj pripada konkretno sredstvo. Ovo pra-
vilo je promenjeno za nova sredstva.
3.2 Sredstva stečena počev od 1. 1. 2019.
godine – nova sredstva
U skladu sa članom 10b Zakona stalna sredstva
razvrstavaju se u pet amortizacionih grupa sa
različitim amortizacionim stopama, osim ne-
materijalnih sredstava koja se ne razvrstavaju po
grupama.
Tabela 2 prikazuje vrste stalnih sredstava raz-
vrstanih u grupe i amortizacionu stopu za svaku
grupu.
Tabela 2: Razvrstavanje stalnih sredstava po
grupama u skladu sa Novim pravilnikom
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
I
1. Asfaltne površine
2. Avionske piste
3. Brane za akumulaciju voda
4. Cevi za gasovod
5. Dokovi za vezivanje brodova
6. Elektrane
7. Električni dalekovodi
8. Hangari
9. Lukobrani
10. Marine
11. Mostovi
12. Nadvožnjaci i vijadukti
13. Naftovodi
14. Odvodni i dovodni kanali
15. Parking-površine
16. Putevi i auto-putevi
17. Ribnjaci
18. Skladišta i rezervoari
19. Sportski objekti (stadioni, bazeni,
sportske hale i dr.)
20. Silosi na poljoprivrednim dobrima
21. Tuneli
22. Vodovodi i cevovodi
23. Železnička infrastruktura
24. Zgrade
25. Sve ostale nepomenute nepokretnosti
2,5%
32 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
II
1. Avioni
2. Brodovi i ostali plovni objekti
3. Klima-uređaji, kaloriferi, vazdušne
zavese, napa kondenzaciona i sva ostala
oprema za hlađenje, grejanje i protok vazduha
4. Liftovi
5. Bojleri
6. Nameštaj u brodovima
7. Medicinska oprema
8. Ograde
9. Nameštaj za poslovni prostor (stolovi,
stolice, fotelje, komode, ormani, police i
dr.)
10. Oprema za proizvodnju i distribuciju
solarne energije
11. Oprema za proizvodnju i distribuciju
električne energije, gasa, toplote i vode
12. Vagoni
13. Vinogradi
14. Voćnjaci
15. Nepokretnosti koje imaju upotrebni
vek kraći od 40 godina (za koje obveznik
mišljenjem ovlašćenog veštaka dokumentuje
da im je upotrebni vek kraći od 40 godina)
10%
III
1. Alat i inventar
2. Autobusi
3. Automobili
4. Oprema za termoelektrane
5. Oprema za proizvodnju mleka i mlečnih
proizvoda
6. Fiskalne kase
7. Fliperi
8. Hladnjače za povrće
9. Kalkulatori
10. Kamioni i prikolice
11. Laboratorijska oprema
12. Mašine za čišćenje žitarica
13. Oprema za fotokopiranje
14. Ulaganje na tuđim osnovnim sredstvima
15. Oprema za istraživanje
16. Postrojenja za pravljenje betona
17. Pokretna oprema za proizvodnju
električne energije (agregati i sl.)
18. Radari
20. Televizijske antene
21. Sva ostala stalna sredstva (osim
nepokretnosti) koja nisu posebno
naznačena u grupama II do V
15%
IV
1. Nameštaj u avionima
2. Oprema za kontrolu zagađenja vazduha i
vode – nelicencirana
3. Oprema za emitovanje radio i TV programa
4. Oprema za naftne bušotine
5. Oprema za obradu rude
6. Rezervni delovi za avione
7. Fiksna i mobilna telefonska oprema i
aparati, faks-aparati i telegrafska oprema
8. Povratna ambalaža koja se daje kupcima
pri prodaji proizvoda sa obavezom vraćanja
20%
V
1. Automobili za iznajmljivanje ili lizing i
taksi vozila
2. Bilbordi
3. Branici za puteve i pruge
4. Električne reklame
5. Elektronska i IT oprema za procesiranje
podataka
30%
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
V
6. Oprema za informatičku infrastrukturu
(Yupak, Internet)
7. Filmovi
8. Televizijske reklame i spotovi
9. Građevinska pokretna oprema
10. Kalupi za livenje
11. Knjige u biblioteci koje se iznajmljuju
12. Industrijski noževi
13. Oprema za seču drveća
14. Platno (tepisi, zastori, zavese, itisoni
i sl.)
15. Pokretna oprema koja koristi električnu
energiju (bušilica, brusilica i sl.)
16. Pokretni kampovi
17. Skeneri za bar-kod
18. Traktori
19. Uniforme
20. Video-igre – na novčić
21. Video-trake, CD, DVD i sl.
22. Osnovno stado
30%
U odnosu na Stari pravilnik izvršene su neke
izmene:
ffEskalatori – pokretne stepenice – više nisu
razvrstani u I grupu. S obzirom na to da nisu pre-
bačeni u neku drugu grupu, znači da će se amor-
tizovati kao „sva ostala stalna sredstva (osim
nepokretnosti) koja nisu posebno naznačena u
grupama II do V”, po stopi od 15%.
ffAutomobili su sada svrstani u grupu III (po Sta-
rom pravilniku bili su u grupi II).
ffU grupi II proširen je obuhvat klima-uređaja
tako da sada obuhvata klima-uređaje, kalorifere,
vazdušne zavese, napa kondenzacionu i svu ostalu
opremu za hlađenje, grejanje i protok vazduha.
ffU grupi II izraz „oprema za kancelariju” zame-
njen je opisom „nameštaj za poslovni prostor (sto-
lovi, stolice, fotelje, komode, ormani, police i
dr.)”. Osim toga, u Starom pravilniku „nameštaj
koji nije pomenut na drugim mestima” bio je raz-
vrstan u III grupu iz koje je u Novom pravilniku
izbrisan.
ffU II grupu dodate su i „nepokretnosti koje imaju
upotrebni vek kraći od 40 godina (za koje obveznik
mišljenjem ovlašćenog veštaka dokumentuje da im
je upotrebni vek kraći od 40 godina)”.
ffUlaganja na tuđim osnovnim sredstvima razvr-
stana su u III grupu.
ffU IV grupi „telegrafska i telefonska oprema
(žice i razni kablovi)” zamenjena je sa „fiksna i
mobilna telefonska oprema i aparati, faks-apa-
rati i telegrafska oprema”.
ffU IV grupu dodata je „povratna ambalaža koja se
daje kupcima pri prodaji proizvoda sa obavezom
vraćanja”.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 33
POREZ NA DOBIT
ffU V grupi „elektronska oprema za procesiranje
podataka (kompjuteri) i sistemski i aplikacioni
softveri” zamenjena je opisom „elektronska i IT
oprema za procesiranje podataka”. Dakle, s obzirom
na to da je softver autorsko pravo po osnovu koga je
stečeno pravo korišćenja, koje se prenosi licen-
com, pa samim tim spada u nematerijalno sredstvo,
ovom izmenom otklonjena je nelogičnost da se ne-
materijalno sredstvo razvrstava u grupu materi-
jalnih sredstava. Epilog je da se za softver, kao
nematerijalno sredstvo, u poreske svrhe priznaje
računovodstvena amortizacija.
Za razliku od Starog pravilnika, sredstva
koja su uzeta u zakup sa pravom korišćenja du-
žim od godinu dana ne razvrstavaju se u amorti-
zacionu grupu kojoj pripada konkretno sredstvo,
nego se rashod po osnovu amortizacije priznaje
u iznosu računovodstvene amortizacije (član 5.
stav 3. Novog pravilnika). Smatramo da je ovo
dobro rešenje koje je uvedeno Novim pravilni-
kom jer se zakupljena sredstva amortizuju u skla-
du sa trajanjem ugovora o zakupu.
4. Poreska amortizacija za stalna
sredstva razvrstana u I amortizacionu
grupu
Amortizacija se obračunava na nekretnine
za redovno poslovanje i na investicione ne-
kretnine, ali se ne obračunava na prirodna bo-
gatstva koja se ne troše, kao ni na nekretnine
pribavljane radi prodaje, koje se evidentiraju
na računima grupe 14 – Stalna sredstva name-
njena prodaji.
Poreska amortizacija počinje da se obračunava
za nepokretnost onog dana kada se pomenuta nepo-
kretnost stavi u upotrebu. Poreska amortizacija
prestaje da se obračunava kada se nepokretnost
otuđi ili otpiše u potpunosti. S obzirom na to
da je godišnja stopa amortizacije 2,5%, period ot-
pisa nepokretnosti iznosi četrdeset godina.
Poreska amortizacija se obračunava od dana
kada je nepokretnost stavljena u upotrebu do dana
otuđenja. Znači, poreska amortizacija za prvu
amortizacionu grupu obračunava se na dnevnom
nivou za mesec u kojem je nepokretnost stavljena u
upotrebu, kao i za mesec u kojem je izvršeno otuđe-
nje nepokretnosti.
Amortizacija za stalna sredstva razvrstana
u prvu grupu amortizacije utvrđuje se primenom
proporcionalne metode za svako sredstvo poseb-
no. Amortizacija se obračunava primenom stope
od 2,5% na nabavnu vrednost stalnog sredstva.
U vezi sa definisanjem nabavne vrednosti
potrebno je ukazati na Mišljenje Ministarstva
finansija br. 413-00-225/2012-04 od 12. 11. 2013.
godine, u kojem je navedeno sledeće:
„Materijalna sredstva (nekretnine, postrojenja
i oprema) koja, prema propisima o računovodstvu
i MRS 16 – Nekretnine, postrojenja i oprema, is-
punjavaju uslove da budu priznata kao sredstva, od-
meravaju se po svojoj nabavnoj vrednosti, odnosno
ceni koštanja. Nabavna vrednost (nekretnina,
postrojenja i opreme) sastoji se od nabavne cene
uvećane za sve zavisne troškove nabavke, tj. tro-
škove koji se mogu direktno pripisati dovođenju
sredstva na lokaciju i u stanje koje je neophodno da
bi sredstvo moglo funkcionisati na način na koji
to (u skladu sa usvojenom računovodstvenom poli-
tikom) očekuje uprava društva (obveznika). S tim
u vezi, ukoliko se, saglasno propisima o računo-
vodstvu i MRS 16, troškovi naknada zaposlenih
koji su u neposrednoj vezi sa izgradnjom ili nabav-
kom nekretnine, postrojenja ili opreme, uključu-
ju u nabavnu vrednost predmetnih sredstava, tako
iskazana nabavna vrednost u poslovnim knjigama
obveznika priznaje se i kao nabavna vrednost za
svrhu obračunavanja poreske amortizacije, kao i
poreskog kredita po osnovu ulaganja izvršenih u
nekretnine, postrojenja i opremu, saglasno odred-
bama čl. 10. i 48. Zakona o porezu na dobit pravnih
lica.”
Osnovicu za obračun amortizacije propisane
Zakonom za stalna sredstva (uključujući i nepo-
kretnosti) nabavljena pre 1. januara 2004. godine
čini njihova nabavna vrednost na dan 1. januar
2004. godine, koja odgovara neotpisanoj vrednosti
stalnih sredstava (razvrstanih u grupe od I do V)
na dan 31. decembra 2003. godine, utvrđenoj u skla-
du sa propisima o računovodstvu koji su se prime-
njivali do kraja 2003. godine.
Osim toga, postoje određena sredstva kod kojih
se računovodstvena amortizacija ne obračunava,
ali se obračunava poreska amortizacija. Najče-
šći primeri su investicione nekretnine koje se
vode po fer vrednosti i osnovno stado koje se vodi
po fer vrednosti. Naime, za navedena sredstva ra-
čunovodstvena amortizacija se ne obračunava, s
obzirom na to da se procenjuju po fer vrednosti,
34 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
ali se poreska obračunava imajući u vidu da su is-
punjeni kriterijumi iz Zakona: njihov vek trajanja
duži je od godinu dana i ta sredstva priznaju se
kao osnovna u smislu računovodstvenih propisa.
Iako je u praksi uobičajeno da obveznici nadle-
žnom poreskom organu dostavljaju obračun poreske
amortizacije nepokretnosti uz poresku prijavu i
poreski bilans, takva obaveza ne postoji. Naime,
u skladu sa članom 63. stav 2. Zakona propisano je
da je poreski obveznik dužan da uz poresku prijavu
podnese i poreski bilans. U skladu sa članom 2.
stav 3. Pravilnika o poreskom bilansu propisano
je da se uz poreski bilans dostavljaju isključivo
oni obrasci koji čine sastavni deo ovoga pravil-
nika. S obzirom na to da obračun poreske amor-
tizacije nepokretnosti nije propisan nijednim
pravilnikom, ne postoji zakonska obaveza da se
taj obračun dostavlja nadležnom poreskom organu,
iako obveznik, ukoliko želi, može da nastavi da
dostavlja obračun, ali i dalje isključivo u papir-
noj formi.
Osim toga, podsećamo na to da, za razliku od
sredstava svrstanih u amortizacione grupe od II
do V, stečenih zaključno sa 31. 12. 2018. godine, za
koje je propisan poseban obrazac OA, kao i svih
stalnih sredstava stečenih počev od 1. 1. 2019. go-
dine, za koje je propisan obrazac POA, za obračun
poreske amortizacije nepokretnosti ne postoji
propisan obrazac, već se isti vrši u slobodnoj
formi.
4.1 Nepokretnosti stečene u toku 2019.
godine
U skladu sa članom 10b stav 4. Zakona, u sluča-
ju kada su stalna sredstva stečena u toku poreskog
perioda, amortizacija se utvrđuje primenom pro-
porcionalne metode srazmerno vremenu od kada je
započet obračun amortizacije do kraja poreskog
perioda.
Ukoliko je računovodstvena amortizacija ne-
pokretnosti utvrđena u iznosu nižem od onog
koji bi bio utvrđen primenom stope od 2,5%, kao
rashod se priznaje računovodstvena amortiza-
cija. To znači da će kod nepokretnosti stečenih
počev od 1. januara 2019. godine u poreske svrhe
biti priznata računovodstvena amortizacija,
ukoliko je amortizaciona stopa koja je prime-
njena za obračun računovodstvene amortizaci-
je manja ili jednaka 2,5% , uz pretpostavku da je
osnovica za obračun amortizacije jednaka.
Amortizacija nepokretnosti stečenih počev
od 1. januara 2019. godine, koje su evidentirane
kao investicione nekretnine, a nakon počet-
nog priznavanja vrednuju se u poslovnim knjiga-
ma po metodi fer vrednosti, u skladu sa članom
10b stav 7. Zakona utvrđuje se primenom stope od
2,5% na nabavnu vrednost. U skladu sa članom 4.
Novog pravilnika, kod investicionih nekret-
nina stečenih počev od 1. januara 2019. godine
ne upoređuju se iznos računovodstvene i poreske
amortizacije.
U skladu sa članom 6. stav 1. Novog pravil-
nika, obračun poreske amortizacije stalnih
sredstava koja su stečena putem statusne prome-
ne obveznik – sticalac nastavlja do isteka pre-
ostalog amortizacionog veka i na način koji je,
u skladu sa ovim pravilnikom, utvrdio obveznik
koji ta sredstva prenosi statusnom promenom.
Znači, ako se radi o nepokretnostima stečenim
počev od 1. januara 2019. godine, koje su zatim u
toku 2019. godine prenesene u sklopu statusne
promene na društvo sticaoca, sticalac u pore-
ske svrhe priznaje računovodstvenu amortiza-
ciju nepokretnosti – ako je niža, ili poresku
amortizaciju obračunatu po amortizacionoj
stopi od 2,5%.
Ako se radi o nepokretnostima koje su stečene
putem statusne promene, a prenosilac ih je stekao
zaključno sa 31. 12. 2018. godine, sticalac nasta-
vlja da ih amortizuje po starim pravilima, dakle
proporcionalnom metodom i po stopi od 2,5%, ne
upoređujući iznose amortizacije obračunate u ra-
čunovodstvene i poreske svrhe.
4.2 Naknadno izvršena ulaganja na
nepokretnostima
Na naknadno izvršena ulaganja na nepokretno-
stima, koja se uključuju u vrednost u smislu poveća-
nja iste u skladu sa MRS, odnosno MSFI i MSFI
za MSP, poreska amortizacija obračunava se tako-
đe primenom proporcionalne metode, srazmerno
vremenu od kada je povećana vrednost, tj. od kada je
takvo ulaganje postalo raspoloživo za korišćenje
do kraja poreskog perioda, kako je propisano čla-
nom 3. stav 4. Starog pravilnika.
4.3 Otuđenje nepokretnosti u toku poreskog
perioda
Prilikom otuđenja nepokretnosti u toku pore-
skog perioda amortizacija se obračunava na isti
način, i to do dana otuđenja sredstva.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 35
POREZ NA DOBIT
Primer: Poreska amortizacija nepokretnosti
U poreskoj evidenciji preduzeća NEP 1. 1. 2019. godine iskazani su podaci o nepokretnostima, tač-
nije zgrada A i skladište B:
Red. br. Stalno sredstvo Nabavna vrednost Poreska amortizacija Poreska neotpisana
vrednost 31. 12. 2018.
Računovodstvena neotpisana
vrednost 31. 12. 2018.
1. Zgrada A 30.000.000 3.000.000 27.000.000 25.200.000
2. Skladište B 15.000.000 750.000 14.250.000 13.800.000
UKUPNO 45.000.000 3.750.000 41.250.000 39.000.000
U martu 2019. godine izvršeno je dodatno ula-
ganje u zgradu A, koje se priznaje, u skladu sa MRS/
MSFI, u iznosu od 3.000.000 dinara. Dodatno
ulaganje postalo je raspoloživo za korišćenje 1.
aprila 2019. godine.
Zgrada A Amortizaciona stopa 2,50%
Datum
Osnovica
za obračun
amortizacije
Poreska
amortizacija
Poreska
neotpisana
vrednost
31. 12. 2015. 30.000.000 750.000 29.250.000
31. 12. 2016. 30.000.000 750.000 28.500.000
31. 12. 2017. 30.000.000 750.000 27.750.000
31. 12. 2018. 30.000.000 750.000 27.000.000
31. 12. 2019. 33.000.000 806.507 29.193.493
Naknadno ulaganje amortizovano je za 275 dana,
koliko je bilo u upotrebi (od 1. aprila do 31. de-
cembra), što iz ugla poreske amortizacije izno-
si 56.507 dinara (3.000.000 × 2,5% / 365 dana × 275
dana).
U junu 2019. godine NEP je kupilo još jedan
poslovni prostor – prostor C, čija je nabavna
vrednost 18.000.000 dinara, pri čemu je u upotrebu
stavljen 1. jula 2019. godine.
Poreska amortizacija ovog poslovnog prostora
za 2019. godinu iznosi 226.849 dinara (18.000.000 ×
2,5% / 365 dana × 184 dana).
Obrazac POA
Podaci o obračunatoj amortizaciji stalnih
sredstava stečenih počev od 1. januara 2019. godine
za period od 1. 1. do 31. 12. 2020.
Redni
broj Opis Iznos
1. Iznos amortizacije koji se priznaje kao rashod
u poreskom periodu 226.849
2. Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa članom
3. stav 7. ovog pravilnika –
3. Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu (1 + 2) 226.849
Skladište B je 12. septembra 2019. godine pro-
dato.
Poreska amortizacija otuđenog skladišta ob-
računava se od 1. 1. 2019. godine do dana otuđenja
– 12. 9. 2019. godine:
Datum
Osnovica
za obračun
amortizacije
Poreska
amortizacija
Poreska
neotpisana
vrednost
31. 12. 2017. 15.000.000 375.000 14.625.000
31. 12. 2018. 15.000.000 375.000 14.250.000
12. 09. 2019. 15.000.000 261.986 13.988.014
31. 12. 2019. – – –
Na osnovu navedenog NEP će u poreskom bilan-
su za 2019. godinu na rednom broju 21 obrasca PB 1
iskazati iznos od 1.295.342 dinara:
Zgrada A 750.000
Skladište B 261.986
Dodatno ulaganje u zgradu A 56.507
Poslovni prostor C 226.849
Ukupno 1.295.342
(30.000.000 × 2,5%) + (3.000.000 × 2,5% / 365 × 275)
36 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Interni obračun amortizacije nepokretnosti:
Red.
br.
Stalno
sredstvo
Početno stanje 1. 1. 2019. godine
Novona-
bavljena
sredstva
Br. dana
kori-
šćenja
u 2019.
Stopa
amorti-
zacije
Obračuna-
ta amorti-
zacija
Otuđena
sredstva
Stanje na dan 31. 12.
2019.
Nabavna
vrednost
Ispravka
vrednosti
Neotpisana
vrednost
Ispravka
vrednosti
Neotpisana
vrednost
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
4 – 3
3 ili 6 × 8
× 7 / 365
5 – 9 4 + 9
3 + 6 – 10
– 11
1. Zgrada A 30.000.000 3.000.000 27.000.000 / 365 2,50% 750.000 3.750.000 26.250.000
2. Skladi-
šte B
15.000.000 750.000 14.250.000 / 255 2,50% 261.986 13.988.014 1.011.986 0
3. Dodatno
ulaganje u
zgradu A
3.000.000 0 3.000.000 / 275 2,50% 56.507 56.507 2.943.493
4. Poslovni
prostor C
0 0 0 18.000.000 184 2,50% 226.849 226.849 17.773.151
UKUPNO: 66.000.000 3.750.000 62.250.000 1.295.342 5.045.342 46.966.644
U 2020. godini NEP ne obračunava amortiza-
ciju za otuđeno skladište B, a dodatno ulaganje
u zgradu A pripisaće njenoj nabavnoj vrednosti,
zato što se amortizuju zajedno do kraja korišće-
nja zgrade.
5. Poreska amortizacija za stalna
sredstva razvrstana u grupe od II do V
Za stalna sredstva razvrstana u grupe od II do
V obveznici će počev od 2019, pa sve do kraja 2028.
godine voditi dve evidencije, a uz to će i posebno
tretirati naknadna ulaganja izvršena na zateče-
nim sredstvima:
1. sredstva stečena zaključno sa 31. decembrom
2018. godine – zatečena sredstva i
2. sredstva stečena počev od 1. januara 2019. godine
– nova sredstva.
Pri tome napominjemo da se, u skladu sa članom
9. Novog pravilnika, za stalna sredstva stečena
zaključno sa 31. decembrom 2018. godini, koja su
stavljena u upotrebu počev od 1. januara 2019. go-
dine, odnosno prvog dana poreskog perioda koji
počinje u 2019. godini, amortizacija utvrđuje u
skladu sa Starim pravilnikom (degresivnom me-
todom).
6. Stalna sredstva iz grupa od II do V
stečena zaključno sa 31. decembrom
2018. godine – zatečena sredstva
Poreska amortizacija zatečenih sredstava
utvrđuje se primenom degresivne metode na vred-
nost sredstava razvrstanih po grupama. Amor-
tizacija ovih sredstava u 2019. godini vrši se
primenom propisane stope iz odgovarajuće grupe,
i to:
ffna iznos neotpisane vrednosti stalnih sred-
stava grupe (dalje: saldo grupe) utvrđene na kraju
prethodne godine (2018),
ffuvećane za vrednost naknadnih ulaganja izvrše-
nih u 2019. godini, koja je manja od 10% neotpisane
računovodstvene vrednosti sredstva,
ffumanjene za vrednost otuđenih stalnih sredsta-
va iz te grupe tokom 2019. godine.
Izuzetno, u slučaju kada je usled pokretanja,
zaključenja ili obustave postupka likvidaci-
je poreski period kraći od kalendarske godine,
amortizacija za stalna sredstva razvrstana u grupe
od II do V utvrđuje se srazmerno broju dana pore-
skog perioda za koji se podnose poreska prijava i
poreski bilans. Ove odredbe shodno se primenjuju
i u slučaju stečajnog postupka.
U skladu sa članom 14. Zakona o izmenama i
dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2018), ukoliko je, prime-
nom degresivne metode obračuna amortizacije (iz
člana 10. Zakona), krajnji saldo pojedine grupe u
odnosu na saldo utvrđen na dan 31. decembra 2018.
godine niži od navedenih procenata, kao rashod
amortizacije priznaje se celokupan saldo grupe,
odnosno ako je saldo:
▶▶II grupe manji od 10%,
▶▶III grupe manji od 15%,
▶▶IV grupe manji od 20% i
▶▶V grupe manji od 30%.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 37
POREZ NA DOBIT
Pored toga, članom 8. Pravilnika o izmenama
i dopunama Pravilnika o načinu razvrstavanja
stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđi-
vanja amortizacije za poreske svrhe („Sl. glasnik
RS”, br. 104/2018) propisano je da se za zatečena
sredstva razvrstana u neku od amortizacionih
grupa od II do V, na kojima su počev od 1. januara
2019. godine izvršena naknadna ulaganja u iznosu
većem od 10% od iznosa neotpisane računovodstve-
ne vrednosti tog sredstva, obračun amortizacije
vrši prema odredbama člana 10b Zakona. Obračun
amortizacije ovih stalnih sredstava započinje u
poreskom periodu u kojem su naknadna ulaganja za-
vršena, i to na osnovicu koja odgovara nabavnoj
vrednosti stalnog sredstva umanjenoj za pripa-
dajući iznos poreske amortizacije i uvećanoj za
izvršena naknadna ulaganja. U tom slučaju stalna
sredstva se isključuju iz salda grupe utvrđenog za
poreski period u kojem su naknadna ulaganja zavr-
šena, i to u iznosu nabavne vrednosti umanjene za
pripadajući iznos poreske amortizacije svakog
stalnog sredstva posebno.
Dakle, obračun poreske amortizacije za sta-
ra sredstva vršiće se prema starim pravilima
(degresivnom metodom) najkasnije do kraja 2028.
godine, osim u tri slučaja:
● kada je krajnji saldo pojedine amortizacione
grupe od II do V manji od pet prosečnih mesečnih
bruto zarada;
● kada je krajnji saldo grupe od II do V u nekom
od poreskih perioda manji od propisanog pro-
centa u odnosu na saldo utvrđen na dan 31. 12.
2018. godine, odnosno na poslednji dan poreskog
perioda koji počinje u 2018. godini;
● kada su na zatečenim sredstvima počev od 1.
januara 2019. godine izvršena naknadna ulaga-
nja u iznosu većem od 10% od iznosa neotpisane
računovodstvene vrednosti tog sredstva.
U poreskom periodu za 2028. godinu ili nekom
ranijem periodu, kada dođe do obustave obračuna
amortizacije po degresivnoj metodi, priznaje se
ukupan iznos neotpisane vrednosti sredstava kao
rashod amortizacije.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 011-
00-93/2019-04 od 7. 3. 2019. godine:
„Imajući u vidu odredbu člana 14. stav 1. Zakona
o izmenama i dopunama, prema kojoj će obveznici
obračun amortizacije stalnih sredstava razvr-
stanih u grupe II–V u skladu sa članom 10. Zakona
vršiti najkasnije do 31. decembra 2028. godine
(odnosno do poslednjeg dana poreskog perioda koji
počinje u 2028. godini), smatramo da se kao rashod
amortizacije (tih stalnih sredstava) u poreskom
bilansu za 2028. godinu (odnosno za poreski peri-
od koji počinje u 2028. godini) priznaje celokupan
saldo (svake) grupe, utvrđen na dan 31. decembar
2028. godine (odnosno na poslednji dan poreskog
perioda koji počinje u 2028. godini), ukoliko ras-
hod amortizacije nije priznat u nekom od prethod-
nih poreskih perioda u skladu sa članom 14. stav 2.
Zakona o izmenama i dopunama.”
6.1 Naknadno izvršena ulaganja na
zatečenim sredstvima
U skladu sa članom 4. stav 2. Starog pravilnika,
za iznos naknadnih ulaganja izvršenih na postoje-
ćim stalnim sredstvima, već razvrstanim u neku
od amortizacionih grupa (od II do V), uvećava se
saldo grupe u koju su ta sredstva razvrstana počev
od poreskog perioda u kome su naknadna ulaganja
završena.
Ovo pravilo odnosi se na situacije kada
vrednost naknadnog ulaganja nije viša od 10% od
neotpisane računovodstvene vrednosti sredstva
na kom je izvršeno naknadno ulaganje.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 011-
00-93/2019-04 od 7. 3. 2019. godine:
„Članom 8. stav 1. Pravilnika o izmenama i
dopunama Pravilnika o načinu razvrstavanja
stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđi-
vanja amortizacije za poreske svrhe („Službeni
glasnik RS”, br. 104/18), čije odredbe se primenjuju
na način utvrđivanja amortizacije počev za 2018.
godinu, propisano je da za stalna sredstva koja su
u skladu sa Pravilnikom o načinu razvrstavanja
stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđi-
vanja amortizacije za poreske svrhe („Službeni
glasnik RS”, br. 116/04 i 99/10) razvrstana u neku
od amortizacionih grupa od II do V, a na kojima su,
počev od 1. januara 2019. godine, izvršena naknad-
na ulaganja u iznosu većem od 10% iznosa neot-
pisane računovodstvene vrednosti tog sredstva,
obračun amortizacije vrši se prema odredbama
člana 10b Zakona o porezu na dobit pravnih lica
(„Službeni glasnik RS”, br. 25/01, 80/02, 80/02 –
dr. zakon, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11, 119/12, 47/13,
108/13, 68/14 – dr. zakon, 142/14, 91/15 – autentično
tumačenje, 112/15, 113/17 i 95/18).
Obračun amortizacije stalnih sredstava iz
stava 1. ovog člana započinje u poreskom periodu
38 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
u kojem su naknadna ulaganja završena, na osno-
vicu koja odgovara nabavnoj vrednosti stalnog
sredstva umanjenoj za pripadajući iznos poreske
amortizacije i uvećanoj za izvršena naknadna
ulaganja (član 8. stav 2. Pravilnika o izmenama
i dopunama).
S tim u vezi, ukoliko obveznik, počev od 1.
januara 2019. godine, izvrši naknadna ulaganja
na stalnom sredstvu koje je razvrstano u neku od
amortizacionih grupa od II do V, i to u iznosu
većem od 10% iznosa neotpisane računovodstve-
ne vrednosti sredstva, obračun amortizacije tog
sredstva vrši se saglasno odredbama člana 10b
Zakona od poreskog perioda u kojem su naknadna
ulaganja završena, pri čemu se pod naknadnim
ulaganjima podrazumevaju sva ulaganja izvršena
na istom osnovnom sredstvu tokom jednog, odno-
sno više poreskih perioda, a koja ispunjavaju sve
uslove u pogledu priznavanja istih kao osnovnih
sredstava (saglasno propisima o računovodstvu
i relevantnim MRS).”
FDakle, kao parametar za određivanje
značajnosti naknadnih ulaganja posma-
tra se neotpisana računovodstvena, a ne neot-
pisana poreska vrednost sredstva.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja manja od
10% iznosa neotpisane računovodstvene vredno-
sti sredstva, obveznik primenjuje stara pravila:
ffPrema odredbi člana 4. stav 3. Starog pravil-
nika, za iznos naknadnih ulaganja izvršenih na
postojećim stalnim sredstvima, već razvrstanim
u neku od amortizacionih grupa od II do V, uvećava
se saldo grupe u koju su ta sredstva razvrstana po-
čev od poreskog perioda u kom su naknadna ulaganja
završena.
ffUkoliko je obveznik izvršio naknadna ulaganja
koja se, u skladu sa propisima o računovodstvu, evi-
dentiraju kao povećanje knjigovodstvene vrednosti
sredstva, vrednost tih dodatnih ulaganja uključuje
se u obračun poreske amortizacije od momenta kada
su naknadna ulaganja završena.
ffDatum završetka naknadnih ulaganja ne utiče na
visinu obračunate poreske amortizacije. U skla-
du sa Zakonom i Starim pravilnikom o poreskoj
amortizaciji, naknadno ulaganje uvećava saldo
grupe u koju je sredstvo na kom su naknadna ulaganja
izvršena razvrstano i u tom smislu obuhvaćeno je
obračunom poreske amortizacije.
Dakle, nezavisno od toga što se poreska
amortizacija obračunava degresivnom metodom
na nivou grupe sredstava, pravila obustavljanja
obračuna poreske amortizacije u slučaju nak-
nadnih ulaganja u zatečena sredstva, koja poveća-
vaju njihovu računovodstvenu vrednost, u skladu
sa računovodstvenim pravilima utvrđuju se za
svako stalno sredstvo zasebno, prema sledećim
pravilima:
● ako je vrednost naknadnih ulaganja manja od
10% neotpisane računovodstvene vrednosti
tog sredstva, podatak o naknadnom ulaganju is-
kazuje se u koloni 3 obrasca OA (pribavljena
sredstva koja se stavljaju u upotrebu), odnosno
uvećava se osnovica za obračun poreske amor-
tizacije degresivnom metodom za taj poreski
period;
● ako je vrednost naknadnih ulaganja veća od
10% neotpisane računovodstvene vrednosti
sredstva, obustavlja se obračun poreske amor-
tizacije primenom degresivne metode, tako što
se neotpisana vrednost tog sredstva iskazuje u
koloni 4 obrasca OA (otuđena sredstva tokom
godine), nakon čega se sredstvo (uvećane vred-
nosti za naknadna ulaganja) amortizuje propor-
cionalnom metodom.
Primer: Ulaganje u zatečeno sredstvo manje od
10% neotpisane računovodstvene vrednosti
Društvo je u 2015. godini nabavilo kombi te-
retno vozilo nabavne vrednosti 3.000.000 dinara.
Procenjeni korisni vek je pet godina, što znači
da je računovodstvena amortizacija 20%. U poreske
svrhe sredstvo je razvrstano u III grupu i amorti-
zuje se po stopi od 15%.
U kombi je 1. 5. 2019. godine uloženo 140.000 di-
nara. Na dan završetka ulaganja računovodstvena
neotpisana vrednost vozila iznosi 1.601.096 di-
nara:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
01. 05.
2019.
3.000.000 198.904 1.601.096
3.000.000 × 20% / 365 dana × 121
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 39
POREZ NA DOBIT
S obzirom na to da je vrednost naknadnog ula-
ganja manja od 10% (140.000 / 1.601.096 = 8,7%) ne-
otpisane računovodstvene vrednosti vozila, za to
vozilo obračun poreske amortizacije nastavlja se
po starim pravilima (po degresivnoj metodi, ko-
rišćenjem obrasca OA).
U ovom slučaju, u 2019. godini obveznik je u ob-
rascu OA iskazao sledeće podatke:
Obrazac OA
Obračun amortizacije stalnih sredstava za 2019. godinu
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II
III 2.167.500 140.000 2.307.500 15% 346.125 1.961.375
IV
V
Pretpostavlja se dalje da je 1. 2. 2020. godine
obveznik izvršio dodatno ulaganje u kombi od
100.000 dinara.
Na taj dan neotpisana računovodstvena vred-
nost vozila iznosi 1.267.868 dinara:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
2019. 3.140.000 618.795 346.125 1.321.205 1.961.375
01. 02. 2020. 3.140.000 53.337 1.267.868
S obzirom na to da je zbir ukupnih ulaganja
(140.000 u 2019. godini + 100.000 u 2020. godini)
veći od 10% neotpisane računovodstvene vredno-
sti vozila (240.000 / 1.267.868 = 18,9%), obveznik
će za ovo vozilo u 2020. godini obustaviti obračun
poreske amortizacije po starim pravilima (de-
gresivnom metodom) i započeti postupak obračuna
poreske amortizacije po novim pravilima, koja će
biti prikazana u nastavku teksta.
6.2 Otuđenje zatečenih sredstava u toku 2019.
godine
Poreska amortizacija prestaje da se obračunava
za stalna sredstva razvrstana u grupe od II do V tek
kada se otuđe ili u potpunosti rashoduju. Pod otu-
đenjem sredstva misli se na sve slučajeve prestanka
korišćenja, kao što su prodaja, poklon, prenos u
okviru statusne promene, rashodovanje, uništava-
nje i dr. U svim slučajevima saldo grupe kojoj sred-
stvo pripada umanjuje se za poresku neotpisanu
vrednost otuđenog sredstva.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 430-
00-93/2017-04 od 29. 5. 2017. godine:
„Imajući u vidu navedene zakonske odredbe, u
slučaju kada obveznik donese odluku o prestanku
priznavanja vrednosti nematerijalne imovine,
kao i o prestanku priznavanja vrednosti mate-
rijalnih sredstava – opreme (usled tehničko-
-tehnološke zastarelosti iste), smatramo da
predmetna stalna sredstva treba isključiti iz
amortizacione grupe (od II do V) u koju su raz-
vrstana, s obzirom na to da je prestankom prizna-
vanja predmetnih stalnih sredstava u poslovnim
knjigama obveznika došlo do prestanka ispunjenja
(jednog od) uslova neophodnog za primenu obračuna
poreske amortizacije stalnih sredstava. Takođe,
u slučaju kada obveznik, po isteku korisnog veka
trajanja stalnih sredstava (utvrđenog u skladu sa
propisima o računovodstvu) za koja je vršio ob-
račun amortizacije za poreske svrhe, ta sredstva
rashoduje i uništi, odnosno proda ih kao ot-
padni materijal ili ih pokloni, što znači da
ih više ne koristi, mišljenja smo da se u tom
slučaju radi o otuđenju, odnosno neraspolaganju
predmetnim stalnim sredstvima, i da je, po tom
osnovu, obveznik dužan da ista (sredstva) isklju-
či iz odgovarajuće amortizacione grupe (od II do
V) u koju su razvrstana.
Napominjemo da se saldo amortizacione grupe
u koju su razvrstana predmetna stalna sredstva
(čija je vrednost u poslovnim knjigama svedena na
nulu, odnosno koja su otuđena) umanjuje za iznos ne-
otpisane vrednosti istih (nabavna vrednost tih
sredstava umanjena za pripadajući iznos poreske
amortizacije), saglasno odredbi člana 4. stav 2.
Starog pravilnika.”
40 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
S obzirom na to da se poreska amortizacija za
stalna sredstva razvrstana u grupe od II do V obra-
čunava zbirno, prema saldu grupe, prilikom otu-
đenja sredstava mora da se izračuna neotpisana
vrednost tog sredstva primenom degresivne meto-
de obračuna amortizacije od dana kada je sredstvo
stavljeno u upotrebu.
Kod zatečenih sredstava iz grupa II do V
amortizacija se ne obračunava za srazmerni
deo godine u kojoj je sredstvo otuđeno, već se u
obzir uzimaju godišnje amortizacije počev
od prve godine u kojoj je započeta amortizacija,
zaključno sa godinom koja prethodi godini u ko-
joj je sredstvo otuđeno. U slučaju da je stavljeno
u upotrebu i otuđeno u istoj godini, sredstvo
praktično neće imati poresku amortizaciju.
Vrednost otuđenih stalnih sredstava može da
se utvrdi primenom odgovarajućih koeficijenata
na nabavnu vrednost. Za izračunavanje koefici-
jenta poreske neotpisane vrednosti neophodni su
sledeći podaci:
ffgodina stavljanja u upotrebu konkretnog sred-
stva (od kada se i računa poreska amortizacija),
ffgodine otuđenja konkretnog sredstva (u kojoj se
ne obračunava amortizacija) i
ffporeska amortizaciona grupa u koju je to kon-
kretno sredstvo razvrstano.
Formula za obračun poreske neotpisane vred-
nosti zatečenog sredstva je:
pri čemu je PNV – poreska neotpisana vred-
nost, PA – poreska amortizacija.
Primer: Otuđenje zatečenog sredstva u 2019.
godini
Obveznik je 2015. godine nabavio putnički au-
tomobil nabavne vrednosti 2.000.000 dinara. Au-
tomobil je prodao u toku 2019. godine.
Obračun poreske neotpisane vrednosti je sle-
deći:
Godina Poreska amortizacija Poreska neotpisana vrednost
2015. 200.000 1.800.000
2016. 180.000 1.620.000
2017. 162.000 1.458.000
2018. 145.800 1.312.200
ili primenom formule:
Obveznik unosi iznos od 1.312.200 dinara u
obrazac Obračun OA, u kolonu 4 („Otuđena sred-
stva tokom godine”).
PNV = NV × {(1 − stopa PA)broj godina obračuna PA}
PNV = 2.000.000 × {(1 − 10%)4} = 1.312.200
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II 1.312.200 1.312.200 10%
III
IV
V
Na isti način iz grupe će biti isključena zate-
čena sredstva na kojima je u 2019. godini izvršeno
ulaganje koje je veće od 10% od neotpisane računo-
vodstvene vrednosti, o čemu će više reči biti u
nastavku.
Osim toga, isto pravilo primenjuje se i u dru-
štvu prenosioca koje je u 2019. godini putem sta-
tusne promene prenelo stalna sredstva razvrstana
u grupe od II do V, a stečena zaključno sa 31. decem-
brom 2018. godine. U ovim društvima početni
saldo grupe utvrđuje se tako što se iz salda grupe
utvrđenog na kraju 2018. godine isključuju sredstva
preneta putem statusne promene u 2019. godini, i
to po nabavnoj vrednosti navedenih sredstava uma-
njenoj za pripadajući iznos poreske amortizacije
tih sredstava. Uz pretpostavku da je početni saldo
grupe u društvu prenosiocu sredstava jednak neot-
pisanoj vrednosti, u slučaju statusne promene čiji
je rezultat prestanak postojanja jednog društva
(npr. pripajanje), iznos amortizacije biće jednak
nuli. Umesto obveznika koji prestaje da postoji,
poreska amortizacija prenetih sredstava biće
priznata u celini u poreskom bilansu društva
sticaoca.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 41
POREZ NA DOBIT
6.3 Način obračuna amortizacije zatečenih
sredstava iz grupa od II do V
Amortizacija za zatečena stalna sredstva raz-
vrstana u grupe amortizacije od II do V utvrđuje
se primenom degresivne metode na ukupnu vred-
nost sredstava razvrstanih po pojedinoj grupi.
Amortizacija se obračunava primenom propisa-
ne stope u prvoj godini na nabavnu vrednost, a u
narednim godinama na iznos neotpisane vredno-
sti stalnih sredstava grupe (dalje: saldo grupe)
utvrđene na kraju prethodne godine, uvećane za
vrednost pribavljenih i umanjene za vrednost
otuđenih stalnih sredstava iz te grupe tokom
godine. Vrednost otuđenih stalnih sredstava od-
govara njihovoj nabavnoj vrednosti umanjenoj za
pripadajući iznos poreske amortizacije svakog
otuđenog sredstva.
Za iznos naknadnih ulaganja izvršenih na po-
stojećim stalnim sredstvima, već razvrstanim u
neku od amortizacionih grupa (od II do V), uvećava
se saldo grupe u koju su ta sredstva razvrstana po-
čev od poreskog perioda u kom su naknadna ulaganja
završena. Pritom se ovo pravilo primenjuje samo
u slučaju kada je vrednost naknadnog ulaganja iz-
vršenog u 2019. godini niža od 10% neotpisane
računovodstvene vrednosti tog sredstva na dan
završetka ulaganja.
Umanjenje na ime amortizacije na kraju godine
oduzima se od salda grupe, a neotpisana vrednost
predstavlja početni saldo grupe u narednoj godini.
Starim pravilnikom je za obračun amortiza-
cije stalnih sredstava razvrstanih u grupe od II
do V propisan obrazac OA – Obračun amortiza-
cije stalnih sredstava.
Primer: Poreska amortizacija zatečenih
sredstava razvrstanih u grupe od II do V
U poreskoj evidenciji preduzeća POK 1. 1. 2019.
godine iskazani su podaci o stalnim sredstvima,
tačnije automobil A, kamion B, fotokopir-maši-
na M i kompjuteri K10.
Red.
br.
Stalno
sredstvo Grupa Stopa Nabavna
vrednost
Neotpisana
vrednost 31. 12.
2018.
1. Automobil A II 10% 5.400.000 3.188.646
2. Kamion B III 15% 14.400.000 7.516.890
3.
Fotokopir-
-mašina M
III 15% 500.000 307.063
4.
Kompjuteri
K10
V 30% 840.000 411.600
UKUPNO 11.424.199
Dakle, početni saldo POK-a za 2019. godinu iz-
nosi:
Br. grupe Početni saldo grupe
II 3.188.646
III 7.823.953
IV 0
V 411.600
POK je u 2019. godini rashodovao fotokopir-ma-
šinu M, koja usled oštećenja (zapalila se) više nije
upotrebljiva. Na automobilu A izvršio je dodatno
ulaganje u visini od 140.000 dinara, koje je poveća-
lo knjigovodstvenu vrednost automobila (ugrađen
je nov menjač). U trenutku ulaganja u automobil ne-
otpisana računovodstvena vrednost iznosila je
1.620.000 dinara, što znači da naknadno izvršeno
ulaganje predstavlja 8,6% neotpisane računovodstve-
ne vrednosti automobila. Zbog toga se automobil ne
isključuje iz grupe, nego se poreska amortizacija i
dalje obračunava po starim pravilima.
POK sastavlja obrazac OA na 31. 12. 2019. godine:
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II 3.188.646 140.000 3.328.646 10% 332.865 2.995.781
III 7.823.953 307.063 7.516.890 15% 1.127.534 6.389.357
IV 0 0 0 0
V 411.600 411.600 30% 123.480 288.120
___________________ ___________________
Šef računovodstva DIREKTOR
42 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
6.4 Saldo grupe zatečenih sredstava manji
od petorostrukog iznosa prosečne bruto
mesečne zarade za decembar 2019. godine
Ukoliko je podatak o neotpisanoj vrednost za-
tečenih sredstava na kraju 2019. godine, utvrđen u
koloni 8 obrasca OA, niži od petostrukog iznosa
prosečne mesečne zarade za decembar 2019. godine
prema objavljenom podatku Zavoda za statistiku,
taj podatak svodi se na nulu tako što se obračunata
amortizacija iz kolone 7 uveća za iznos neotpi-
sane vrednosti iz kolone 8 (ceo iznos neotpisane
vrednosti priznaje se kao rashod perioda).
Ovakvo rešenje propisano je članom 7. Starog
pravilnika zato što doslednom primenom degre-
sivne metode sredstvo, odnosno grupa sredstava
nikada ne bi mogla da se amortizuje u celini jer bi
posle svakog obračuna amortizacije ostajala neka
vrednost koja se prenosi u narednu godinu.
Prilikom popunjavanja obrasca OA u elektron-
skoj formi ovo se postiže tako što se u kolonu
6 upisuje stopa 100% (u tom slučaju ukupan saldo
grupe sa kolone 5 ujedno je priznat kao iznos amor-
tizacije u koloni 7, čime se podatak u koloni 8
svodi na nulu).
Dakle, sa petostrukim iznosom prosečne
mesečne zarade za decembar 2019. godine upo-
ređuje se neotpisana vrednost iz kolone 8, pa
ako je iznos iz kolone 8 manji, u kolonu 6 upi-
suje se stopa 100%.
Podatak o prosečnoj mesečnoj zaradi za decem-
bar 2019. godine Zavod za statistiku objavljuje 25.
februara 2020. godine. S obzirom na to da je ovaj
članak redakcijski završen 20. januara, ta infor-
macija biće istaknuta u narednom broju časopisa.
6.5 Saldo grupe zatečenih sredstava na 31.
12. 2019. niži od salda grupe na 31. 12. 2018.
U skladu sa članom 14. Zakona o izmenama i
dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2018), ukoliko je prime-
nom degresivne metode obračuna amortizacije (iz
člana 10. Zakona) krajnji saldo pojedine grupe u
odnosu na saldo utvrđen na dan 31. decembra 2018.
godine niži od navedenih procenata, kao rashod
amortizacije priznaje se celokupan saldo grupe,
odnosno ako je saldo:
▶▶II grupe manji od 10%,
▶▶III grupe manji od 15%,
▶▶IV grupe manji od 20% i
▶▶V grupe manji od 30%.
To znači da, ukoliko je u 2019. godini bilo
otuđenja stalnih sredstava ili njihovog izuzi-
manja iz grupe i nastavka obračuna poreske amor-
tizacije po novim pravilima, koja su saldo grupe
na dan 31. 12. 2019. godine spustila ispod gorena-
vedene stope u odnosu na saldo na dan 31. 12. 2018.
godine, celokupan iznos salda grupe priznaje se
kao rashod amortizacije (u poreske svrhe) u 2019.
godini.
Primer: Saldo grupe III na 31. 12. 2019. niži od
15% salda na 31. 12. 2018. godine
Na dan 31. 12. 2018. godine neotpisana poreska
vrednost sredstava iz grupe III iznosi 4.415.267
dinara, a čine je fiskalna kasa, kamion, fotoko-
pir-mašina i kancelarijski nameštaj.
U 2019. godini obveznik je prodao kamion, čime
se saldo grupe III na 31. 12. 2019. spustio na
8,12% vrednosti salda te grupe na 31. 12. 2018. godine.
Naziv opreme Nabavna vrednost Poreska neotpisana
vrednost 31. 12. 2018.
Poreska amortizacija
za 2019.
Poreska neotpisana
vrednost 31. 12. 2019.
Fiskalna kasa 25.000 18.063 2.709 15.353
Kamion 9.000.000 3.993.348 0 0
Fotokopir-mašina 150.000 127.500 19.125 108.375
Kancelarijski nameštaj 450.000 276.356 41.453 234.903
4.415.267 63.288 358.631
8,12%
Prilikom popunjavanja obrasca OA u elektron-
skoj formi obveznik u kolonu 6 upisuje stopu 100%
(u tom slučaju ukupan saldo grupe sa kolone 5 ujedno
je priznat kao iznos amortizacije u koloni 7, čime
se podatak u koloni 8 svodi na nulu).
Odgovaramo na pitanja pretplatnika!
Postavite nam pitanje
putem obrasca na stranici
poslovnisavetnik.net ????
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 43
POREZ NA DOBIT
7. Stalna sredstva iz grupa od II do V
stečena počev od 1. januara 2019.
godine – nova sredstva
U skladu sa članom 3. Novog pravilnika, po-
reska amortizacija novih sredstava utvrđuje se
primenom proporcionalne metode za svako stalno
sredstvo posebno, na sledeći način:
OA=(NV×BD)/365×AS,
pri čemu je NV – nabavna vrednost na poslednji
dan poreskog perioda, BD – broj dana korišće-
nja u poreskom periodu, a AS – amortizaciona
stopa.
Obračun poreske amortizacije započinje i pre-
staje istovremeno sa obračunom računovodstvene
amortizacije.
Nabavna vrednost stalnog sredstva u svrhu ob-
računa poreske amortizacije predstavlja vrednost
po kojoj je sredstvo prvi put priznato u poslovnim
knjigama u skladu sa propisima o računovodstvu i
MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP.
U skladu sa članom 3. stav 4. Novog pravil-
nika, ukoliko je iznos amortizacije, obračunat
u skladu sa propisima o računovodstvu (dalje:
računovodstvena amortizacija), niži od iznosa
poreske amortizacije, kao rashod amortizacije
u poreskom periodu priznaje se računovodstve-
na amortizacija. Prema članu 3. stav 5. Novog
pravilnika, ukupan iznos amortizacije utvr-
đene za svako stalno sredstvo posebno priznaje
se najviše do iznosa nabavne vrednosti svakog
stalnog sredstva posebno, uvećane za eventualna
naknadna ulaganja.
Nabavna vrednost ne može da se menja tokom
trajanja obračuna poreske amortizacije, osim
u slučaju naknadnih ulaganja koja se, u skladu sa
propisima o računovodstvu, uključuju u nabavnu
vrednost stalnog sredstva. To znači da eventualna
procena fer vrednosti i obezvređenje sredstva ne-
maju direktan uticaj na obračun poreske amorti-
zacije, odnosno nabavna vrednost sredstva u svrhu
poreske amortizacije ostaje nepromenjena. Ipak,
smanjenje nabavne vrednosti usled obezvređenja
sredstva dovešće do smanjenja osnovice za obračun
računovodstvene amortizacije, pa rezultat toga
može da bude niža računovodstvena amortizacija
u odnosu na poresku, što dovodi do priznavanja ra-
čunovodstvene amortizacije u poreske svrhe.
FUkoliko je iznos računovodstvene amor-
tizacije niži od iznosa poreske amor-
tizacije, kao rashod amortizacije u poreskom
periodu priznaje se računovodstvena amorti-
zacija.
U skladu sa članom 7. Novog pravilnika obve-
znik je dužan da za svako stalno sredstvo pojedi-
načno obezbedi sledeće podatke:
1) datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i sta-
vljeno u upotrebu,
2) iznos nabavne vrednosti,
3) datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije,
4) iznos naknadnih ulaganja,
5) iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu,
6) iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe,
7) iznos poreske amortizacije u poreskom periodu,
8) iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe,
9) iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda,
10) iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije,
11) iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije.
Za potrebe obračuna poreske amortizacije nova
sredstva se razvrstavaju, u skladu sa članom 2. Novog
pravilnika, u grupe koje su prikazane u poglavlju 3. 2.
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II 0
III 4.415.267 3.993.348 421.919 100% 421.919 0
IV
V
44 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Primer: Obračun amortizacije za novo
sredstvo
Obveznik je 20. februara 2019. godine kupio
putnički automobil u vrednosti od 4 miliona di-
nara. U skladu sa računovodstvenim politikama,
obračun računovodstvene amortizacije započinje
od prvog dana narednog meseca u odnosu na mesec
kada je sredstvo stavljeno u upotrebu. Dakle, raču-
novodstvena i poreska amortizacija započinju 1.
marta 2019. godine.
U skladu sa članom 2. Novog pravilnika, za po-
trebe obračuna poreske amortizacije automobil
je razvrstan u III grupu i amortizuje se primenom
stope od 15%.
Situacija 1: Računovodstvena amortizaciona
stopa viša je od poreske
Pretpostavka je da je računovodstvena amorti-
zaciona stopa 20%.
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 20. 2. 2019.
2) Iznos nabavne vrednosti 4.000.000
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 1. 3. 2019.
4) Iznos naknadnih ulaganja 0
5) Iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu 670.685
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe –
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom periodu 503.014
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe 503.014
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 3.496.986
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije –
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije –
Situacija 2: Računovodstvena amortizaciona
stopa niža je od poreske
Pretpostavka je da je računovodstvena amorti-
zaciona stopa 12%.
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 20. 2. 2019.
2) Iznos nabavne vrednosti 4.000.000
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 1. 3. 2019.
4) Iznos naknadnih ulaganja 0
5) Iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu 402.411
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe 402.411
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom periodu 503.014
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe –
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 3.597.589
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije –
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije –
FDakle, ako je računovodstvena amorti-
zaciona stopa niža ili jednaka pore-
skoj amortizacionoj stopi propisanoj Novim
pravilnikom, a osnovica za obračun računo-
vodstvene i poreske amortizacije jednaka, u
poreske svrhe priznaje se računovodstvena
amortizacija u poreskom periodu.
Osnovica za obračun računovodstvene amor-
tizacije može da bude različita od osnovice za
obračun poreske amortizacije zbog rezidualne
vrednosti. Naime, osnovicu za obračun računo-
vodstvene amortizacije predstavlja nabavna vred-
nost umanjena za procenjenu rezidualnu vrednost.
Znači, ukoliko postoji rezidualna vrednost sred-
stva, obveznik utvrđuje računovodstvenu amorti-
zaciju po nižoj osnovici (nabavna – rezidualna
vrednost) u odnosu na osnovicu za obračun pore-
ske amortizacije (nabavna vrednost). Čak i ako su
amortizacione stope jednake, računovodstvena
amortizacija će biti niža, pa će se taj iznos pri-
znati kao rashod u poreske svrhe.
Osim podataka za svako pojedinačno sredstvo,
obveznik je dužan da u zbirnom iznosu za sva nova
stalna sredstva, u skladu sa članom 7. stav 2. Novog
pravilnika, obezbedi sledeće podatke:
5) iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu;
6) iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe;
8) iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe;
10) iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije;
11) iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije.
Podatak o amortizaciji koja se priznaje kao
rashod u poreske svrhe obveznik iskazuje u obrascu
POA: Podaci o amortizaciji stalnih sredstava
stečenih počev od 1. januara 2019. godine za period
od _____. do _____. 20__. godine. U obrascu POA
4.000.000 × 20% / 365 × 306
4.000.000 × 12% / 365 × 306
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 45
POREZ NA DOBIT
podaci za sva stalna sredstva u zbirnom iznosu
iskazuju se na sledeći način:
Redni
broj Opis Iznos
1.
Iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu
2.
Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa
članom 3. stav 7. ovog pravilnika
3.
Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje
kao rashod u poreskom periodu (1 + 2)
FPodatak sa rednog broja 3 POA obrasca,
uvećan za iznos amortizacije stalnih
sredstava stečenih zaključno sa 31. 12. 2018.
godine (kolona 7 obrasca Obračun OA za zate-
čena sredstva razvrstana u grupe od II do V),
zatim iznos amortizacije sredstava razvrsta-
nih u I grupu (stečenih zaključno sa 31. 12. 2018.
godine) za koja nije propisan obrazac, kao i
iznos amortizacije nematerijalnih sredstava
stavljenih u upotrebu u 2018. godini, iskazuje
se na rednom broju 21 obrasca PB 1.
7.1 Sredstva stečena od povezanog lica
Kada su u pitanju nova stalna sredstva nabavlje-
na od povezanog lica, u skladu sa članom 31. stav
3. Pravilnika o transfernim cenama, obveznik
obračunava poresku amortizaciju na knjigovod-
stvenu nabavnu vrednost. Osim toga, u obavezi je
da utvrdi razliku između transferne nabavne cene
(knjigovodstvena nabavna cena) i nabavne cene tog
sredstva utvrđene primenom principa „van dohva-
ta ruke”. U korekciju dobiti uključuje 20% utvrđe-
ne razlike (na rednom broju 57 obrasca PB 1: Zbir
konačnih korekcija (rashoda i prihoda) po osnovu
transakcija sa svim pojedinačnim povezanim li-
cima utvrđen u zaključku dokumentacije o tran-
sfernim cenama) u 2019. godini (odnosno u godini
kada je sredstvo stečeno i stavljeno u upotrebu),
kao i u naredne četiri godine.
Dakle, u slučaju kada je sredstvo nabavljeno u
2019. godini u transakciji sa licem koje se sma-
tra povezanim u smislu člana 59. Zakona, pri
čemu je transferna nabavna cena veća od cene
„van dohvata ruke”, primenjuju se sledeća pra-
vila:
● obračun poreske amortizacije vrši se na
osnovicu koju čini transferna nabavna vred-
nost;
● u okviru izveštaja o transfernim cenama za
pet poreskih perioda, počev od 2019. godine, po
jedna petina (20%) razlike između više tran-
sferne nabavne cene i niže nabavne cene sred-
stva, utvrđene primenom principa „van dohvata
ruke”, iskazuje se kao sastavni deo ukupne korek-
cije po osnovu transfernih cena (na red. br. 57
novog obrasca PB 1).
Primer: Nabavka novog sredstva od povezanog
lica po transfernoj ceni koja je viša od
tržišne
Obveznik je 1. marta 2019. godine od povezanog
lica nabavio autobus po ceni od 15.000.000 dina-
ra. Da je isto vozilo nabavio na tržištu, odnosno
od nepovezanog lica, za njega bi platio 14.000.000
dinara. Poreska amortizaciona stopa je 15%, a ra-
čunovodstvena 20%.
Obračun amortizacije autobusa je sledeći:
Datum Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
31. 12.
2019.
15.000.000 2.515.068 1.886.301 12.484.932 13.113.699
S obzirom na to da je poreska amortizacija
niža od računovodstvene, u poreske svrhe pri-
znaje se poreska amortizacija, odnosno iznos od
1.886.301 dinar obveznik unosi pod redni broj 1
obrasca POA.
Osim toga, pozitivna razlika između nabavne
transferne i tržišne vrednosti autobusa iznosi
1.000.000 dinara. Primenom pravila iz člana 31.
stav 3. Pravilnika o transfernim cenama, obve-
znik će na rednom broju 57 obrasca PB 1 iskazati
200.000 dinara (20% od utvrđene pozitivne razli-
ke). Isto će ponoviti i u naredne četiri godine.
U slučaju da je transferna nabavna cena niža
od nabavne cene utvrđene primenom cene „van do-
hvata ruke”, primenjuju se opšta pravila iz Pra-
vilnika o transfernim cenama:
ffako sa istim povezanim licem nema drugih tran-
sakcija, ne dešava se ništa;
ffako sa istim povezanim licima ima i drugih
transakcija po osnovu kojih je utvrđena korekci-
ja, izvršiće se poređenje rashoda amortizacije
obračunatih na transfernu nabavnu cenu stalnog
46 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
sredstva i rashoda amortizacije na nabavnu cenu
tog sredstva utvrđenu primenom cene „van dohvata
ruke”, pri čemu će se negativna razlika koristiti
za umanjenje ukupne korekcije sa tim istim pove-
zanim licem, u skladu sa članom 31. stav 5. tačka 2)
Pravilnika o transfernim cenama.
Primer: Nabavka novog sredstva od povezanog
lica po transfernoj ceni koja je niža od
tržišne
Obveznik je 1. marta 2019. godine od povezanog
lica nabavio autobus po ceni od 15.000.000 dina-
ra. Da je isto vozilo nabavio na tržištu, odnosno
od nepovezanog lica, platio bi 16.000.000 dinara.
Poreska amortizaciona stopa je 15%, a računovod-
stvena 20%.
Obračun
poreske
amortizacije
Cena
Poreska
amortiza-
cija
Račun.
amortiza-
cija
Amortizacija
koja se priznaje
u poreske svrhe
Transferna
nabavna cena
autobusa 15.000.000 1.886.301 2.515.068 1.886.301
„Van dohvata
ruke” cena
autobusa 16.000.000 2.012.055 2.682.740 2.012.055
Negativna
razlika -1.000.000 -125.753
Ako je ukupna korekcija sa ovim istim poveza-
nim licima po osnovu drugih transakcija u 2019.
godini 400.000 dinara, obveznik će je umanjiti za
ovih 125.753 dinara, što znači da je iznos konačne
korekcije koji će upisati pod rednim brojem 57 ob-
rasca PB 1 274.247 dinara (400.000 – 125.753).
U slučaju jednokratne nabavke stalne imovine od
povezanog lica čija je vrednost manja od 8.000.000
dinara ili nabavke više stavki stalne imovine
čija ukupna vrednost nije veća od 8.000.000 dina-
ra (zajedno sa svim ostalim transakcijama, osim
kredita i zajmova, sa istim povezanim licem), ob-
veznik primenjuje odredbe člana 60. stav 4. Zakona:
„Izuzetno od stava 3. ovog člana, u slučaju da je
transakcija sa povezanim licem jednokratna i da
njena vrednost nije veća od vrednosti prometa za
koju je zakonom koji uređuje porez na dodatu vred-
nost propisana obaveza evidentiranja za porez na
dodatu vrednost, odnosno ukupna vrednost tran-
sakcija sa jednim povezanim licem u toku poreskog
perioda nije veća od vrednosti prometa za koju je
zakonom koji uređuje porez na dodatu vrednost pro-
pisana obaveza evidentiranja za porez na dodatu
vrednost, obveznik uz poreski bilans podnosi do-
kumentaciju u formi izveštaja u skraćenom obli-
ku, u okviru koje nije dužan da posebno prikazuje
vrednost istih transakcija po cenama utvrđe-
nim po principu ’van dohvata ruke’.”
Prema našem mišljenju, to znači da se nova
odredba člana 31. stav 3. Pravilnika o transfer-
nim cenama ne primenjuje u slučaju kada su ispu-
njeni uslovi da se za konkretnu nabavku stalnog
sredstva od povezanog lica izveštaj o transfer-
nim cenama sastavi u skraćenom obliku. Znači, ne
utvrđuje se razlika između transferne nabavne i
cene „van dohvata ruke” nabavljenog sredstva, niti
se vrši korekcija po tom osnovu na rednom broju
57 obrasca PB 1, a osnovicu za obračun poreske
amortizacije predstavlja knjigovodstvena (tran-
sferna) nabavna vrednost sredstva.
7.2 Sredstva stečena putem statusne promene
U skladu sa članom 6. stav 1. Novog pravilnika,
obračun poreske amortizacije stalnih sredstava
koja su stečena putem statusne promene obveznik
– sticalac nastavlja do isteka preostalog amorti-
zacionog veka i na način koji je u skladu sa ovim
pravilnikom utvrdio obveznik koji ta sredstva
prenosi statusnom promenom. Znači, ako se radi
o stalnim sredstvima stečenim počev od 1. janu-
ara 2019. godine, koja su zatim u toku 2019. godine
prenesena u sklopu statusne promene na društvo
sticaoca, sticalac u poreske svrhe priznaje ra-
čunovodstvenu ili poresku amortizaciju (ob-
računatu primenom proporcionalne metode), u
zavisnosti od toga koja je niža, za period od dana
sticanja sredstava do 31. 12. 2019. godine.
Ako se radi o stalnim sredstvima koja su stečena
putem statusne promene, a prenosilac ih je stekao
zaključno sa 31. 12. 2018. godine, sticalac nastavlja
da ih amortizuje po starim pravilima, dakle:
ffproporcionalnom metodom i po stopi od 2,5%,
ne upoređujući iznose računovodstvene sa tako do-
bijenom poreskom amortizacijom prilikom pre-
nosa nepokretnosti, odnosno
ffprimenom degresivne metode za sredstva razvr-
stana u grupe od II do V.
7.3 Sredstva stečena ulogom osnivača
Za stalno sredstvo stečeno ulogom od strane
osnivača u 2019. godini poreska amortizacija za-
počinje u poreskom periodu u kojem je to sredstvo
stavljeno u upotrebu u društvu, a osnovicu takođe
čini nabavna vrednost tog sredstva, koja u sušti-
ni odgovara iznosu za koji je povećana vrednost
udela osnivača.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 47
POREZ NA DOBIT
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 011-
00-1279/2014-04 od 12. 1. 2015. godine:
„Obveznik (privredno društvo) koji stiče
pravo vlasništva na imovini (u konkretnom slu-
čaju na pravima i stvarima) po osnovu nenovčanog
uloga osnivača, fizičkog lica, za koji je povećan
osnivački kapital privrednog društva (saglasno
propisima koji uređuju privredna društva), ima
pravo na priznavanje rashoda (u poreskom bilan-
su) po osnovu amortizacije predmetne imovine
koja se utvrđuje u skladu sa Zakonom, ukoliko ista
ispunjava kriterijume za priznavanje stalnih
sredstava, saglasno propisima o računovodstvu i
relevantnim MRS, odnosno MSFI, pri čemu je ta
imovina u poslovnim knjigama obveznika iskazana
na odgovarajućim računima. Osnovicu za obračun
amortizacije (u konkretnom slučaju) čini na-
bavna vrednost imovine iskazana u poslovnim
knjigama obveznika na dan unosa uloga (a koja od-
govara iznosu za koji je povećana vrednost udela
osnivača).”
7.4 Naknadna ulaganja u zatečena sredstva
u iznosu višem od 10% računovodstvene
neotpisane vrednosti
Prema odredbi člana 8. stav 1. Pravilnika o
izmenama i dopunama Pravilnika o načinu raz-
vrstavanja stalnih sredstava po grupama i načinu
utvrđivanja amortizacije za poreske svrhe, za stal-
na sredstva koja su razvrstana u neku od amorti-
zacionih grupa od II do V, na kojima su počev od 1.
januara 2019. godine izvršena naknadna ulaganja u
iznosu većem od 10% od iznosa neotpisane računo-
vodstvene vrednosti tog sredstva, obračun amorti-
zacije vrši se prema odredbama člana 10b Zakona,
odnosno po novim pravilima.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja veća od 10%
od neotpisane računovodstvene vrednosti sred-
stva:
ffobustavlja se obračun poreske amortizacije
primenom degresivne metode, tako što se poreska
neotpisana vrednost tog sredstva iskazuje u kolo-
ni 4 obrasca OA – Otuđena sredstva tokom godine,
ffna tako utvrđenu poresku neotpisanu vrednost
dodaje se vrednost naknadnog ulaganja,
ffukupna vrednost (neotpisana poreska vrednost
zatečenog sredstva + vrednost naknadnog ulaganja)
amortizuje se primenom proporcionalne metode
za celu godinu i uz poređenje poreske i računovod-
stvene amortizacije.
Prema našem tumačenju odredbi Pravilnika,
period amortizacije zatečenih sredstava u koja je
izvršeno ulaganje jeste cela godina. S obzirom na
to da se zatečeno sredstvo isključuje iz salda amor-
tizacione grupe u koju je ranije bilo razvrstano,
znači da nije moguće obračunati srazmernu amor-
tizaciju po starim pravilima od 1. januara do tre-
nutka kada je naknadno ulaganje završeno. Zato je za
to sredstvo po novim pravilima potrebno obraču-
nati poresku amortizaciju za celu godinu, iako se
u tom slučaju dešava da se naknadna ulaganja koja su
izvršena u toku godine, a ne 1. januara, amortizuju
za veći broj meseci nego što su bila u upotrebi.
FŠto se tiče datuma na koji se utvrđuje
računovodstvena neotpisana vrednost
sa kojom se poredi vrednost naknadnog ulaga-
nja, prema našem mišljenju, to je dan na koji je
završeno naknadno ulaganje jer je tek na taj dan
raspoloživ podatak o vrednosti naknadnog ula-
ganja.
Primer: Naknadno ulaganje u zatečeno
sredstvo koje je više od 10% od neotpisane
računovodstvene vrednosti
Društvo je u 2017. godini nabavilo kombi te-
retno vozilo nabavne vrednosti 3.000.000 dinara.
Procenjeni korisni vek je pet godina, što znači
da je računovodstvena amortizacija 20%. U poreske
svrhe sredstvo je razvrstano u III grupu i amorti-
zuje se po stopi od 15%.
U kombi je 1. 5. 2019. godine uloženo 200.000
dinara. Računovodstvena neotpisana vrednost
vozila na dan završetka ulaganja iznosi 1.601.096
dinara:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
01. 05.
2019.
3.000.000 198.904 1.601.096
S obzirom na to da je vrednost naknadnog ulaga-
nja viša od 10% neotpisane računovodstvene vred-
nosti na dan ulaganja (200.000 / 1.601.096 = 12,5%),
obveznik isključuje vozilo iz salda zatečenih
sredstava razvrstanih u grupu III i u 2019. godini
obračunava amortizaciju za vozilo (plus naknadno
ulaganje) po novim pravilima.
48 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Obrazac OA
Obračun amortizacije stalnih sredstava za 2019. godinu
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II
III 2.167.500 2.167.500 0 15% 0 0
IV
V
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
2019. 3.200.000 666.667 355.125 1.333.333 2.012.375
Podaci za osnovno sredstvo: Kombi teretno
vozilo
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 01. 01. 2019.
2) Iznos nabavne vrednosti 2.167.500
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 01. 01. 2019.
4) Iznos naknadnih ulaganja 200.000
5) Iznos računovodstvene amortizacije u
poreskom periodu 666.667
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe –
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom
periodu 355.125
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe 355.125
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 2.012.375
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije –
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije –
Ulaganjem nije produžen
korisni vek upotrebe.
Neotpisana vrednost uve-
ćana za naknadno ulaganje
amortizuje se u preostale
3 godine korišćenja sred-
stva: (1.800.000+200.000) / 3
= 666.667.
Vrednost od 2.367.500
dinara (poreska neotpisana
vrednost na dan 31. 12. 2018.
godine – 2.167.500 dinara +
naknadno ulaganje 200.000
dinara) amortizovana je za
celi period 2019. godine po
stopi od 15%
Obrazac POA
Podaci o obračunatoj amortizaciji stalnih
sredstava stečenih počev od 1. januara 2019. godi-
ne za period od 1. 1. do 31. 12. 2019.
Redni
broj Opis Iznos
1. Iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu 355.125
2. Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa
članom 3. stav 7. ovog pravilnika –
3. Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje
kao rashod u poreskom periodu (1 + 2) 355.125
Dakle, opisana pravila primenjuju se u slu-
čaju kada je:
● obveznik stekao stalno sredstvo zaključno sa
31. decembrom 2018. godine (bez obzira na to da
li ga je do tog datuma stavio u upotrebu),
● to sredstvo razvrstano u neku od amortizaci-
onih grupa od II do V,
● počev od 1. januara 2019. godine u konkretno
sredstvo izvršeno naknadno ulaganje,
● vrednost naknadnih ulaganja veća od 10% neot-
pisane računovodstvene vrednosti tog sredstva
na dan završenog ulaganja.
7.5 Sredstva uzeta u zakup
U skladu sa članom 5. stav 3. Novog pravil-
nika, u slučaju stalnih sredstava koja su uzeta u
zakup sa pravom korišćenja dužim od godinu
dana, koja se, shodno propisima o računovod-
stvu, kod primaoca lizinga priznaju kao sred-
stvo, rashod po osnovu amortizacije priznaje se
u iznosu računovodstvene amortizacije.
Dakle, sredstva koja su uzeta na lizing ne raz-
vrstavaju se više u amortizacione grupe prema
vrsti sredstva.
U PRIPREMI:
SAVETOVANJA ZA PRETPLATNIKE U 2020. GODINI
IZ RAČUNOVODSTVA I POREZA
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 49
POREZ NA DOBIT
3.500.000 /
365 × 362 × 20%
Ovo pravilo primenjuje se na sredstva uzeta u
finansijski lizing počev od 1. januara 2019. go-
dine, ali i na sredstva uzeta u zakup (operativni
lizing) kod obveznika koji su od 1. 1. 2019. godine
primenjivali MSFI 16, pa su, prema odredbama
tog standarda, pomenuta sredstva evidentirali
na osnovnim sredstvima.
7.6 Otuđenje sredstava u toku 2019. godine
U skladu sa članom 3. stav 7. Novog pravilnika,
u slučaju kada je u poreskom periodu stalno sred-
stvo otuđeno odnosno uništeno, kao rashod u tom
poreskom periodu priznaje se iznos pozitivne
razlike između neotpisane poreske i neotpisane
računovodstvene vrednosti tog sredstva, koja se
utvrđuje u poreskom periodu u kojem je došlo do
prestanka obračuna amortizacije, pri čemu se tako
utvrđena razlika umanjuje za rashod obezvređenja
koji se priznaje u istom poreskom periodu u skla-
du sa Zakonom. Ovo pravilo primenjuje se na nova
sredstva koja su otuđena u toku 2019. godine (dakle
i stečena i otuđena u 2019. godini).
Primer: Otuđeno novo sredstvo
Obveznik je 3. januara 2019. godine nabavio
automobil u vrednosti od 3.500.000 dinara. Pro-
cenjeni vek korišćenja je pet godina, pa je stoga
računovodstvena amortizaciona stopa 20%, a re-
zidualna vrednost nula. Poreska amortizaciona
stopa je 15% jer je sredstvo razvrstano u III grupu.
Obveznik je 30. decembra 2019. godine prodao
automobil za 3 miliona dinara.
Red.
br.
Datum nabavke 03. 01. 2019
1. Vrednost 3.500.000
2. Računovodstvena am. st. 20%
3. Poreska am. st. 15%
4. Datum otuđenja 30/12/2019
5. Računovodstvena amortizacija 694.247
6. Poreska amortizacija 520.685
7. Računovodstvena neotpisana
vrednost (red. br. 1 – red. br. 5) 2.805. 753
8. Poreska neotpisana vrednost
(red. br. 1 – red. br. 6) 2.979.315
9. Pozitivna razlika
(red. br. 8 – red. br. 7) 173.562
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 03/01/2019
2) Iznos nabavne vrednosti 3.500.000
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 03/01/2019
4) Iznos naknadnih ulaganja 0
5) Iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu 694.247
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe –
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom periodu 520.685
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe 520.685
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 0
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije 2.979.315
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije 2.805.753
Obrazac POA
Podaci o obračunatoj amortizaciji stalnih
sredstava stečenih počev od 1. januara 2019.
godine za period od 1. 1. do 31. 12. 2019.
Redni
broj Opis Iznos
1. Iznos amortizacije koji se priznaje kao rashod
u poreskom periodu
520.685
2. Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa članom
3. stav 7. ovog pravilnika
173.562
3. Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu (1 + 2)
694.247
Napomena: U slučaju da je sredstvo obezvređe-
no u toku 2019. godine (priznato na računu 5823
– Obezvređenje postrojenja i opreme), postojeća
razlika između neotpisane poreske i računovod-
stvene vrednosti umanjuje se za iznos obezvređenja
koji se u istom poreskom periodu (2019) priznaje
u poreske svrhe.
8. Nematerijalna sredstva
Prema članu 5. stav 2. Novog pravilnika, pod
nematerijalnim sredstvima podrazumevaju se ula-
ganja izvršena u određena nemonetarna sredstva
bez fizičkog sadržaja, kao što su:
▶▶koncesije,
▶▶patenti,
▶▶robne i uslužne marke,
▶▶žigovi,
▶▶modeli,
▶▶licence,
▶▶franšize i
▶▶ostala nematerijalna sredstva.
3.500.000 /
365 × 362 × 15%
Časopis
POSLOVNI SAVETNIK
preporučite i drugima!
50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
S obzirom na izmene pravila o razvrstavanju
i obračunu amortizacije nematerijalnih sred-
stava iz ranijih godina, prilikom obračuna
poreske amortizacije nematerijalnih sredsta-
va za 2019. godinu obveznik će na poseban način
tretirati ta sredstva, u zavisnosti od vremena
kada su stečena, odnosno stavljena u upotrebu
(priznata u poslovnim knjigama), i to:
● do 31. 12. 2017. godine – primenjuju se stara
pravila (razvrstavanje u II grupu i primena de-
gresivne metode);
● od 1. 1. do 31. 12. 2018. godine – primenjuju se
posebna pravila (ne razvrstavaju se u grupe i
primenjuje se proporcionalna metoda);
● počev od 2019. godine – primenjuju se nova
pravila (priznaje se računovodstvena amorti-
zacija).
Na osnovu odredbi MRS 38 društvo treba
da proceni da li je korisni vek nematerijalnih
sredstava ograničen ili neograničen, a ukoliko je
ograničen, treba da odredi vremenski period ili
broj proizvedenih ili sličnih jedinica koje čine
taj korisni vek trajanja.
Smatra se da nematerijalno sredstvo ima neo-
graničeni korisni vek ukoliko na osnovu analize
svih relevantnih faktora ne može da se predvidi
završetak perioda u kome se očekuje da će nemate-
rijalno sredstvo generisati prilive neto tokova
gotovine u društvo. Za nematerijalnu imovinu sa
neograničenim vekom trajanja ne vrši se amorti-
zacija, već se ista testira na obezvređenje u skladu
sa MRS 36. Prema našem mišljenju, u pogledu ove
nematerijalne imovine, osim što se računovod-
stvena amortizacija neće obračunavati, neće se
priznavati ni rashod poreske amortizacije.
Ukoliko društvo primenjuje MRS 38, računo-
vodstveno obuhvatanje nematerijalne imovine ba-
zira se na njenom korisnom veku. Nematerijalna
imovina sa ograničenim korisnim vekom po pra-
vilu se amortizuje. S druge strane, prema MSFI za
MSP i Pravilniku za mikro i druga pravna lica,
nematerijalna imovina ne može da ima neogra-
ničeni korisni vek trajanja i sva nematerijalna
sredstva. Ukoliko društvo ima problema prili-
kom procene, amortizacija nematerijalne imovine
vrši se tokom vremenskog perioda od deset godina.
Korisni vek će uglavnom biti jednak trajanju
ugovornih ili drugih zakonskih prava ili kraći,
u zavisnosti od perioda tokom kog obveznik očeku-
je da koristi tu imovinu. Ukoliko postoji moguć-
nost obnavljanja ugovora, korisni vek može da se
produži za period obnavljanja samo ukoliko obna-
vljanje može da se izvrši bez značajnih troškova.
Računovodstveno obuhvatanje nematerijal-
nih sredstva, sa primerima knjiženja, detaljno
je obrađeno u broju 11/2018 ovog časopisa.
8.1 Nematerijalna sredstva stečena počev od
1. januara 2019. godine
Prema članu 10b stav 8. Zakona, a ista odredba
nalazi se i u članu 5. stav 1. Novog pravilnika,
amortizacija nematerijalnih sredstava priznaje
se kao rashod u iznosu računovodstvene amortiza-
cije. Ovo pravilo primenjuje se na nematerijalna
sredstva stečena počev od 1. januara 2019. godine,
ali se ne primenjuje u slučaju nematerijalnog sred-
stva koje je stečeno do kraja 2018. godine, a u upo-
trebu je stavljeno, odnosno postalo je raspoloživo
za korišćenje u toku 2019. godine (u skladu sa čla-
nom 9. Novog pravilnika).
Za nematerijalno sredstvo nabavljeno u 2019. go-
dini od povezanog lica poresku amortizaciju ob-
veznik obračunava na osnovu transferne nabavne
cene. Dalje, ukoliko je ta cena veća od cene „van
dohvata ruke”, u okviru izveštaja o transfernim
cenama za pet poreskih perioda, počev od poreskog
perioda u kojem je započeta poreska amortizacija,
po jedna petina (20%) razlike između veće tran-
sferne nabavne cene i niže nabavne cene sredstva,
utvrđene primenom principa „van dohvata ruke”,
iskazuje se kao sastavni deo ukupne korekcije po
osnovu transfernih cena (na red. br. 57 novog ob-
rasca PB 1). Detaljnije pojašnjenje nalazi se u po-
glavlju 7.1.
Obračun amortizacije započinje od dana kada
sredstva, saglasno propisima o računovodstvu,
postanu raspoloživa za korišćenje, dakle kada i
obračun računovodstvene amortizacije.
Za nematerijalna sredstva otuđena u toku pore-
skog perioda amortizacija se obračunava do dana
otuđenja tog sredstva.
Primer: Poreska amortizacija
nematerijalnih sredstava stečenih počev od
1. januara 2019. godine
Preduzeće MIK je 15. maja 2019. godine na-
bavilo licencu za softver za automatizaciju
skladišnog poslovanja MagacSoft u vrednosti od
1.200.000 dinara, koji je stavljen u upotrebu 1. juna
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
POREZ NA DOBIT
2019. godine. Procenjeni vek trajanja softvera je
pet godina. MIK je 1. oktobra 2019. godine sklopio
Ugovor o licenci za proizvodnju čokoladne kreme
po ceni od 10.000.000 dinara. Ugovor je stupio na
snagu danom potpisivanja, a sklopljen je na period
od osam godina.
Interni obračun poreske amortizacije je sledeći:
Red. br. Nematerijalno sredstvo Datum sticanja Nabavna
vrednost
Br. dana
korišćenja
Stopa
amortizacije
Obračunata
amortizacija
Neotpisana
vrednost na dan
31. 12. 2019.
1 2 3 4 5 6 7 = (4 × 6 / 365 × 5) 8 = (4 – 7)
1. Softver MagacSoft 15. 5. 2019. 1.200.000 214 20,0% 140.712 1.059.288
2. Licenca za čokoladnu kremu 1. 10. 2019. 10.000.000 92 12,5% 315.068 9.684.932
UKUPNO: 11.200.000 455.781 10.744.219
Ovaj iznos upisuje se na red. br. 1 obrasca POA
8.2 Nematerijalna sredstva stečena tokom
2018. godine
Amortizacija nematerijalnih sredstava koja su
stečena, odnosno priznata u poslovnim knjigama
obveznika počev od 1. januara 2018. godine, pa do
kraja te godine, u skladu sa članom 10. stav 9. Zako-
na, vrši se primenom proporcionalne metode sra-
zmerno veku trajanja koji je opredeljen momentom
priznavanja tih sredstava u poslovnim knjigama
obveznika u skladu sa propisima kojima se uređuje
računovodstvo i MRS, odnosno MSFI i MSFI za
MSP, i to na osnovicu koju čini nabavna vrednost
svakog sredstva posebno. Znači, ukoliko je nabavna
vrednost osnovica za obračun računovodstvene i
poreske amortizacije, nije potrebno posebno ob-
računavati poresku amortizaciju nematerijalnih
sredstava, s obzirom na to da je osnova za poreski
priznat rashod upravo obračunata amortizacija u
računovodstvene svrhe.
Razlika između poreske i računovodstvene
amortizacije nematerijalnih sredstava može da
postoji ukoliko je nematerijalno sredstvo naba-
vljeno u transakciji sa povezanim licem.
U skladu sa članom 10a Zakona, u slučaju kada je
nematerijalno sredstvo nabavljeno iz transakcije
sa povezanim licem iz člana 59. ovog zakona, osno-
vicu za njegovu amortizaciju čini manji od sledeća
dva iznosa:
fftransferna nabavna cena stalnog sredstva u
smislu člana 59. Zakona;
ffnabavna cena stalnog sredstva utvrđena prime-
nom principa „van dohvata ruke” u smislu čl. 60.
i 61. Zakona.
Dakle, ukoliko je transferna nabavna cena ne-
materijalnog sredstva viša od tržišne nabavne
vrednosti tog istog sredstva, osnovica za obra-
čun poreske amortizacije biće niža od osnovice
za obračun računovodstvene amortizacije, pa će se
razlikovati i rashodi dve amortizacije.
Napominjemo da se kod nematerijalnih sred-
stava stavljenih u upotrebu u toku 2018. godine
ne upoređuje iznos poreske sa računovodstvenom
amortizacijom, čak ni ako je računovodstvena
niža. Ovo pravilo je novo i primenjuje se tek po
pitanju sredstava stavljenih u upotrebu počev od
1. januara 2019. godine.
8.3 Nematerijalna sredstva stečena
zaključno sa 31. 12. 2017. godine
Obračun poreske amortizacije za nematerijal-
na sredstva stečena do 31. decembra 2017. godine
vrši se po starim pravilima, dakle:
ffpripadaju saldu grupe II, na kome su bila i 31. 12.
2017. godine,
ffamortizuju se po stopi od 10%,
ffprimenom degresivne metode na osnovicu koju
čini neotpisana vrednost grupe.
8.4 Nematerijalna sredstva stečena putem
statusne promene realizovane počev od 1.
januara 2019.
U skladu sa članom 6. stav 1. Novog pravilni-
ka, obračun poreske amortizacije nematerijalnih
sredstava koja su stečena putem statusne promene
obveznik – sticalac nastavlja do isteka preosta-
log amortizacionog veka i na način koji je u skla-
du sa ovim pravilnikom utvrdio obveznik koji ta
sredstva prenosi statusnom promenom.
U skladu sa članom 6. stav 2. Novog pravilni-
ka, obračun poreske amortizacije nematerijalnih
sredstava koja su stečena putem statusne promene
52 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
od obveznika – prenosioca, koji je amortizaciju
tih sredstava utvrđivao na način propisan odred-
bama člana 10. Zakona, obveznik – sticalac nasta-
vlja na isti način koji je primenjivao i obveznik
– prenosilac.
Dakle, u slučaju nematerijalnih sredstava ste-
čenih u postupku statusne promene, društvo sti-
calac poresku amortizaciju obračunava na sledeće
načine:
ffza nematerijalna sredstva koja je prenosilac
stekao počev od 1. januara 2019. godine, sticalac
nastavlja da priznaje poresku amortizaciju bezu-
slovno u iznosu računovodstvene amortizacije i
to od dana sticanja na dalje;
ffnematerijalna sredstva koja je prenosilac ste-
kao od 1. januara 2018. godine i koja je već počeo
da amortizuje primenom posebnih pravila, stica-
lac nastavlja da amortizuje primenom tih pravila,
što znači da se poreska amortizacija pomenutih
sredstava kod sticaoca nastavlja primenom pravi-
la opisanih u poglavlju 8.2;
ffnematerijalna sredstva koja je prenosilac ste-
kao zaključno sa 31. decembrom 2017. godine i koja
je amortizovao primenom starih pravila, stica-
lac nastavlja da amortizuje primenom tih pravila,
što znači da se poreska amortizacija pomenutih
sredstava kod sticaoca nastavlja primenom pravi-
la opisanih u poglavlju 8.3.
8.5 Naknadno ulaganje u 2019. godini u ranije
stečena nematerijalna sredstva
Naknadna ulaganja u nematerijalna sredstva
koja su stečena počev od 1. januara 2018. godine,
nezavisno od vrednosti naknadnih ulaganja, tre-
tiraju se na sledeći način:
ffPrema članu 3a Starog pravilnika, amorti-
zacija nematerijalnih sredstava koja su stečena
u toku poreskog perioda, na kojima su izvršena
naknadna ulaganja koja se priznaju kao povećanje
vrednosti nematerijalnih sredstava, obračuna-
va se tako da se amortizacija naknadnih ulaganja
obračunava primenom proporcionalne metode za
svako naknadno ulaganje posebno.
ffStopa amortizacije utvrđuje se na osnovu pro-
cenjenog veka trajanja naknadnog ulaganja, a prime-
njuje se na nabavnu vrednost.
ffU poreskom periodu u kojem su naknadna ulaganja
izvršena amortizacija se obračunava srazmerno
vremenu od kada su ulaganja aktivirana, tj. posta-
la raspoloživa za korišćenje do kraja poreskog
perioda.
U slučaju naknadnog ulaganja u nematerijalna
sredstva stečena zaključno sa 31. decembrom 2017.
godine, potrebno je sagledati odnos izvršenog
naknadnog ulaganja i neotpisane računovodstvene
vrednosti nematerijalnog sredstva na dan završe-
nog ulaganja.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja viša od
10% od neotpisane računovodstvene vrednosti
sredstva:
ffobustavlja se obračun poreske amortizacije
primenom degresivne metode, tako što se poreska
neotpisana vrednost tog sredstva iskazuje u kolo-
ni 4 obrasca OA – Otuđena sredstva tokom godine;
ffu poreske svrhe se u 2019. godini priznaje ra-
čunovodstvena amortizacija tog nematerijalnog
sredstva.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja manja od 10%
od iznosa neotpisane računovodstvene vrednosti
nematerijalnog sredstva, obveznik primenjuje sta-
ra pravila za obračun amortizacije, kao što je po-
jašnjeno u poglavlju 6.1.
Primer: Naknadno ulaganje u licencu koja je
stečena 2017. godine
Obveznik je 1. juna 2017. godine nabavio licen-
cu za softver po ceni od 1.000.000 dinara, na rok
od pet godina. U skladu sa tim računovodstvena
stopa amortizacije iznosi 20%. U poreske svrhe
licenca je razvrstana u II amortizacionu grupu, sa
stopom amortizacije od 10%.
Nadogradnja softvera izvršena je 1. maja 2019.
godine, a po osnovu iste plaćena je naknada od
100.000 dinara.
Obveznik prvo utvrđuje računovodstvenu ne-
otpisanu vrednost licence na dan naknadnog ula-
ganja kako bi odredio odnos iznosa ulaganja i te
vrednosti i shodno primenio pravila za obračun
amortizacije naknadnog ulaganja:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 1.000.000 117.260 100.000 882.740 900.000
2018. 1.000.000 200.000 90.000 682.740 810.000
01. 05.
2019.
1.000.000 66.301 616.438
Ulaganje 100.000 Odnos: 16,22%
S obzirom na to da je vrednost naknadnih ula-
ganja veća od 10% od neotpisane knjigovodstvene
vrednosti licence na dan naknadnog ulaganja, is-
punjeni su uslovi za primenu pravila obustavljanja
obračuna amortizacije primenom starih pravila.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 53
POREZ NA DOBIT
Na dan izvršenih naknadnih ulaganja knji-
govodstvena vrednost licence je 716.438 dinara
(616.438 + 100.000). Znači, obveznik će isključiti
licencu iz salda grupe II i poresku amortizaciju
za 2019. godinu obračunati po novim pravilima.
Neotpisana poreska vrednost na dan 31. 12.
2018. godine iznosi 810.000 dinara. Taj iznos ob-
veznik unosi u kolonu 4 obrasca OA.
U slučaju nematerijalnih sredstava, nova pra-
vila podrazumevaju da se u poreske svrhe priznaje
računovodstvena amortizacija. Obveznik vrši
obračun računovodstvene amortizacije za licen-
cu i naknadno ulaganje koje amortizuje kao zasebnu
stavku:
Red.
br. Opis Podatak
1. Nabavna vrednost licence 1.000.000
2. Vrednost naknadnog ulaganja 100.000
3. Datum naknadnog ulaganja 01. 05. 2019.
4. Amortizaciona stopa 20%
5. Osnovica za obračun amortizacije licence 1.000.000
6. Iznos amortizacije licence
(1.000.000 × 20%) 200.000
7. Osnovica za obračun amortizacije
naknadnog ulaganja (posebno se amortizuje) 100.000
8. Iznos amortizacije naknadnog ulaganja
(100.000 × 20% / 365 × 245) 13.425
9. Ukupno računovodstvena amortizacija za
2019. godinu (red. br. 6 + red. br. 8) 213.425
Obveznik će pod rednim brojem 1 obrasca POA
uneti iznos od 213.425 dinara.
9. Stalna sredstva koja se sastoje iz
nepokretnih i pokretnih delova
Prema članu 10b stav 6. Zakona, stalna sredstva
koja se sastoje iz nepokretnih i pokretnih delova
razvrstavaju se po grupama shodno načinu na koji
su evidentirana u poslovnim knjigama obveznika,
u skladu sa propisima kojima se uređuje računovod-
stvo. U tom smislu, ako su u poslovnim knjigama svi
delovi iskazani kao jedinstvena nepokretnost, za
potrebe obračuna poreske amortizacije nepokret-
nost se razvrstava u I amortizacionu grupu i amor-
tizuje po stopi od 2,5%, primenom proporcionalne
metode. Ako je vrednost objekta i opreme koja se na-
lazi u objektu (koja je fizički ili funkcionalno
vezana za objekat) posebno evidentirana nepokret-
nost, a posebno oprema, objekat se za potrebe pore-
ske amortizacije svrstava u prvu amortizacionu
grupu, a oprema u odgovarajuću grupu od II do V.
Novim pravilnikom istaknuto je da se odred-
be Pravilnika koje se odnose na utvrđivanje
amortizacije stalnih sredstava koja se sastoje iz
nepokretnih i pokretnih delova primenjuju na
utvrđivanje amortizacije sredstava koja su, sa-
glasno propisima o računovodstvu, postala ra-
spoloživa za korišćenje počev od 1. januara 2018.
godine. Dakle, stalna sredstva koja se sastoje iz
nepokretnih i pokretnih delova, stečena do 31. de-
cembra 2017. godine, i dalje se amortizuju u poreske
svrhe razvrstane u grupu I.
Primer: Poreska amortizacija za sredstvo
koje se sastoji iz nepokretnog i pokretnog
dela
Preduzeće GAM je 12. marta 2019. godine ku-
pilo poslovni objekat (zgradu) sa pripadajućom
parking-površinom, ukupne vrednosti 45.500.000
dinara. U zgradu je ugrađen i lift. Na fakturi
dobavljača jasno je specificirano: vrednost par-
king-površine je 3 miliona dinara, a vrednost
lifta 1,5 milion dinara. Ukupna vrednost po Ugo-
voru o kupoprodaji poslovnog objekta sa pripa-
dajućom parking-površinom po sistemu „ključ u
ruke” iznosi 45,5 miliona dinara.
GAM je u računovodstvenoj evidenciji priznao
vrednost kupljene nepokretnosti sa pripadajućom
parking-površinom u vrednosti od 44.000.000 di-
nara na kontu 022, a lift u vrednosti od 1.500.000
dinara na kontu 023.
U skladu sa Pravilnikom, poslovni objekat sa
pripadajućom parking-površinom razvrstao je u
I grupu i amortizovaće ga u poreske svrhe po stopi
od 2,5% godišnje, a lift je razvrstao u II grupu i
amortizovaće ga po stopi od 10% godišnje, takođe
primenom proporcionalne metode.
10. Zaključak – obrazac PB 1, odnosno
PB 2
U poreskom bilansu na novom obrascu PB 1
za potrebe iskazivanja podataka o amortizaciji
predviđena su dva polja, i to:
ffred. br. 20: „Ukupan iznos amortizacije iskazan
u finansijskim izveštajima”;
ffred. br. 21: „Ukupan iznos amortizacije koji se
priznaje u poreske svrhe u skladu sa čl. 10. i 10b
Zakona”.
U poreskom bilansu na obrascu PB 2 za potrebe
iskazivanja podataka o amortizaciji predviđena
su dva polja, i to:
54 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
ffred. br. 21: „Ukupan iznos amortizacije iskazan
u finansijskim izveštajima”;
ffred. br. 22: „Ukupan iznos amortizacije koji se
priznaje u poreske svrhe u skladu sa čl. 10. i 10b
Zakona”.
Podatak o ukupnom iznosu računovodstvene
amortizacije iskazan je u okviru računa 540 –
Troškovi amortizacije.
Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje
u poreske svrhe i iskazuje na red. br. 21 obrasca
PB 1, odnosno na red. br. 22 obrasca PB 2 treba
izračunati kao zbir sledećih iznosa:
1) zbirnog iznosa amortizacije iz kolone 7 ob-
rasca OA (za sve četiri amortizacione grupe)
– stalna sredstva stečena zaključno sa 31. 12.
2018. godine i nematerijalna sredstva stečena
zaključno sa 31. 12. 2017. godine;
2) iznosa poreske amortizacije nepokretnosti
koje su stečene zaključno sa 31. 12. 2018. godine;
3) iznosa poreske amortizacije nematerijalnih
sredstava koja su stečena u toku 2018. godine;
4) ukupnog iznosa amortizacije koji se prizna-
je kao rashod u poreskom periodu za sva stalna
sredstva stečena počev od 1. januara 2019. godine
– odnosi se na nepokretnosti, stalna sredstva
razvrstana u grupe II do V, nematerijalna sred-
stva, investicione nekretnine (podatak sa red.
br. 3 obrasca POA). PS
POREZ NA DOBIT
Dr Marijana Žiravac Mladenović, glavni i odgovorni urednik časopisa „Poslovni savetnik”
Obračun poreske amortizacije za 2019.
godinu
Poreska amortizacija za 2019. godinu utvrđuje se na drugačiji način u odnosu na prethodne
godine. S obzirom na to da se poreska amortizacija sredstava nabavljenih zaključno sa 31.
12. 2018. godine i onih nabavljenih nakon tog datuma obračunava primenom različitih me-
toda, obveznici će voditi duple evidencije. Osim toga, postoje i specifičnosti u vezi sa
naknadnim ulaganjem u osnovna sredstva koja su stečena zaključno sa 31. 12. 2018. godine.
1. Uvod
Rashod po osnovu poreske amortizacije utvr-
đuje se u skladu sa članovima 10, 10a i 10b Zakona
o porezu na dobit pravnih lica, na način bliže
uređen:
● Pravilnikom o načinu razvrstavanja stal-
nih sredstava po grupama i načinu utvrđivanja
amortizacije za poreske svrhe („Sl. glasnik RS”,
br. 116/2004, 99/2010, 104/2018 i 8/2019 – dalje:
Stari pravilnik), koji se primenjuje na stalna
sredstva stečena do 31. decembra 2018. godine,
● Pravilnikom o amortizaciji stalnih sred-
stava koja se priznaje za poreske svrhe („Sl. gla-
snik RS”, br. 93/2019 – dalje: Novi pravilnik),
koji se primenjuje na stalna sredstva stečena
počev od 1. januara 2019. godine.
Prilikom obračuna poreske amortizacije za
2019. godinu potrebno je voditi računa o izmenama
i dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica
iz decembra 2017. godine („Sl. glasnik RS”, br.
113/17), koje su stupile na snagu 1. 1. 2018, odnosno
1. 4. 2018. i 1. 8. 2018. godine, a odnose se na izme-
ne u obračunu amortizacije nematerijalnih ula-
ganja i razvrstavanje po amortizacionim grupama
stalnih sredstava koja se sastoje iz nepokretnih
i pokretnih delova, pri čemu su se primenjivale
i prilikom utvrđivanja poreza na dobit za 2018.
godinu.
Zakon o porezu na dobit izmenjen je ponovo
i 8. decembra 2018. godine („Sl. glasnik RS” br.
95/2018), s tim što se većina izmena primenjuje na
utvrđivanje, obračunavanje i plaćanje poreske oba-
veze počev od 2019. godine, odnosno za poreski pe-
riod koji počinje u 2019. godini. Dakle, prilikom
utvrđivanja poreza na dobit u 2019. godini mora se
voditi računa o elementima koji su drugačiji u od-
nosu na 2018. godinu, naročito u vezi sa obračunom
poreske amortizacije stalnih sredstava stečenih
počev od 1. januara 2019. godine.
Za stalna sredstva koja su stečena zaključno
sa 31. 12. 2018. godine u tekstu će biti korišćen
izraz „zatečena sredstva”, a za sredstva steče-
na počev od 1. januara 2019. godine izraz „nova
sredstva”.
2. Stalna sredstva koja podležu
poreskoj amortizaciji
Poreskoj amortizaciji, u skladu sa članovima
10. i 10b Zakona, podležu stalna sredstva koja obu-
hvataju:
ffmaterijalna sredstva čiji je vek trajanja duži
od jedne godine i koja se, saglasno propisima ko-
jima se uređuje računovodstvo i MRS, odnosno
MSFI i MSFI za MSP, u poslovnim knjigama
obveznika priznaju kao stalna sredstva, osim pri-
rodnih bogatstava koja se ne troše,
ffnematerijalna sredstva, osim gudvila.
Ne vrši se obračun amortizacije stalnih sred-
stava koja se, po propisima koji uređuju računo-
vodstvo, vode kao zalihe. To znači da se poreska
amortizacija ne obračunava za sredstva eviden-
tirana na računima grupe 14 – Stalna sredstva
namenjena prodaji. Znači, obračun poreske amor-
tizacije vrši se za sva sredstva koja su priznata
kao stalna u skladu sa računovodstvenim pravili-
ma, nezavisno od vrednosti tih sredstava. Ako sva
sredstva čiji je vek upotrebe duži od godinu dana,
nezavisno od nabavne cene, obveznik priznaje kao
stalna sredstva, ona će biti predmet računovod-
stvene i poreske amortizacije. S druge strane, ako
obveznik u skladu sa usvojenom računovodstvenom
30 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
politikom kao stalna priznaje samo sredstva čija
je nabavna cena veća od određenog iznosa koji je
postavljen kao granična vrednost za njihovo pri-
znavanje kao osnovnih sredstava, samo ta sredstva
biće predmet računovodstvene i poreske amorti-
zacije. Ovde je važno podsetiti na to da, počev od
poreskog bilansa za 2013. godinu, kao kriterijum za
priznavanje stalnih sredstava koja podležu pore-
skoj amortizaciji u primeni nije prosečna zarada
u Republici.
3. Razvrstavanje stalnih sredstava u
grupe
Što se tiče razvrstavanja stalnih sredstava u
grupe u skladu sa članovima 10. i 10b Zakona, po-
stoje razlike u razvrstavanju prema Starom i No-
vom pravilniku. Za sredstva stečena zaključno sa
31. decembrom 2018. godine ne menja se ništa, ali
prilikom razvrstavanja sredstava stečenih počev
od 1. januara 2019. godine treba obratiti pažnju na
odredbe člana 2. Novog pravilnika, koji se u nekim
stavkama razlikuje u odnosu na Stari pravilnik.
3.1 Sredstva stečena zaključno sa 31. 12.
2018. godine – zatečena sredstva
U skladu sa članom 10. Zakona stalna sredstva
razvrstavaju se u pet amortizacionih grupa sa
različitim amortizacionim stopama, osim ne-
materijalnih sredstava koja se ne razvrstavaju po
grupama.
Tabela 1 prikazuje vrste stalnih sredstava raz-
vrstanih u grupe i amortizacionu stopu za svaku
grupu.
Tabela 1: Razvrstavanje stalnih sredstava po
grupama u skladu sa Starim pravilnikom
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
I
1. Asfaltne površine
2. Avionske piste
3. Brane za akumulaciju voda
4. Cevi za gasovod
5. Dokovi za vezivanje brodova
6. Elektrane
7. Električni dalekovodi
8. Eskalatori – pokretne stepenice
9. Hangari
10. Lukobrani
11. Marine
12. Mostovi
13. Nadvožnjaci i vijadukti
14. Naftovodi
15. Odvodni i dovodni kanali
16. Parking-površine
2,5%
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
I
17. Putevi i auto-putevi
18. Ribnjaci 19. Skladišta i rezervoari
20. Sportski objekti (stadioni, bazeni,
sportske hale i dr.)
21. Silosi na poljoprivrednim dobrima
22. Tuneli
23. Vodovodi i cevovodi
24. Železnička infrastruktura
25. Zgrade
26. Sve ostale nepomenute nepokretnosti
2,5%
II
1. Avioni
2. Automobili
3. Brodovi i ostali plovni objekti
4. Klima-uređaji
5. Liftovi
6. Bojleri
7. Nameštaj u brodovima
8. Medicinska oprema
9. Ograde
10. Oprema za kancelariju
11. Oprema za proizvodnju i distribuciju
solarne energije
12. Oprema za proizvodnju i distribuciju
električne energije, gasa, toplote i vode
13. Vagoni
14. Vinogradi
15. Voćnjaci
16. Nematerijalna ulaganja (koncesije,
licence, patenti, žigovi, modeli, autorska
prava, franšiza i druga prava)
10,0%
III
1. Alat i inventar
2. Autobusi
3. Oprema za termoelektrane
4. Oprema za proizvodnju mleka i mlečnih
proizvoda
5. Fiskalne kase
6. Fliperi
7. Hladnjače za povrće
8. Kalkulatori
9. Kamioni i prikolice
10. Laboratorijska oprema
11. Mašine za čišćenje žitarica
12. Oprema za fotokopiranje
13. Nameštaj koji nije pomenut na drugim
mestima
14. Oprema za istraživanje
15. Postrojenja za pravljenje betona
16. Pokretna oprema za proizvodnju
električne energije (agregati i sl.)
17. Radari
18. Televizijske antene
19. Sva ostala stalna sredstva (osim
nepokretnosti) koja nisu posebno
naznačena u grupama od II do V
15,0%
IV
1. Nameštaj u avionima
2. Oprema za kontrolu zagađenja vazduha i
vode – nelicencirana
3. Oprema za emitovanje radio i TV
programa
4. Oprema za naftne bušotine
5. Oprema za obradu rude
6. Rezervni delovi za avione
7. Telegrafska i telefonska oprema (žice i
razni kablovi)
20,0%
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 31
POREZ NA DOBIT
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
V
1. Automobili za iznajmljivanje ili lizing
i taksi-vozila
2. Bilbordi
3. Branici za puteve i pruge
4. Električne reklame
5. Elektronska oprema za procesiranje
podataka (kompjuteri) i sistemski i
aplikacioni softveri
6. Oprema za informatičku infrastrukturu
(Yupak, internet)
7. Filmovi
8. Televizijske reklame i spotovi
9. Građevinska pokretna oprema
10. Kalupi za livenje
11. Knjige u biblioteci koje se iznajmljuju
12. Industrijski noževi
13. Oprema za seču drveća
14. Platno (tepisi, zastori, zavese, itisoni
i sl.)
15. Pokretna oprema koja koristi
električnu energiju (bušilica, brusilica
i sl.)
16. Pokretni kampovi
17. Skeneri za bar-kod
18. Traktori
19. Uniforme
20. Video-igre – na novčić
21. Video-trake, CD, DVD i sl.
22. Osnovno stado
30,0%
FSredstva koja nisu posebno navedena u
grupama od I do V razvrstavaju se u III
grupu.
Od 2018. godine nematerijalna sredstva NE
razvrstavaju se po grupama, a zaključno sa 31.
12. 2017. godine bila su razvrstavana u grupu II.
S obzirom na to da nisu sva sredstva koja po-
stoje razvrstana po grupama, u praksi se postavlja
pitanje na koji način da se odredi poreska grupa
za neko sredstvo koje nije pomenuto u Pravilniku.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 413-
00-12/2017-04 od 6. 2. 2017. godine:
„S tim u vezi, u slučaju kada obveznik nabavi
stalno sredstvo – kombi teretno vozilo, u konkret-
nom slučaju, koje, saglasno propisima koji uređuju
podelu motornih i priključnih vozila, ispunjava
uslove za razvrstavanje u vrstu teretnih vozila,
ali, kao takvo, nije navedeno ni u jednoj od amor-
tizacionih grupa (od II do V), mišljenja smo da
za svrhu obračuna poreske amortizacije predmet-
no vozilo treba razvrstati u III amortizacionu
grupu (pod rednim brojem 19) kao stalno sredstvo
koje nije posebno naznačeno u grupama II do V.”
Ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima
i opremi, koja se iskazuju u okviru računa 027 –
Ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima i
opremi, podležu obračunu poreske amortizacije, a
svrstavaju se u III amortizacionu grupu, nezavisno
od toga da li se radi o ulaganjima u tuđu nepokret-
nu ili pokretnu imovinu, o čemu je Ministarstva
finansija izdalo mišljenje još 2007. godine. U
Novom pravilniku to mišljenje je uzeto u obzir, pa
su ulaganja na tuđim nekretninama, postrojenjima
i opremi razvrstana u III grupu.
Sredstva pribavljena putem finansijskog li-
zinga, koja se iskazuju u poslovnim knjigama ko-
risnika lizinga i amortizuju u računovodstvene
svrhe, podležu i obračunu poreske amortizacije
u skladu s opštim pravilima. Predmet lizinga
zatečenih sredstava svrstava se u amortizacionu
grupu kojoj pripada konkretno sredstvo. Ovo pra-
vilo je promenjeno za nova sredstva.
3.2 Sredstva stečena počev od 1. 1. 2019.
godine – nova sredstva
U skladu sa članom 10b Zakona stalna sredstva
razvrstavaju se u pet amortizacionih grupa sa
različitim amortizacionim stopama, osim ne-
materijalnih sredstava koja se ne razvrstavaju po
grupama.
Tabela 2 prikazuje vrste stalnih sredstava raz-
vrstanih u grupe i amortizacionu stopu za svaku
grupu.
Tabela 2: Razvrstavanje stalnih sredstava po
grupama u skladu sa Novim pravilnikom
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
I
1. Asfaltne površine
2. Avionske piste
3. Brane za akumulaciju voda
4. Cevi za gasovod
5. Dokovi za vezivanje brodova
6. Elektrane
7. Električni dalekovodi
8. Hangari
9. Lukobrani
10. Marine
11. Mostovi
12. Nadvožnjaci i vijadukti
13. Naftovodi
14. Odvodni i dovodni kanali
15. Parking-površine
16. Putevi i auto-putevi
17. Ribnjaci
18. Skladišta i rezervoari
19. Sportski objekti (stadioni, bazeni,
sportske hale i dr.)
20. Silosi na poljoprivrednim dobrima
21. Tuneli
22. Vodovodi i cevovodi
23. Železnička infrastruktura
24. Zgrade
25. Sve ostale nepomenute nepokretnosti
2,5%
32 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
II
1. Avioni
2. Brodovi i ostali plovni objekti
3. Klima-uređaji, kaloriferi, vazdušne
zavese, napa kondenzaciona i sva ostala
oprema za hlađenje, grejanje i protok vazduha
4. Liftovi
5. Bojleri
6. Nameštaj u brodovima
7. Medicinska oprema
8. Ograde
9. Nameštaj za poslovni prostor (stolovi,
stolice, fotelje, komode, ormani, police i
dr.)
10. Oprema za proizvodnju i distribuciju
solarne energije
11. Oprema za proizvodnju i distribuciju
električne energije, gasa, toplote i vode
12. Vagoni
13. Vinogradi
14. Voćnjaci
15. Nepokretnosti koje imaju upotrebni
vek kraći od 40 godina (za koje obveznik
mišljenjem ovlašćenog veštaka dokumentuje
da im je upotrebni vek kraći od 40 godina)
10%
III
1. Alat i inventar
2. Autobusi
3. Automobili
4. Oprema za termoelektrane
5. Oprema za proizvodnju mleka i mlečnih
proizvoda
6. Fiskalne kase
7. Fliperi
8. Hladnjače za povrće
9. Kalkulatori
10. Kamioni i prikolice
11. Laboratorijska oprema
12. Mašine za čišćenje žitarica
13. Oprema za fotokopiranje
14. Ulaganje na tuđim osnovnim sredstvima
15. Oprema za istraživanje
16. Postrojenja za pravljenje betona
17. Pokretna oprema za proizvodnju
električne energije (agregati i sl.)
18. Radari
20. Televizijske antene
21. Sva ostala stalna sredstva (osim
nepokretnosti) koja nisu posebno
naznačena u grupama II do V
15%
IV
1. Nameštaj u avionima
2. Oprema za kontrolu zagađenja vazduha i
vode – nelicencirana
3. Oprema za emitovanje radio i TV programa
4. Oprema za naftne bušotine
5. Oprema za obradu rude
6. Rezervni delovi za avione
7. Fiksna i mobilna telefonska oprema i
aparati, faks-aparati i telegrafska oprema
8. Povratna ambalaža koja se daje kupcima
pri prodaji proizvoda sa obavezom vraćanja
20%
V
1. Automobili za iznajmljivanje ili lizing i
taksi vozila
2. Bilbordi
3. Branici za puteve i pruge
4. Električne reklame
5. Elektronska i IT oprema za procesiranje
podataka
30%
Broj
grupe Vrsta stalnih sredstava Amort.
stopa
V
6. Oprema za informatičku infrastrukturu
(Yupak, Internet)
7. Filmovi
8. Televizijske reklame i spotovi
9. Građevinska pokretna oprema
10. Kalupi za livenje
11. Knjige u biblioteci koje se iznajmljuju
12. Industrijski noževi
13. Oprema za seču drveća
14. Platno (tepisi, zastori, zavese, itisoni
i sl.)
15. Pokretna oprema koja koristi električnu
energiju (bušilica, brusilica i sl.)
16. Pokretni kampovi
17. Skeneri za bar-kod
18. Traktori
19. Uniforme
20. Video-igre – na novčić
21. Video-trake, CD, DVD i sl.
22. Osnovno stado
30%
U odnosu na Stari pravilnik izvršene su neke
izmene:
ffEskalatori – pokretne stepenice – više nisu
razvrstani u I grupu. S obzirom na to da nisu pre-
bačeni u neku drugu grupu, znači da će se amor-
tizovati kao „sva ostala stalna sredstva (osim
nepokretnosti) koja nisu posebno naznačena u
grupama II do V”, po stopi od 15%.
ffAutomobili su sada svrstani u grupu III (po Sta-
rom pravilniku bili su u grupi II).
ffU grupi II proširen je obuhvat klima-uređaja
tako da sada obuhvata klima-uređaje, kalorifere,
vazdušne zavese, napa kondenzacionu i svu ostalu
opremu za hlađenje, grejanje i protok vazduha.
ffU grupi II izraz „oprema za kancelariju” zame-
njen je opisom „nameštaj za poslovni prostor (sto-
lovi, stolice, fotelje, komode, ormani, police i
dr.)”. Osim toga, u Starom pravilniku „nameštaj
koji nije pomenut na drugim mestima” bio je raz-
vrstan u III grupu iz koje je u Novom pravilniku
izbrisan.
ffU II grupu dodate su i „nepokretnosti koje imaju
upotrebni vek kraći od 40 godina (za koje obveznik
mišljenjem ovlašćenog veštaka dokumentuje da im
je upotrebni vek kraći od 40 godina)”.
ffUlaganja na tuđim osnovnim sredstvima razvr-
stana su u III grupu.
ffU IV grupi „telegrafska i telefonska oprema
(žice i razni kablovi)” zamenjena je sa „fiksna i
mobilna telefonska oprema i aparati, faks-apa-
rati i telegrafska oprema”.
ffU IV grupu dodata je „povratna ambalaža koja se
daje kupcima pri prodaji proizvoda sa obavezom
vraćanja”.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 33
POREZ NA DOBIT
ffU V grupi „elektronska oprema za procesiranje
podataka (kompjuteri) i sistemski i aplikacioni
softveri” zamenjena je opisom „elektronska i IT
oprema za procesiranje podataka”. Dakle, s obzirom
na to da je softver autorsko pravo po osnovu koga je
stečeno pravo korišćenja, koje se prenosi licen-
com, pa samim tim spada u nematerijalno sredstvo,
ovom izmenom otklonjena je nelogičnost da se ne-
materijalno sredstvo razvrstava u grupu materi-
jalnih sredstava. Epilog je da se za softver, kao
nematerijalno sredstvo, u poreske svrhe priznaje
računovodstvena amortizacija.
Za razliku od Starog pravilnika, sredstva
koja su uzeta u zakup sa pravom korišćenja du-
žim od godinu dana ne razvrstavaju se u amorti-
zacionu grupu kojoj pripada konkretno sredstvo,
nego se rashod po osnovu amortizacije priznaje
u iznosu računovodstvene amortizacije (član 5.
stav 3. Novog pravilnika). Smatramo da je ovo
dobro rešenje koje je uvedeno Novim pravilni-
kom jer se zakupljena sredstva amortizuju u skla-
du sa trajanjem ugovora o zakupu.
4. Poreska amortizacija za stalna
sredstva razvrstana u I amortizacionu
grupu
Amortizacija se obračunava na nekretnine
za redovno poslovanje i na investicione ne-
kretnine, ali se ne obračunava na prirodna bo-
gatstva koja se ne troše, kao ni na nekretnine
pribavljane radi prodaje, koje se evidentiraju
na računima grupe 14 – Stalna sredstva name-
njena prodaji.
Poreska amortizacija počinje da se obračunava
za nepokretnost onog dana kada se pomenuta nepo-
kretnost stavi u upotrebu. Poreska amortizacija
prestaje da se obračunava kada se nepokretnost
otuđi ili otpiše u potpunosti. S obzirom na to
da je godišnja stopa amortizacije 2,5%, period ot-
pisa nepokretnosti iznosi četrdeset godina.
Poreska amortizacija se obračunava od dana
kada je nepokretnost stavljena u upotrebu do dana
otuđenja. Znači, poreska amortizacija za prvu
amortizacionu grupu obračunava se na dnevnom
nivou za mesec u kojem je nepokretnost stavljena u
upotrebu, kao i za mesec u kojem je izvršeno otuđe-
nje nepokretnosti.
Amortizacija za stalna sredstva razvrstana
u prvu grupu amortizacije utvrđuje se primenom
proporcionalne metode za svako sredstvo poseb-
no. Amortizacija se obračunava primenom stope
od 2,5% na nabavnu vrednost stalnog sredstva.
U vezi sa definisanjem nabavne vrednosti
potrebno je ukazati na Mišljenje Ministarstva
finansija br. 413-00-225/2012-04 od 12. 11. 2013.
godine, u kojem je navedeno sledeće:
„Materijalna sredstva (nekretnine, postrojenja
i oprema) koja, prema propisima o računovodstvu
i MRS 16 – Nekretnine, postrojenja i oprema, is-
punjavaju uslove da budu priznata kao sredstva, od-
meravaju se po svojoj nabavnoj vrednosti, odnosno
ceni koštanja. Nabavna vrednost (nekretnina,
postrojenja i opreme) sastoji se od nabavne cene
uvećane za sve zavisne troškove nabavke, tj. tro-
škove koji se mogu direktno pripisati dovođenju
sredstva na lokaciju i u stanje koje je neophodno da
bi sredstvo moglo funkcionisati na način na koji
to (u skladu sa usvojenom računovodstvenom poli-
tikom) očekuje uprava društva (obveznika). S tim
u vezi, ukoliko se, saglasno propisima o računo-
vodstvu i MRS 16, troškovi naknada zaposlenih
koji su u neposrednoj vezi sa izgradnjom ili nabav-
kom nekretnine, postrojenja ili opreme, uključu-
ju u nabavnu vrednost predmetnih sredstava, tako
iskazana nabavna vrednost u poslovnim knjigama
obveznika priznaje se i kao nabavna vrednost za
svrhu obračunavanja poreske amortizacije, kao i
poreskog kredita po osnovu ulaganja izvršenih u
nekretnine, postrojenja i opremu, saglasno odred-
bama čl. 10. i 48. Zakona o porezu na dobit pravnih
lica.”
Osnovicu za obračun amortizacije propisane
Zakonom za stalna sredstva (uključujući i nepo-
kretnosti) nabavljena pre 1. januara 2004. godine
čini njihova nabavna vrednost na dan 1. januar
2004. godine, koja odgovara neotpisanoj vrednosti
stalnih sredstava (razvrstanih u grupe od I do V)
na dan 31. decembra 2003. godine, utvrđenoj u skla-
du sa propisima o računovodstvu koji su se prime-
njivali do kraja 2003. godine.
Osim toga, postoje određena sredstva kod kojih
se računovodstvena amortizacija ne obračunava,
ali se obračunava poreska amortizacija. Najče-
šći primeri su investicione nekretnine koje se
vode po fer vrednosti i osnovno stado koje se vodi
po fer vrednosti. Naime, za navedena sredstva ra-
čunovodstvena amortizacija se ne obračunava, s
obzirom na to da se procenjuju po fer vrednosti,
34 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
ali se poreska obračunava imajući u vidu da su is-
punjeni kriterijumi iz Zakona: njihov vek trajanja
duži je od godinu dana i ta sredstva priznaju se
kao osnovna u smislu računovodstvenih propisa.
Iako je u praksi uobičajeno da obveznici nadle-
žnom poreskom organu dostavljaju obračun poreske
amortizacije nepokretnosti uz poresku prijavu i
poreski bilans, takva obaveza ne postoji. Naime,
u skladu sa članom 63. stav 2. Zakona propisano je
da je poreski obveznik dužan da uz poresku prijavu
podnese i poreski bilans. U skladu sa članom 2.
stav 3. Pravilnika o poreskom bilansu propisano
je da se uz poreski bilans dostavljaju isključivo
oni obrasci koji čine sastavni deo ovoga pravil-
nika. S obzirom na to da obračun poreske amor-
tizacije nepokretnosti nije propisan nijednim
pravilnikom, ne postoji zakonska obaveza da se
taj obračun dostavlja nadležnom poreskom organu,
iako obveznik, ukoliko želi, može da nastavi da
dostavlja obračun, ali i dalje isključivo u papir-
noj formi.
Osim toga, podsećamo na to da, za razliku od
sredstava svrstanih u amortizacione grupe od II
do V, stečenih zaključno sa 31. 12. 2018. godine, za
koje je propisan poseban obrazac OA, kao i svih
stalnih sredstava stečenih počev od 1. 1. 2019. go-
dine, za koje je propisan obrazac POA, za obračun
poreske amortizacije nepokretnosti ne postoji
propisan obrazac, već se isti vrši u slobodnoj
formi.
4.1 Nepokretnosti stečene u toku 2019.
godine
U skladu sa članom 10b stav 4. Zakona, u sluča-
ju kada su stalna sredstva stečena u toku poreskog
perioda, amortizacija se utvrđuje primenom pro-
porcionalne metode srazmerno vremenu od kada je
započet obračun amortizacije do kraja poreskog
perioda.
Ukoliko je računovodstvena amortizacija ne-
pokretnosti utvrđena u iznosu nižem od onog
koji bi bio utvrđen primenom stope od 2,5%, kao
rashod se priznaje računovodstvena amortiza-
cija. To znači da će kod nepokretnosti stečenih
počev od 1. januara 2019. godine u poreske svrhe
biti priznata računovodstvena amortizacija,
ukoliko je amortizaciona stopa koja je prime-
njena za obračun računovodstvene amortizaci-
je manja ili jednaka 2,5% , uz pretpostavku da je
osnovica za obračun amortizacije jednaka.
Amortizacija nepokretnosti stečenih počev
od 1. januara 2019. godine, koje su evidentirane
kao investicione nekretnine, a nakon počet-
nog priznavanja vrednuju se u poslovnim knjiga-
ma po metodi fer vrednosti, u skladu sa članom
10b stav 7. Zakona utvrđuje se primenom stope od
2,5% na nabavnu vrednost. U skladu sa članom 4.
Novog pravilnika, kod investicionih nekret-
nina stečenih počev od 1. januara 2019. godine
ne upoređuju se iznos računovodstvene i poreske
amortizacije.
U skladu sa članom 6. stav 1. Novog pravil-
nika, obračun poreske amortizacije stalnih
sredstava koja su stečena putem statusne prome-
ne obveznik – sticalac nastavlja do isteka pre-
ostalog amortizacionog veka i na način koji je,
u skladu sa ovim pravilnikom, utvrdio obveznik
koji ta sredstva prenosi statusnom promenom.
Znači, ako se radi o nepokretnostima stečenim
počev od 1. januara 2019. godine, koje su zatim u
toku 2019. godine prenesene u sklopu statusne
promene na društvo sticaoca, sticalac u pore-
ske svrhe priznaje računovodstvenu amortiza-
ciju nepokretnosti – ako je niža, ili poresku
amortizaciju obračunatu po amortizacionoj
stopi od 2,5%.
Ako se radi o nepokretnostima koje su stečene
putem statusne promene, a prenosilac ih je stekao
zaključno sa 31. 12. 2018. godine, sticalac nasta-
vlja da ih amortizuje po starim pravilima, dakle
proporcionalnom metodom i po stopi od 2,5%, ne
upoređujući iznose amortizacije obračunate u ra-
čunovodstvene i poreske svrhe.
4.2 Naknadno izvršena ulaganja na
nepokretnostima
Na naknadno izvršena ulaganja na nepokretno-
stima, koja se uključuju u vrednost u smislu poveća-
nja iste u skladu sa MRS, odnosno MSFI i MSFI
za MSP, poreska amortizacija obračunava se tako-
đe primenom proporcionalne metode, srazmerno
vremenu od kada je povećana vrednost, tj. od kada je
takvo ulaganje postalo raspoloživo za korišćenje
do kraja poreskog perioda, kako je propisano čla-
nom 3. stav 4. Starog pravilnika.
4.3 Otuđenje nepokretnosti u toku poreskog
perioda
Prilikom otuđenja nepokretnosti u toku pore-
skog perioda amortizacija se obračunava na isti
način, i to do dana otuđenja sredstva.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 35
POREZ NA DOBIT
Primer: Poreska amortizacija nepokretnosti
U poreskoj evidenciji preduzeća NEP 1. 1. 2019. godine iskazani su podaci o nepokretnostima, tač-
nije zgrada A i skladište B:
Red. br. Stalno sredstvo Nabavna vrednost Poreska amortizacija Poreska neotpisana
vrednost 31. 12. 2018.
Računovodstvena neotpisana
vrednost 31. 12. 2018.
1. Zgrada A 30.000.000 3.000.000 27.000.000 25.200.000
2. Skladište B 15.000.000 750.000 14.250.000 13.800.000
UKUPNO 45.000.000 3.750.000 41.250.000 39.000.000
U martu 2019. godine izvršeno je dodatno ula-
ganje u zgradu A, koje se priznaje, u skladu sa MRS/
MSFI, u iznosu od 3.000.000 dinara. Dodatno
ulaganje postalo je raspoloživo za korišćenje 1.
aprila 2019. godine.
Zgrada A Amortizaciona stopa 2,50%
Datum
Osnovica
za obračun
amortizacije
Poreska
amortizacija
Poreska
neotpisana
vrednost
31. 12. 2015. 30.000.000 750.000 29.250.000
31. 12. 2016. 30.000.000 750.000 28.500.000
31. 12. 2017. 30.000.000 750.000 27.750.000
31. 12. 2018. 30.000.000 750.000 27.000.000
31. 12. 2019. 33.000.000 806.507 29.193.493
Naknadno ulaganje amortizovano je za 275 dana,
koliko je bilo u upotrebi (od 1. aprila do 31. de-
cembra), što iz ugla poreske amortizacije izno-
si 56.507 dinara (3.000.000 × 2,5% / 365 dana × 275
dana).
U junu 2019. godine NEP je kupilo još jedan
poslovni prostor – prostor C, čija je nabavna
vrednost 18.000.000 dinara, pri čemu je u upotrebu
stavljen 1. jula 2019. godine.
Poreska amortizacija ovog poslovnog prostora
za 2019. godinu iznosi 226.849 dinara (18.000.000 ×
2,5% / 365 dana × 184 dana).
Obrazac POA
Podaci o obračunatoj amortizaciji stalnih
sredstava stečenih počev od 1. januara 2019. godine
za period od 1. 1. do 31. 12. 2020.
Redni
broj Opis Iznos
1. Iznos amortizacije koji se priznaje kao rashod
u poreskom periodu 226.849
2. Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa članom
3. stav 7. ovog pravilnika –
3. Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu (1 + 2) 226.849
Skladište B je 12. septembra 2019. godine pro-
dato.
Poreska amortizacija otuđenog skladišta ob-
računava se od 1. 1. 2019. godine do dana otuđenja
– 12. 9. 2019. godine:
Datum
Osnovica
za obračun
amortizacije
Poreska
amortizacija
Poreska
neotpisana
vrednost
31. 12. 2017. 15.000.000 375.000 14.625.000
31. 12. 2018. 15.000.000 375.000 14.250.000
12. 09. 2019. 15.000.000 261.986 13.988.014
31. 12. 2019. – – –
Na osnovu navedenog NEP će u poreskom bilan-
su za 2019. godinu na rednom broju 21 obrasca PB 1
iskazati iznos od 1.295.342 dinara:
Zgrada A 750.000
Skladište B 261.986
Dodatno ulaganje u zgradu A 56.507
Poslovni prostor C 226.849
Ukupno 1.295.342
(30.000.000 × 2,5%) + (3.000.000 × 2,5% / 365 × 275)
36 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Interni obračun amortizacije nepokretnosti:
Red.
br.
Stalno
sredstvo
Početno stanje 1. 1. 2019. godine
Novona-
bavljena
sredstva
Br. dana
kori-
šćenja
u 2019.
Stopa
amorti-
zacije
Obračuna-
ta amorti-
zacija
Otuđena
sredstva
Stanje na dan 31. 12.
2019.
Nabavna
vrednost
Ispravka
vrednosti
Neotpisana
vrednost
Ispravka
vrednosti
Neotpisana
vrednost
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
4 – 3
3 ili 6 × 8
× 7 / 365
5 – 9 4 + 9
3 + 6 – 10
– 11
1. Zgrada A 30.000.000 3.000.000 27.000.000 / 365 2,50% 750.000 3.750.000 26.250.000
2. Skladi-
šte B
15.000.000 750.000 14.250.000 / 255 2,50% 261.986 13.988.014 1.011.986 0
3. Dodatno
ulaganje u
zgradu A
3.000.000 0 3.000.000 / 275 2,50% 56.507 56.507 2.943.493
4. Poslovni
prostor C
0 0 0 18.000.000 184 2,50% 226.849 226.849 17.773.151
UKUPNO: 66.000.000 3.750.000 62.250.000 1.295.342 5.045.342 46.966.644
U 2020. godini NEP ne obračunava amortiza-
ciju za otuđeno skladište B, a dodatno ulaganje
u zgradu A pripisaće njenoj nabavnoj vrednosti,
zato što se amortizuju zajedno do kraja korišće-
nja zgrade.
5. Poreska amortizacija za stalna
sredstva razvrstana u grupe od II do V
Za stalna sredstva razvrstana u grupe od II do
V obveznici će počev od 2019, pa sve do kraja 2028.
godine voditi dve evidencije, a uz to će i posebno
tretirati naknadna ulaganja izvršena na zateče-
nim sredstvima:
1. sredstva stečena zaključno sa 31. decembrom
2018. godine – zatečena sredstva i
2. sredstva stečena počev od 1. januara 2019. godine
– nova sredstva.
Pri tome napominjemo da se, u skladu sa članom
9. Novog pravilnika, za stalna sredstva stečena
zaključno sa 31. decembrom 2018. godini, koja su
stavljena u upotrebu počev od 1. januara 2019. go-
dine, odnosno prvog dana poreskog perioda koji
počinje u 2019. godini, amortizacija utvrđuje u
skladu sa Starim pravilnikom (degresivnom me-
todom).
6. Stalna sredstva iz grupa od II do V
stečena zaključno sa 31. decembrom
2018. godine – zatečena sredstva
Poreska amortizacija zatečenih sredstava
utvrđuje se primenom degresivne metode na vred-
nost sredstava razvrstanih po grupama. Amor-
tizacija ovih sredstava u 2019. godini vrši se
primenom propisane stope iz odgovarajuće grupe,
i to:
ffna iznos neotpisane vrednosti stalnih sred-
stava grupe (dalje: saldo grupe) utvrđene na kraju
prethodne godine (2018),
ffuvećane za vrednost naknadnih ulaganja izvrše-
nih u 2019. godini, koja je manja od 10% neotpisane
računovodstvene vrednosti sredstva,
ffumanjene za vrednost otuđenih stalnih sredsta-
va iz te grupe tokom 2019. godine.
Izuzetno, u slučaju kada je usled pokretanja,
zaključenja ili obustave postupka likvidaci-
je poreski period kraći od kalendarske godine,
amortizacija za stalna sredstva razvrstana u grupe
od II do V utvrđuje se srazmerno broju dana pore-
skog perioda za koji se podnose poreska prijava i
poreski bilans. Ove odredbe shodno se primenjuju
i u slučaju stečajnog postupka.
U skladu sa članom 14. Zakona o izmenama i
dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2018), ukoliko je, prime-
nom degresivne metode obračuna amortizacije (iz
člana 10. Zakona), krajnji saldo pojedine grupe u
odnosu na saldo utvrđen na dan 31. decembra 2018.
godine niži od navedenih procenata, kao rashod
amortizacije priznaje se celokupan saldo grupe,
odnosno ako je saldo:
▶▶II grupe manji od 10%,
▶▶III grupe manji od 15%,
▶▶IV grupe manji od 20% i
▶▶V grupe manji od 30%.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 37
POREZ NA DOBIT
Pored toga, članom 8. Pravilnika o izmenama
i dopunama Pravilnika o načinu razvrstavanja
stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđi-
vanja amortizacije za poreske svrhe („Sl. glasnik
RS”, br. 104/2018) propisano je da se za zatečena
sredstva razvrstana u neku od amortizacionih
grupa od II do V, na kojima su počev od 1. januara
2019. godine izvršena naknadna ulaganja u iznosu
većem od 10% od iznosa neotpisane računovodstve-
ne vrednosti tog sredstva, obračun amortizacije
vrši prema odredbama člana 10b Zakona. Obračun
amortizacije ovih stalnih sredstava započinje u
poreskom periodu u kojem su naknadna ulaganja za-
vršena, i to na osnovicu koja odgovara nabavnoj
vrednosti stalnog sredstva umanjenoj za pripa-
dajući iznos poreske amortizacije i uvećanoj za
izvršena naknadna ulaganja. U tom slučaju stalna
sredstva se isključuju iz salda grupe utvrđenog za
poreski period u kojem su naknadna ulaganja zavr-
šena, i to u iznosu nabavne vrednosti umanjene za
pripadajući iznos poreske amortizacije svakog
stalnog sredstva posebno.
Dakle, obračun poreske amortizacije za sta-
ra sredstva vršiće se prema starim pravilima
(degresivnom metodom) najkasnije do kraja 2028.
godine, osim u tri slučaja:
● kada je krajnji saldo pojedine amortizacione
grupe od II do V manji od pet prosečnih mesečnih
bruto zarada;
● kada je krajnji saldo grupe od II do V u nekom
od poreskih perioda manji od propisanog pro-
centa u odnosu na saldo utvrđen na dan 31. 12.
2018. godine, odnosno na poslednji dan poreskog
perioda koji počinje u 2018. godini;
● kada su na zatečenim sredstvima počev od 1.
januara 2019. godine izvršena naknadna ulaga-
nja u iznosu većem od 10% od iznosa neotpisane
računovodstvene vrednosti tog sredstva.
U poreskom periodu za 2028. godinu ili nekom
ranijem periodu, kada dođe do obustave obračuna
amortizacije po degresivnoj metodi, priznaje se
ukupan iznos neotpisane vrednosti sredstava kao
rashod amortizacije.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 011-
00-93/2019-04 od 7. 3. 2019. godine:
„Imajući u vidu odredbu člana 14. stav 1. Zakona
o izmenama i dopunama, prema kojoj će obveznici
obračun amortizacije stalnih sredstava razvr-
stanih u grupe II–V u skladu sa članom 10. Zakona
vršiti najkasnije do 31. decembra 2028. godine
(odnosno do poslednjeg dana poreskog perioda koji
počinje u 2028. godini), smatramo da se kao rashod
amortizacije (tih stalnih sredstava) u poreskom
bilansu za 2028. godinu (odnosno za poreski peri-
od koji počinje u 2028. godini) priznaje celokupan
saldo (svake) grupe, utvrđen na dan 31. decembar
2028. godine (odnosno na poslednji dan poreskog
perioda koji počinje u 2028. godini), ukoliko ras-
hod amortizacije nije priznat u nekom od prethod-
nih poreskih perioda u skladu sa članom 14. stav 2.
Zakona o izmenama i dopunama.”
6.1 Naknadno izvršena ulaganja na
zatečenim sredstvima
U skladu sa članom 4. stav 2. Starog pravilnika,
za iznos naknadnih ulaganja izvršenih na postoje-
ćim stalnim sredstvima, već razvrstanim u neku
od amortizacionih grupa (od II do V), uvećava se
saldo grupe u koju su ta sredstva razvrstana počev
od poreskog perioda u kome su naknadna ulaganja
završena.
Ovo pravilo odnosi se na situacije kada
vrednost naknadnog ulaganja nije viša od 10% od
neotpisane računovodstvene vrednosti sredstva
na kom je izvršeno naknadno ulaganje.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 011-
00-93/2019-04 od 7. 3. 2019. godine:
„Članom 8. stav 1. Pravilnika o izmenama i
dopunama Pravilnika o načinu razvrstavanja
stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđi-
vanja amortizacije za poreske svrhe („Službeni
glasnik RS”, br. 104/18), čije odredbe se primenjuju
na način utvrđivanja amortizacije počev za 2018.
godinu, propisano je da za stalna sredstva koja su
u skladu sa Pravilnikom o načinu razvrstavanja
stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđi-
vanja amortizacije za poreske svrhe („Službeni
glasnik RS”, br. 116/04 i 99/10) razvrstana u neku
od amortizacionih grupa od II do V, a na kojima su,
počev od 1. januara 2019. godine, izvršena naknad-
na ulaganja u iznosu većem od 10% iznosa neot-
pisane računovodstvene vrednosti tog sredstva,
obračun amortizacije vrši se prema odredbama
člana 10b Zakona o porezu na dobit pravnih lica
(„Službeni glasnik RS”, br. 25/01, 80/02, 80/02 –
dr. zakon, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11, 119/12, 47/13,
108/13, 68/14 – dr. zakon, 142/14, 91/15 – autentično
tumačenje, 112/15, 113/17 i 95/18).
Obračun amortizacije stalnih sredstava iz
stava 1. ovog člana započinje u poreskom periodu
38 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
u kojem su naknadna ulaganja završena, na osno-
vicu koja odgovara nabavnoj vrednosti stalnog
sredstva umanjenoj za pripadajući iznos poreske
amortizacije i uvećanoj za izvršena naknadna
ulaganja (član 8. stav 2. Pravilnika o izmenama
i dopunama).
S tim u vezi, ukoliko obveznik, počev od 1.
januara 2019. godine, izvrši naknadna ulaganja
na stalnom sredstvu koje je razvrstano u neku od
amortizacionih grupa od II do V, i to u iznosu
većem od 10% iznosa neotpisane računovodstve-
ne vrednosti sredstva, obračun amortizacije tog
sredstva vrši se saglasno odredbama člana 10b
Zakona od poreskog perioda u kojem su naknadna
ulaganja završena, pri čemu se pod naknadnim
ulaganjima podrazumevaju sva ulaganja izvršena
na istom osnovnom sredstvu tokom jednog, odno-
sno više poreskih perioda, a koja ispunjavaju sve
uslove u pogledu priznavanja istih kao osnovnih
sredstava (saglasno propisima o računovodstvu
i relevantnim MRS).”
FDakle, kao parametar za određivanje
značajnosti naknadnih ulaganja posma-
tra se neotpisana računovodstvena, a ne neot-
pisana poreska vrednost sredstva.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja manja od
10% iznosa neotpisane računovodstvene vredno-
sti sredstva, obveznik primenjuje stara pravila:
ffPrema odredbi člana 4. stav 3. Starog pravil-
nika, za iznos naknadnih ulaganja izvršenih na
postojećim stalnim sredstvima, već razvrstanim
u neku od amortizacionih grupa od II do V, uvećava
se saldo grupe u koju su ta sredstva razvrstana po-
čev od poreskog perioda u kom su naknadna ulaganja
završena.
ffUkoliko je obveznik izvršio naknadna ulaganja
koja se, u skladu sa propisima o računovodstvu, evi-
dentiraju kao povećanje knjigovodstvene vrednosti
sredstva, vrednost tih dodatnih ulaganja uključuje
se u obračun poreske amortizacije od momenta kada
su naknadna ulaganja završena.
ffDatum završetka naknadnih ulaganja ne utiče na
visinu obračunate poreske amortizacije. U skla-
du sa Zakonom i Starim pravilnikom o poreskoj
amortizaciji, naknadno ulaganje uvećava saldo
grupe u koju je sredstvo na kom su naknadna ulaganja
izvršena razvrstano i u tom smislu obuhvaćeno je
obračunom poreske amortizacije.
Dakle, nezavisno od toga što se poreska
amortizacija obračunava degresivnom metodom
na nivou grupe sredstava, pravila obustavljanja
obračuna poreske amortizacije u slučaju nak-
nadnih ulaganja u zatečena sredstva, koja poveća-
vaju njihovu računovodstvenu vrednost, u skladu
sa računovodstvenim pravilima utvrđuju se za
svako stalno sredstvo zasebno, prema sledećim
pravilima:
● ako je vrednost naknadnih ulaganja manja od
10% neotpisane računovodstvene vrednosti
tog sredstva, podatak o naknadnom ulaganju is-
kazuje se u koloni 3 obrasca OA (pribavljena
sredstva koja se stavljaju u upotrebu), odnosno
uvećava se osnovica za obračun poreske amor-
tizacije degresivnom metodom za taj poreski
period;
● ako je vrednost naknadnih ulaganja veća od
10% neotpisane računovodstvene vrednosti
sredstva, obustavlja se obračun poreske amor-
tizacije primenom degresivne metode, tako što
se neotpisana vrednost tog sredstva iskazuje u
koloni 4 obrasca OA (otuđena sredstva tokom
godine), nakon čega se sredstvo (uvećane vred-
nosti za naknadna ulaganja) amortizuje propor-
cionalnom metodom.
Primer: Ulaganje u zatečeno sredstvo manje od
10% neotpisane računovodstvene vrednosti
Društvo je u 2015. godini nabavilo kombi te-
retno vozilo nabavne vrednosti 3.000.000 dinara.
Procenjeni korisni vek je pet godina, što znači
da je računovodstvena amortizacija 20%. U poreske
svrhe sredstvo je razvrstano u III grupu i amorti-
zuje se po stopi od 15%.
U kombi je 1. 5. 2019. godine uloženo 140.000 di-
nara. Na dan završetka ulaganja računovodstvena
neotpisana vrednost vozila iznosi 1.601.096 di-
nara:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
01. 05.
2019.
3.000.000 198.904 1.601.096
3.000.000 × 20% / 365 dana × 121
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 39
POREZ NA DOBIT
S obzirom na to da je vrednost naknadnog ula-
ganja manja od 10% (140.000 / 1.601.096 = 8,7%) ne-
otpisane računovodstvene vrednosti vozila, za to
vozilo obračun poreske amortizacije nastavlja se
po starim pravilima (po degresivnoj metodi, ko-
rišćenjem obrasca OA).
U ovom slučaju, u 2019. godini obveznik je u ob-
rascu OA iskazao sledeće podatke:
Obrazac OA
Obračun amortizacije stalnih sredstava za 2019. godinu
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II
III 2.167.500 140.000 2.307.500 15% 346.125 1.961.375
IV
V
Pretpostavlja se dalje da je 1. 2. 2020. godine
obveznik izvršio dodatno ulaganje u kombi od
100.000 dinara.
Na taj dan neotpisana računovodstvena vred-
nost vozila iznosi 1.267.868 dinara:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
2019. 3.140.000 618.795 346.125 1.321.205 1.961.375
01. 02. 2020. 3.140.000 53.337 1.267.868
S obzirom na to da je zbir ukupnih ulaganja
(140.000 u 2019. godini + 100.000 u 2020. godini)
veći od 10% neotpisane računovodstvene vredno-
sti vozila (240.000 / 1.267.868 = 18,9%), obveznik
će za ovo vozilo u 2020. godini obustaviti obračun
poreske amortizacije po starim pravilima (de-
gresivnom metodom) i započeti postupak obračuna
poreske amortizacije po novim pravilima, koja će
biti prikazana u nastavku teksta.
6.2 Otuđenje zatečenih sredstava u toku 2019.
godine
Poreska amortizacija prestaje da se obračunava
za stalna sredstva razvrstana u grupe od II do V tek
kada se otuđe ili u potpunosti rashoduju. Pod otu-
đenjem sredstva misli se na sve slučajeve prestanka
korišćenja, kao što su prodaja, poklon, prenos u
okviru statusne promene, rashodovanje, uništava-
nje i dr. U svim slučajevima saldo grupe kojoj sred-
stvo pripada umanjuje se za poresku neotpisanu
vrednost otuđenog sredstva.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 430-
00-93/2017-04 od 29. 5. 2017. godine:
„Imajući u vidu navedene zakonske odredbe, u
slučaju kada obveznik donese odluku o prestanku
priznavanja vrednosti nematerijalne imovine,
kao i o prestanku priznavanja vrednosti mate-
rijalnih sredstava – opreme (usled tehničko-
-tehnološke zastarelosti iste), smatramo da
predmetna stalna sredstva treba isključiti iz
amortizacione grupe (od II do V) u koju su raz-
vrstana, s obzirom na to da je prestankom prizna-
vanja predmetnih stalnih sredstava u poslovnim
knjigama obveznika došlo do prestanka ispunjenja
(jednog od) uslova neophodnog za primenu obračuna
poreske amortizacije stalnih sredstava. Takođe,
u slučaju kada obveznik, po isteku korisnog veka
trajanja stalnih sredstava (utvrđenog u skladu sa
propisima o računovodstvu) za koja je vršio ob-
račun amortizacije za poreske svrhe, ta sredstva
rashoduje i uništi, odnosno proda ih kao ot-
padni materijal ili ih pokloni, što znači da
ih više ne koristi, mišljenja smo da se u tom
slučaju radi o otuđenju, odnosno neraspolaganju
predmetnim stalnim sredstvima, i da je, po tom
osnovu, obveznik dužan da ista (sredstva) isklju-
či iz odgovarajuće amortizacione grupe (od II do
V) u koju su razvrstana.
Napominjemo da se saldo amortizacione grupe
u koju su razvrstana predmetna stalna sredstva
(čija je vrednost u poslovnim knjigama svedena na
nulu, odnosno koja su otuđena) umanjuje za iznos ne-
otpisane vrednosti istih (nabavna vrednost tih
sredstava umanjena za pripadajući iznos poreske
amortizacije), saglasno odredbi člana 4. stav 2.
Starog pravilnika.”
40 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
S obzirom na to da se poreska amortizacija za
stalna sredstva razvrstana u grupe od II do V obra-
čunava zbirno, prema saldu grupe, prilikom otu-
đenja sredstava mora da se izračuna neotpisana
vrednost tog sredstva primenom degresivne meto-
de obračuna amortizacije od dana kada je sredstvo
stavljeno u upotrebu.
Kod zatečenih sredstava iz grupa II do V
amortizacija se ne obračunava za srazmerni
deo godine u kojoj je sredstvo otuđeno, već se u
obzir uzimaju godišnje amortizacije počev
od prve godine u kojoj je započeta amortizacija,
zaključno sa godinom koja prethodi godini u ko-
joj je sredstvo otuđeno. U slučaju da je stavljeno
u upotrebu i otuđeno u istoj godini, sredstvo
praktično neće imati poresku amortizaciju.
Vrednost otuđenih stalnih sredstava može da
se utvrdi primenom odgovarajućih koeficijenata
na nabavnu vrednost. Za izračunavanje koefici-
jenta poreske neotpisane vrednosti neophodni su
sledeći podaci:
ffgodina stavljanja u upotrebu konkretnog sred-
stva (od kada se i računa poreska amortizacija),
ffgodine otuđenja konkretnog sredstva (u kojoj se
ne obračunava amortizacija) i
ffporeska amortizaciona grupa u koju je to kon-
kretno sredstvo razvrstano.
Formula za obračun poreske neotpisane vred-
nosti zatečenog sredstva je:
pri čemu je PNV – poreska neotpisana vred-
nost, PA – poreska amortizacija.
Primer: Otuđenje zatečenog sredstva u 2019.
godini
Obveznik je 2015. godine nabavio putnički au-
tomobil nabavne vrednosti 2.000.000 dinara. Au-
tomobil je prodao u toku 2019. godine.
Obračun poreske neotpisane vrednosti je sle-
deći:
Godina Poreska amortizacija Poreska neotpisana vrednost
2015. 200.000 1.800.000
2016. 180.000 1.620.000
2017. 162.000 1.458.000
2018. 145.800 1.312.200
ili primenom formule:
Obveznik unosi iznos od 1.312.200 dinara u
obrazac Obračun OA, u kolonu 4 („Otuđena sred-
stva tokom godine”).
PNV = NV × {(1 − stopa PA)broj godina obračuna PA}
PNV = 2.000.000 × {(1 − 10%)4} = 1.312.200
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II 1.312.200 1.312.200 10%
III
IV
V
Na isti način iz grupe će biti isključena zate-
čena sredstva na kojima je u 2019. godini izvršeno
ulaganje koje je veće od 10% od neotpisane računo-
vodstvene vrednosti, o čemu će više reči biti u
nastavku.
Osim toga, isto pravilo primenjuje se i u dru-
štvu prenosioca koje je u 2019. godini putem sta-
tusne promene prenelo stalna sredstva razvrstana
u grupe od II do V, a stečena zaključno sa 31. decem-
brom 2018. godine. U ovim društvima početni
saldo grupe utvrđuje se tako što se iz salda grupe
utvrđenog na kraju 2018. godine isključuju sredstva
preneta putem statusne promene u 2019. godini, i
to po nabavnoj vrednosti navedenih sredstava uma-
njenoj za pripadajući iznos poreske amortizacije
tih sredstava. Uz pretpostavku da je početni saldo
grupe u društvu prenosiocu sredstava jednak neot-
pisanoj vrednosti, u slučaju statusne promene čiji
je rezultat prestanak postojanja jednog društva
(npr. pripajanje), iznos amortizacije biće jednak
nuli. Umesto obveznika koji prestaje da postoji,
poreska amortizacija prenetih sredstava biće
priznata u celini u poreskom bilansu društva
sticaoca.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 41
POREZ NA DOBIT
6.3 Način obračuna amortizacije zatečenih
sredstava iz grupa od II do V
Amortizacija za zatečena stalna sredstva raz-
vrstana u grupe amortizacije od II do V utvrđuje
se primenom degresivne metode na ukupnu vred-
nost sredstava razvrstanih po pojedinoj grupi.
Amortizacija se obračunava primenom propisa-
ne stope u prvoj godini na nabavnu vrednost, a u
narednim godinama na iznos neotpisane vredno-
sti stalnih sredstava grupe (dalje: saldo grupe)
utvrđene na kraju prethodne godine, uvećane za
vrednost pribavljenih i umanjene za vrednost
otuđenih stalnih sredstava iz te grupe tokom
godine. Vrednost otuđenih stalnih sredstava od-
govara njihovoj nabavnoj vrednosti umanjenoj za
pripadajući iznos poreske amortizacije svakog
otuđenog sredstva.
Za iznos naknadnih ulaganja izvršenih na po-
stojećim stalnim sredstvima, već razvrstanim u
neku od amortizacionih grupa (od II do V), uvećava
se saldo grupe u koju su ta sredstva razvrstana po-
čev od poreskog perioda u kom su naknadna ulaganja
završena. Pritom se ovo pravilo primenjuje samo
u slučaju kada je vrednost naknadnog ulaganja iz-
vršenog u 2019. godini niža od 10% neotpisane
računovodstvene vrednosti tog sredstva na dan
završetka ulaganja.
Umanjenje na ime amortizacije na kraju godine
oduzima se od salda grupe, a neotpisana vrednost
predstavlja početni saldo grupe u narednoj godini.
Starim pravilnikom je za obračun amortiza-
cije stalnih sredstava razvrstanih u grupe od II
do V propisan obrazac OA – Obračun amortiza-
cije stalnih sredstava.
Primer: Poreska amortizacija zatečenih
sredstava razvrstanih u grupe od II do V
U poreskoj evidenciji preduzeća POK 1. 1. 2019.
godine iskazani su podaci o stalnim sredstvima,
tačnije automobil A, kamion B, fotokopir-maši-
na M i kompjuteri K10.
Red.
br.
Stalno
sredstvo Grupa Stopa Nabavna
vrednost
Neotpisana
vrednost 31. 12.
2018.
1. Automobil A II 10% 5.400.000 3.188.646
2. Kamion B III 15% 14.400.000 7.516.890
3.
Fotokopir-
-mašina M
III 15% 500.000 307.063
4.
Kompjuteri
K10
V 30% 840.000 411.600
UKUPNO 11.424.199
Dakle, početni saldo POK-a za 2019. godinu iz-
nosi:
Br. grupe Početni saldo grupe
II 3.188.646
III 7.823.953
IV 0
V 411.600
POK je u 2019. godini rashodovao fotokopir-ma-
šinu M, koja usled oštećenja (zapalila se) više nije
upotrebljiva. Na automobilu A izvršio je dodatno
ulaganje u visini od 140.000 dinara, koje je poveća-
lo knjigovodstvenu vrednost automobila (ugrađen
je nov menjač). U trenutku ulaganja u automobil ne-
otpisana računovodstvena vrednost iznosila je
1.620.000 dinara, što znači da naknadno izvršeno
ulaganje predstavlja 8,6% neotpisane računovodstve-
ne vrednosti automobila. Zbog toga se automobil ne
isključuje iz grupe, nego se poreska amortizacija i
dalje obračunava po starim pravilima.
POK sastavlja obrazac OA na 31. 12. 2019. godine:
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II 3.188.646 140.000 3.328.646 10% 332.865 2.995.781
III 7.823.953 307.063 7.516.890 15% 1.127.534 6.389.357
IV 0 0 0 0
V 411.600 411.600 30% 123.480 288.120
___________________ ___________________
Šef računovodstva DIREKTOR
42 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
6.4 Saldo grupe zatečenih sredstava manji
od petorostrukog iznosa prosečne bruto
mesečne zarade za decembar 2019. godine
Ukoliko je podatak o neotpisanoj vrednost za-
tečenih sredstava na kraju 2019. godine, utvrđen u
koloni 8 obrasca OA, niži od petostrukog iznosa
prosečne mesečne zarade za decembar 2019. godine
prema objavljenom podatku Zavoda za statistiku,
taj podatak svodi se na nulu tako što se obračunata
amortizacija iz kolone 7 uveća za iznos neotpi-
sane vrednosti iz kolone 8 (ceo iznos neotpisane
vrednosti priznaje se kao rashod perioda).
Ovakvo rešenje propisano je članom 7. Starog
pravilnika zato što doslednom primenom degre-
sivne metode sredstvo, odnosno grupa sredstava
nikada ne bi mogla da se amortizuje u celini jer bi
posle svakog obračuna amortizacije ostajala neka
vrednost koja se prenosi u narednu godinu.
Prilikom popunjavanja obrasca OA u elektron-
skoj formi ovo se postiže tako što se u kolonu
6 upisuje stopa 100% (u tom slučaju ukupan saldo
grupe sa kolone 5 ujedno je priznat kao iznos amor-
tizacije u koloni 7, čime se podatak u koloni 8
svodi na nulu).
Dakle, sa petostrukim iznosom prosečne
mesečne zarade za decembar 2019. godine upo-
ređuje se neotpisana vrednost iz kolone 8, pa
ako je iznos iz kolone 8 manji, u kolonu 6 upi-
suje se stopa 100%.
Podatak o prosečnoj mesečnoj zaradi za decem-
bar 2019. godine Zavod za statistiku objavljuje 25.
februara 2020. godine. S obzirom na to da je ovaj
članak redakcijski završen 20. januara, ta infor-
macija biće istaknuta u narednom broju časopisa.
6.5 Saldo grupe zatečenih sredstava na 31.
12. 2019. niži od salda grupe na 31. 12. 2018.
U skladu sa članom 14. Zakona o izmenama i
dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2018), ukoliko je prime-
nom degresivne metode obračuna amortizacije (iz
člana 10. Zakona) krajnji saldo pojedine grupe u
odnosu na saldo utvrđen na dan 31. decembra 2018.
godine niži od navedenih procenata, kao rashod
amortizacije priznaje se celokupan saldo grupe,
odnosno ako je saldo:
▶▶II grupe manji od 10%,
▶▶III grupe manji od 15%,
▶▶IV grupe manji od 20% i
▶▶V grupe manji od 30%.
To znači da, ukoliko je u 2019. godini bilo
otuđenja stalnih sredstava ili njihovog izuzi-
manja iz grupe i nastavka obračuna poreske amor-
tizacije po novim pravilima, koja su saldo grupe
na dan 31. 12. 2019. godine spustila ispod gorena-
vedene stope u odnosu na saldo na dan 31. 12. 2018.
godine, celokupan iznos salda grupe priznaje se
kao rashod amortizacije (u poreske svrhe) u 2019.
godini.
Primer: Saldo grupe III na 31. 12. 2019. niži od
15% salda na 31. 12. 2018. godine
Na dan 31. 12. 2018. godine neotpisana poreska
vrednost sredstava iz grupe III iznosi 4.415.267
dinara, a čine je fiskalna kasa, kamion, fotoko-
pir-mašina i kancelarijski nameštaj.
U 2019. godini obveznik je prodao kamion, čime
se saldo grupe III na 31. 12. 2019. spustio na
8,12% vrednosti salda te grupe na 31. 12. 2018. godine.
Naziv opreme Nabavna vrednost Poreska neotpisana
vrednost 31. 12. 2018.
Poreska amortizacija
za 2019.
Poreska neotpisana
vrednost 31. 12. 2019.
Fiskalna kasa 25.000 18.063 2.709 15.353
Kamion 9.000.000 3.993.348 0 0
Fotokopir-mašina 150.000 127.500 19.125 108.375
Kancelarijski nameštaj 450.000 276.356 41.453 234.903
4.415.267 63.288 358.631
8,12%
Prilikom popunjavanja obrasca OA u elektron-
skoj formi obveznik u kolonu 6 upisuje stopu 100%
(u tom slučaju ukupan saldo grupe sa kolone 5 ujedno
je priznat kao iznos amortizacije u koloni 7, čime
se podatak u koloni 8 svodi na nulu).
Odgovaramo na pitanja pretplatnika!
Postavite nam pitanje
putem obrasca na stranici
poslovnisavetnik.net ????
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 43
POREZ NA DOBIT
7. Stalna sredstva iz grupa od II do V
stečena počev od 1. januara 2019.
godine – nova sredstva
U skladu sa članom 3. Novog pravilnika, po-
reska amortizacija novih sredstava utvrđuje se
primenom proporcionalne metode za svako stalno
sredstvo posebno, na sledeći način:
OA=(NV×BD)/365×AS,
pri čemu je NV – nabavna vrednost na poslednji
dan poreskog perioda, BD – broj dana korišće-
nja u poreskom periodu, a AS – amortizaciona
stopa.
Obračun poreske amortizacije započinje i pre-
staje istovremeno sa obračunom računovodstvene
amortizacije.
Nabavna vrednost stalnog sredstva u svrhu ob-
računa poreske amortizacije predstavlja vrednost
po kojoj je sredstvo prvi put priznato u poslovnim
knjigama u skladu sa propisima o računovodstvu i
MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP.
U skladu sa članom 3. stav 4. Novog pravil-
nika, ukoliko je iznos amortizacije, obračunat
u skladu sa propisima o računovodstvu (dalje:
računovodstvena amortizacija), niži od iznosa
poreske amortizacije, kao rashod amortizacije
u poreskom periodu priznaje se računovodstve-
na amortizacija. Prema članu 3. stav 5. Novog
pravilnika, ukupan iznos amortizacije utvr-
đene za svako stalno sredstvo posebno priznaje
se najviše do iznosa nabavne vrednosti svakog
stalnog sredstva posebno, uvećane za eventualna
naknadna ulaganja.
Nabavna vrednost ne može da se menja tokom
trajanja obračuna poreske amortizacije, osim
u slučaju naknadnih ulaganja koja se, u skladu sa
propisima o računovodstvu, uključuju u nabavnu
vrednost stalnog sredstva. To znači da eventualna
procena fer vrednosti i obezvređenje sredstva ne-
maju direktan uticaj na obračun poreske amorti-
zacije, odnosno nabavna vrednost sredstva u svrhu
poreske amortizacije ostaje nepromenjena. Ipak,
smanjenje nabavne vrednosti usled obezvređenja
sredstva dovešće do smanjenja osnovice za obračun
računovodstvene amortizacije, pa rezultat toga
može da bude niža računovodstvena amortizacija
u odnosu na poresku, što dovodi do priznavanja ra-
čunovodstvene amortizacije u poreske svrhe.
FUkoliko je iznos računovodstvene amor-
tizacije niži od iznosa poreske amor-
tizacije, kao rashod amortizacije u poreskom
periodu priznaje se računovodstvena amorti-
zacija.
U skladu sa članom 7. Novog pravilnika obve-
znik je dužan da za svako stalno sredstvo pojedi-
načno obezbedi sledeće podatke:
1) datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i sta-
vljeno u upotrebu,
2) iznos nabavne vrednosti,
3) datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije,
4) iznos naknadnih ulaganja,
5) iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu,
6) iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe,
7) iznos poreske amortizacije u poreskom periodu,
8) iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe,
9) iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda,
10) iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije,
11) iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije.
Za potrebe obračuna poreske amortizacije nova
sredstva se razvrstavaju, u skladu sa članom 2. Novog
pravilnika, u grupe koje su prikazane u poglavlju 3. 2.
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II 0
III 4.415.267 3.993.348 421.919 100% 421.919 0
IV
V
44 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Primer: Obračun amortizacije za novo
sredstvo
Obveznik je 20. februara 2019. godine kupio
putnički automobil u vrednosti od 4 miliona di-
nara. U skladu sa računovodstvenim politikama,
obračun računovodstvene amortizacije započinje
od prvog dana narednog meseca u odnosu na mesec
kada je sredstvo stavljeno u upotrebu. Dakle, raču-
novodstvena i poreska amortizacija započinju 1.
marta 2019. godine.
U skladu sa članom 2. Novog pravilnika, za po-
trebe obračuna poreske amortizacije automobil
je razvrstan u III grupu i amortizuje se primenom
stope od 15%.
Situacija 1: Računovodstvena amortizaciona
stopa viša je od poreske
Pretpostavka je da je računovodstvena amorti-
zaciona stopa 20%.
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 20. 2. 2019.
2) Iznos nabavne vrednosti 4.000.000
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 1. 3. 2019.
4) Iznos naknadnih ulaganja 0
5) Iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu 670.685
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe –
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom periodu 503.014
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe 503.014
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 3.496.986
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije –
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije –
Situacija 2: Računovodstvena amortizaciona
stopa niža je od poreske
Pretpostavka je da je računovodstvena amorti-
zaciona stopa 12%.
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 20. 2. 2019.
2) Iznos nabavne vrednosti 4.000.000
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 1. 3. 2019.
4) Iznos naknadnih ulaganja 0
5) Iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu 402.411
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe 402.411
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom periodu 503.014
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe –
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 3.597.589
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije –
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije –
FDakle, ako je računovodstvena amorti-
zaciona stopa niža ili jednaka pore-
skoj amortizacionoj stopi propisanoj Novim
pravilnikom, a osnovica za obračun računo-
vodstvene i poreske amortizacije jednaka, u
poreske svrhe priznaje se računovodstvena
amortizacija u poreskom periodu.
Osnovica za obračun računovodstvene amor-
tizacije može da bude različita od osnovice za
obračun poreske amortizacije zbog rezidualne
vrednosti. Naime, osnovicu za obračun računo-
vodstvene amortizacije predstavlja nabavna vred-
nost umanjena za procenjenu rezidualnu vrednost.
Znači, ukoliko postoji rezidualna vrednost sred-
stva, obveznik utvrđuje računovodstvenu amorti-
zaciju po nižoj osnovici (nabavna – rezidualna
vrednost) u odnosu na osnovicu za obračun pore-
ske amortizacije (nabavna vrednost). Čak i ako su
amortizacione stope jednake, računovodstvena
amortizacija će biti niža, pa će se taj iznos pri-
znati kao rashod u poreske svrhe.
Osim podataka za svako pojedinačno sredstvo,
obveznik je dužan da u zbirnom iznosu za sva nova
stalna sredstva, u skladu sa članom 7. stav 2. Novog
pravilnika, obezbedi sledeće podatke:
5) iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu;
6) iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe;
8) iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe;
10) iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije;
11) iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije.
Podatak o amortizaciji koja se priznaje kao
rashod u poreske svrhe obveznik iskazuje u obrascu
POA: Podaci o amortizaciji stalnih sredstava
stečenih počev od 1. januara 2019. godine za period
od _____. do _____. 20__. godine. U obrascu POA
4.000.000 × 20% / 365 × 306
4.000.000 × 12% / 365 × 306
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 45
POREZ NA DOBIT
podaci za sva stalna sredstva u zbirnom iznosu
iskazuju se na sledeći način:
Redni
broj Opis Iznos
1.
Iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu
2.
Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa
članom 3. stav 7. ovog pravilnika
3.
Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje
kao rashod u poreskom periodu (1 + 2)
FPodatak sa rednog broja 3 POA obrasca,
uvećan za iznos amortizacije stalnih
sredstava stečenih zaključno sa 31. 12. 2018.
godine (kolona 7 obrasca Obračun OA za zate-
čena sredstva razvrstana u grupe od II do V),
zatim iznos amortizacije sredstava razvrsta-
nih u I grupu (stečenih zaključno sa 31. 12. 2018.
godine) za koja nije propisan obrazac, kao i
iznos amortizacije nematerijalnih sredstava
stavljenih u upotrebu u 2018. godini, iskazuje
se na rednom broju 21 obrasca PB 1.
7.1 Sredstva stečena od povezanog lica
Kada su u pitanju nova stalna sredstva nabavlje-
na od povezanog lica, u skladu sa članom 31. stav
3. Pravilnika o transfernim cenama, obveznik
obračunava poresku amortizaciju na knjigovod-
stvenu nabavnu vrednost. Osim toga, u obavezi je
da utvrdi razliku između transferne nabavne cene
(knjigovodstvena nabavna cena) i nabavne cene tog
sredstva utvrđene primenom principa „van dohva-
ta ruke”. U korekciju dobiti uključuje 20% utvrđe-
ne razlike (na rednom broju 57 obrasca PB 1: Zbir
konačnih korekcija (rashoda i prihoda) po osnovu
transakcija sa svim pojedinačnim povezanim li-
cima utvrđen u zaključku dokumentacije o tran-
sfernim cenama) u 2019. godini (odnosno u godini
kada je sredstvo stečeno i stavljeno u upotrebu),
kao i u naredne četiri godine.
Dakle, u slučaju kada je sredstvo nabavljeno u
2019. godini u transakciji sa licem koje se sma-
tra povezanim u smislu člana 59. Zakona, pri
čemu je transferna nabavna cena veća od cene
„van dohvata ruke”, primenjuju se sledeća pra-
vila:
● obračun poreske amortizacije vrši se na
osnovicu koju čini transferna nabavna vred-
nost;
● u okviru izveštaja o transfernim cenama za
pet poreskih perioda, počev od 2019. godine, po
jedna petina (20%) razlike između više tran-
sferne nabavne cene i niže nabavne cene sred-
stva, utvrđene primenom principa „van dohvata
ruke”, iskazuje se kao sastavni deo ukupne korek-
cije po osnovu transfernih cena (na red. br. 57
novog obrasca PB 1).
Primer: Nabavka novog sredstva od povezanog
lica po transfernoj ceni koja je viša od
tržišne
Obveznik je 1. marta 2019. godine od povezanog
lica nabavio autobus po ceni od 15.000.000 dina-
ra. Da je isto vozilo nabavio na tržištu, odnosno
od nepovezanog lica, za njega bi platio 14.000.000
dinara. Poreska amortizaciona stopa je 15%, a ra-
čunovodstvena 20%.
Obračun amortizacije autobusa je sledeći:
Datum Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
31. 12.
2019.
15.000.000 2.515.068 1.886.301 12.484.932 13.113.699
S obzirom na to da je poreska amortizacija
niža od računovodstvene, u poreske svrhe pri-
znaje se poreska amortizacija, odnosno iznos od
1.886.301 dinar obveznik unosi pod redni broj 1
obrasca POA.
Osim toga, pozitivna razlika između nabavne
transferne i tržišne vrednosti autobusa iznosi
1.000.000 dinara. Primenom pravila iz člana 31.
stav 3. Pravilnika o transfernim cenama, obve-
znik će na rednom broju 57 obrasca PB 1 iskazati
200.000 dinara (20% od utvrđene pozitivne razli-
ke). Isto će ponoviti i u naredne četiri godine.
U slučaju da je transferna nabavna cena niža
od nabavne cene utvrđene primenom cene „van do-
hvata ruke”, primenjuju se opšta pravila iz Pra-
vilnika o transfernim cenama:
ffako sa istim povezanim licem nema drugih tran-
sakcija, ne dešava se ništa;
ffako sa istim povezanim licima ima i drugih
transakcija po osnovu kojih je utvrđena korekci-
ja, izvršiće se poređenje rashoda amortizacije
obračunatih na transfernu nabavnu cenu stalnog
46 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
sredstva i rashoda amortizacije na nabavnu cenu
tog sredstva utvrđenu primenom cene „van dohvata
ruke”, pri čemu će se negativna razlika koristiti
za umanjenje ukupne korekcije sa tim istim pove-
zanim licem, u skladu sa članom 31. stav 5. tačka 2)
Pravilnika o transfernim cenama.
Primer: Nabavka novog sredstva od povezanog
lica po transfernoj ceni koja je niža od
tržišne
Obveznik je 1. marta 2019. godine od povezanog
lica nabavio autobus po ceni od 15.000.000 dina-
ra. Da je isto vozilo nabavio na tržištu, odnosno
od nepovezanog lica, platio bi 16.000.000 dinara.
Poreska amortizaciona stopa je 15%, a računovod-
stvena 20%.
Obračun
poreske
amortizacije
Cena
Poreska
amortiza-
cija
Račun.
amortiza-
cija
Amortizacija
koja se priznaje
u poreske svrhe
Transferna
nabavna cena
autobusa 15.000.000 1.886.301 2.515.068 1.886.301
„Van dohvata
ruke” cena
autobusa 16.000.000 2.012.055 2.682.740 2.012.055
Negativna
razlika -1.000.000 -125.753
Ako je ukupna korekcija sa ovim istim poveza-
nim licima po osnovu drugih transakcija u 2019.
godini 400.000 dinara, obveznik će je umanjiti za
ovih 125.753 dinara, što znači da je iznos konačne
korekcije koji će upisati pod rednim brojem 57 ob-
rasca PB 1 274.247 dinara (400.000 – 125.753).
U slučaju jednokratne nabavke stalne imovine od
povezanog lica čija je vrednost manja od 8.000.000
dinara ili nabavke više stavki stalne imovine
čija ukupna vrednost nije veća od 8.000.000 dina-
ra (zajedno sa svim ostalim transakcijama, osim
kredita i zajmova, sa istim povezanim licem), ob-
veznik primenjuje odredbe člana 60. stav 4. Zakona:
„Izuzetno od stava 3. ovog člana, u slučaju da je
transakcija sa povezanim licem jednokratna i da
njena vrednost nije veća od vrednosti prometa za
koju je zakonom koji uređuje porez na dodatu vred-
nost propisana obaveza evidentiranja za porez na
dodatu vrednost, odnosno ukupna vrednost tran-
sakcija sa jednim povezanim licem u toku poreskog
perioda nije veća od vrednosti prometa za koju je
zakonom koji uređuje porez na dodatu vrednost pro-
pisana obaveza evidentiranja za porez na dodatu
vrednost, obveznik uz poreski bilans podnosi do-
kumentaciju u formi izveštaja u skraćenom obli-
ku, u okviru koje nije dužan da posebno prikazuje
vrednost istih transakcija po cenama utvrđe-
nim po principu ’van dohvata ruke’.”
Prema našem mišljenju, to znači da se nova
odredba člana 31. stav 3. Pravilnika o transfer-
nim cenama ne primenjuje u slučaju kada su ispu-
njeni uslovi da se za konkretnu nabavku stalnog
sredstva od povezanog lica izveštaj o transfer-
nim cenama sastavi u skraćenom obliku. Znači, ne
utvrđuje se razlika između transferne nabavne i
cene „van dohvata ruke” nabavljenog sredstva, niti
se vrši korekcija po tom osnovu na rednom broju
57 obrasca PB 1, a osnovicu za obračun poreske
amortizacije predstavlja knjigovodstvena (tran-
sferna) nabavna vrednost sredstva.
7.2 Sredstva stečena putem statusne promene
U skladu sa članom 6. stav 1. Novog pravilnika,
obračun poreske amortizacije stalnih sredstava
koja su stečena putem statusne promene obveznik
– sticalac nastavlja do isteka preostalog amorti-
zacionog veka i na način koji je u skladu sa ovim
pravilnikom utvrdio obveznik koji ta sredstva
prenosi statusnom promenom. Znači, ako se radi
o stalnim sredstvima stečenim počev od 1. janu-
ara 2019. godine, koja su zatim u toku 2019. godine
prenesena u sklopu statusne promene na društvo
sticaoca, sticalac u poreske svrhe priznaje ra-
čunovodstvenu ili poresku amortizaciju (ob-
računatu primenom proporcionalne metode), u
zavisnosti od toga koja je niža, za period od dana
sticanja sredstava do 31. 12. 2019. godine.
Ako se radi o stalnim sredstvima koja su stečena
putem statusne promene, a prenosilac ih je stekao
zaključno sa 31. 12. 2018. godine, sticalac nastavlja
da ih amortizuje po starim pravilima, dakle:
ffproporcionalnom metodom i po stopi od 2,5%,
ne upoređujući iznose računovodstvene sa tako do-
bijenom poreskom amortizacijom prilikom pre-
nosa nepokretnosti, odnosno
ffprimenom degresivne metode za sredstva razvr-
stana u grupe od II do V.
7.3 Sredstva stečena ulogom osnivača
Za stalno sredstvo stečeno ulogom od strane
osnivača u 2019. godini poreska amortizacija za-
počinje u poreskom periodu u kojem je to sredstvo
stavljeno u upotrebu u društvu, a osnovicu takođe
čini nabavna vrednost tog sredstva, koja u sušti-
ni odgovara iznosu za koji je povećana vrednost
udela osnivača.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 47
POREZ NA DOBIT
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br. 011-
00-1279/2014-04 od 12. 1. 2015. godine:
„Obveznik (privredno društvo) koji stiče
pravo vlasništva na imovini (u konkretnom slu-
čaju na pravima i stvarima) po osnovu nenovčanog
uloga osnivača, fizičkog lica, za koji je povećan
osnivački kapital privrednog društva (saglasno
propisima koji uređuju privredna društva), ima
pravo na priznavanje rashoda (u poreskom bilan-
su) po osnovu amortizacije predmetne imovine
koja se utvrđuje u skladu sa Zakonom, ukoliko ista
ispunjava kriterijume za priznavanje stalnih
sredstava, saglasno propisima o računovodstvu i
relevantnim MRS, odnosno MSFI, pri čemu je ta
imovina u poslovnim knjigama obveznika iskazana
na odgovarajućim računima. Osnovicu za obračun
amortizacije (u konkretnom slučaju) čini na-
bavna vrednost imovine iskazana u poslovnim
knjigama obveznika na dan unosa uloga (a koja od-
govara iznosu za koji je povećana vrednost udela
osnivača).”
7.4 Naknadna ulaganja u zatečena sredstva
u iznosu višem od 10% računovodstvene
neotpisane vrednosti
Prema odredbi člana 8. stav 1. Pravilnika o
izmenama i dopunama Pravilnika o načinu raz-
vrstavanja stalnih sredstava po grupama i načinu
utvrđivanja amortizacije za poreske svrhe, za stal-
na sredstva koja su razvrstana u neku od amorti-
zacionih grupa od II do V, na kojima su počev od 1.
januara 2019. godine izvršena naknadna ulaganja u
iznosu većem od 10% od iznosa neotpisane računo-
vodstvene vrednosti tog sredstva, obračun amorti-
zacije vrši se prema odredbama člana 10b Zakona,
odnosno po novim pravilima.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja veća od 10%
od neotpisane računovodstvene vrednosti sred-
stva:
ffobustavlja se obračun poreske amortizacije
primenom degresivne metode, tako što se poreska
neotpisana vrednost tog sredstva iskazuje u kolo-
ni 4 obrasca OA – Otuđena sredstva tokom godine,
ffna tako utvrđenu poresku neotpisanu vrednost
dodaje se vrednost naknadnog ulaganja,
ffukupna vrednost (neotpisana poreska vrednost
zatečenog sredstva + vrednost naknadnog ulaganja)
amortizuje se primenom proporcionalne metode
za celu godinu i uz poređenje poreske i računovod-
stvene amortizacije.
Prema našem tumačenju odredbi Pravilnika,
period amortizacije zatečenih sredstava u koja je
izvršeno ulaganje jeste cela godina. S obzirom na
to da se zatečeno sredstvo isključuje iz salda amor-
tizacione grupe u koju je ranije bilo razvrstano,
znači da nije moguće obračunati srazmernu amor-
tizaciju po starim pravilima od 1. januara do tre-
nutka kada je naknadno ulaganje završeno. Zato je za
to sredstvo po novim pravilima potrebno obraču-
nati poresku amortizaciju za celu godinu, iako se
u tom slučaju dešava da se naknadna ulaganja koja su
izvršena u toku godine, a ne 1. januara, amortizuju
za veći broj meseci nego što su bila u upotrebi.
FŠto se tiče datuma na koji se utvrđuje
računovodstvena neotpisana vrednost
sa kojom se poredi vrednost naknadnog ulaga-
nja, prema našem mišljenju, to je dan na koji je
završeno naknadno ulaganje jer je tek na taj dan
raspoloživ podatak o vrednosti naknadnog ula-
ganja.
Primer: Naknadno ulaganje u zatečeno
sredstvo koje je više od 10% od neotpisane
računovodstvene vrednosti
Društvo je u 2017. godini nabavilo kombi te-
retno vozilo nabavne vrednosti 3.000.000 dinara.
Procenjeni korisni vek je pet godina, što znači
da je računovodstvena amortizacija 20%. U poreske
svrhe sredstvo je razvrstano u III grupu i amorti-
zuje se po stopi od 15%.
U kombi je 1. 5. 2019. godine uloženo 200.000
dinara. Računovodstvena neotpisana vrednost
vozila na dan završetka ulaganja iznosi 1.601.096
dinara:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
01. 05.
2019.
3.000.000 198.904 1.601.096
S obzirom na to da je vrednost naknadnog ulaga-
nja viša od 10% neotpisane računovodstvene vred-
nosti na dan ulaganja (200.000 / 1.601.096 = 12,5%),
obveznik isključuje vozilo iz salda zatečenih
sredstava razvrstanih u grupu III i u 2019. godini
obračunava amortizaciju za vozilo (plus naknadno
ulaganje) po novim pravilima.
48 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
Obrazac OA
Obračun amortizacije stalnih sredstava za 2019. godinu
Broj
grupe
Početni saldo
grupe
Pribavljena
sredstva koja se
stavljaju u upotrebu
Otuđena
sredstva tokom
godine
Neotpisana
vrednost Stopa Amortizacija Neotpisana vrednost
na kraju godine
(2 + 3 – 4) % (5 x 6) (5 – 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
II
III 2.167.500 2.167.500 0 15% 0 0
IV
V
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 3.000.000 600.000 450.000 2.400.000 2.550.000
2018. 3.000.000 600.000 382.500 1.800.000 2.167.500
2019. 3.200.000 666.667 355.125 1.333.333 2.012.375
Podaci za osnovno sredstvo: Kombi teretno
vozilo
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 01. 01. 2019.
2) Iznos nabavne vrednosti 2.167.500
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 01. 01. 2019.
4) Iznos naknadnih ulaganja 200.000
5) Iznos računovodstvene amortizacije u
poreskom periodu 666.667
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe –
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom
periodu 355.125
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe 355.125
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 2.012.375
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije –
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije –
Ulaganjem nije produžen
korisni vek upotrebe.
Neotpisana vrednost uve-
ćana za naknadno ulaganje
amortizuje se u preostale
3 godine korišćenja sred-
stva: (1.800.000+200.000) / 3
= 666.667.
Vrednost od 2.367.500
dinara (poreska neotpisana
vrednost na dan 31. 12. 2018.
godine – 2.167.500 dinara +
naknadno ulaganje 200.000
dinara) amortizovana je za
celi period 2019. godine po
stopi od 15%
Obrazac POA
Podaci o obračunatoj amortizaciji stalnih
sredstava stečenih počev od 1. januara 2019. godi-
ne za period od 1. 1. do 31. 12. 2019.
Redni
broj Opis Iznos
1. Iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu 355.125
2. Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa
članom 3. stav 7. ovog pravilnika –
3. Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje
kao rashod u poreskom periodu (1 + 2) 355.125
Dakle, opisana pravila primenjuju se u slu-
čaju kada je:
● obveznik stekao stalno sredstvo zaključno sa
31. decembrom 2018. godine (bez obzira na to da
li ga je do tog datuma stavio u upotrebu),
● to sredstvo razvrstano u neku od amortizaci-
onih grupa od II do V,
● počev od 1. januara 2019. godine u konkretno
sredstvo izvršeno naknadno ulaganje,
● vrednost naknadnih ulaganja veća od 10% neot-
pisane računovodstvene vrednosti tog sredstva
na dan završenog ulaganja.
7.5 Sredstva uzeta u zakup
U skladu sa članom 5. stav 3. Novog pravil-
nika, u slučaju stalnih sredstava koja su uzeta u
zakup sa pravom korišćenja dužim od godinu
dana, koja se, shodno propisima o računovod-
stvu, kod primaoca lizinga priznaju kao sred-
stvo, rashod po osnovu amortizacije priznaje se
u iznosu računovodstvene amortizacije.
Dakle, sredstva koja su uzeta na lizing ne raz-
vrstavaju se više u amortizacione grupe prema
vrsti sredstva.
U PRIPREMI:
SAVETOVANJA ZA PRETPLATNIKE U 2020. GODINI
IZ RAČUNOVODSTVA I POREZA
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 49
POREZ NA DOBIT
3.500.000 /
365 × 362 × 20%
Ovo pravilo primenjuje se na sredstva uzeta u
finansijski lizing počev od 1. januara 2019. go-
dine, ali i na sredstva uzeta u zakup (operativni
lizing) kod obveznika koji su od 1. 1. 2019. godine
primenjivali MSFI 16, pa su, prema odredbama
tog standarda, pomenuta sredstva evidentirali
na osnovnim sredstvima.
7.6 Otuđenje sredstava u toku 2019. godine
U skladu sa članom 3. stav 7. Novog pravilnika,
u slučaju kada je u poreskom periodu stalno sred-
stvo otuđeno odnosno uništeno, kao rashod u tom
poreskom periodu priznaje se iznos pozitivne
razlike između neotpisane poreske i neotpisane
računovodstvene vrednosti tog sredstva, koja se
utvrđuje u poreskom periodu u kojem je došlo do
prestanka obračuna amortizacije, pri čemu se tako
utvrđena razlika umanjuje za rashod obezvređenja
koji se priznaje u istom poreskom periodu u skla-
du sa Zakonom. Ovo pravilo primenjuje se na nova
sredstva koja su otuđena u toku 2019. godine (dakle
i stečena i otuđena u 2019. godini).
Primer: Otuđeno novo sredstvo
Obveznik je 3. januara 2019. godine nabavio
automobil u vrednosti od 3.500.000 dinara. Pro-
cenjeni vek korišćenja je pet godina, pa je stoga
računovodstvena amortizaciona stopa 20%, a re-
zidualna vrednost nula. Poreska amortizaciona
stopa je 15% jer je sredstvo razvrstano u III grupu.
Obveznik je 30. decembra 2019. godine prodao
automobil za 3 miliona dinara.
Red.
br.
Datum nabavke 03. 01. 2019
1. Vrednost 3.500.000
2. Računovodstvena am. st. 20%
3. Poreska am. st. 15%
4. Datum otuđenja 30/12/2019
5. Računovodstvena amortizacija 694.247
6. Poreska amortizacija 520.685
7. Računovodstvena neotpisana
vrednost (red. br. 1 – red. br. 5) 2.805. 753
8. Poreska neotpisana vrednost
(red. br. 1 – red. br. 6) 2.979.315
9. Pozitivna razlika
(red. br. 8 – red. br. 7) 173.562
Podaci za osnovno sredstvo: Automobil
1) Datum kada je stalno sredstvo nabavljeno i
stavljeno u upotrebu 03/01/2019
2) Iznos nabavne vrednosti 3.500.000
3) Datum započinjanja obračuna računovodstvene
amortizacije 03/01/2019
4) Iznos naknadnih ulaganja 0
5) Iznos računovodstvene amortizacije u poreskom
periodu 694.247
6) Iznos računovodstvene amortizacije koji se u
poreskom periodu priznaje u poreske svrhe –
7) Iznos poreske amortizacije u poreskom periodu 520.685
8) Iznos poreske amortizacije koji se u poreskom
periodu priznaje u poreske svrhe 520.685
9) Iznos neotpisane poreske vrednosti na kraju
poreskog perioda 0
10) Iznos neotpisane poreske vrednosti na dan
prestanka obračuna amortizacije 2.979.315
11) Iznos neotpisane računovodstvene vrednosti
na dan prestanka obračuna amortizacije 2.805.753
Obrazac POA
Podaci o obračunatoj amortizaciji stalnih
sredstava stečenih počev od 1. januara 2019.
godine za period od 1. 1. do 31. 12. 2019.
Redni
broj Opis Iznos
1. Iznos amortizacije koji se priznaje kao rashod
u poreskom periodu
520.685
2. Iznos razlike između neotpisane poreske
i neotpisane računovodstvene vrednosti
stalnih sredstava, utvrđen u skladu sa članom
3. stav 7. ovog pravilnika
173.562
3. Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje kao
rashod u poreskom periodu (1 + 2)
694.247
Napomena: U slučaju da je sredstvo obezvređe-
no u toku 2019. godine (priznato na računu 5823
– Obezvređenje postrojenja i opreme), postojeća
razlika između neotpisane poreske i računovod-
stvene vrednosti umanjuje se za iznos obezvređenja
koji se u istom poreskom periodu (2019) priznaje
u poreske svrhe.
8. Nematerijalna sredstva
Prema članu 5. stav 2. Novog pravilnika, pod
nematerijalnim sredstvima podrazumevaju se ula-
ganja izvršena u određena nemonetarna sredstva
bez fizičkog sadržaja, kao što su:
▶▶koncesije,
▶▶patenti,
▶▶robne i uslužne marke,
▶▶žigovi,
▶▶modeli,
▶▶licence,
▶▶franšize i
▶▶ostala nematerijalna sredstva.
3.500.000 /
365 × 362 × 15%
Časopis
POSLOVNI SAVETNIK
preporučite i drugima!
50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
S obzirom na izmene pravila o razvrstavanju
i obračunu amortizacije nematerijalnih sred-
stava iz ranijih godina, prilikom obračuna
poreske amortizacije nematerijalnih sredsta-
va za 2019. godinu obveznik će na poseban način
tretirati ta sredstva, u zavisnosti od vremena
kada su stečena, odnosno stavljena u upotrebu
(priznata u poslovnim knjigama), i to:
● do 31. 12. 2017. godine – primenjuju se stara
pravila (razvrstavanje u II grupu i primena de-
gresivne metode);
● od 1. 1. do 31. 12. 2018. godine – primenjuju se
posebna pravila (ne razvrstavaju se u grupe i
primenjuje se proporcionalna metoda);
● počev od 2019. godine – primenjuju se nova
pravila (priznaje se računovodstvena amorti-
zacija).
Na osnovu odredbi MRS 38 društvo treba
da proceni da li je korisni vek nematerijalnih
sredstava ograničen ili neograničen, a ukoliko je
ograničen, treba da odredi vremenski period ili
broj proizvedenih ili sličnih jedinica koje čine
taj korisni vek trajanja.
Smatra se da nematerijalno sredstvo ima neo-
graničeni korisni vek ukoliko na osnovu analize
svih relevantnih faktora ne može da se predvidi
završetak perioda u kome se očekuje da će nemate-
rijalno sredstvo generisati prilive neto tokova
gotovine u društvo. Za nematerijalnu imovinu sa
neograničenim vekom trajanja ne vrši se amorti-
zacija, već se ista testira na obezvređenje u skladu
sa MRS 36. Prema našem mišljenju, u pogledu ove
nematerijalne imovine, osim što se računovod-
stvena amortizacija neće obračunavati, neće se
priznavati ni rashod poreske amortizacije.
Ukoliko društvo primenjuje MRS 38, računo-
vodstveno obuhvatanje nematerijalne imovine ba-
zira se na njenom korisnom veku. Nematerijalna
imovina sa ograničenim korisnim vekom po pra-
vilu se amortizuje. S druge strane, prema MSFI za
MSP i Pravilniku za mikro i druga pravna lica,
nematerijalna imovina ne može da ima neogra-
ničeni korisni vek trajanja i sva nematerijalna
sredstva. Ukoliko društvo ima problema prili-
kom procene, amortizacija nematerijalne imovine
vrši se tokom vremenskog perioda od deset godina.
Korisni vek će uglavnom biti jednak trajanju
ugovornih ili drugih zakonskih prava ili kraći,
u zavisnosti od perioda tokom kog obveznik očeku-
je da koristi tu imovinu. Ukoliko postoji moguć-
nost obnavljanja ugovora, korisni vek može da se
produži za period obnavljanja samo ukoliko obna-
vljanje može da se izvrši bez značajnih troškova.
Računovodstveno obuhvatanje nematerijal-
nih sredstva, sa primerima knjiženja, detaljno
je obrađeno u broju 11/2018 ovog časopisa.
8.1 Nematerijalna sredstva stečena počev od
1. januara 2019. godine
Prema članu 10b stav 8. Zakona, a ista odredba
nalazi se i u članu 5. stav 1. Novog pravilnika,
amortizacija nematerijalnih sredstava priznaje
se kao rashod u iznosu računovodstvene amortiza-
cije. Ovo pravilo primenjuje se na nematerijalna
sredstva stečena počev od 1. januara 2019. godine,
ali se ne primenjuje u slučaju nematerijalnog sred-
stva koje je stečeno do kraja 2018. godine, a u upo-
trebu je stavljeno, odnosno postalo je raspoloživo
za korišćenje u toku 2019. godine (u skladu sa čla-
nom 9. Novog pravilnika).
Za nematerijalno sredstvo nabavljeno u 2019. go-
dini od povezanog lica poresku amortizaciju ob-
veznik obračunava na osnovu transferne nabavne
cene. Dalje, ukoliko je ta cena veća od cene „van
dohvata ruke”, u okviru izveštaja o transfernim
cenama za pet poreskih perioda, počev od poreskog
perioda u kojem je započeta poreska amortizacija,
po jedna petina (20%) razlike između veće tran-
sferne nabavne cene i niže nabavne cene sredstva,
utvrđene primenom principa „van dohvata ruke”,
iskazuje se kao sastavni deo ukupne korekcije po
osnovu transfernih cena (na red. br. 57 novog ob-
rasca PB 1). Detaljnije pojašnjenje nalazi se u po-
glavlju 7.1.
Obračun amortizacije započinje od dana kada
sredstva, saglasno propisima o računovodstvu,
postanu raspoloživa za korišćenje, dakle kada i
obračun računovodstvene amortizacije.
Za nematerijalna sredstva otuđena u toku pore-
skog perioda amortizacija se obračunava do dana
otuđenja tog sredstva.
Primer: Poreska amortizacija
nematerijalnih sredstava stečenih počev od
1. januara 2019. godine
Preduzeće MIK je 15. maja 2019. godine na-
bavilo licencu za softver za automatizaciju
skladišnog poslovanja MagacSoft u vrednosti od
1.200.000 dinara, koji je stavljen u upotrebu 1. juna
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
POREZ NA DOBIT
2019. godine. Procenjeni vek trajanja softvera je
pet godina. MIK je 1. oktobra 2019. godine sklopio
Ugovor o licenci za proizvodnju čokoladne kreme
po ceni od 10.000.000 dinara. Ugovor je stupio na
snagu danom potpisivanja, a sklopljen je na period
od osam godina.
Interni obračun poreske amortizacije je sledeći:
Red. br. Nematerijalno sredstvo Datum sticanja Nabavna
vrednost
Br. dana
korišćenja
Stopa
amortizacije
Obračunata
amortizacija
Neotpisana
vrednost na dan
31. 12. 2019.
1 2 3 4 5 6 7 = (4 × 6 / 365 × 5) 8 = (4 – 7)
1. Softver MagacSoft 15. 5. 2019. 1.200.000 214 20,0% 140.712 1.059.288
2. Licenca za čokoladnu kremu 1. 10. 2019. 10.000.000 92 12,5% 315.068 9.684.932
UKUPNO: 11.200.000 455.781 10.744.219
Ovaj iznos upisuje se na red. br. 1 obrasca POA
8.2 Nematerijalna sredstva stečena tokom
2018. godine
Amortizacija nematerijalnih sredstava koja su
stečena, odnosno priznata u poslovnim knjigama
obveznika počev od 1. januara 2018. godine, pa do
kraja te godine, u skladu sa članom 10. stav 9. Zako-
na, vrši se primenom proporcionalne metode sra-
zmerno veku trajanja koji je opredeljen momentom
priznavanja tih sredstava u poslovnim knjigama
obveznika u skladu sa propisima kojima se uređuje
računovodstvo i MRS, odnosno MSFI i MSFI za
MSP, i to na osnovicu koju čini nabavna vrednost
svakog sredstva posebno. Znači, ukoliko je nabavna
vrednost osnovica za obračun računovodstvene i
poreske amortizacije, nije potrebno posebno ob-
računavati poresku amortizaciju nematerijalnih
sredstava, s obzirom na to da je osnova za poreski
priznat rashod upravo obračunata amortizacija u
računovodstvene svrhe.
Razlika između poreske i računovodstvene
amortizacije nematerijalnih sredstava može da
postoji ukoliko je nematerijalno sredstvo naba-
vljeno u transakciji sa povezanim licem.
U skladu sa članom 10a Zakona, u slučaju kada je
nematerijalno sredstvo nabavljeno iz transakcije
sa povezanim licem iz člana 59. ovog zakona, osno-
vicu za njegovu amortizaciju čini manji od sledeća
dva iznosa:
fftransferna nabavna cena stalnog sredstva u
smislu člana 59. Zakona;
ffnabavna cena stalnog sredstva utvrđena prime-
nom principa „van dohvata ruke” u smislu čl. 60.
i 61. Zakona.
Dakle, ukoliko je transferna nabavna cena ne-
materijalnog sredstva viša od tržišne nabavne
vrednosti tog istog sredstva, osnovica za obra-
čun poreske amortizacije biće niža od osnovice
za obračun računovodstvene amortizacije, pa će se
razlikovati i rashodi dve amortizacije.
Napominjemo da se kod nematerijalnih sred-
stava stavljenih u upotrebu u toku 2018. godine
ne upoređuje iznos poreske sa računovodstvenom
amortizacijom, čak ni ako je računovodstvena
niža. Ovo pravilo je novo i primenjuje se tek po
pitanju sredstava stavljenih u upotrebu počev od
1. januara 2019. godine.
8.3 Nematerijalna sredstva stečena
zaključno sa 31. 12. 2017. godine
Obračun poreske amortizacije za nematerijal-
na sredstva stečena do 31. decembra 2017. godine
vrši se po starim pravilima, dakle:
ffpripadaju saldu grupe II, na kome su bila i 31. 12.
2017. godine,
ffamortizuju se po stopi od 10%,
ffprimenom degresivne metode na osnovicu koju
čini neotpisana vrednost grupe.
8.4 Nematerijalna sredstva stečena putem
statusne promene realizovane počev od 1.
januara 2019.
U skladu sa članom 6. stav 1. Novog pravilni-
ka, obračun poreske amortizacije nematerijalnih
sredstava koja su stečena putem statusne promene
obveznik – sticalac nastavlja do isteka preosta-
log amortizacionog veka i na način koji je u skla-
du sa ovim pravilnikom utvrdio obveznik koji ta
sredstva prenosi statusnom promenom.
U skladu sa članom 6. stav 2. Novog pravilni-
ka, obračun poreske amortizacije nematerijalnih
sredstava koja su stečena putem statusne promene
52 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
od obveznika – prenosioca, koji je amortizaciju
tih sredstava utvrđivao na način propisan odred-
bama člana 10. Zakona, obveznik – sticalac nasta-
vlja na isti način koji je primenjivao i obveznik
– prenosilac.
Dakle, u slučaju nematerijalnih sredstava ste-
čenih u postupku statusne promene, društvo sti-
calac poresku amortizaciju obračunava na sledeće
načine:
ffza nematerijalna sredstva koja je prenosilac
stekao počev od 1. januara 2019. godine, sticalac
nastavlja da priznaje poresku amortizaciju bezu-
slovno u iznosu računovodstvene amortizacije i
to od dana sticanja na dalje;
ffnematerijalna sredstva koja je prenosilac ste-
kao od 1. januara 2018. godine i koja je već počeo
da amortizuje primenom posebnih pravila, stica-
lac nastavlja da amortizuje primenom tih pravila,
što znači da se poreska amortizacija pomenutih
sredstava kod sticaoca nastavlja primenom pravi-
la opisanih u poglavlju 8.2;
ffnematerijalna sredstva koja je prenosilac ste-
kao zaključno sa 31. decembrom 2017. godine i koja
je amortizovao primenom starih pravila, stica-
lac nastavlja da amortizuje primenom tih pravila,
što znači da se poreska amortizacija pomenutih
sredstava kod sticaoca nastavlja primenom pravi-
la opisanih u poglavlju 8.3.
8.5 Naknadno ulaganje u 2019. godini u ranije
stečena nematerijalna sredstva
Naknadna ulaganja u nematerijalna sredstva
koja su stečena počev od 1. januara 2018. godine,
nezavisno od vrednosti naknadnih ulaganja, tre-
tiraju se na sledeći način:
ffPrema članu 3a Starog pravilnika, amorti-
zacija nematerijalnih sredstava koja su stečena
u toku poreskog perioda, na kojima su izvršena
naknadna ulaganja koja se priznaju kao povećanje
vrednosti nematerijalnih sredstava, obračuna-
va se tako da se amortizacija naknadnih ulaganja
obračunava primenom proporcionalne metode za
svako naknadno ulaganje posebno.
ffStopa amortizacije utvrđuje se na osnovu pro-
cenjenog veka trajanja naknadnog ulaganja, a prime-
njuje se na nabavnu vrednost.
ffU poreskom periodu u kojem su naknadna ulaganja
izvršena amortizacija se obračunava srazmerno
vremenu od kada su ulaganja aktivirana, tj. posta-
la raspoloživa za korišćenje do kraja poreskog
perioda.
U slučaju naknadnog ulaganja u nematerijalna
sredstva stečena zaključno sa 31. decembrom 2017.
godine, potrebno je sagledati odnos izvršenog
naknadnog ulaganja i neotpisane računovodstvene
vrednosti nematerijalnog sredstva na dan završe-
nog ulaganja.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja viša od
10% od neotpisane računovodstvene vrednosti
sredstva:
ffobustavlja se obračun poreske amortizacije
primenom degresivne metode, tako što se poreska
neotpisana vrednost tog sredstva iskazuje u kolo-
ni 4 obrasca OA – Otuđena sredstva tokom godine;
ffu poreske svrhe se u 2019. godini priznaje ra-
čunovodstvena amortizacija tog nematerijalnog
sredstva.
Ako je vrednost naknadnih ulaganja manja od 10%
od iznosa neotpisane računovodstvene vrednosti
nematerijalnog sredstva, obveznik primenjuje sta-
ra pravila za obračun amortizacije, kao što je po-
jašnjeno u poglavlju 6.1.
Primer: Naknadno ulaganje u licencu koja je
stečena 2017. godine
Obveznik je 1. juna 2017. godine nabavio licen-
cu za softver po ceni od 1.000.000 dinara, na rok
od pet godina. U skladu sa tim računovodstvena
stopa amortizacije iznosi 20%. U poreske svrhe
licenca je razvrstana u II amortizacionu grupu, sa
stopom amortizacije od 10%.
Nadogradnja softvera izvršena je 1. maja 2019.
godine, a po osnovu iste plaćena je naknada od
100.000 dinara.
Obveznik prvo utvrđuje računovodstvenu ne-
otpisanu vrednost licence na dan naknadnog ula-
ganja kako bi odredio odnos iznosa ulaganja i te
vrednosti i shodno primenio pravila za obračun
amortizacije naknadnog ulaganja:
Godina Nabavna
vrednost
Amortizacija
Neotpisana vrednost
20% 15%
Račun. Poreska Račun. Poreska
2017. 1.000.000 117.260 100.000 882.740 900.000
2018. 1.000.000 200.000 90.000 682.740 810.000
01. 05.
2019.
1.000.000 66.301 616.438
Ulaganje 100.000 Odnos: 16,22%
S obzirom na to da je vrednost naknadnih ula-
ganja veća od 10% od neotpisane knjigovodstvene
vrednosti licence na dan naknadnog ulaganja, is-
punjeni su uslovi za primenu pravila obustavljanja
obračuna amortizacije primenom starih pravila.
FEBRUAR 2020. ● POSLOVNI SAVETNIK 53
POREZ NA DOBIT
Na dan izvršenih naknadnih ulaganja knji-
govodstvena vrednost licence je 716.438 dinara
(616.438 + 100.000). Znači, obveznik će isključiti
licencu iz salda grupe II i poresku amortizaciju
za 2019. godinu obračunati po novim pravilima.
Neotpisana poreska vrednost na dan 31. 12.
2018. godine iznosi 810.000 dinara. Taj iznos ob-
veznik unosi u kolonu 4 obrasca OA.
U slučaju nematerijalnih sredstava, nova pra-
vila podrazumevaju da se u poreske svrhe priznaje
računovodstvena amortizacija. Obveznik vrši
obračun računovodstvene amortizacije za licen-
cu i naknadno ulaganje koje amortizuje kao zasebnu
stavku:
Red.
br. Opis Podatak
1. Nabavna vrednost licence 1.000.000
2. Vrednost naknadnog ulaganja 100.000
3. Datum naknadnog ulaganja 01. 05. 2019.
4. Amortizaciona stopa 20%
5. Osnovica za obračun amortizacije licence 1.000.000
6. Iznos amortizacije licence
(1.000.000 × 20%) 200.000
7. Osnovica za obračun amortizacije
naknadnog ulaganja (posebno se amortizuje) 100.000
8. Iznos amortizacije naknadnog ulaganja
(100.000 × 20% / 365 × 245) 13.425
9. Ukupno računovodstvena amortizacija za
2019. godinu (red. br. 6 + red. br. 8) 213.425
Obveznik će pod rednim brojem 1 obrasca POA
uneti iznos od 213.425 dinara.
9. Stalna sredstva koja se sastoje iz
nepokretnih i pokretnih delova
Prema članu 10b stav 6. Zakona, stalna sredstva
koja se sastoje iz nepokretnih i pokretnih delova
razvrstavaju se po grupama shodno načinu na koji
su evidentirana u poslovnim knjigama obveznika,
u skladu sa propisima kojima se uređuje računovod-
stvo. U tom smislu, ako su u poslovnim knjigama svi
delovi iskazani kao jedinstvena nepokretnost, za
potrebe obračuna poreske amortizacije nepokret-
nost se razvrstava u I amortizacionu grupu i amor-
tizuje po stopi od 2,5%, primenom proporcionalne
metode. Ako je vrednost objekta i opreme koja se na-
lazi u objektu (koja je fizički ili funkcionalno
vezana za objekat) posebno evidentirana nepokret-
nost, a posebno oprema, objekat se za potrebe pore-
ske amortizacije svrstava u prvu amortizacionu
grupu, a oprema u odgovarajuću grupu od II do V.
Novim pravilnikom istaknuto je da se odred-
be Pravilnika koje se odnose na utvrđivanje
amortizacije stalnih sredstava koja se sastoje iz
nepokretnih i pokretnih delova primenjuju na
utvrđivanje amortizacije sredstava koja su, sa-
glasno propisima o računovodstvu, postala ra-
spoloživa za korišćenje počev od 1. januara 2018.
godine. Dakle, stalna sredstva koja se sastoje iz
nepokretnih i pokretnih delova, stečena do 31. de-
cembra 2017. godine, i dalje se amortizuju u poreske
svrhe razvrstane u grupu I.
Primer: Poreska amortizacija za sredstvo
koje se sastoji iz nepokretnog i pokretnog
dela
Preduzeće GAM je 12. marta 2019. godine ku-
pilo poslovni objekat (zgradu) sa pripadajućom
parking-površinom, ukupne vrednosti 45.500.000
dinara. U zgradu je ugrađen i lift. Na fakturi
dobavljača jasno je specificirano: vrednost par-
king-površine je 3 miliona dinara, a vrednost
lifta 1,5 milion dinara. Ukupna vrednost po Ugo-
voru o kupoprodaji poslovnog objekta sa pripa-
dajućom parking-površinom po sistemu „ključ u
ruke” iznosi 45,5 miliona dinara.
GAM je u računovodstvenoj evidenciji priznao
vrednost kupljene nepokretnosti sa pripadajućom
parking-površinom u vrednosti od 44.000.000 di-
nara na kontu 022, a lift u vrednosti od 1.500.000
dinara na kontu 023.
U skladu sa Pravilnikom, poslovni objekat sa
pripadajućom parking-površinom razvrstao je u
I grupu i amortizovaće ga u poreske svrhe po stopi
od 2,5% godišnje, a lift je razvrstao u II grupu i
amortizovaće ga po stopi od 10% godišnje, takođe
primenom proporcionalne metode.
10. Zaključak – obrazac PB 1, odnosno
PB 2
U poreskom bilansu na novom obrascu PB 1
za potrebe iskazivanja podataka o amortizaciji
predviđena su dva polja, i to:
ffred. br. 20: „Ukupan iznos amortizacije iskazan
u finansijskim izveštajima”;
ffred. br. 21: „Ukupan iznos amortizacije koji se
priznaje u poreske svrhe u skladu sa čl. 10. i 10b
Zakona”.
U poreskom bilansu na obrascu PB 2 za potrebe
iskazivanja podataka o amortizaciji predviđena
su dva polja, i to:
54 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZ NA DOBIT
ffred. br. 21: „Ukupan iznos amortizacije iskazan
u finansijskim izveštajima”;
ffred. br. 22: „Ukupan iznos amortizacije koji se
priznaje u poreske svrhe u skladu sa čl. 10. i 10b
Zakona”.
Podatak o ukupnom iznosu računovodstvene
amortizacije iskazan je u okviru računa 540 –
Troškovi amortizacije.
Ukupan iznos amortizacije koji se priznaje
u poreske svrhe i iskazuje na red. br. 21 obrasca
PB 1, odnosno na red. br. 22 obrasca PB 2 treba
izračunati kao zbir sledećih iznosa:
1) zbirnog iznosa amortizacije iz kolone 7 ob-
rasca OA (za sve četiri amortizacione grupe)
– stalna sredstva stečena zaključno sa 31. 12.
2018. godine i nematerijalna sredstva stečena
zaključno sa 31. 12. 2017. godine;
2) iznosa poreske amortizacije nepokretnosti
koje su stečene zaključno sa 31. 12. 2018. godine;
3) iznosa poreske amortizacije nematerijalnih
sredstava koja su stečena u toku 2018. godine;
4) ukupnog iznosa amortizacije koji se prizna-
je kao rashod u poreskom periodu za sva stalna
sredstva stečena počev od 1. januara 2019. godine
– odnosi se na nepokretnosti, stalna sredstva
razvrstana u grupe II do V, nematerijalna sred-
stva, investicione nekretnine (podatak sa red.
br. 3 obrasca POA). PS