Kontrolni postupci pri izradi završnog računa za 2019. godinu

50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Redakcija
Kontrolni postupci pri izradi
završnog računa za 2019. godinu
Kraj je poslovne godine, pa je zato pripremljen sažetak postupaka za kontrolu
ispravnosti evidentiranja poslovnih događaja koji se najčešće pojavljuju u
poslovnoj praksi.
Uvod
Kontrolni postupci zasnovani su na prime-
ni sledećih propisa prilikom evidentiranja
poslovnih transakcija:
XXZakona o računovodstvu („Sl. glasnik RS”, br.
62/2013 i 30/2018 – dalje: ZOR);
XXPravilnika o Kontnom okviru i sadržini ra-
čuna u Kontnom okviru za privredna društva,
zadruge i preduzetnike („Sl. glasnik RS”, br.
95/2014 – dalje: Pravilnik);
XXMeđunarodnih računovodstvenih standarda
(MRS), odnosno Međunarodnih standarda finan-
sijskog izveštavanja (MSFI);
XXMeđunarodnih standarda finansijskog izve-
štavanja za mala i srednja preduzeća (MSFI za
MSP);
XXPravilnika o načinu priznavanja, vrednova-
nja, prezentacije i obelodanjivanja pozicija u
pojedinačnim finansijskim izveštajima mi-
kro i drugih pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br.
118/2013 i 95/2014 – dalje: Pravilnik za mikro i
druga pravna lica);
XXZakona o porezu na dohodak građana („Sl. gla-
snik RS”, br. 24/2001… i 95/2018 – dalje: ZPDG);
XXZakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl.
glasnik RS”, br. 25/2001… i 95/2018 – dalje:
ZPDPL);
XXPravilnika o kamatnim stopama za koje se
smatra da su u skladu sa principom „van dohva-
ta ruke” za 2019. godinu („Sl. glasnik RS”, br.
13/2019 – dalje: Pravilnik o kamatnim stopama
„van dohvata ruke” za 2019. godinu);
XXPravilnika o uslovima i načinu ostvarivanja
prava na priznavanje troškova koji su neposred-
no povezani sa istraživanjem i razvojem u pore-
skom bilansu u dvostruko uvećanom iznosu („Sl.
glasnik RS”, br. 50/19);
XXPravilnika o vrstama usluga po osnovu kojih
nerezidentno pravno lice ostvaruje prihod koji
se oporezuje porezom po odbitku („Sl. glasnik
RS”, br. 18/2018);
XXZakona o porezu na dodatu vrednost („Sl. gla-
snik RS”, br. 84/2004… i 72/2019 – dalje: Zakon
o PDV-u);
XXUredbe o količini rashoda (kalo, rastur, kvar
i lom) na koji se ne plaća porez na dodatu vred-
nost („Sl. glasnik RS”, br. 124/2004 – dalje: Ured-
ba o količini rashoda);
XXPravilnika o utvrđivanju šta se smatra uzi-
manjem i upotrebom dobara, drugim prometom
dobara i pružanjem usluga, bez naknade, o utvr-
đivanju uobičajenih količina poslovnih uzora-
ka, reklamnim materijalom i drugim poklonima
manje vrednosti („Sl. glasnik RS”, br. 118/2012);
XXZakona o deviznom poslovanju („Sl. glasnik
RS”, br. 62/2006, 31/2011, 93/2012 – drugi zakon,
119/2012, 139/2014 i 30/2018);
XXOdluke o izveštavanju o kreditnim poslo-
vima sa inostranstvom („Sl. glasnik RS”, br.
56/2013 i 4/2015);
XXZakona o privrednim društvima („Sl. glasnik
RS”, br. 36/2011, 99/2011, 83/2014 – drugi zakon,
5/2015, 44/2018 i 95/2018);
XXZakona o obligacionim odnosima („Sl. list
SFRJ”, br. 29/78, 39/85, 45/89 – Odluka USJ, 57/89,
i „Sl. list SRJ”, br. 31/93 – dalje: ZOO);
XXZakona o platnom prometu („Sl. list SRJ”, br.
3/2002, 5/2003, i „Sl. glasnik RS”, br. 43/2004,
62/2006, 111/2009 – RS, drugi zakon i 31/2011), koji
je prestao da važi 1. 10. 2015. godine, ali nasta-
vljaju da se primenjuju odredbe člana 2, čl. 47–49,
člana 50. stav 1. tačka 6) i st. 2. i 3, člana 51. stav
1. t. 18) i 19) i stav 2, kao i člana 57. stav 3, s tim
da odredbe člana 2. važe i dalje isključivo radi
primene navedenih odredaba koje ne prestaju da
važe 1. 10. 2015.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
RAČUNOVODSTVO
Kontrolni postupci na računima
klase 0 – Upisani a neuplaćeni
kapital i stalna imovina
Kontrola grupe računa 00 – Upisani a
neuplaćeni kapital
Na grupi računa 00 evidentiraju se potra-
živanja od članova društva koja predstavljaju
kapital koji je upisan u Agenciji za privredne
registre, a nije uplaćen. Ulozi u društvo mogu
da budu novčani i nenovčani. Nenovčani ulozi
mogu biti u stvarima i pravima.
Zbog toga je u vezi sa ovom grupom računa ne-
ophodno da se proveri:
XXda li je rok za uplatu osnovnog kapitala pro-
tekao i
XXda li su članovi društva doneli odluku šta
će preduzeti u vezi s tim pitanjem – uplatiti ka-
pital ili smanjiti osnovni kapital.
U slučaju neblagovremenog ispunjenja obaveze,
a imajući u vidu da društvo ne može da oslobodi
člana obaveze unosa uloga u društvo, članovi se
pisanim putem pozivaju da pomenutu obavezu iz-
vrše u naknadnom roku. Ako član propusti da svo-
ju obavezu izvrši i u naknadnom roku, društvo
može da donese odluku o njegovom isključenju iz
društva, a javno akcionarsko društvo u obavezi
je da donese pomenutu odluku, pri čemu je neop-
hodno registrovati smanjenje osnovnog kapitala
u APR-u i izvršiti isknjižavanje neuplaćenog
upisanog kapitala sa računa grupa 00 i 31.
Kontrola grupe računa 01 –
Nematerijalna imovina
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
nematerijalne imovine regulisano je MRS 38 –
Nematerijalna imovina, odeljkom 18. MSFI za
MSP, odnosno članom 13. Pravilnika za mikro i
druga pravna lica.
Na grupi računa 01 – Nematerijalna imovina
društvo treba da prizna odgovarajuće nemate-
rijalno sredstvo ako je verovatno da će buduće
ekonomske koristi od tog sredstva priticati
u društvo i ako trošak nabavke tog sredstva
može pouzdano da se izmeri.
Prilikom evidentiranja poslovnih događaja
koji se odnose na nematerijalnu imovinu treba
voditi računa o sledećim karakteristikama:
XXOsnivački izdaci (izdaci za osnivačke akte,
naknade advokatima, revizorima, proceniteljima,
izdaci za izradu studija, projektne dokumentacije,
za stručno osposobljavanje i
usavršavanje
kadrova i slični izdaci) priznaju
se kao rashod kada nastanu, a ne kao nemateri-
jalna imovina.
XXDruštva koja su u 2019. godini imala izdatke
za istraživanje i razvoj moraju da vode računa
o odredbama MRS 38 kojima je uređeno da faza
istraživanja mora da se odvoji od faze razvoja.
Znači, izdaci nastali u fazi istraživanja pri-
znaju se kao trošak perioda (račun 536), a iz-
daci nastali u fazi razvoja mogu da se priznaju
kao nematerijalna imovina ako su zadovoljeni
uslovi iz t. 57) MRS 38. Pored toga, pravna lica
i preduzetnici koji primenjuju MSFI za MSP i
Pravilnik za mikro i druga pravna lica ne mogu
da iskazuju ulaganja u razvoj kao nematerijalnu
imovinu, već ih evidentiraju na teret računa 537
– Troškovi razvoja koji se ne kapitalizuju.
Dakle, samo pravna lica koja primenjuju
MRS/MSFI imaju mogućnost kapitalizovanja
troškova razvoja i njihovog priznavanja na te-
ret računa 010, dok pravna lica i preduzetni-
ci koji primenjuju MSFI za MSP i Pravilnik
za mikro i druga pravna lica ulaganja u razvoj
uvek priznaju kao rashod perioda.
XXPatenti, licence, koncesije, prava na znak,
pravo na ime, franšize, know-how, proizvodni
postupci i sl. mogu se evidentirati kao nema-
terijalna imovina samo ako su unapred plaćeni
za period duži od godinu dana ili ako postoji
dugoročni ugovor o obavezi naknadnog plaćanja
upotrebe spomenutih prava. Ako se naknada pla-
ća na godišnjem nivou, nije u pitanju nemateri-
jalno ulaganje, već se radi o redovnom trošku
poslovanja (račun 537).
XXInterno razvijani patenti ne mogu da se pri-
znaju kao nematerijalna imovina jer se troško-
vi istraživanja priznaju kao rashod kad nastanu
(u skladu sa t. 51−53) MRS 38).
XXDodatno, a u skladu sa paragrafom 63. MRS 38,
interno generisani zaštitni znaci, impresumi,
izdavački naslovi, liste kupaca i stavke slične
po sadržini ne mogu biti priznati kao nemate-
rijalna imovina. Drugim rečima, pomenute stav-
ke uvek će se priznavati kao trošak u Bilansu
uspeha u trenutku kada nastanu.
XXKada se nematerijalna imovina pojavljuje za-
jedno s materijalnom imovinom (kao na primer
softver na CD-u), treba presuditi da li se radi
52 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
o nematerijalnoj ili materijalnoj imovini.
Pri tome se primenjuje pravilo značajnosti i
vrednosti pojedinog oblika imovine. Znači, s
obzirom na to da je vrednost CD-a kao medija za-
nemarljiva u odnosi na vrednost softvera koji
se nalazi na njemu, takav softver se uz zadovo-
ljenje ostalih uslova evidentira kao nemateri-
jalna imovina.
XXPrema MRS/MSFI, nematerijalna imovina
može imati ograničeni korisni vek trajanja
kada postoji obaveza obračuna i knjiženja raču-
novodstvene amortizacije ili neograničeni vek
trajanja kada se amortizacija ne obračunava. Za
razliku od punih standarda, prema MSFI za MSP
i Pravilniku za mikro i druga pravna lica, nema-
terijalna imovina je obavezno ograničenog kori-
snog veka trajanja, što znači da se vrši obračun
amortizacije za ukupnu nematerijalnu imovinu.
XXMRS/MSFI ne dozvoljavaju amortizaciju gu-
dvila (u skladu sa t. 54) i 55) MSFI 3 – Poslovna
spajanja, gudvil se ne amortizuje, nego se testira
na obezvređenja), dok se prema MSFI za MSP i
Pravilniku za mikro i druga pravna lica gudvil
obavezno amortizuje, najduže u periodu od deset
godina.
XXInterno razvijeni gudvil ne može da se pri-
zna kao nematerijalna imovina.
Osim toga, u vezi sa kontrolno-analitičkim
postupcima računa grupe 01 – Nematerijalna
imovina potrebno je obratiti pažnju još i na
sledeće:
● Treba proveriti da li su za date avanse za
nematerijalnu imovinu primljeni računi kako
bi obaveznici PDV-a mogli da koriste odbitak
prethodnog poreza (uz ispunjavanje uslova pro-
pisanih članom 28. Zakona o PDV-u).
● Treba proveriti da li se postojeća nemateri-
jalna imovina još uvek koristi, a za onu koja se
koristi na osnovu ugovora potrebno je proveri-
ti da li su ugovori istekli.
● Ako se imovina ne koristi ili je rok korišće-
nja istekao, imovinu treba isknjižiti, a ako je
imovina u celosti otpisana, a još se koristi,
mora ostati evidentirana u poslovnim knjigama
sve do otuđenja ili uništenja.
● Treba utvrditi da li je proknjižena novonaba-
vljena nematerijalna imovina.
● Treba utvrditi i da li je sva nematerijalna
imovina koja se koristi prenesena iz pripreme
u upotrebu i da li je obračunata amortizacija od
trenutka početka upotrebljavanja.
● U slučaju nabavke nematerijalne imovine koja
ima karakter autorskog ili srodnog prava i pra-
va industrijske svojine od nerezidentnog prav-
nog lica, potrebno je prekontrolisati da li je
obračunat porez na dobit po odbitku u skladu sa
članom 40. ZPDPL-a.
Primer: Ugovor o pravu korišćenja
softvera
Pravno lice iz Nemačke (davalac prava ko-
rišćenja softvera) sklopilo je ugovor sa doma-
ćim pravnim licem (primalac prava korišćenja
softvera), obaveznikom PDV-a, na rok od četiri
godine.
1) Vrednost softvera je 100.000 evra, što pred-
stavlja ugovorenu neto naknadu. Kurs na dan
transakcije iznosi 1 EUR = 112 RSD.
2) Sa Republikom Nemačkom postoji potpisan
Ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja,
prema kojem je stopa poreza po odbitku na autor-
ske naknade 10%.
Obračun poreza po odbitku:
Red.
br. Opis Iznos
1. Neto naknada (EUR 100.000 x 112 RSD) 11.200.000
2. Koeficijent za preračun u bruto
naknadu 1,111111
3. Bruto naknada (red. br. 1 x red. br. 2) 12.444.443
4. Porez po odbitku po stopi od 10%
(red. br. 3 x 10%) 1.244.444
XXDa li je interno obračunat i plaćen PDV na
patente, licence i slična prava nabavljena od
stranih pravnih lica koja nisu obaveznici PDV-a
u Srbiji?
Primer: Ugovor o pravu korišćenja
softvera – nastavak
Na osnovu datih podataka za primer zakupa
prava korišćenja softvera od nerezidenta dat
je interni obračun PDV-a:
Red.
br. Opis Iznos
1. Neto naknada (EUR 100.000 x 112 RSD) 11.200.000
2. Koeficijent za preračun u bruto
naknadu 1,111111
3. PDV osnovica (red. br. 1 x red. br. 2) 12.444.443
4. PDV po stopi od 20% (red. br. 3 x 20%) 2.488.889
5. Ukupno (3 + 4) 14.933.332
U osnovicu za obračun PDV-a uključen je
i porez po odbitku u skladu sa članom 17.
stav 3. tačka 1) Zakona o PDV-u
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 53
RAČUNOVODSTVO
Pomenuti iznos interno obračunatog PDV-a
biće PDV neutralan za poreskog obaveznika, od-
nosno poreski obaveznik će ovaj PDV iskazati
kao izlazni i ulazni PDV u svojoj prijavi. Unos u
POPDV obrazac: osnovica – 8g.1, interno obra-
čunati PDV – 3a.2, prethodni porez koji može da
se odbije – 8e.2.
Kontrola grupe računa 02 – Nekretnine,
postrojenja i oprema
Na grupi računa 02 – Nekretnine, postrojenja
i oprema evidentiraju se zemljišta, zemljišna
prava (višegodišnja), građevinski objekti koje
društvo koristi za sopstvene potrebe u oba-
vljanju delatnosti, kao i postrojenja i oprema,
investicione nekretnine i ulaganja na tuđoj
imovini.
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
nekretnina, postrojenja i opreme regulisano je
MRS 16 – Nekretnine, postrojenja i oprema, MRS
17 – Lizing i MRS 40 – Investicione nekretni-
ne, odeljcima 16, 17. i 20. MSFI za MSP, odnosno
članovima 14. i 15. Pravilnika za mikro i druga
pravna lica.
Napomena: Od 1. januara 2019. godine počeo je
da važi novi MSFI 16 – Lizing, koji će reguli-
sati pitanja računovodstvenog tretmana lizinga
(zakupa), uz značajne izmene u računovodstvenom
obuhvatanju lizinga, posebno u finansijskim iz-
veštajima korisnika lizinga (zakupa). MSFI 16
još uvek nije preveden kod nas, ali bez obzira
na to pravna lica mogu da odluče da ga primene,
pod uslovom da su počeli sa primenom MSFI 15 –
Prihodi od ugovora sa kupcima, ili mogu da čekaju
zvanični prevod standarda.
FMRS 16 i MSFI za MSP pružaju moguć-
nost izbora između modela nabavne
vrednosti i modela revalorizacije, dok Pra-
vilnik za mikro i druga pravna lica propisuje
obaveznu primenu modela nabavne vrednosti
za vrednovanje nekretnina, postrojenja i opre-
me posle početnog priznavanja.
Zemljište
Kada se radi o kontu 020 – Poljoprivredno
i ostalo zemljište i 021 – Građevinsko zemlji-
šte, na kraju godine treba obratiti pažnju na
sledeće:
XXZemljišta, šume i slična obnovljiva prirod-
na bogatstva, kao dugotrajna materijalna imovi-
na, ne amortizuju se. Izuzetno, zemljišta pod
deponijama smeća i zemljišta na kojima se crpi
mineralno bogatstvo, kamenolomi i sl. mogu se
amortizovati jer im je namena vremenski ogra-
ničena (t. 58) MRS 16).
XXKao građevinsko zemljište iskazuje se svako
zemljište pod poslovnim građevinskim objek-
tom (zgradom ili stanom). Odvojeno evidenti-
ranje zemljišta od same građevine bitno je jer
zemljište ne podleže amortizaciji, a objekat
podleže.
XXZemljište koje je uzeto u najam ili je u konce-
siji ne vodi se u bilansu, nego u vanbilansnoj
evidenciji.
Napomena: Korisnici punih MSFI, koji su po-
čeli sa ranijom primenom MSFI 16 – Zakup/li-
zing, od 1. 1. 2019. godine prikazaće na 31. 12. 2019.
godine zemljište u zakupu na analitičkom kontu
u okviru ove grupe računa!
XXAko je unapred plaćeno pravo korišćenja ze-
mljišta za period duži od godinu dana, to pravo
se kapitalizuje i amortizuje kao nematerijalna
imovina u okviru grupe 01.
XXNa grupi računa 02 ne evidentira se građe-
vinsko zemljište koje društvo ili preduzetnik
– investitor kupi za izgradnju građevine (sta-
nova i poslovnih prostora) za prodaju. Takvo
građevinsko zemljište evidentira se u okviru
građevinske proizvodnje kao trošak građenja na
računu 110 – Nedovršena proizvodnja, odnosno
120 – Gotovi proizvodi, nakon završetka izgrad-
nje do trenutka prodaje.
XXNa grupi računa 02 ne evidentira se građevin-
sko zemljište koje je namenjeno daljoj prodaji.
Takvo zemljište iskazuje se na računu 141 – Zemljište
namenjeno prodaji.
XXU vrednost zemljišta ulazi porez na prenos
apsolutnih prava, troškovi geodeta i svi dru-
gi troškovi u vezi sa nabavkom zemljišta (npr.
troškovi agencije, advokata, notara i sl.).
XXPotrebno je proveriti da li su sređeni zemljišno-
knjiški upisi i jesu li brisani tereti
(hipoteke) i druge zabeležbe.
XXAko je iz bilo kog razloga došlo do smanje-
nja vrednosti zemljišta ili drugoga prirodnog
bogatstva koje ne podleže amortizaciji, treba
da se sprovede obezvređenje preko računa 582 –
Obezvređenje nekretnina, postrojenja i opreme,
odnosno na teret računa 330 – Revalorizacione
rezerve, po osnovu revalorizacije nematerijal-
ne imovine, nekretnina, postrojenja i opreme,
54 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
ako su prethodno formirane za konkretno sred-
stvo, koje se naknadno vrednuje po toj vrednosti.
Građevinski objekti
U cilju pravilnog računovodstvenog postupa-
nja s građevinskim objektima (račun 022 – Gra-
đevinski objekti) kontrolu treba usmeriti na
sledeće:
XXTreba da se obrati pažnja na analitičku evi-
denciju, a naročito na investicije u toku, radi
provere jesu li investicije završene i proknji-
žene kao građevinski objekti u upotrebi, kao i
na usklađenost između analitičkih evidencija
i računa glavne knjige.
XXTreba proveriti da li je pri nabavci građe-
vinskih objekata razdvojen deo vrednosti koji
se odnosi na vrednost zemljišta.
Ako na kupoprodajnom ugovoru, odnosno ra-
čunu zemljište nije odvojeno od građevinskog
objekta, potrebno je procenom utvrditi deo
koji se odnosi na zemljište i deo koji se odnosi
na objekat. Procenu vrednosti može da izvrši
ovlašćeni procenjivač ili stručno lice u okvi-
ru društva. Do podataka o tržišnoj vrednosti
zemljišta i objekata može se doći i na inter-
net stranici lokalne samouprave, pri čemu oni
postoje u svrhu utvrđivanja poreza na imovinu.
Na taj način može npr. da se utvrdi tržišna
vrednost objekta, a ostatak vrednosti (koja je
ugovorena) pripiše vrednosti zemljišta ili
obrnuto – da se utvrdi tržišna vrednost ze-
mljišta, a ostatak vrednosti pripiše objektu.
XXGrađevinski objekti koji su u celosti otpisa-
ni, a i dalje se koriste, zadržavaju se u evidenci-
ji iako je njihova knjigovodstvena vrednost nula.
XXTreba obratiti pažnju na građevinske objekte
koji su redovnim putem kroz vek trajanja u celo-
sti otpisani, a nakon toga je sprovedena revalo-
rizacija, kao i na imovinu koja još nije otpisana,
ali je takođe sprovedena revalorizacija.
XXAko se pokaže potreba za revalorizacijom
određene nekretnine, trebalo bi da se revalo-
rizuju sve nekretnine, a ne samo jedna imovinska
stavka te grupe, kako bi se izbeglo iskazivanje
imovine po različitim vrednostima (po nabav-
noj odnosno revalorizovanoj vrednosti).
XXAko je rezultat revalorizacije povećanje
knjigovodstvene vrednosti imovine, to poveća-
nje knjiži se direktno u korist povećanja kapi-
tala kao revalorizaciona rezerva, pri čemu je
potrebno da se na teret oblikovane revalori-
zacione rezerve prizna odložena poreska oba-
veza (u iznosu od 15% od iznosa revalorizacione
rezerve, koji se knjiži na dan revalorizacije).
Međutim, ako je rezultat revalorizacije smanje-
nje knjigovodstvene vrednosti imovine, to sma-
njenje predstavlja obezvređenje imovine.
XXAmortizacija građevinskih objekata obra-
čunava se u skladu sa procenjenim vekom kori-
šćenja objekta. Ako se utvrdi da je vek upotrebe
pogrešno procenjen, potrebno je doneti odluku
o promeni računovodstvene procene.
Primer odluke dat je u posebnom tekstu u
ovom broju časopisa.
XXTrošak amortizacije nekretnina, postrojenja
i opreme priznaje se kao rashod od prvog dana
meseca koji sledi nakon meseca u kom je imovina
stavljena u upotrebu.
Nekretnine,
postrojenja i
oprema

U upotrebi: od
22. aprila 2019.
godine

Početak obračuna
amortizacije:
1. maj 2019. godine
XXAko je nekretnina, postrojenje ili oprema
tokom 2019. godine prodata ili na drugi način
otuđena, treba proveriti da li je amortizova-
na do kraja meseca u kom je još bila u upotrebi,
odnosno da li je takva imovina isknjižena iz
evidencije, kao i da li je prilikom evidentira-
nja prodaje pomenute imovine primenjeno neto
načelo knjiženja.
Nekretnine,
postrojenja i
oprema

Prodata:
20. maja 2019.
godine

Poslednji obračun
amortizacije za:
maj 2019. godine
FDetalje o obračunu računovodstvene
amortizacije možete pronaći u poseb-
nom tekstu u ovom broju časopisa.
Primer: Neto načelo knjiženja prilikom
prodaje nekretnine, postrojenja ili opreme
Društvo prodaje mašinu A za 240.000 dinara
(200.000 dinara + PDV 20% = 40.000 dinara).
Nabavna vrednost mašine je 250.000,00 di-
nara, a akumulirana amortizacija 70.000,00 di-
nara, što znači da je knjigovodstvena vrednost
180.000,00 dinara.
Takođe se prodaje i mašina B za 120.000,00
dinara (100.000 dinara + PDV 20% = 20.000 di-
nara). Nabavna vrednost mašine B je 150.000
dinara, a akumulirana amortizacija 20.000,00
dinara, što znači da je knjigovodstvena vred-
nost 130.000,00 dinara.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 55
RAČUNOVODSTVO
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
204 Kupci u zemlji 240.000
0295 Akumulirana
amortizacija mašina 70.000
470 Obaveze za PDV po
izdatim fakturama po
opštoj stopi 40.000
0230 Mašine u proizvodnom
pogonu 250.000
6700 Dobici od prodaje
postrojenja i opreme 20.000
– za prodaju mašine A
2.
204 Kupci u zemlji 120.000
0295 Akumulirana
amortizacija mašina 20.000
5700 Gubici od prodaje
postrojenja i opreme 30.000
470 Obaveze za PDV po
izdatim fakturama po
opštoj stopi 20.000
0230 Mašine u proizvodnom
pogonu 150.000
– za prodaju mašine B
XXKada se povećava vrednost stalne imovine
koja je u prethodnim periodima bila smanjena,
odnosno za koju je priznat rashod po osnovu obez-
vređenja, revalorizaciono povećanje priznaje se
kao prihod do iznosa do kog poništava revalo-
rizaciono smanjenje vrednosti te imovine (t. 40)
MRS 16).
XXAko su u toku perioda neke nekretnine reklasi-
fikovane sa računa grupe 14 na račun 022, potreb-
no je obračunati amortizaciju za period tokom
kojeg je sredstvo bilo tretirano kao zaliha.
Obračunata amortizacija se računovodstve-
no evidentira kao ispravka greške iz prethod-
nog perioda, odnosno zaduživanjem računa 592
– Rashodi po osnovu ispravki grešaka iz ranijih
godina koje nisu materijalno značajne, a odo-
bravanjem računa 029 – Ispravka vrednosti, ne-
kretnina, postrojenja i opreme, ukoliko iznos
obračunate amortizacije nije materijalno zna-
čajan, odnosno zaduživanjem računa 340 – Nera-
spoređeni dobitak ranijih godina ili računa 350
– Gubitak ranijih godina, a odobravanjem računa
029 – Ispravka vrednosti, nekretnina, postro-
jenja i opreme, ukoliko je iznos obračunate amor-
tizacije materijalno značajan.
XXKorisnici punih MSFI, koji su počeli sa ra-
nijom primenom MSFI 16 – Zakup/lizing, od 1.
1. 2019. godine prikazaće na 31. 12. 2019. godine
objekat u zakupu na analitičkom kontu u okviru
ove grupe računa!
Primer evidentiranja nekretnina u zakupu po
MSFI 16 dat je u broju 5/2019, str. 62, kao i u
broju 6/2019, str. 70.
Postrojenja i oprema
Po pitanju računa 023 – Postrojenja i oprema
na kraju godine treba voditi računa o sledećem:
XXPotrebno je proveriti da li je analitička evi-
dencija postrojenja i opreme usklađena sa odgo-
varajućim računima u glavnoj knjizi.
XXNa računu 023 priznaje se samo alat i inventar
čiji je procenjeni korisni vek trajanja duži od
godinu dana, a vrednost veća od donje granice
za priznavanje osnovnih sredstava, definisane
internim aktom pravnog lica, najčešće Pravil-
nikom o računovodstvu i računovodstvenim po-
litikama.
XXNabavljeni alat i inventar čiji je procenjeni
korisni vek trajanja kraći od godinu dana, bez
obzira na njegovu vrednost, obavezno se eviden-
tira kao zaliha na računu 103 – Alat i inventar,
da bi se nakon stavljanja u upotrebu izvršilo
preknjižavanje na troškove, odnosno na račun
515 – Troškovi jednokratnog otpisa alata i in-
ventara. Ukoliko se takav alat i inventar odmah
nakon nabavke stavljaju u upotrebu, moguće je iz-
vršiti direktno knjiženje na teret računa 515,
pri čemu isti tretman imaju i alat i inventar
čiji je procenjeni korisni vek trajanja duži od
godinu dana, a vrednost manja od donje granice
za priznavanje osnovnih sredstava, definisane
internim aktom pravnog lica.
XXPotrebno je proveriti da li nabavna cena
pojedinog postrojenja i opreme uključuje njegovu
fakturnu cenu, zajedno s uvoznim dažbinama i
nepovratnim porezima, kao i sve troškove koji
direktno mogu da se pripišu dovođenju sred-
stava u radno stanje za nameravanu upotrebu
(uključujući troškove demontaže i uklanjanja
imovine, kao i obnavljanja mesta na kom je imo-
vina smeštena).
XXPotrebno je proveriti postrojenja i opremu u
pripremi, a ako je ulaganje u pripremu završe-
no, treba zatvoriti račun sredstva u pripremi
i preknjižiti ga na upotrebu, kao i obračunati
amortizaciju. Ako započeta investicija u po-
strojenje i opremu neće nikada biti završena,
ne sprovodi se knjigovodstveno preknjižavanje
na račune sredstava u upotrebi, nego se s raču-
na 026 direktno otpisuje na teret rashoda u ra-
zredu 5. Da bi ovaj trošak bio poreski priznat
56 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
rashod, potrebno je ostatke nezavršene inve-
sticije prodati ili uništiti u skladu sa zako-
nom, čime se potvrđuje (uz posedovanje dokaza)
da obaveznik više ne raspolaže tom imovinom.
XXOprema uzeta na finansijski lizing evidenti-
ra se na računu 023 kada počne da se koristi. To
je ujedno i osnova za početak obračuna amortiza-
cije od prvog dana sledećeg meseca.
Ako je predmet nabavke putničko vozilo, evi-
dentira se u ukupnoj fakturnoj vrednosti (bez
odbitka PDV-a), osim kod društava koja se bave
delatnostima navedenim u članu 29. Zakona o
PDV-u.
XXPotrebno je proveriti da li ima osnova za
postojanje salda na računu 028 za date avanse i
treba li ih zatvoriti ulaznim računima ili pre-
duzeti druge radnje (npr. obračun kamata, traži-
ti povraćaj, usklađenje salda).
XXZa postrojenja i opremu koji se koriste, a nisu
do kraja amortizovani, potrebno je proveriti
ima li neotpisane (neamortizovane) vrednosti
i koliko.
Naime, sredstvo se ne sme preamortizovati,
tj. iznos akumulirane amortizacije ne može pre-
ći iznos nabavne vrednosti opreme.
XXAko je u toku 2019. godine bilo nabavki put-
ničkih automobila, potrebno je proveriti da
nije odbijen prethodni PDV i da je ukupan iznos
računa dobavljača (sa PDV-om) evidentiran kao
nabavna vrednost automobila na računu 023.
Investicione nekretnine
Na računu 024 – Investicione nekretnine
evidentiraju se nekretnine koje se ne koriste za
sopstvene potrebe (kancelarije, sopstveno skla-
dište, sopstveni pogon itd.), nego su nabavljene
radi sticanja zarade izdavanjem u zakup ili zbog
porasta tržišne vrednosti.
Početno priznavanje investicionih ne-
kretnina vrši se po nabavnoj vrednosti,
odnosno ceni koštanja. Vrednovanje nakon
početnog priznavanja zavisi od okvira finan-
sijskog izveštavanja koje pravno lice prime-
njuje. Pravna lica koja primenjuju MRS/MSFI
imaju mogućnost izbora računovodstvene po-
litike za naknadno vrednovanje investicio-
nih nekretnina, pri čemu mogu da se opredele
za model nabavne vrednosti ili model fer
vrednosti. S druge strane, pravna lica koja
primenjuju MSFI za MSP ili Pravilnik za mi-
kro i druga pravna lica mogu da primenjuju mo-
del fer vrednosti za naknadno vrednovanje
investicionih nekretnina samo ukoliko fer
vrednost može pouzdano da se odmeri bez
prekomernih troškova ili napora na konti-
nuiranoj osnovi. Ako nije moguća procena fer
vrednosti bez prekomernih troškova ili na-
pora, koristi se model nabavne vrednosti, a
investicione nekretnine vode se kao nekret-
nine, postrojenja i oprema na računu 022.
U pogledu računa 024 treba proveriti sle-
deće:
XXAko je pri vrednovanju navedenih nekretnina
korišćen model nabavne vrednosti, da li je iz-
vršen obračun amortizacije.
XXU slučaju primene modela fer vrednosti, ne-
kretnine se ne amortizuju, nego je potrebno da se
na dan bilansa proceni fer vrednost zemljišta
i/ili objekta, kao i da se prikaže prihod ili
rashod od usklađivanja vrednosti nekretnine.
XXNa kraju godine treba preispitati da li je
možda promenjena namena nekretnini koja se
koristila u poslovne svrhe, pa se daje u najam. U
takvom slučaju potrebno je izvršiti prenos sa
računa 022 i 021 na račun 024.
Računovodstvo investicionih nekretnina de-
taljnije je analizirano u broju 5/2019, na str. 36.
XXPosebnu pažnju potrebno je posvetiti nekret-
ninama čiji delovi imaju različitu svrhu, odno-
sno jedan deo se koristi za ostvarivanje prihoda
od zakupa, a drugi za obavljanje delatnosti prav-
nog lica. U takvim slučajevima bitno je utvrditi
da li se delovi nekretnine mogu prodati odvo-
jeno ili se radi o nerazdvojivim delovima čija
zasebna prodaja nije moguća. U prvom slučaju deo
nekretnine koji se koristi za izdavanje priznaje
se na teret računa 024, a deo koji pravno lice ko-
risti za sopstvene poslovne potrebe priznaje se
na teret računa 022. U drugom slučaju potrebno je
utvrditi koji deo je dominirajući. Ukoliko zna-
čajnije učešće u celini ima deo koji se koristi
za ostvarivanje prihoda od zakupa, cela nekret-
nina priznaje se na računu 024, dok se knjiženje
cele nekretnine vrši na računu 022 ukoliko je
dominirajući deo onaj koji pravno lice koristi
za obavljanje delatnosti.
XXIznajmljivanje nekretnina za potrebe stanova-
nja iz ugla PDV-a oslobođeno je tog poreza, zbog
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 57
RAČUNOVODSTVO
čega se ni pri nabavci objekata za navedenu name-
nu ne može priznati prethodni porez ili, ako je
priznat, treba ga naknadno ispraviti.
Ulaganja na tuđim nekretninama
Iz ugla kontrole ispravnosti knjižena na ra-
čunu 027 – Ulaganja na tuđim nekretninama, po-
strojenjima i opremi, važno je razlikovati dva
osnovna tipa ugovora o zakupu:
XXugovori kojima je predviđeno pravo zakupca
da izvrši dodatna ulaganja u zakupljeni objekat
kako bi ga prilagodio svojim poslovnim potre-
bama, pri čemu izvršena ulaganja ne utiču na
obavezu plaćanja zakupnine, kao ni na njenu vi-
sinu;
XXugovori kojima je predviđana obaveza zakupca
da izvrši dodatna ulaganja u zakupljeni objekat
koja će za rezultat imati smanjenje iznosa zakup-
nine u određenom budućem vremenskom perio-
du ili prestanak obaveze plaćanja zakupa tokom
određenog vremenskog intervala.
FDa bi ulaganja u tuđe nekretnine bila
evidentirana na računu 027, neophod-
no je da izvršena ulaganja ne utiču na obavezu
plaćanja zakupnine niti na njenu visinu. Pored
toga, potrebno je da vrednost ulaganja prela-
zi minimalnu vrednost definisanu internim
aktom društva kao kriterijum za priznavanje
osnovnih sredstava, kao i da budu ispunjeni
opšti uslovi za priznavanje osnovnih sred-
stava, definisani okvirom finansijskog iz-
veštavanja koji društvo primenjuje.
Dakle, na stavke ulaganja na tuđoj imovini
pažnju treba da obrate društva i preduzetnici
koji posluju u iznajmljenom poslovnom prostoru,
a imali su znatna ulaganja u njegovo uređenje i
prilagođavanje potrebama poslovanja.
XXPotrebno je utvrditi koji troškovi pred-
stavljaju trošak perioda, a koje je potrebno
kapitalizovati. Ulaganja na tuđoj imovini
predstavljaju kapitalizovani trošak ulaganja
u svrhu adaptacije, rekonstrukcije, završnog
uređenja i drugih sličnih radova na unajmlje-
nom poslovnom prostoru, zgradi, skladištu i
sl. Pritom je bitno da je poslovni prostor uzet
u dugoročni najam. Dakle, troškovi koji su nasta-
li za prezidanje i novo uređenje iznajmljenoga
poslovnog prostora, izgradnju ograde, uređenje
ili asfaltiranje prilaznog puta tom prostoru,
neće se knjižiti kao trošak perioda, nego kao
ulaganje koje će se amortizovati tokom korisnog
veka trajanja, jer se ne radi o troškovima teku-
ćeg održavanja iznajmljenog prostora, kao što
su krečenje, uređenje toaleta, zamena podnih
obloga i sl.
XXNa ulaganja priznata na teret računa 027 ob-
računava se računovodstvena amortizacija, pri
čemu se amortizaciona stopa određuje na osnovu
korisnog veka upotrebe izvršenog ulaganja, koji
se u većini slučajeva poklapa sa periodom na
koji je zaključen ugovor o zakupu. Mogući su slu-
čajevi u kojima je korisni vek upotrebe kraći od
zakupnog perioda, ali ne i obrnuto. Računovod-
stveno evidentiranje obračunate amortizacije
vrši se zaduživanjem računa 540 – Troškovi
amortizacije, uz istovremeno odobravanje ra-
čuna 029 – Ispravka vrednosti nekretnina, po-
strojenja i opreme.
XXAko je zakup trajao manje od deset godina, po-
trebno je izvršiti ispravku odbitka prethod-
nog PDV-a.
XXAko je poslovni prostor iznajmljen od fizičkog
lica, u slučaju prevremenog raskida ugovora
o zakupu, tržišna vrednost izvršenih ulaganja
predstavlja dohodak te osobe, na koji je potreb-
no obračunati porez na dohodak i doprinose.
Ulaganja u tuđe objekte detaljnije su analizi-
rana u broju 5/2019, str. 57.
Kontrola grupe računa 03 – Biološka
sredstva
Na grupi 03 − Biološka sredstva evidentira
se imovina koja obuhvata životinje i biljke, i
to: drveće na plantažama, višegodišnje zasade,
osnovno stado, a proizvodnja proizvoda koji se
dobiju od uzgoja biološke imovine (npr. usevi
žita, kukuruza, povrća, voća itd.) evidentiraju
se u okviru razreda 12 (npr. dugogodišnji zasad
trešanja je biološko sredstvo, dok je plod tre-
šnje poljoprivredni proizvod).
Početno priznavanje i naknadno vrednova-
nje bioloških sredstava regulisano je MRS 41
– Poljoprivreda, odeljkom 34. MSFI za MSP, od-
nosno članom 16. Pravilnika za mikro i druga
pravna lica.
FDruštva koja primenjuju MRS 41 počet-
no priznavanje i naknadno vrednovanje
bioloških sredstava vrše po fer vredno-
58 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
sti umanjenoj za troškove prodaje, ukoliko
fer vrednost može pouzdano da se proce-
ni. Društva koja primenjuju MSFI za MSP i
Pravilnik za mikro i druga pravna lica po-
četno priznavanje i naknadno vrednovanje
bioloških sredstava vrše po fer vrednosti
umanjenoj za troškove prodaje, ukoliko fer
vrednost može pouzdano da se proceni bez
prekomernih troškova i napora. U suprotnom,
u oba slučaja vrednovanja se vrše po nabavnoj
vrednosti umanjenoj za akumuliranu amorti-
zaciju i eventualne akumulirane gubitke od
umanjenja vrednosti.
Znači, godišnji troškovi održavanja zasada
i osnovnog stada predstavljaju troškove proi-
zvodnje u periodu kada zasad i stado daju rod.
Nasuprot tome, treba paziti da se samo troško-
vi do prvog komercijalnog roda uračunavaju u na-
bavnu vrednost (kapitalizacija) dugogodišnjeg
zasada.
Dakle, na kraju godine treba proveriti da
li je tokom godina neki zasad, odnosno stado
počeo/lo davati rod, a ako jeste, jesu li troško-
vi pravilno raspoređeni na nabavnu vrednost
biološkog sredstva, odnosno na gotove proi-
zvode.
Višegodišnji zasadi
Kod višegodišnjih zasada treba proveriti
sledeće:
XXPotrebno je proveriti da li su ispravno obra-
čunati svi izdaci koji ulaze u nabavnu vrednost,
a to su samo izdaci nastali za vreme podizanja
zasada, kao što su: troškovi pripreme zemlji-
šta za sadnju, troškovi nabavke sadnica, tro-
škovi sadnje (utrošeni materijal, amortizacija
traktora, zarade radnika i dr.).
XXVrednost zemljišta ne ulazi u nabavnu vred-
nost višegodišnjih zasada, nego se evidentira
u okviru računa 020 – Poljoprivredno i ostalo
zemljište, kao ni vrednost ograda, bunara i slično,
koji se vode u okviru grupe 022 – Građevinski
objekti.
XXAko je ulaganje u višegodišnje zasade zavr-
šeno, potrebno je ukupan iznos ulaganja pre-
knjižiti s računa 0370 – Višegodišnji zasadi u
pripremi na račun 031 – Višegodišnji zasadi.
XXAmortizacija višegodišnjih zasada počinje
da se obračunava u godini kad je ostvaren prvi
komercijalni rod (ako društvo primenjuje na-
bavnu vrednost kao metodu vrednovanja), što
znači da se sve do tada sva ulaganja vezana za po-
dizanje zasada uračunavaju u nabavnu vrednost.
XXPotrebno je utvrditi fer vrednost biolo-
ških sredstava (t. 12) MRS 41 – Poljoprivreda)
i u skladu sa tim evidentirati prihode (680 –
Prihodi od usklađivanja vrednosti bioloških
sredstava), odnosno rashode (580 – Obezvređe-
nje bioloških sredstava).
XXAko fer vrednost ne može pouzdano da se
utvrdi, primenjuje se model nabavne vrednosti
po kom se biološka sredstva evidentiraju po
nabavnoj vrednosti umanjenoj za akumuliranu
amortizaciju i moguće gubitke od umanjenja vred-
nosti (uz priznavanje troškova amortizacije i
troškova obezvređenja u obračunskom periodu
na koji se odnose).
Računovodstveno evidentiranje višegodi-
šnjih zasada detaljnije je analizirano u broju
9/2019, na str. 22.
Osnovno stado
Za osnovno stado treba proveriti sledeće:
XXKao osnovno stado treba da bude evidentira-
na priplodna stoka i stočni podmladak koji je
namenjen za prevođenje u osnovno stado.
XXSva ostala stoka koja nije nabavljena s tom na-
menom, nego za tov i prodaju, čini obrtno stado,
tako da se evidentira u razred 11 (ako je namenje-
na za klanje, odnosno za proizvodnju i preradu
mesa), odnosno u razred 12 (kao gotovi proizvo-
di).
XXPotrebno je proveriti da li su tokom godine
(i na kraju obračunskog perioda) evidentirana
knjiženja vezana za promene prilikom prevođe-
nja grla iz osnovnog u obrtno stado (mladi pre-
dati u tov) i promene u osnovnom stadu:
„priplod,
„prevod iz druge kategorije osnovnog stada,
„prirast,
„višak po popisu,
„prevod u drugu kategoriju osnovnog stada,
„prevod u tov,
„manjak po popisu,
„vrednosno usklađivanje.
Računovodstveno evidentiranje osnovnog sta-
da detaljnije je analizirano u broju 9/2019, na
str. 26.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 59
RAČUNOVODSTVO
Kontrola grupe računa 04 – Dugoročni
finansijski plasmani
Pod dugoročnim finansijskim plasmanima
podrazumevaju se ulaganja u udele, odnosno akci-
je, dugoročne hartije od vrednosti (HoV), date du-
goročne zajmove, depozite, kaucije i druga slična
ulaganja – sve na rok duži od jedne godine.
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
dugoročnih finansijskih plasmana regulisano je
MRS 28 – Investicije u pridružene entitete i
zajedničke poduhvate, MRS 39 – Finansijski in-
strumenti – priznavanje i odmeravanje, MSFI 10
– Konsolidovani finansijski izveštaji, MSFI
11 – Zajednički aranžmani, odeljcima 11, 12, 14, 15.
i 19. MSFI za MSP, odnosno članom 17. Pravil-
nika za mikro i druga pravna lica.
Učešća u kapitalu predstavljaju dugoročna
finansijska ulaganja u kapital drugih pravnih
lica koja nisu pribavljena sa namerom da se
prodaju u bliskoj budućnosti. Za njihovo raču-
novodstveno evidentiranje predviđena su tri
sintetička konta 040, 041 i 042, u zavisnosti od
kategorije u koju spadaju, odnosno da li su u pi-
tanju ulaganja u zavisna, pridružena pravna lica
i zajedničke poduhvate ili ostala pravna lica.
Stoga je na kraju godine potrebno proveriti
i obratiti pažnju na sledeće:
XXHoV koje su raspoložive za prodaju procenjuju
se po fer vrednosti na 31. 12. 2019. godine. Ne-
realizovani gubici ili dobici, kao rezultat
promene fer vrednosti, priznaju se u okviru ka-
pitala (na računu 337).
XXKod HoV koje su raspoložive za prodaju, a pro-
date su u toku 2019. godine, ostvareni dobitak
odnosno gubitak prilikom prodaje evidentira
se u okviru prihoda (na računu 672) ili rashoda
(na računu 572), uz prethodno zatvaranje salda na
računu 337.
Napominjemo da se na prodaju udela i akcija
ne obračunava i ne plaća PDV, u skladu sa članom
25. stav 2. tačka 5) Zakona o PDV-u.
Računovodstveno evidentiranje dugoročnih
plasmana (dati zajmovi, polozi i kaucije) vrši
se na računima 043, 044 i 045, u zavisnosti od toga
da li se pozajmice odobravaju povezanim prav-
nim licima u zemlji, povezanim pravnim licima
u inostranstvu ili ostalim pravnim licima.
Na kraju godine potrebno je proveriti:
XXda li postoje ugovori o zajmovima, odnosno
jesu li ugovori o depozitima i kaucijama već is-
tekli i ako jesu, treba li tražiti njihov povrat;
XXda li su zajmoprimcima poslati obračuni ka-
mata u ugovorenim rokovima;
XXda li se zajmovi dati zaposlenima vraćaju/ot-
plaćuju u skladu sa otplatnim planom.
Ukoliko se mesečno otplaćuje iznos koji je
manji od glavnice za otplatu po otplatnom pla-
nu, neuplaćena razlika ima karakter zarade na
koju je potrebno obračunati porez i doprinose.
Date pozajmice zaposlenima detaljnije su ana-
lizirane u broju 10/2019, str. 100.
XXU slučaju da društvo ima inopozajmice, potreb-
no je pregledati da li su registrovane kod NBS i
da li se po tom pitanju redovno izveštava NBS.
XXDeo datih dugoročnih pozajmica koji se odno-
si na narednu godinu potrebno je reklasifiko-
vati na račun 234 – Deo dugoročnih finansijskih
plasmana koji dospeva do jedne godine.
XXAko je društvo odobrilo beskamatni dugoročni
zajam povezanom licu, na 31. 12. 2019. godine
neophodno je da ono obračuna „prihod” od ka-
mata u skladu sa principom „van dohvata ruke”,
koji će kao korektivni podatak uneti na poziciju
53 poreskog bilansa PB-1.
Pravilnikom „van dohvata ruke” za 2019. go-
dinu propisane su kamatne stope koje se u skladu
sa principom „van dohvata ruke” obračunavaju
na zajmove, odnosno kredite između povezanih
lica. Za druga privredna društva ona iznose: (1)
4,98% na kratkoročne kredite u RSD; (2) 5,69% na
dugoročne kredite u RSD; (3) 2,71% na kratkoročne
kredite u EUR i dinarske kredite indeksi-
rane u EUR; (4) 2,90% na dugoročne kredite u EUR
i dinarske kredite indeksirane u EUR; (5) 7,61%
na dugoročne kredite u CHF i dinarske kredi-
te indeksirane u CHF; (6) 3,08% na kratkoročne
kredite u USD i dinarske kredite indeksirane
u USD; (7) 4,12% na dugoročne kredite u USD i di-
narske kredite indeksirane u USD.
Zajmoprimac ima obavezu i da podnese doku-
mentaciju o transfernim cenama u formi izve-
štaja. U vezi sa tim pozivamo se na Mišljenje
Ministarstva br. 413-00-173/2016-04 od 18. 7.
2016. godine:
Kada je ugovorom o zajmu, zaključenim između
obveznika (kao zajmoprimca) i njegovog osnivača –
povezanog lica (kao zajmodavca), predviđeno da se
kamata na zajam ne obračunava i ne plaća, obavezu
podnošenja dokumentacije o transfernim cena-
ma u formi izveštaja ima isključivo zajmodavac.
60 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Dužničke HoV sa rokom dospeća dužim od go-
dinu dana, koje pravno lice namerava i može da
drži do dospeća, evidentiraju se na računu 046.
Na kraju godine potrebno je proveriti sledeće:
XXAko su ove HoV nabavljene u toku 2019. godine,
da li je pri kupovini fer vrednost uvećana za
troškove transakcije, koji direktno mogu da se
pripišu njihovom sticanju (provizije brokera,
berzanske provizije, troškovi platnog prome-
ta, porezi, takse, naknade za pružene pravne
usluge i slično).
XXAko HoV glase na stranu valutu, na 31. 12. 2019.
kursiraju se, odnosno njihova vrednost prevodi
se na dinarsku protivvrednost primenom zva-
ničnog srednjeg kursa NBS na taj dan.
Na računu 047 – Otkupljene sopstvene akcije i
otkupljeni sopstveni udeli iskazuju se otkuplje-
ne sopstvene akcije i otkupljeni sopstveni ude-
li u nominalnoj vrednosti, koje je pravno lice
dužno da otuđi u roku dužem od godinu dana od
dana sticanja.
Potrebno je proveriti i sledeće:
XXNeophodno je utvrditi da li je odlukom o sti-
canju sopstvenih udela definisano da će iste
biti otuđene u roku dužem od godinu dana i ako
nije tako, potrebno je reklasifikovati sopstve-
ne udele na račun 237 – Otkupljene sopstvene ak-
cije namenjene prodaji i otkupljeni sopstveni
udeli namenjeni prodaji ili poništavanju.
XXU slučaju sopstvenih akcija stečenih u 2019. go-
dini, proverava se da li se prilikom sticanja
pojavila pozitivna ili negativna emisiona pre-
mija, kao razlika između nominalne vrednosti
akcija i njihove kupovne vrednosti, koja se iska-
zuje na računu 306. Negativna emisiona premija,
odnosno dugovni saldo na ovom računu, na dan
bilansa prenosi se na račun 340 – Neraspoređeni
dobitak ranijih godina ili na račun 350 – Gubi-
tak ranijih godina.
XXU pogledu ranije stečenih sopstvenih udela
proverava se koliko je vremena proteklo od
trenutka sticanja sopstvenih akcija, a ako je pro-
teklo više od tri godine od sticanja, društvo
je dužno da sopstveni udeo poništi i sprovede
postupak smanjenja osnovnog kapitala.
U okviru grupe 048 – Ostali dugoročni finan-
sijski plasmani evidentiraju se i ulaganja u inve-
sticione fondove s rokom dužim od jedne godine.
Naime, ako se za ulaganje u udele otvorenih inve-
sticionih fondova procenjuje da će biti dugoročno,
isto je potrebno evidentirati u kategoriji
ulaganja u imovinu raspoloživu za prodaju. Znači:
XXPrilikom sastavljanja finansijskih izveštaja
potrebno je od društva za upravljanje investi-
cionim fondovima ishoditi izveštaj o nerea-
lizovanom dobitku (gubitku), na osnovu čega je
moguće ustanoviti da li je investicija u udele
otvorenih investicionih fondova rasla ili
padala u odnosu na početno ulaganje, odnosno u
odnosu na knjigovodstvenu vrednost ulaganja.
U slučaju nerealizovanih dobitaka (gubitaka)
menja se stanje kapitala, tačnije revalorizaci-
onih rezervi od ulaganja u imovinu raspoloživu
za prodaju, kao i stanje na računu ispravke vred-
nosti ulaganja. Tako se u slučaju nerealizovanih
dobitaka ne evidentiraju prihodi, pa ne dolazi
do oporezivanja porezom na dobit.
XXPrilikom prodaje dela ili celog ulaganja u
investicione fondove utvrđuje se dobitak ili
gubitak od prodaje poređenjem prodajne i knji-
govodstvene vrednosti ulaganja. Za prodati deo
ulaganja treba preneti i pripadajući deo reva-
lorizacionih rezervi na realizovane dobitke
ili gubitke.
Kontrola grupe računa 05 – Dugoročna
potraživanja
Prilikom evidentiranja poslovnih događaja
na grupi računa 05 treba proveriti sledeće:
XXNeophodno je utvrditi da li je izvršena pode-
la dugoročnih potraživanja prema dužnicima i,
u skladu s tim, da li su evidentirana na računi-
ma 050, 051 ili 052.
XXNeophodno je utvrditi da li je fer vrednost
dugoročnih potraživanja stečenih u 2019. godi-
ni uvećana za troškove transakcije koji direkt-
no mogu da se pripišu sticanju ili emitovanju
potraživanja.
XXNeophodno je utvrditi da li su utvrđene fer
vrednosti dugoročnih potraživanja na 31. 12.
2019?
XXNeophodno je utvrditi da li je pravilno pri-
menjena izvedena kamatna stopa prilikom dis-
kontovanja beskamatnih kredita odobrenih
kupcima radi utvrđivanja njihove fer vredno-
sti na 31. 12. 2019. godine.
XXNeophodno je utvrditi da li su potraživanja
po osnovu jemstva aktivirana, čime je ispunjen
uslov za njihovo evidentiranje na računu 054.
Napomena: Dato jemstvo predstavlja potenci-
jalnu obavezu jemca koja se iskazuje na računima
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 61
RAČUNOVODSTVO
vanbilansne evidencije, odnosno zaduživanjem
računa 884 – Dati avali, garancije i druga jem-
stva, a odobravanjem računa 894 – Obaveze za
date avale, garancije i druga jemstva. U momen-
tu aktiviranja datih jemstava isplatu novčanih
sredstava sa svog računa jemac knjiži na teret
računa 054 – Potraživanja po osnovu jemstva,
ukoliko se očekuje da će biti izmirena u dužem
vremenskom periodu. Pored toga, potrebno je i
iz vanbilansne evidencije isknjižiti data jem-
stva, knjiženjem na teret računa 894 u korist
računa 884.
XXNeophodno je utvrditi i da li su sporna potra-
živanja preknjižena na račun 055.
XXNeophodno je utvrditi da li je procenjen peri-
od naplate za sumnjiva potraživanja. Ukoliko je
procena da će naplata biti izvršena u periodu
dužem od 12 meseci nakon dana bilansa, sumnjiva
potraživanja potrebno je preknjižiti na račun
055.
Kontrolni postupci na računima
klase 1 – Zalihe i stalna sredstva
namenjena prodaji
Kontrola grupe računa 10 – Zalihe
materijala
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
zaliha materijala regulisano je MRS 2 – Zalihe,
odeljkom 18. MSFI za MSP, odnosno članom 13.
Pravilnika za mikro i druga pravna lica.
Pre nego što se pristupi proveri ovih knjigo-
vodstvenih računa treba uporediti količinske
vrednosti iskazane u magacinskoj evidenciji sa
podacima koji su iskazani u analitičkom knjigo-
vodstvu materijala. Ukoliko postoji neusklađe-
nost, prvo je potrebno izvršiti usklađivanje,
što znači da treba proveriti da li su knjiženi
odnosno evidentirani svi dokumenti iz svake
vrste dokumenata (primici, izdatnice, preno-
snice, povratnice i sl.). Pri tome treba pou-
zdano utvrditi poslednje brojeve za svaku vrstu
dokumenata, npr. prelistavanjem knjižene doku-
mentacije lako je uočljivo da li brojčano nedo-
staje neki od dokumenata.
Materijal
Prilikom kontrole računa 101 – Materijal
treba utvrditi da li je došlo do promene ra-
čunovodstvene politike u vezi sa iskazivanjem
prometa na ovim računima. U slučaju da jeste, po-
trebno je izvršiti retrospektivno korigovanje
efekata promene računovodstvenih politika
preko salda neraspoređene dobiti.
Primer: Promena računovodstvene
politike priznavanja troškova materijala
u 2019. godini
Preduzeće je, kao metodu priznavanja tro-
škova materijala u 2018. godini, primenjivalo
FIFO metod. Izmenom računovodstvene poli-
tike, metoda koja se koristi u 2019. godini jeste
prosečna ponderisana cena.
Da je u 2018. godini preduzeće koristilo me-
todu prosečne ponderisane cene, iskazane zali-
he materijala bile bi manje za 1.000.000 dinara,
a troškovi materijala viši za isti taj iznos.
Time bi i dobit pre oporezivanja za 2018. godinu
bila niža za 1.000.000 dinara.
Preduzeće sastavlja novu poresku prijavu
za porez na dobit za 2018. godinu, u kojoj utvr-
đuje novi iznos konačne obaveze za porez na do-
bit za 2018. godinu. Porez na dobit smanjuje se
za 150.000 dinara i neto dobitak smanjen je za
850.000 dinara.
Društvo u početnom stanju za 2019. godinu
knjiži:
Konto Opis Dug. Potr.
340 Neraspoređena dobit
ranijih godina 850.000
481 Obaveze za porez iz
rezultata 150.000
101 Materijal 1.000.000
XXNeophodno je utvrditi da li su proknjižene
popisne razlike.
XXTreba proveriti i da li su proknjiženi manj-
kovi koji su nastali krađom ili drugim načinom
otuđenja zaliha materijala.
XXNeophodno je utvrditi da li se za primitak
materijala direktno terete rashodi (račun tro-
škova materijala).
Ako se materijal ne skladišti, nego se odmah
upotrebljava, izdaci za njegovu nabavku, prema
računovodstvenim politikama, direktno mogu
da se knjiže na teret rashoda. Međutim, i tada
treba da postoji količinska i vrednosna evi-
dencija o nepotrošenom materijalu jer na kraju
obračunskog perioda on treba da se iskaže kao
materijal, a ne kao rashod (knjiženje 101/511).
XXNeophodno je utvrditi da li je razduženi ma-
terijal ispravno evidentiran na odgovarajućim
računima.
62 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Pri tome nije nužno da je materijal razdužen
isključivo zaduženjem računa 511 – Troškovi ma-
terijala za izradu. On može biti razdužen i za-
duženjem računa 551 – Troškovi reprezentacije,
535 – Troškovi reklame i propagande, 103 – Alat
i inventar i sl.
XXTreba proveriti i da li je isknjižen rashodo-
vani, otpisani, neupotrebljivi materijal.
Pritom treba voditi računa o poreskom po-
ložaju takvih isknjiženja. Nesumnjivo je da se u
sistemu PDV-a poreski mogu priznati samo oni
rashodi koji su u okviru odgovarajućih manjkova
propisani Uredbom o količini rashoda.
Obračun PDV-a na utvrđene manjkove po osnovu
godišnjeg popisa detaljnije je obrađen u po-
sebnom članku u ovom broju časopisa.
XXNeophodno je utvrditi da li je potrebno izvr-
šiti vrednosno usklađivanje zaliha materijala.
Zalihe se odmeravaju po neto ostvarivoj
vrednosti ukoliko je ona niža od nabavne vred-
nosti / cene koštanja. Neto ostvariva vrednost
predstavlja procenjenu cenu prodaje u okviru
redovnog poslovanja, umanjenu za procenjene
troškove dovršenja i procenjene troškove ne-
ophodne za realizaciju prodaje.
Svođenje vrednosti zaliha na neto prodajnu
vrednost najčešće se vrši u slučaju smanjenja
upotrebnih svojstava zaliha, kao što su ošte-
ćenje, zastarelost i sl., ili smanjenja tržišnih
cena. Pritom je neophodno računovodstveno
evidentirati obezvređenje na teret računa
584 – Obezvređenje zaliha materijala i robe, u
korist računa 109 – Ispravka vrednosti zali-
ha materijala. Zalihe se obično svode na neto
ostvarivu vrednost po principu stavka po stav-
ka. Međutim, ukoliko su u pitanju slične ili
povezane stavke zaliha, za potrebe svođenja na
neto ostvarivu vrednost moguće je izvršiti nji-
hovo grupisanje. To može biti slučaj sa zalihama
artikala iste proizvodne linije, sa sličnom na-
menom ili krajnjom upotrebom, koje se proizvo-
de i prodaju na istom geografskom području i ne
mogu da se procenjuju odvojeno od drugih stavki
iz te proizvodne linije.
U slučaju da je neto prodajna vrednost niža
od nabavne vrednosti / cene koštanja osnovnog i
pomoćnog materijala koji se koristi u proizvod-
nom procesu, a društvo proceni da će se gotovi
proizvodi dobijeni od tog materijala prodava-
ti po ceni koja je jednaka ceni koštanja ili viša
od nje, ne vrši se svođenje zaliha materijala na
neto prodajnu vrednost. U obrnutoj situaciji ne-
ophodno je izvršiti svođenje na neto prodajnu
vrednost, koju je najmerodavnije utvrditi u vi-
sini troškova zamene materijala.
XXNeophodno je utvrditi da li je prodaja mate-
rijala evidentirana po neto principu.
Prodaja materijala knjiži se po neto princi-
pu, što znači da se razlika između prodajne i
knjigovodstvene vrednosti zaliha evidentira
na teret računa 573 – Gubici od prodaje materi-
jala – ukoliko je knjigovodstvena vrednost veća
od prodajne ili u korist računa 673 – Dobici
od prodaje materijala – u slučaju da je prodajna
vrednost veća od knjigovodstvene.
Rezervni delovi
Prilikom kontrole računa 102 – Rezervni de-
lovi treba utvrditi sledeće:
XXTreba proveriti da li su pravilno evidenti-
rani rezervni delovi u zavisnosti od procenje-
nog veka njihove upotrebe.
Važniji i krupniji rezervni delovi čiji je
procenjeni vek upotrebe duži od godinu dana,
a vrednost veća od vrednosti definisane in-
ternim aktom pravnog lica, kao minimalni
kriterijum za priznavanje osnovnih sredstava,
računovodstveno se evidentiraju na računu 023.
Sitniji rezervni delovi čiji je rok upotrebe
kraći od godinu dana, koji služe za investici-
ono održavanje osnovnih sredstava, evidenti-
raju se kao zaliha.
XXTreba proveriti da li su u trenutku stavljanja
rezervnih delova u upotrebu priznati troškovi
na računu 514 – Troškovi rezervnih delova.
Ako se troškovi preuzimaju u pogonskom
knjigovodstvu, treba voditi računa o tome da se
radi o indirektnim troškovima, s obzirom na
to da ove zalihe posredno učestvuju u proizvod-
nji većeg broja proizvoda preko postrojenja i
opreme. Zato se na proizvode alociraju uz pomoć
odgovarajućih ključeva za alokaciju.
ČITAJTE NAJNOVIJA MIŠLJENJA
MINISTARSTVA FINANSIJA NA
Propisi.net
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 63
RAČUNOVODSTVO
XXTreba proveriti i da li su rezervni delovi
koji se ugrađuju u sopstvene gotove proizvode
priznati na teret računa 101.
Rezervni delovi koji se ugrađuju u sopstvene
gotove proizvode smatraju se materijalom.
Alat i inventar
Na računu 103 – Alat i inventar iskazuje se
vrednost zaliha alata i inventara koji se u ce-
losti otpisuju u momentu davanja na korišćenje,
kao što su sitan inventar, auto-gume i ambalaža.
Prilikom kontrole računa 103 – Alat i in-
ventar treba utvrditi:
XXPotrebno je proveriti da li je proknjiženo
stavljanje alata i inventara u upotrebu.
Stavljanja alata i inventara u upotrebu knji-
ži se na teret računa 512 – Troškovi ostalog
materijala (režijskog), a u korist računa 109 –
Ispravka vrednosti materijala, rezervnih de-
lova, alata i inventara.
XXTreba proveriti da li je povratna ambalaža
ispravno evidentirana prema procenjenom veku
korišćenja.
Na posebnom analitičkom računu konta 103
računovodstveno se evidentira povratna am-
balaža čiji je procenjeni korisni vek upotrebe
kraći od dvanaest meseci, kao što su gajbe, pale-
te, staklene flaše i sl. Povratna ambalaža čiji
je korisni vek upotrebe duži od godinu dana, a
vrednost veća od donje vrednosne granice za
priznavanje osnovnih sredstava, definisane
Pravilnikom o računovodstvu i računovodstve-
nim politikama pravnog lica, priznaje se na
računu 025 – Ostale nekretnine, postrojenja i
oprema.
XXTreba proveriti da li su auto-gume priznate
kao alat i inventar ili kao postrojenja i oprema.
Auto-gume čiji je rok trajanja kraći od godinu
dana, a nabavljene su odvojeno od vozila, evi-
dentiraju se kao zalihe na računu 103. Nasuprot
tome, gume koje su nabavljene zajedno sa vozilom
ulaze u njegovu nabavnu vrednost i knjiže se na
teret računa 023.
XXNeophodno je utvrditi da li je otuđen rasho-
dovani sitni inventar.
Ako je rashodovani sitni inventar prodat
ili poklonjen, potrebno je na taj promet obra-
čunati PDV.
XXAko je društvo prestalo da upotrebljava alat
i inventar stavljen u upotrebu, treba da ga is-
knjiži iz poslovnih knjiga (stavom 109/103).
U suprotnom slučaju vodi se na zalihama sve
do izbacivanja iz upotrebe, bez obzira na to što
je prilikom stavljanja u upotrebu evidentiran
trošak.
Materijal, rezervni delovi, alat i
inventar u obradi, doradi i manipulaciji
Prilikom kontrole računa 104 – Materijal,
rezervni delovi, alat i inventar u obradi, do-
radi i manipulaciji treba utvrditi sledeće:
XXPotrebno je proveriti da li je materijal pri-
likom nabavke dat direktno na doradu ili je na
doradu izdat sa računa materijala.
U slučaju da se materijal odmah po nabavci
daje na doradu i obradu, za njegovu fakturnu
vrednost i zavisne troškove nabavke direktno
se zadužuje račun 104. Nasuprot tome, ukoliko je
materijal inicijalno priznat na nekom od raču-
na grupe 10, a potom dat na obradu i doradu, data
poslovna promena knjiži se stavom 104/10.
XXTreba proveriti i da li su na računu priznati
svi troškovi koji nastaju prilikom obrade ma-
terijala i da li je nakon završetka dorade for-
mirana nova nabavna cena po kojoj su zadužene
zalihe na odgovarajućem računu grupe 10.
Na računu 104 priznaju se svi troškovi koji na-
staju prilikom obrade materijala, kako po faktu-
ri dobavljača za pruženu uslugu tako i po osnovu
aktiviranja sopstvenih učinaka, odnosno utro-
šenog materijala i sopstvenog rada. Na taj način
na ovom računu formira se nova nabavna cena po
kojoj se zalihe materijala nakon završene obrade
i dorade vraćaju na odgovarajući račun grupe 10.
Kontrola grupe računa 11 – Nedovršena
proizvodnja i usluga
Na računima grupe 11 – Nedovršena proizvod-
nja i usluge iskazuje se početno stanje i povećanje
ili smanjenje vrednosti zaliha nedovršene pro-
izvodnje, poluproizvoda i delova, kao i nedovr-
šenih usluga po ceni koštanja, odnosno po neto
prodajnoj ceni, ako je ona niža, na kraju obračun-
skog perioda. Grupa računa 11 sadrži sintetičke
račune 110 – Nedovršena proizvodnja i 111 – Nedo-
vršene usluge.
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
nedovršene proizvodnje i usluga regulisano je
MRS 2 – Zalihe, MRS 11 – Ugovori o izgradnji, MRS
41 – Poljoprivreda, odeljcima 13. i 23. MSFI za
MSP, odnosno članom 19. Pravilnika za mikro i
druga pravna lica.
64 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
FRačuni 110, 111 i 120 predstavljaju „miru-
juće” račune jer se na njima u toku godi-
ne knjiži početno stanje, a zatim povećanje ili
smanjenje vrednosti zaliha na kraju poslovne
godine, dok se u toku obračunskog perioda ne
sprovode nikakva knjiženja. Knjiženja koja se
odnose na početak i završetak procesa proi-
zvodnje, prijem gotovih proizvoda u skladište,
prodaju gotovih proizvoda, manjkove, viškove
i sl., sprovode se u pogonskom knjigovodstvu
(Obračun troškova i učinaka – klasa 9).
Dakle, na kraju 2019. godine potrebno je pro-
veriti da li je pravilno evidentirano povećanje
odnosno smanjenje zaliha nedovršene proizvod-
nje. Ostali kontrolni postupci sprovode se na
računima klase 9:
XXProverava se da li su ispravno preuzeta po-
četna stanja na računu 900 – Račun za preuzimanje
zaliha.
XXProverava se da li je postavljen raspored
troškova i da li su troškovi preuzeti iz fi-
nansijskog knjigovodstva na račun 902 – Račun za
preuzimanje troškova.
XXUtvrđuje se da li se primenjuje ustaljeni si-
stem praćenja proizvodnje – sistem radnih na-
loga, procesni sistem, itd.
XXOdgovara se na pitanje da li su prometi računa
koji ne mogu da se pripišu nosiocima troškova
direktno teretili rashode perioda preko raču-
na 982 – Troškovi perioda.
O tome koji će se rashodi uključiti na osnovu
zadatih računovodstvenih okvira u cenu košta-
nja zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih
proizvoda po pravilu određuje radni nalog.
Radni nalog se redovno koristi prilikom po-
jedinačne i serijske proizvodnje. Osim putem
radnih naloga, troškovi proizvodnje mogu da
se prate primenom procesnog sistema, koji je
svojstven proizvodnji u kontinuiranom procesu
i masovnoj proizvodnji.
Računovodstvo u proizvodnoj delatnosti de-
taljnije je analizirano u broju 7–8/2019, str. 33.
Pri tome treba proveriti sledeće:
XXTreba utvrditi da li su na osnovu obračuna
proizvodnje tačno preneseni prometi sa nosio-
ca troškova na sledeći stepen proizvodnje.
XXTreba utvrditi da li je pravilno utvrđeno
stanje nedovršene proizvodnje.
XXProverava se da li su utvrđeni prekomerni
utrošci materijala, rada ili drugih troškova.
Ako postoje prekomerni utrošci, oni ne mogu
da se uključe u obračun proizvodnje (na nosioce
troškova), nego direktno terete rashode peri-
oda u kom su nastali.
Potrebno je proveriti da li je ostvaren nor-
malan kapacitet proizvodnje.
Ako nije ostvaren normalan kapacitet, odgo-
varajući deo opštih fiksnih troškova treba
preneti direktno na rashode perioda.
XXUtvrđuje se da li je potrebno uskladiti cene
koštanja gotovih proizvoda, zbog čega treba proveriti:
● obračun normativa utroška i normativ dopu-
štenog škarta proizvoda;
● uključivanje opštih fiksnih troškova pogona
na nosioce troškova u zavisnosti od normalnog
kapaciteta;
● da li su u zalihe uključeni opšti troškovi
koji u njih ne smeju biti uključeni (npr. opšti
administrativni troškovi, troškovi prodaje);
● primenu kriterijuma rasporeda opštih tro-
škova pogona na nosioce troškova u zavisnosti
od računovodstvenih načela i računovodstve-
nih politika;
● izradu kalkulacije cene koštanja.
Kontrola grupe računa 12 – Gotovi
proizvodi
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
gotovih proizvoda regulisano je MRS 2 – Zali-
he, MRS 11 – Ugovori o izgradnji, MRS 41 – Poljo-
privreda, odeljcima 13, 23. i 34. MSFI za MSP,
odnosno članom 19. Pravilnika za mikro i druga
pravna lica.
Dakle, na kraju 2019. godine potrebno je pro-
veriti da li je pravilno evidentirano poveća-
nje odnosno smanjenje zaliha gotovih proizvoda.
Ostali kontrolni postupci sprovode se na raču-
nima klase 9, i to:
XXProverava se da li su ispravno preuzeta po-
četna stanja na računu 900 – Račun za preuzimanje
zaliha.
XXVrši se kontrola neto prodajne vrednosti
gotovih proizvoda.
Zalihe gotovih proizvoda vrednuju se po ceni
koštanja ili po neto prodajnoj ceni, ukoliko je
ona niža. Ako se na dan bilansa utvrdi da je neto
prodajna vrednost gotovih proizvoda niža od
cene koštanja tih proizvoda, razlika (između
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 65
RAČUNOVODSTVO
niže neto prodajne vrednosti i više cene koštanja) evidentira se zaduženjem računa 983, a u ko-
rist računa 960.
Slika 1: Šematski prikaz obračuna troškova i učinaka
96 – GOTOVI
PROIZVODI
980 – Troškovi
prodatih proizvoda i
usluga
982 – Troškovi perioda
902 – Račun za
preuzimanje
troškova
92 – RAČUNI MESTA TROŠKOVA
NABAVKE, TEHNIČKE UPRAVE I
POMOĆNIH DELATNOSTI
93 – RAČUNI GLAVNIH PROIZVODNIH
MESTA TROŠKOVA
94 – RAČUNI MESTA TROŠKOVA
UPRAVE, PRODAJE I SLIČNIH
AKTIVNOSTI
95 – NOSIOCI
TROŠKOVA
Pravna lica i preduzetnici koji obavljaju
proizvodnu delatnost i vrše prodaju proizvoda
i robe u sopstvenim maloprodajnim objektima
potrebno je da provere sledeće:
XXNeophodno je utvrditi da li je prenos eviden-
tiran u pogonskom knjigovodstvu stavom 980/96.
XXTreba proveriti da li je prenos evidentiran
u finansijskom knjigovodstvu stavom 134/621.
XXDruštva koja se bave proizvodnjom poljopri-
vrednih proizvoda na kraju godine treba da pro-
vere da li je nedovršena proizvodnja iz 2018.
godine preuzeta u 2019. godini i raspoređena na
nosioca troškova.
XXInvestitori u građevinsku proizvodnju na
kraju godine treba da provere da li je završeni
izgrađeni objekat prenesen sa zaliha nedovrše-
ne proizvodnje (gde su evidentirana preuzima-
nja svih troškova u toku procesa gradnje) na 120
– Gotovi proizvodi.
Kontrola grupe računa 13 – Roba
Na računu 130 – Obračun nabavke robe evi-
dentiraju se svi troškovi koji čine nabavnu
vrednost robe. Početno priznavanje i naknadno
vrednovanje robe regulisano je MRS 2 – Zalihe,
odeljkom 13. MSFI za MSP, odnosno članom 18.
Pravilnika za mikro i druga pravna lica.
Konačno, utvrđena nabavna vrednost robe
preko računa 130 – Obračun nabavke robe preno-
si se na odgovarajuće račune u okviru grupe 13
– Roba. U skladu sa tim, na dan 31. 12. 2019. godine
potrebno je proveriti razloge za postojanje sal-
da na računu 130. Na računu 130 može da postoji
saldo samo ukoliko nisu evidentirani svi tro-
škovi vezani za konkretnu nabavku robe, odno-
sno ako nisu dostavljene fakture, pa nije moguće
utvrditi nabavnu cenu. U ovom slučaju potrebno
je proveriti razloge usled kojih nije izvršen
obračun nabavke konkretne robe.
Ako je roba tokom 2019. donirana u humani-
tarne, sportske, zdravstvene, obrazovne ili
druge opštekorisne svrhe humanitarnim or-
ganizacijama, školama, bolnicama i sl., treba
proveriti da li je prilikom doniranja obra-
čunat PDV i postoje li odgovarajuće isprave o
isporuci ove robe (npr. otpremnica), overene
od ovlašćenog lica primaoca, kojima se potvr-
đuje isporuka robe u navedene svrhe, kako bi se
ovaj trošak smatrao poreski priznatim iz ugla
ZPDPL-a. Pri tome, ukupna vrednost pomenutih
izdataka ne može da bude viša od 5% od ukupnog
prihoda da bi imala tretman kao poreski pri-
znat rashod.
Ako je uprava društva na osnovu predloga
popisne komisije ili neke druge stručne osobe
donela odluku o obezvređenju oštećene ili de-
modirane robe, ovo vrednosno usklađenje treba
knjižiti na teret troška. Pri tome je potrebno
da se vodi računa o PDV aspektu ovog rashodo-
vanja, koji prevazilazi rashodovanje dozvoljeno
normativom, odnosno Uredbom o količini ras-
hoda, pri čemu se u tom slučaju na vrednost tako
rashodovane robe obračunava PDV.
131 i 132 – Roba u magacinu i veleprodaji
U okviru računa grupe 13 potrebno je proveri-
ti da li je analitička evidencija robe usklađena
sa sintetičkim računima glavne knjige. Ovo je po-
sebno važno prilikom razduženja robe, kada se
zbog računskog zaokruživanja iznosa razduže-
nja, primenom metode prosečnih ponderisanih
cena pri godišnjem obračunu, pojavljuje neuskla-
đenost između analitičkoga i sintetičkoga ra-
čuna.
66 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Neusklađenost robnoga i finansijskoga knji-
govodstva može biti rezultat povraćaja robe od
kupaca u toku 2019. godine. To se događa ako je po-
vraćaj evidentiran samo u robnom knjigovodstvu
na osnovu povratnice, a bez knjiženja u finansij-
skom računovodstvu. U tom slučaju potrebno je da
se za vraćenu robu povećaju zalihe, uz istovre-
meno smanjenje ranije priznate nabavne vred-
nosti prodate robe. Do povraćaja robe dolazi
kada je kupcu isporučena veća količina robe od
naručene ili kada kupac nije zadovoljan kvali-
tetom isporučene robe. Potrebno je proveriti
da li postoji isprava iz koje je vidljiv razlog po-
vraćaja robe (komisijski zapisnik, reklamacija
i sl.), odnosno da li je postupak povraćaja robe
u skladu s kupoprodajnim ugovorom.
Kada je roba prodata i vraćena u istoj godi-
ni, knjiženje se obavlja primenom storna 501/131.
Pri tome treba smanjiti (stornirati) potraži-
vanje od kupca, prihod od prodaje ove robe i pri-
padajući deo obaveze za PDV, ali poslednje samo
pod uslovom da je od kupca primljena pisana iz-
java da je u svojoj poreskoj evidenciji smanjio
(ispravio) iznos prethodnog poreza.
Ako se u toku kontrole knjiženja naknadno
utvrdi da je zavisni trošak nabavke (npr. tro-
šak prevoza robe) pogrešno proknjižen – ume-
sto da se uključi u nabavnu vrednost robe, pri
čemu se za njega teretio trošak perioda u okvi-
ru razreda 5 (npr. račun 531), a roba se još uvek
nalazi u magacinu, grešku treba ispraviti, i to:
a) kada se zalihe vode po nabavnoj ceni, za po-
grešno knjižen iznos treba stornirati trošak
(razred 5) i za zavisni trošak nabavke povećati
vrednost zaliha (13);
b) kada se zalihe vode po prodajnoj ceni, isprav-
ka može da se obavi i na teret ukalkulisane ra-
zlike u ceni.
Ukoliko pravno lice obavlja prevoz zaliha
u sopstvenoj režiji, nastali troškovi uključuju
se u nabavnu vrednost robe najviše do tržišne
vrednosti usluge prevoza. U ovom slučaju knjiže-
nje se vrši zaduživanjem računa zaliha, uz is-
tovremeno odobravanje računa 621 – Prihodi od
aktiviranja ili potrošnje proizvoda i usluga za
sopstvene potrebe. Isto se odnosi i na manipu-
lativne troškove, odnosno troškove utovara i
istovara zaliha.
Zalihe robe vode se u poslovnim knjigama po
neto prodajnoj vrednosti ukoliko je ona niža
od nabavne vrednosti. Praksa svođenja zaliha
ispod njihove nabavne vrednosti do neto ostva-
rive cene u skladu je sa principom da imovina
ne treba da se evidentira po iznosima višim od
iznosa čije se ostvarenje očekuje njenom proda-
jom ili upotrebom.
Neto prodajna (ostvariva) vrednost jeste
procenjena cena prodaje u okviru redovnog po-
slovanja, umanjena za procenjene troškove do-
vršenja i procenjene troškove neophodne za
realizaciju prodaje. Procenjene troškove pro-
daje potrebno je utvrditi za svaku vrstu zaliha,
a posebno za zalihe trgovačke robe. Ovi troško-
vi obuhvataju troškove uskladištenja, distri-
bucije i sve druge troškove neophodne da bi se
izvršila prodaja.
Nabavna vrednost, odnosno cena koštanja
zaliha možda neće moći da se nadoknadi ako su
zalihe oštećene, ako su potpuno ili delimično
zastarele ili je došlo do pada njihovih prodaj-
nih cena. Nemogućnost nadoknade nabavne cene
takođe može da se javi ako je došlo do povećanja
procenjenih troškova dovršenja ili procenje-
nih troškova prodaje. Svođenje vrednosti zaliha
robe na neto prodajnu vrednost računovodstveno
se evidentira zaduživanjem računa 584 – Obez-
vređenje zaliha materijala i robe, a odobrava-
njem računa 139 – Ispravka vrednosti robe.
U poreskom bilansu za 2019. godinu ovo obez-
vređenje predstavlja poreski priznat rashod
samo ako su obezvređene zalihe prodate ili na
drugi način otuđene. Pri tome, za zalihe koje su
obezvređene u ranijim periodima (2018. godine i
ranije) treba proveriti da li su prodate/otuđene
u toku 2019. godine, kako bi se izvršila korekcija
u obrascu PB-1 za 2019. godinu na poziciji 36.
133 – Roba kod drugih pravnih lica
Prilikom kontrole ovog računa komitent
treba da proveri da li je komisionar u toku
godine izdao sve dokumente o obračunu. Zatim
proverava popisne liste koje je komisionar do-
stavio i vrši eventualna usklađenja i dodatna
knjiženja.
134 – Roba u prometu na malo
Pri proveri evidentiranja na računu 134 –
Roba u prometu na malo potrebno je obratiti
pažnju na sledeće:
XXTreba proveriti da li je ujednačen sistem ob-
računa maloprodajnih cena proizvoda koji se
nalaze u sopstvenim prodavnicama.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 67
RAČUNOVODSTVO
Tek nakon obračuna maloprodaje cene koja
se u praksi naziva kalkulacijom, može da se
pristupi zaduženju maloprodajnog mesta. Doku-
mentaciju i način sastavljanja kalkulacije malo-
prodajnog mesta potrebno je ujednačiti zbog niza
razloga koji doprinose tačnosti i sveobuhvat-
nosti komponenti koje čine maloprodajnu cenu
proizvoda.
XXPotrebno je da se utvrdi da li je maloprodaj-
no mesto ispravno zaduženo za razliku u ceni,
odnosno odgovarajući PDV.
XXPotrebno je i da se proveri da li je za razdu-
ženje maloprodajnog mesta u delu koji se odnosi
na nabavnu cenu sopstvenih gotovih proizvoda
ispravno terećen prihod od aktiviranja ili
potrošnje proizvoda i usluga za sopstvene po-
trebe (račun 621), a ne račun nabavne vrednosti
prodate robe.
Gotovi proizvodi koje proizvede društvo, a
namenjeni su za prodaju u maloprodajnom objektu,
i dalje imaju karakteristike gotovih proizvo-
da, pa u skladu s tim moraju da se evidentiraju i
rashodi koji su u vezi s njihovom realizacijom.
S obzirom na to da se prilikom zaduženja tih
zaliha zadužuje račun prihoda od aktiviranja
ili potrošnje proizvoda i usluga za sopstvene
potrebe, prilikom njihove prodaje tako reći se
„stornira” taj unos, čime kao prihod ostaje evi-
dentirana ostvarena razlika u ceni.
XXTreba proveriti da li su svi dokumenti o pro-
menama zaduženja i razduženja maloprodajnog
objekta uredno provedeni u finansijskom knji-
govodstvu.
XXNeophodno je utvrditi da li je prenos cene ko-
štanja iz magacina gotovih proizvoda usklađen
s nabavnom cenom po kojoj je zaduženo malopro-
dajno mesto.
Neretko se dešava da se putem međuskladi-
šnica, kojima se u načelu prenosi imovina unu-
tar jedne pravne osobe, vrednost imovine koja
se prenosi iskaže po jednoj vrednosti, a zaduži
po drugoj. Tu mogućnost treba isključiti jer se
u suprotnom ne bi poštovala osnovna pravila
odmeravanja vrednosti zaliha.
XXAko se maloprodajno mesto razdužuje na osno-
vu procenta prosečne marže (razlike u ceni),
proverava se da li su pre njenog obračuna spro-
vedena sva zaduženja maloprodajnog objekta.
Ovde se naročito mora pripaziti na to da,
ako se nakon obračuna prosečne marže pri raz-
novrsnim godišnjim usklađenjima dodatno pro-
mene prometi na računima koji se koriste za njen
obračun, tada prosečna marža mora ponovo da se
izračuna. Ako je ona promenjena, moraju se pono-
viti svi obračuni u kojima je korišćena.
Primer obračuna prosečne marže i knjiženje
nabavne vrednosti prodate robe primenom
maloprodajne metode objavljeni su u broju
6/2019, str. 20.
XXUkoliko je u toku 2019. godine bilo prodaja (na
sniženjima, akcijama i slično) po ceni koja je
niža od nabavne cene, a razlika je evidentirana
na računu 13491 – Negativna razlika u ceni u tr-
govini na malo, kao i ukoliko je ova roba na 31.
12. 2019. godine još uvek na stanju (nije prodata),
tu ukalkulisanu negativnu razliku u ceni treba
preneti na račun 584 – Obezvređenje zalihe ma-
terijala i robe.
135 – Roba u doradi
Kada je u pitanju roba koja je predata na do-
radu i iskazuje se na računu 135, potrebno je da
se proveri da li su na kontu evidentirani svi
nastali troškovi u vezi sa doradom, čime se po-
većava nabavna vrednost dorađene robe.
137 – Roba na putu
Kada je s dobavljačem ugovorena isporuka robe
„fco skladište dobavljača”, svi rizici i koristi
od kupljene robe prešli su na kupca iako roba
još nije primljena u magacin. Prema tome, ako se
tako nabavljena roba na dan 31. 12. 2019. godine na-
lazi na putu od dobavljača do magacina, treba je
uključiti u vrednost zaliha. Vrednost ove robe
zajedno s obračunatim zavisnim troškovima na-
bavke knjiži se na račun 137 – Roba na putu.
Kontrola grupe računa 14 – Stalna
sredstva namenjena prodaji
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
stalnih sredstava namenjenih prodaji regulisa-
no je MSFI 5 – Stalna imovina koja se drži za
prodaju i prestanak poslovanja. Pravna lica koja
primenjuju MSFI za MSP, odnosno Pravilnik za
mikro i druga pravna lica na računima grupe 14
iskazuju samo sredstva kupljena radi prodaje.
Pravna lica i preduzetnici koji primenjuju
MSFI za MSP i Pravilnik za mikro i druga prav-
na lica na kraju godine treba da obrate pažnju
na sledeće:
68 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
XXPotrebno je da se proveri da li su na računi-
ma grupe 14 evidentirali samo stalnu imovinu
koja je kupljena ili na drugi način pribavljena
isključivo radi prodaje.
XXTreba utvrditi i da na računima 143 – Inve-
sticione nekretnine namenjene prodaji i 147
– Sredstva poslovanja koje se obustavlja nema
salda, odnosno da nisu korišćeni.
Ukoliko ova pravna lica donesu odluku o
prodaji osnovnog sredstva koje je korišćeno za
obavljanje delatnosti ili ostvarivanje prihoda
od zakupa, nije moguće izvršiti preknjižavanje
na račune grupe 14, već osnovna sredstva nasta-
vljaju da se vode na računima na kojima su iska-
zana. Umesto toga, prema odeljku 27.9 MSFI za
MSP, odluka o prodaji sredstva pre očekivanog
datuma smatra se indikatorom da je vrednost
sredstva umanjena, pa je u tom slučaju potrebno
utvrditi nadoknadivu vrednost. Ukoliko je na-
doknadiva vrednost niža od knjigovodstvene,
knjiži se obezvređenje imovine.
Bitno je naglasiti da stanje na računima 143
– Investicione nekretnine namenjene prodaji
i 147 – Sredstva poslovanja koje se obustavlja
mogu imati samo pravna lica koja primenjuju
MRS/MSFI, s obzirom na to da MSFI za MSP i
Pravilnik za mikro i druga pravna lica ne do-
zvoljavaju reklasifikaciju sredstava na račune
zaliha. Osim navedenog, proveravaju i ostale
pozicije koje su predstavljene za lica koja pri-
menjuju pune MSFI.
Pravna lica koja primenjuju pune MSFI na
kraju godine treba da paze na sledeće:
XXTreba proveriti da li su u nabavnu vrednost
sredstava namenjenih prodaji koja su pribavlje-
na u toku 2019. godine uključeni svi troškovi
povezani sa nabavkom ovih sredstava.
Trošak nabavke nekretnina obuhvata ugo-
vorenu kupoprodajnu cenu. Međutim, u nabavnu
cenu uključuju se i trošak notarske usluge, tro-
šak posrednika, procenitelja, geodete, adapta-
cije i rekonstrukcije, kao i drugi troškovi koji
su u vezi s kupovinom i dovođenjem nekretnine u
stanje za dalju prodaju.
XXTreba utvrditi da li su sredstva evidenti-
rana na ovim računima dostupna za prodaju i da
li je donesen plan prodaje imovine i program
aktivnog traženja kupaca.
Da bi prodaja bila verovatna, pravno lice
mora da donese plan prodaje imovine i program
aktivnog traženja kupca, kao i da započne sa re-
alizacijom donetog plana i programa. Imovina
mora da bude aktivno prisutna na tržištu po
ceni koja je razumna u odnosu na njenu sadašnju
fer vrednost i trebalo bi da se očekuje proda-
ja u roku od jedne godine od datuma priznavanja
imovine za prodaju, odnosno od datuma dono-
šenja odluke o kvalifikovanju sredstava za tu
namenu.
XXNeophodno je i da se utvrdi da li, u slučaju da
su na ovim računima evidentirana sredstva koja
nisu prodata duže od godinu dana, postoje doka-
zi da je društvo i dalje posvećeno planu prodaje.
Prema paragrafu 9. MSFI 5, sredstva name-
njena prodaji mogu i nakon isteka perioda od
godinu dana da se vode na računima grupe 14 uko-
liko je odlaganje posledica događaja ili okol-
nosti koje su van kontrole pravnog lica i ako
postoji dovoljno dokaza da je pravno lice i dalje
posvećeno planu prodaje imovine.
XXMora se proveriti i da li je izvršeno upore-
đivanje knjigovodstvene vrednosti sa fer vred-
nošću umanjenom za troškove prodaje i da li su
izvršena adekvatna knjiženja.
Prema paragrafu 15. MSFI 5, pravno lice
odmerava stalnu imovinu (ili grupu za otuđe-
nje), klasifikovanu kao imovina koja se drži
za prodaju, po nižem od sledeća dva iznosa: po
knjigovodstvenoj vrednosti ili fer vrednosti
umanjenoj za troškove prodaje. To znači da, uko-
liko je fer vrednost umanjena za troškove pro-
daje niža od knjigovodstvene vrednosti stalne
imovine namenjene prodaji, vrši se svođenje
na fer vrednost umanjenu za troškove proda-
je zaduživanjem odgovarajućeg računa grupe
58 – Rashodi po osnovu obezvređenja imovine, a
odobravanjem računa 149 – Ispravka vrednosti
stalnih sredstava i sredstava obustavljenog
poslovanja namenjenih prodaji.
XXPotrebno je proveriti da li je amortizacija
obračunata.
Prema odredbama paragrafa 25. MSFI 5,
pravna lica nemaju obavezu obračuna računovod-
stvene amortizacije stalnih sredstava namenje-
nih prodaji.
XXPotrebno je proveriti i da li je poreska amor-
tizacija obračunata.
Poreska amortizacija se ne obračunava za
stalna sredstva koja se po propisima koji ure-
đuju računovodstvo vode kao zalihe.
XXUtvrđuje se i da li su izvršena dodatna ulaga-
nja na stalnim sredstvima namenjenim prodaji.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 69
RAČUNOVODSTVO
U slučaju da je u cilju prodaje potrebno iz-
vršiti određena dodatna ulaganja na stalnim
sredstvima namenjenim prodaji, za iznos ula-
ganja povećava se vrednost iskazana na računu
grupe 14.
XXProverava se ispravnost knjiženja prodatih
sredstava iz grupe 14.
Način knjiženja prodaje stalnih sredstava
namenjenih prodaji razlikuje se u zavisnosti
od činjenica da li su u pitanju sredstva koja su
nabavljena radi dalje prodaje i na taj način ini-
cijalno priznata na računima grupe 14, ili su u
pitanju sredstva za koje je naknadno doneta odlu-
ka o prodaji, pa su kao takva reklasifikovana na
ove račune sa računa grupe 01, 02 ili 03. U prvom
slučaju knjiženje se vrši po bruto principu, pri
čemu se u prvom stavu priznaju potraživanja od
prodaje i prihodi, dok se u drugom zadužuje ra-
čun nabavne vrednosti prodatih stalnih sred-
stava pribavljenih radi prodaje (račun 502 ili
503), a odobrava odgovarajući račun grupe 14. U
drugom slučaju primenjuje se neto princip, koji
podrazumeva da se knjiženje prodaje vrši kroz
jedan knjigovodstveni stav i to zaduživanjem ra-
čuna potraživanja po osnovu prodaje za prodatu
vrednost, a odobravanjem računa grupe 14 za knji-
govodstvenu vrednost, dok se eventualna razlika
između ove dve vrednosti priznaje na teret ra-
čuna grupe 57, odnosno u korist računa grupe 67.
Kontrola grupe računa 15 – Plaćeni
avansi za zalihe i usluge
Na kraju godine na računima grupe 15 potreb-
no je obratiti pažnju na sledeće:
XXAko račun potraživanja za date avanse za na-
ručene usluge (154 ili 155) iskazuje saldo, da li
je pružalac usluga istu obavio i u tom slučaju
avans zatvoriti sa obavezom prema dobavljaču.
XXAko se saldo na računu za date avanse prenosi
duži period, a usluga (isporuka) nije obavljena,
treba utvrditi razlog i proveriti da li se radi
o datoj pozajmici poslovnom partneru.
XXTreba proveriti da li je društvo kao zakupac
proknjižilo dati garancijski depozit na raču-
nima grupe 15 ili je potrebno da se preknjiži na
račun 054.
Zakupac evidentira dati garancijski depozit
na kontu 054 – Potraživanja po osnovu jemstva,
odnosno 154 – Plaćeni avansi za usluge u zemlji,
u zavisnosti od ročnosti sklopljenog ugovora o
zakupu.
XXTreba utvrditi da li je pravilno obračunat
PDV u slučaju promene namene ranije datog ga-
rancijskog depozita.
Naravno, u praksi postoji i slučaj da se na-
mena depozita, koji je prilikom sklapanja ugo-
vora o zakupu položen kao garancija, naknadno
promeni. Zakupodavac i zakupac naknadno se
saglašavaju da se položeni depozit iskoristi
za pokriće zakupnine. U tom trenutku nastaje
obaveza obračuna PDV-a jer se više ne radi o
garancijskom depozitu, nego o avansu.
Primer: Promena namene garancijskog
depozita na kraju zakupa
Prilikom sklapanja ugovora o zakupu (na go-
dinu dana) zakupac je zakupodavcu uplatio garan-
cijski depozit u visini dve mesečne zakupnine,
tačnije 120.000 dinara. Dva meseca pre isteka
pomenutog ugovora zakupac obaveštava zakupo-
davca da neće produžiti ugovor i da zaključno
sa danom isteka ugovora o zakupu izlazi iz za-
kupljenih prostorija. Dogovaraju se da se zakup-
nina za preostala dva meseca namiri iz datog
depozita.
1. Knjiženje kod zakupca prilikom sklapanja
ugovora o zakupu:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
1540 Plaćen garancijski
depozit 120.000
241 Tekući račun 120.000
– za uplatu depozita zakupodavcu
2. Knjiženje kod zakupca prilikom promene
namene depozita:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
2.
533 Troškovi zakupnina 100.000
272 PDV u datim avansima
po opštoj stopi 20.000
1540 Plaćen garancijski
depozit 120.000
– za korišćenje depozita za namirenje poslednjih
zakupnina
XXNeophodno je proveriti da li je podnesen iz-
veštaj Narodnoj banci za date devizne avanse,
pojedinačne vrednosti više od 100.000 dinara,
po osnovu kojih isporuka dobara ili usluga nije
primljena duže od godinu dana od dana plaćanja.
Ugovorena roba ili usluge u devizama ili di-
narima koja je unapred plaćena, a nije uvezena u
roku dužem od godinu dana od dana izvršenog
70 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
plaćanja, smatra se komercijalnim kreditom i
zajmom.
U skladu sa tačkom 4. podtačka 7) Odluke o iz-
veštavanju o kreditnim poslovima sa inostran-
stvom, neophodno je izveštavati Narodnu banku
Srbije o tom poslu koji ima karakter komerci-
jalnog kredita i zajma.
Kontrolni postupci na
računima klase 2 – Kratkoročna
potraživanja i plasmani, novčana
sredstva i aktivna vremenska
razgraničenja
Kontrola grupe računa 20 – Potraživanja
po osnovu prodaje
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
potraživanja po osnovu prodaje regulisano je
MRS 18 – Prihodi, MRS 39 – Finansijski instru-
menti – priznavanje i odmeravanje, MSFI 13 –
Odmeravanje fer vrednosti, odeljcima 11. i 23.
MSFI za MSP, odnosno članom 20. Pravilnika
za mikro i druga pravna lica.
Prilikom provere knjigovodstvenog stanja
kupaca treba obratiti pažnju na sledeće:
XXTreba utvrditi stanja kupaca čiji dugovni sal-
do neprekidno raste.
U vezi s tim treba proveriti dospeća potraži-
vanja. Ako se radi o neplaćanju, višegodišnjem
prenošenju potraživanja ili ovogodišnjim ne-
naplaćenim isporukama, treba ozbiljno promi-
sliti kako da se reši data situacija i naplate
potraživanja. Ako istovremeno postoje i oba-
veze prema tom poslovnom partneru – rešenje
je kompenzacija! Moguće je ugovoriti i povraćaj
neprodate robe (proizvoda) od kupca.
XXTreba proveriti da li su kompenzacije spro-
vedene na osnovu Izjave o kompenzaciji, odno-
sno Predloga o višestrukoj kompenzaciji, ako
je uključeno više učesnika, kao i da li su one
proknjižene.
Možda postoje uslovi za ustupanje vlastitog
potraživanja putem cesije kako bi se na ovaj na-
čin podmirile neke obaveze, a to do sada nije
iskorišćeno ili proknjiženo.
Napomena: Društvo NE sme obavljati obra-
čunska plaćanja kompenzacijom, cesijom, asigna-
cijom ili preuzimanjem duga ako je njegov račun
blokiran.
XXTreba proveriti i utemeljenost potraživa-
nja, tj. da li postoje svi verodostojni dokumenti
(izlazni računi, otpremnice i sl.) na osnovu ko-
jih je poslovni događaj prodaje knjižen u poslov-
nim knjigama.
XXPotrebno je utvrditi da li su naplaćene zate-
zne kamate od kupaca na zakasnela plaćanja.
Podsećamo na to da se zatezna kamata obraču-
nava za periode od zakašnjenja (dan dospeća) do
ispunjenja obaveze.
Period primene Zatezna kamata za dug
koji glasi na dinare
1. 01. 2018 – 14. 03. 2018. 11,50%
15. 03. 2018 – 12. 04. 2018. 11,25%
13. 04. 2018 – 12. 07. 2019. 11,00%
13. 07. 2019 – 08. 08. 2019. 10,75%
09. 08. 2019 – 07. 11. 2019. 10,50%
od 08. 11. 2019. 10,25%
Na zateznu kamatu NE obračunava se PDV.
XXPreporučljivo je da se proveri da li su neka
vrednosno usklađena potraživanja od kupaca
(kod kojih je izvršena indirektna ispravka
vrednosti) definitivno nenaplativa. U tom
slučaju treba „zatvoriti” (isknjižiti) račun
kupca i račun ispravke vrednosti potraživanja
od kupca.
O poreskom aspektu ispravke vrednosti i ot-
pisa potraživanja iz ugla obračuna poreza na
dobit pravnih lica detaljna pojašnjenja biće
objavljena u broju 2/2020 časopisa (Specijal
izdanje – „Utvrđivanje poreza na dobit”), a u
2019. godini o tome je bilo reči u broju 2/2019,
str. 98.
XXIako nije ispravno, ponekad se u praksi pri-
mljeni avansi knjiže direktno na kupce (241/20)
umesto na obavezu za primljene avanse (241/430).
Ovakav način knjiženja praktičan je samo
kada je avans primljen u istom obračunskom pe-
riodu (mesecu) u kojem je obavljena i isporuka za
koju je avans primljen.
Ako se tako knjižilo u toku 2019. godine, na
kraju godine treba proveriti stanje na računu
potraživanja od kupaca kako se ne bi desilo
da ovaj račun poprimi karakteristike aktivno-
-pasivnog računa. U tom slučaju potražni saldo
treba preneti na račun 430 – Primljeni avansi,
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 71
RAČUNOVODSTVO
depoziti i kaucije. Pri tome treba proveriti
da li je obračunat PDV-a na primljeni avans i
izdata avansna faktura.
XXPotražni saldo na računu kupca koji je popri-
mio karakteristike aktivno-pasivnog računa
može da se odnosi i na naplaćenu isporuku robe
(ili usluge) za koju kupcu nije izdat račun ili iz-
lazni račun nije proknjižen.
Ovu grešku treba ispraviti tako da se kupcu
naknadno izda račun za isporuku koja je obavlje-
na u jednom od prethodnih obračunskih razdo-
blja. Napominjemo da je u tom slučaju neophodno
da se obrati pažnja na PDV implikacije naknad-
nog izdavanja računa za ranije izvršen promet
dobara ili usluga (izmena poreske prijave za
PDV u mesecu u kome je poreska obaveza utvrđena
u manjem iznosu zbog neizdavanja računa za izvr-
šen promet).
Slične provere sprovode se i u pogledu po-
traživanja od kupaca iz inostranstva. Na dan
bilansiranja (31. decembra 2019) stanje potra-
živanja od inokupaca iskazuje se primenom
zvaničnog
srednjeg kursa Narodne banke Srbije.
Kursne razlike koje će se pojaviti treba knjiži-
ti na troškove (563) ili prihode (663). Kod de-
viznih potraživanja treba obratiti pažnju na
još jednu specifičnost:
XXIzvoz robe ili usluga ugovoreni u devizama
ili dinarima u pojedinačnom iznosu višem od
100.000 dinara, koji nije naplaćen u roku dužem
od godinu dana od dana izvršenog izvoza, sma-
tra se komercijalnim kreditom i zajmom.
U skladu sa tačkom 4. podtačka 7) Odluke o iz-
veštavanju o kreditnim poslovima sa inostran-
stvom, u tom slučaju neophodno je izveštavati
Narodnu banku Srbije o poslu koji ima karakter
komercijalnog kredita i zajma. Ukoliko pravno
lice, odnosno preduzetnik ne ispuni obavezu
izveštavanja NBS o komercijalnim kreditima
i zajmovima, takav postupak smatra se deviznim
prekršajem. Članom 59. stav 1. tačka 42) Zakona
o deviznom poslovanju za ovaj prekršaj predvi-
đena je novčana kazna od 100.000 do 2.000.000
dinara za pravno lice, kao i od 5.000 do 150.000
dinara za odgovorno lice u pravnom licu.
XXProdavci sekundarnih sirovina treba da pro-
vere da li je račun izdat bez PDV-a, kao i da li je
evidentiran trošak poreza po odbitku (na raču-
nu 555) koji je platio kupac kao poreski dužnik
(prodaja knjižena stavom: 204, 555/614).
Kontrola grupe računa 21 – Potraživanja
iz specifičnih poslova
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
potraživanja iz specifičnih poslova regulisa-
no je MRS 18 – Prihodi, MRS 39 – Finansijski in-
strumenti – priznavanje i odmeravanje, MSFI 13
– Odmeravanje fer vrednosti, odeljcima 11. i 23.
MSFI za MSP, odnosno članom 20. Pravilnika
za mikro i druga pravna lica.
Na kraju 2019. godine na računima grupe 21 po-
trebno je obratiti pažnju na sledeće:
XXTreba proveriti da li su potraživanja od ko-
misionara evidentirana u trenutku kada je on
prodao robu krajnjem kupcu, a ne u trenutku kada
mu je isporučena roba.
XXPotrebno je utvrditi da li su primljeni svi
dokumenti o obračunu od komisionara.
U komisionom poslu promet dobara ne nastaje
kada komitent predaje robu komisionaru, već
tek kada komisionar izvrši prodaju krajnjem
kupcu. U tom trenutku nastaju istovremeno dva
prometa (komitenta komisionaru i komisionara
krajnjem kupcu). Pored navedene specifičnosti,
komisioni posao karakteriše i rasprostranje-
na upotreba dokumenta o obračunu, koji zamenjuje
upotrebu klasičnog računa. Na osnovu dokumenta
o obračunu komitent evidentira potraživanje
od komisionara.
Kontrola grupe računa 22 – Druga
potraživanja
Kada je u pitanju ova grupa računa, pažnju po-
sebno treba usmeriti na potraživanja od zapo-
slenih:
XXAko neki analitički račun potraživanja od
zaposlenih (za avanse za službeni put, za avanse
za gotovinska plaćanja i sl.) iskazuje saldo, pre
31. decembra po pravilu treba da se eliminiše.
XXAko je zaposlenom isplaćen avans za službe-
ni put koji je završio, treba tražiti obračun
putnog naloga.
XXAko je putni nalog obračunat, a zaposleni nije
vratio nepotrošena sredstva, rešenje je da se
to obustavi iz zarade uz njegovu suglasnost ili
da sam to uplati u blagajnu.
XXU vezi s isplatama zaposlenima za tekuće na-
bavke za potrebe društva, koje nisu opravdane
računima, treba od zaposlenog tražiti povra-
ćaj ili pravdanje odgovarajućim računima koje
odgovorna osoba treba da likvidira (potpiše,
72 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
odnosno potvrdi propisanom identifikacio-
nom odlukom), čime potvrđuje verodostojnost
ovih računa.
XXAko je tokom 2019. zaposlenom isplaćivana
neto zarada u iznosu većem od one koja mu pripa-
da po obračunu, treba proveriti zašto kod njega
nije sprovedena obustava od sledeće zarade,
odnosno da u međuvremenu nije uplatio novac
u blagajnu ili je trebalo da bude proknjižena
kompenzacija.
XXStanja potraživanja od zaposlenih koja se pre-
nose iz godine u godinu treba rešiti donošenjem
konkretnih odluka: pozivom na trenutni povraćaj
ili „pretvaranjem” u zajam zaposlenom, ili pre-
tvaranjem potraživanja u zaradu zaposlenog.
XXTreba proveriti da li su potraživanja od
odgovorne osobe – zaposlenog za manjkove i uči-
njene štete (sa PDV-om) knjižena na računu 221 i
da li postoje odgovarajuće isprave za terećenje
– npr. odluke uprave društva.
Ako se radi o manjkovima utvrđenim godi-
šnjim popisom na dan 31. decembra 2019. godine,
odluka o potraživanju od odgovorne osobe za ma-
njak biće po pravilu donesena nakon izvršenog
godišnjeg popisa i usvajanja izveštaja o popisu,
što znači najkasnije do kraja januara 2020. godine.
Kontrola grupe računa 23 – Kratkoročni
finansijski plasmani
Početno priznavanje i naknadno vrednovanje
kratkoročnih finansijskih plasmana regulisa-
no je MRS 39 – Finansijski instrumenti – pri-
znavanje i odmeravanje, MSFI 13 – Odmeravanje
fer vrednosti, odeljcima 11, 12. i 23. MSFI za
MSP, odnosno članom 20. Pravilnika za mikro i
druga pravna lica.
Treba proveriti obračune, knjiženja i stanja
na računu datih zajmova (230–233), a posebnu pa-
žnju treba posvetiti kratkoročnim zajmovima
koji su odobreni povezanim licima, ali i fizičkim
licima – članovima društva, zaposleni-
ma ili drugim osobama koje su s poslodavcem
poslovno ili lično povezane.
XXAko je društvo odobrilo beskamatni kratko-
ročni zajam povezanom licu, na 31. 12. 2019. godi-
ne neophodno je da obračuna „prihod” od kamata
u skladu sa principom „van dohvata ruke”, koji
će kao korektivni podatak uneti na poziciju 53
obrasca PB-1.
Pravilnikom o kamatnim stopama „van dohvata
ruke” za 2019. godinu propisane su kamatne stope
koje se, u skladu sa principom „van dohvata ruke”,
za 2019. godinu obračunavaju na zajmove, odnosno
kredite između povezanih lica. Za druga privred-
na društva ona iznose: (1) 4,98% na kratkoročne
kredite u RSD; (2) 5,69% na dugoročne kredite u
RSD; (3) 2,71% na kratkoročne kredite u EUR i di-
narske kredite indeksirane u EUR; (4) 2,90% na
dugoročne kredite u EUR i dinarske kredite indek-
sirane u EUR; (5) 7,61% na dugoročne kredite u CHF
i dinarske kredite indeksirane u CHF; (6) 3,08%
na kratkoročne kredite u USD i dinarske kredite
indeksirane u USD; (7) 4,12% na dugoročne kredite u
USD i dinarske kredite indeksirane u USD.
Ako je zajam odobren zaposlenom, koji ga ot-
plaćuje u iznosu koji je niži od ugovorom defi-
nisanog mesečnog iznosa glavnice, ta razlika
ima karakter zarade, pa je potrebno obračunati
porez i pripadajuće doprinose.
Više o odobravanju zajmova zaposlenima
može se pronaći u broju 10/2019, str. 100.
Deo datih dugoročnih pozajmica koji se odno-
si na 2020. godinu potrebno je reklasifikovati
na račun 234 – Deo dugoročnih finansijskih pla-
smana koji dospeva do jedne godine.
Na računu 236 potrebno je proveriti sledeće:
XXU vezi s ulaganjima u akcije i udele treba utvr-
diti da li je uprava društva donela odluku o
tome da se ove akcije razvrstaju u finansijsku
imovinu čija se promena fer vrednosti priznaje
u Bilansu uspeha ili se klasifikuju kao finan-
sijska imovina raspoloživa za prodaju.
Ako su akcije razvrstane u prvu navedenu gru-
pu, radi se o akcijama koje su namenjene trgovanju
i one se po pravilu vode kao kratkoročni finan-
sijski plasmani (236).
XXAko je ulaganje u ove akcije izvršeno tokom
2019. godine, treba proveriti da li je početno
vrednovanje po trošku sticanja bilo sprovede-
no u skladu sa MRS 39.
Tačnije, potrebno je proveriti da li su
ispravno knjiženi transakcijski troškovi koji
su direktno povezani sa kupovinom, odnosno
sticanjem akcija koje se drže radi trgovanja.
Ovi troškovi ne smeju da se uključe u vrednost
(trošak sticanja) akcija, već direktno terete
troškove perioda (559).
XXNa dan bilansiranja (31. decembra) treba pro-
veriti da li je došlo do promene njihove fer
vrednosti.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 73
RAČUNOVODSTVO
Ako je fer vrednost akcija koje su klasifikova-
ne kao finansijski plasmani namenjeni trgovanju
na dan bilansiranja veća od njihove knjigovod-
stvene vrednosti (troška sticanja ili poslednje
proknjižene fer vrednosti), razlika predstavlja
nerealizovani dobitak i knjiži se u korist pri-
hoda (račun 685). Ako je fer vrednost manja od
knjigovodstvene vrednosti, razlika predstavlja
nerealizovani gubitak i knjiži se na teret rasho-
da (račun 585). Ovaj rashod nije poreski priznat u
skladu sa članom 22v ZPDPL-a. Ako isti budu pro-
dati u 2020. godini, rashod će tada biti priznat.
Pri tome, za akcije iz ove grupe po osnovu kojih su
u 2018. godini priznati nerealizovani gubici tre-
ba proveriti da li su prodate/otuđene u toku 2019.
godine, kako bi se izvršila korekcija u obrascu
PB-1 za 2019. godinu na poziciji 36.
Na računu 237 potrebno je obratiti pažnju na
sledeće:
XXTreba proveriti da li je odlukom o sticanju
sopstvenih udela definisano da će iste biti
otuđene odnosno uništene u roku do godinu dana.
Ako nije tako, odnosno ako je njihovo otuđenje
propisano u roku dužem od godinu dana, potrebno
je reklasifikovati sopstvene udele na račun 047.
XXAko sopstveni udeli nisu otuđeni u roku od
godinu dana, a tako je odlukom skupštine bilo
naloženo, društvo je dužno da sopstveni udeo
poništi i sprovede postupak smanjenja osnovnog
kapitala.
Na računu 238 evidentiraju se, između osta-
log, i menice koje su primljene kao instrument
plaćanja. Na kraju godine treba voditi računa o
sledećem:
XXPotrebno je proveriti da li su na računu 238
evidentirane samo menice koje su primljene kao
instrument plaćanja, a ne kao instrument osigu-
ranja.
Menice koje su primljene kao instrument
osiguranja plaćanja vode se u okviru vanbilan-
sne evidencije (računi grupe 88). Kada se takva
menica upotrebi kao sredstvo plaćanja, treba se
isknjižiti iz vanbilansne evidencije i tek tada
evidentirati na računu 238.
XXPotrebno je utvrditi da li su aktivirane blan-
ko menice (koje su prvobitno bile primljene kao
sredstvo osiguranja plaćanja) ispunjene u skladu
sa meničnom izjavom i knjižene na račun 238.
XXMenice i čekove koji su krajem godine preda-
ti na naplatu, a izvod sa tekućeg računa o njiho-
voj naplati stići će tek sledeće godine (ili će
se zbog nemogućnosti naplate u sledećoj godini
vratiti podnosiocu i protestovati), treba sva-
kako preknjižiti sa računa 240 na račun 238.
XXAko su primljene menice tokom godine bile
indosirane − prenesene na nekog poverioca,
čime je podmirena sopstvena obaveza, treba pro-
veriti da li je indosament proknjižen (43/238).
Kontrola grupe računa 24 – Gotovinski
ekvivalenti i gotovina
XXAko se stanje na računu 241 – Tekući (poslovni)
račun ne slaže sa stanjem na izvodu banke, treba
proveriti da li je došlo do greške pri unosu
podataka iz izvoda ili je propušteno knjiženje
nekog izvoda.
U postupku provere najjednostavnije je da
se na „kartici” tekućeg računa utvrdi datum i
broj izvoda čije se stanje poslednji put slaže sa
stanjem na računu 241, a zatim krenuti u proveru
knjiženja svakoga sledećeg izvoda.
XXNa isti način treba proveriti stanja na raču-
nima organizacionih delova i računa za poseb-
ne namene.
XXU slučaju potražnog salda na tekućem računu,
isti se iskazuje na odgovarajućem računu u grupi
42 – Kratkoročne finansijske obaveze (ne vrši
se preknjižavanje u knjigovodstvu).
Iako tekući račun po pravilu ima dugovni za-
ključni saldo (D > P), ako iskazuje potražni sal-
do (D < P), to upućuje na obavezu koju društvo ima
prema banci na osnovu okvirnog kredita prema
ugovoru zaključenom s poslovnom bankom.
XXTreba proveriti da li su ostala stanja na raču-
nima otvorenih akreditiva, tj. može li se novac
iz akreditiva vratiti na tekući odnosno devi-
zni račun.
XXStanjem gotovine u blagajni (243) na dan 31.
decembra treba obuhvatiti stanje glavne bla-
gajne, blagajni maloprodajnih objekata i drugih
pomoćnih blagajni.
XXU vezi s glavnom blagajnom treba proveriti
da li su isplaćene akontacije za službene pute-
ve pravdane, odnosno jesu li zaposleni podneli
obračune putnih naloga i vratili nepotrošeni
novac.
XXPri isplati gotovine za plaćanje sitnih ma-
terijalnih troškova treba proveriti da li po-
stoje odgovarajuće isprave kojima se dokazuje
nastali trošak (npr. gotovinski računi).
XXAko se utvrdi manjak gotovine u glavnoj blagaj-
ni, treba utvrditi odgovornost blagajnika!
74 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
XXIako blagajnički maksimum nije propisan,
neka društva utvrdila su isti sopstvenom (in-
ternom) odlukom. U tom slučaju iznos iznad bla-
gajničkog maksimuma treba da polože na račun u
banci (241/243).
Stanje blagajne na dan 31. decembra kod tih
društava može biti najviše do visine blagaj-
ničkog maksimuma (ako je isti utvrđen). Kod svih
drugih društava koja nisu utvrdila blagajnički
maksimum, stanje gotovine u blagajni na dan 31.
decembra 2019. nije predmet ograničenja.
XXIako će se u blagajni maloprodajnog mesta uz
gotov novac fizički zateći i čekovi građana i
slipovi od prodaje putem platnih/kreditnih
kartica, jer zajedno čine dnevni pazar, oni ne
utiču na stanje blagajne i na osnovu rekapitu-
lacije dnevnog prometa knjiže se na račun 240
(čekovi), odnosno 228 (naplata putem platnih
kartica).
XXStanja deviznog računa, devizne blagajne i
deviznog akreditiva iskazuju se na dan 31. de-
cembra u dinarskoj protivvrednosti primenom
zvaničnog srednjeg kursa Narodne banke Srbije.
Napomena: Držanje stranog novca u blagaj-
ni dozvoljeno je samo u posebnim slučajevima,
propisanim Odlukom o slučajevima i uslovima
plaćanja, naplaćivanja, uplata i isplata u efek-
tivnom stranom novcu. Pri tome se po pravilu
pojavljuje kursna razlika, koja može biti pozi-
tivna i knjiži se u korist prihoda (663), ili
negativna, koja se knjiži na teret rashoda (563).
XXAko se na deviznom računu pojavljuje dinarska
razlika koja nije ujedno i kursna razlika, radi se
o bankarskoj proviziji, pa zbog toga treba pro-
veriti izvod, odnosno obračun provizije koji je
banka dostavila.
Kontrola grupe računa 28 – Aktivna
vremenska razgraničenja
Na računima grupe 28 iskazuju se troškovi
plaćeni u toku poslovne godine koji se odnose
na narednu poslovnu godinu i prihodi po osno-
vu kojih su nastali troškovi u tekućoj godini, a
nisu fakturisani za tekuću godinu. Znači, radi
se o troškovima koji su plaćeni u 2019. godini,
a odnose se na 2020. godinu ili prihodi tekućeg
perioda (2019) koji nisu mogli biti fakturisa-
ni, a za njih su nastali troškovi u tekućem pe-
riodu.
Prema tome, deo troškova nastalih u peri-
odu koji se proteže na dve kalendarske godine
(odnosno na deo svake od njih) razgraničava se,
tj. prenosi preko Bilansa stanja kao tranzitor-
na stavka aktive. U smislu provere, na tim raču-
nima treba obaviti analizu prenesenih iznosa
plaćenih troškova iz prethodne 2018. godine,
koji su, kao početno stanje, na dan 1. januara 2019.
godine preneseni u ovu godinu. Osim toga, treba
proveriti plaćene troškove koji se odnose na
2019. i 2020. godinu. Isto važi i za nefakturi-
sani prihod.
U oba slučaja treba se voditi načelom na-
stanka događaja i načelom sučeljavanja ras-
hoda s prihodima perioda na koje se rashodi
odnose.
Pitanja na koja treba odgovoriti pri proveri
stanja (i knjiženja) na tim računima glase:
XXDa li su početna stanja prenesena iz 2018. go-
dine rasknjižena s računa grupe 28 na račune
troškova u klasi 5 prema vrstama, i to oni iz-
nosi koji se odnose na 2019. godinu? To mogu biti
plaćeni troškovi osiguranja, zakupa, reklame,
održavanja i popravaka i dr.
XXDa li su troškovi plaćeni u 2019. godini (koji
se odnose i na period 2020. godine) knjiženi na
računima grupe 28, kao i da li su iznosi koji se
odnose na 2020. godinu preostali kao saldo za
prenos u 2020. godinu?
XXDa li su izvršena srazmerna knjiženja nefak-
turisanih prihoda kod izvođača građevinskih
radova na osnovu procene stepena dovršenosti
radova na 31. 12. 2019. godine za neizdate građe-
vinske situacije?
Računovodstvo u građevinarstvu kod izvođa-
ča radova detaljnije je analizirano u broju
6/2019, na str. 38.
Kontrolni postupci na računima
klase 3 – Kapital
Kapital predstavlja imovinsku vrednost
koju su osnivači, akcionari ili članovi dru-
štva uložili u proces poslovanja s osnovnom
namerom njegovog povećanja odnosno stvaranja
dobitka, pri čemu se iskazuje u pasivi kao najkva-
litetniji izvor finansiranja. Kapital društva
čini: osnovni kapital, rezerve, revalorizacio-
ne rezerve, neraspoređeni dobitak ili gubitak.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 75
RAČUNOVODSTVO
Kontrola grupe računa 30 – Osnovni
kapital
Kontrolni postupci računa ove grupe odgova-
raju na sledeća pitanja:
XXDa li stanje na računima odgovara iznosu upi-
sanog kapitala u APR-u?
XXAko je stanje na računima niže od iznosa upi-
sanoga osnovnog kapitala prema rešenju APR-a,
treba ispitati razloge i ispraviti moguće gre-
ške, ako se radi o pogrešnom knjiženju.
XXDa li su članovi društva, odnosno akcionari
uplatili osnovne uloge? Ako nisu, tu razliku tre-
ba iskazati na računu grupe 31 – Upisani a neupla-
ćeni kapital, kao i na pripadajućim računima
grupe 00.
XXKako su knjiženi troškovi osnivanja jer po-
vraćaj troškova osnivanja može da se izvrši
članovima društva samo ako je to predviđeno
osnivačkim aktom ili statutom i u iznosu koji
je predviđen tim aktom, u skladu sa članom 16.
Zakona o privrednim društvima?
XXAko je tokom 2019. godine došlo do povećanja
osnovnog kapitala pristupanjem novih članova u
d. o. o., proverava se da li je upis te promene iz-
vršen u APR i da li je sproveden i u knjizi udela.
XXAko je tokom 2019. godine smanjen osnovni ka-
pital, proverava se da li je smanjenje osnovnog
kapitala sprovedeno na dopušten način, kroz
registar u APR-u.
XXDa li je smanjenje osnovnog kapitala evidenti-
rano dugovno na računu iz grupe 30 i potražno na
računu imovine kojom se obavila isplata (povra-
ćaj) prema odluci o smanjenju osnovnog kapitala?
U slučaju otkupa sopstvenih akcija odnosno
udela, potrebno je proveriti da li je razlika iz-
među prodajne vrednosti akcije odnosno udela
i nominalne vrednosti evidentirana na računu
306 – Emisiona premija.
Primer: Knjiženje odluke o sticanju
sopstvenih udela
1. Na osnovu odluke Skupštine članova određe-
nog društva izvršen je otkup sopstvenih udela
od člana fizičkog lica C, koje je istupilo iz
Društva. Nakon istupanja trećeg člana Društvo
ima dva člana. Nominalna vrednost udela člana
C jeste 1.000.000 dinara. Udeli su otkupljeni za
1.200.000 dinara.
2. Odlukom Skupštine članova tog društva pred-
viđeno je da se nominalna vrednost otkupljenih
sopstvenih udela pokrije na teret rezervi for-
miranih u skladu sa osnivačkim aktom za ove na-
mene, a da se otkupljeni udeo od člana Društva
raspodeli na druga dva člana srazmerno njihovom
učešću u kapitalu, koji je nakon istupanja trećeg
člana određen u odnosu 50% : 50%.
3. Negativni iznos emisione premije na dan bi-
lansa prenet je na teret neraspoređene dobiti.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
047 Otkupljene
sopstvene akcije
i otkupljeni
sopstveni udeli 1.000.000
320 Emisiona premija 200.000
241 Tekući (poslovni)
računi 1.200.000
– za kupovinu sopstvenih udela
2.
322 Statutarne i druge
rezerve 1.000.000
047 Otkupljene
sopstvene akcije
i otkupljeni
sopstveni udeli 1.000.000
– za pokriće sopstvenih udela na teret rezervi
formiranih za ove namene
2a
3010 Udeli društva
sa ograničenom
odgovornošću –
član C -1.000.000
3011 Udeli društva
sa ograničenom
odgovornošću –
član A 500.000
3012 Udeli društva
sa ograničenom
odgovornošću –
član B 500.000
– raspodela postojećim članovima društva
3.
340 Neraspoređeni
dobitak ranijih
godina 200.000
320 Emisiona premija 200.000
– za prenos negativne emisione premije na dan bilansa
Na računu 309 – Ostali osnovni kapital naj-
češće se iskazuje ulaganje preduzetnika, kao
pozitivna razlika između imovine i obaveza
prilikom izrade početnog bilansa pri prome-
ni načina vođenja knjiga (prelazak sa vođenja po-
slovnih knjiga po sistemu prostog knjigovodstva
na dvojno knjigovodstvo).
Osim toga, na ovom računu iskazuje se i nak-
nadni unos poslovne imovine preduzetnika.
Zbog toga je potrebno proveriti da li su nak-
nadno uneseni novčani iznosi evidentirani na
ovom računu, a ne kao pozajmica. Naime, predu-
zetnik je fizičko lice koje je registrovano za
76 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
obavljanje delatnosti i između njega i njegove
delatnosti, odnosno „radnje” ne postoji pravna
podvojenost lica. Znači, ne može sam sebi da
posudi novac.
Primer: Dodatna uplata novca na poslovni
račun preduzetnika
Preduzetnik uplaćuje 100.000 dinara na
poslovni račun u cilju poboljšanja kreditne
sposobnosti ili u cilju prikazivanja boljeg po-
slovnog rezultata.
Situacija 1: Unos novčanih sredstava uprihoduje
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
241 Tekući račun 100.000
659 Ostali poslovni
prihodi 100.000
– za uplatu novčanih sredstava na poslovni račun
Napomena: Unos lične imovine u poslovne
knjige preduzetnika obično se evidentira pre-
ko računa 309 – Ostali osnovni kapital, a ne
kao prihod. U tom smislu, ako unos lične imovi-
ne nije doveo do priznavanja prihoda u Bilansu
uspeha, nema osnova da se bilo šta iskazuje (ko-
riguje) u poreskom bilansu. U suprotnom, ako je
unos lične imovine evidentiran kao prihod u
Bilansu uspeha, taj iznos ima karakter rashoda u
poreskom bilansu (u skladu sa članom 37b stav 2.
ZPDG-a) i treba ga iskazati pod rednim brojem 5
obrasca PB-2, čime se umanjuje oporeziva dobit,
odnosno poništava efekat prihoda koji je pri-
znat u Bilansu uspeha.
Situacija 1: Unos novčanih sredstava evidenti-
ranih na kapitalu
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
241 Tekući račun 100.000
309 Ostali osnovni kapital 100.000
– za uplatu novčanih sredstava na poslovni račun
Kontrola grupe računa 32 – Rezerve
Rezerve mogu nastati dodatnom uplatom ka-
pitala. Shodno članu 178. Zakona o privrednim
društvima, osnivačkim aktom ili odlukom
Skupštine može da se utvrdi obaveza članova
društva da, pored uplate upisanog osnovnog
kapitala, izvrše dodatne uplate društvu sra-
zmerno visini svog udela u društvu. Dodatnim
uplatama ne povećava se osnovni kapital dru-
štva, a one mogu biti samo u novcu.
Na 31. 12. proverava se da li je propisana oba-
veza članova društva za dodatne uplate.
Ako je u toku 2019. godine izvršena dodatna
uplata kapitala od strane osnivača, a ista nije
predviđena osnivačkim aktom društva, treba je
preknjižiti na ostale rezerve.
Ako su otkupljene sopstvene akcije ili udeli,
proverava se da li su pri otkupu sopstvenih ak-
cija ili udela oblikovane rezerve za vrednost
tih instrumenata, kao i da li su dobici ili gubi-
ci od sopstvenih instrumenata iskazani u okvi-
ru neraspoređene dobiti.
Primer: Dodatna uplata kapitala
Osnivač pravnog lica je 2018. godine uplatio
zajam društvu sa rokom vraćanja 30. 11. 2019. go-
dine. S obzirom na to da je rok istekao i da ne
postoji mogućnost za vraćanje, osnivač želi da
izvrši konverziju obaveze u kapital. Međutim,
to želi da učini bez povećanja osnovnog kapi-
tala, dakle bez registracije u APR-u. Skupština
društva donela je odluku da se vrši povećanje
kapitala društva pretvaranjem ranije izvrše-
nih dodatnih uplata osnivača u kapital. Članom
146. Zakona o privrednim društvima propisano
je da je jedan od načina povećanja osnovnog kapi-
tala „pretvaranje (konverzija) dodatnih uplata u
osnovni kapital” ili „pretvaranje (konverzija)
potraživanja prema društvu u osnovni kapital”.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
410 Obaveze koje se mogu
konvertovati u kapital 100.000
323 Dodatne uplate članova
društva 100.000
– za konverziju duga prema osnivaču u kapital
Kontrola grupe računa 33 –
Revalorizacione rezerve
Ako je društvo računovodstvenim politi-
kama uredilo primenu metode revalorizacije
stalne imovine, na računima grupe 33 knjiženi
su rezultati obračunate procene dugotrajne ma-
terijalne, nematerijalne i određene finansij-
ske imovine, prema zahtevima MRS 16, 38 i 39.
Napomena: Društva koja primenjuju MSFI za
MSP od 1. 1. 2019. godine mogu da primenjuju me-
todu revalorizacije nekretnina, postrojenja i
opreme, a lica koja primenjuju Pravilnik za mi-
kro i druga pravna lica nemaju mogućnost izbo-
ra, odnosno primene te metode.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 77
RAČUNOVODSTVO
Ako je imovina iskazana po revalorizovanoj
vrednosti, razlika je evidentirana u pasivi kao
povećanje kapitala – revalorizacionih rezervi.
Prilikom provere postupanja s revaloriza-
cionim rezervama prvo je potrebno utvrditi pe-
riod u kom su revalorizacione rezerve nastale
i postupiti u skladu sa sledećim:
XXPotrebno je proveriti da li je prenos reva-
lorizacione rezerve evidentiran na neraspo-
ređeni dobitak.
Revalorizaciona rezerva nastala iz revalo-
rizacije stalnih sredstava prenosi se na nera-
spoređeni dobitak kada je imovina povučena,
otuđena ili je prestalo njeno priznavanje. Tako-
đe, usled povećane osnovice za obračun amorti-
zacije u narednim godinama, nakon sprovedene
revalorizacije, deo revalorizacionih rezervi
koji odgovara toj povećanoj amortizaciji godi-
šnje može da se prenosi na neraspoređeni do-
bitak.
XXAko je donesena takva odluka, da li je deo reva-
lorizacije prenet na odloženu poresku obavezu
u slučaju kada je neka imovina revalorizovana, a
ta se revalorizacija uključuje u poresku osnovi-
cu nekog budućeg obračunskog perioda (330/498)?
U skladu sa t. 35) MRS 16 – Nekretnine, po-
strojenja i oprema i t. 80) MRS 38 – Nemateri-
jalna ulaganja, revalorizacija vrednosti može
da se sprovede pomoću dve metode, koje su obja-
šnjene u nastavku kako bi se olakšala kontrola
i moguće ispravke pre sastavljanja finansijskih
izveštaja.
Primer: Metoda 1 – Srazmerno povećanje
nabavne vrednosti i ispravke vrednosti
U pogledu ove metode pretpostavljena je reva-
lorizacija (prepravljanje) bruto knjigovodstve-
ne vrednosti, odnosno nabavne vrednosti, tako
da je nakon sprovedene revalorizacije dobijena
knjigovodstvena vrednost koja je jednaka revalo-
rizovanoj vrednosti. Proverava se revalorizo-
vana vrednost imovine koja ne može biti veća
od fer tržišnih cena. Standardi predviđaju
ovu metodu kada se imovina revalorizuje pomo-
ću indeksa ili u praksi pomoću koeficijenata
za revalorizaciju.
Društvo ima opremu nabavne vrednosti
500.000,00 dinara, a akumulirana amortizacija
(ispravka vrednosti) navedene opreme iznosi
300.000,00 dinara. Revalorizacija se sprovodi
indeksom porasta cena, koji je za ovaj primer 10%.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
0230 Oprema 50.000
0293 Amortizacija opreme 30.000
330 Revalorizacione rezerve 20.000
– za revalorizaciju opreme
Iz primera se vidi da je učinak revaloriza-
cije u iznosu od 20.000,00 dinara evidentiran
na povećanje kapitala kao razlika istovremenog
povećanja vrednosti opreme za 50.000,00 dina-
ra i povećanja ispravke vrednosti opreme za
30.000,00 dinara.
Primer: Metoda 2 – Revalorizacija neto
knjigovodstvene vrednosti
Kada se koristi ova metoda, po pravilu se
sprovodi na osnovu individualne procene imo-
vine, tako da se prebijaju nabavna vrednost i
akumulirana amortizacija. Potrebno je pro-
veriti da li je primenom ove metode iskazana
samo nova procenjena vrednost kao knjigovod-
stvena vrednost.
Društvo ima poslovni prostor nabavne
vrednosti 2.500.000,00 dinara, a akumulirana
amortizacija (ispravka vrednosti) navedenoga
poslovnog prostora iznosi 2.500.000,00 dinara.
Poslovni prostor se revalorizuje procenom
na 2.100.000,00 dinara.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
022 Građevinski objekti 2.100.000
330 Revalorizacione
rezerve 2.100.000
– za revalorizaciju poslovnog prostora
Oblikovanje odložene poreske obaveze za
revalorizovanu nepokretnost (2.100.000 × 15%):
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
330 Revalorizacione
rezerve 315.000
498 Odložene poreske
obaveze 315.000
– za odložene poreske obaveze na osnovu revalorizacije
poslovnog prostora
Kontrola grupe računa 34 –
Neraspoređeni dobitak i 35 – Gubitak
Neraspoređeni dobitak ranijih godina pred-
stavlja deo dobitka prethodnih perioda koji
ostaje društvu nakon raspoređivanja u rezerve,
78 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
isplate dividende ili udela u dobiti, umanje-
nog za gubitke prethodnih perioda.
Neraspoređeni dobitak ranijih godina mo-
gao je da se u 2019. godini upotrebi za pokriće
gubitka iz ranijih godina, za oblikovanje rezer-
vi, isplatu članovima društva ili za povećanje
osnovnog kapitala.
Detaljnije o raspodeli dobiti u raznim obli-
cima privrednih društava u broju 3/2019, str.
82 i 179.
Prilikom kontrole knjiženja u 2019. godini
potrebno je obratiti pažnju na sledeće:
XXPotrebno je proveriti da li je dobitak iz
2018. godini preknjižen u 2019. godini sa raču-
na 341 – Neraspoređeni dobitak tekuće godine
na račun 340 – Neraspoređeni dobitak ranijih
godina.
Ako je u 2018. godini ostvaren gubitak, isto
ga je bilo potrebno preknjižiti s računa 351 –
Gubitak tekuće godine na račun 350 – Gubitak
ranijih godina.
XXAko društvo ima evidentiran preneseni gu-
bitak, proverava se da li je sprovedena odluka
o pokriću gubitka, a ako nije, to treba prezento-
vati članovima Skupštine društva.
Preneseni gubitak može da se pokrije na
osnovu odluke Skupštine društva iz rezervi i
neraspoređenog dobitka, osim iz revalorizaci-
onih rezervi.
XXPotrebno je sprovesti kontrolu računa 723 za
isplaćenu međudividendu u 2019. godini i po-
kriti ga dobitkom za tu godinu. Potraživanje
(723) treba da se prenese u 2020. godini na teret
dobitka (340), za šta je potrebna odluka članova
društva o rasporedu dobiti iz 2019. godine.
XXAko je u postupku poreske kontrole ranijih
perioda utvrđena dodatna obaveza za porez na
dobit ili PDV, proverava se da li je ispravno
terećen neraspoređeni dobitak (s protivstav-
kom odgovarajućeg računa obaveze 479 ili 481),
a ako nije dovoljan, trebalo je da se razlika evi-
dentira kao gubitak.
Kontrolni postupci na računima
klase 4 – Dugoročna rezervisanja,
obaveze i pasivna vremenska
razgraničenja
Kontrola grupe računa 40 – Dugoročna
rezervisanja
Dugoročna rezervisanja mogu da se sprovedu
samo ako je verovatno da će u sledećim obračun-
skim periodima nastati troškovi na toj osno-
vi. Po pravilu se utvrđuju na osnovu procene
ili određenih iskustava, a za knjigovodstveno
evidentiranje potrebna je odluka o dugoročnom
rezervisanju s pregledom osnova i iznosa za koje
se provodi rezervisanje. Pri donošenju odluke
o rezervisanju bitno je uzeti u obzir da su, pre-
ma odredbama član 22b ZPDPL-a, poresko pri-
znati rashodi rezervisanja: za otpremnine, za
obnavljanje prirodnih bogatstava, za troškove
u garantnom roku i zadržane kaucije i depozite,
a rezervisanja po drugim osnovama priznaju se u
periodu kada su iskorišćena.
Za proveru postojećih salda na računima grupe
40 potrebno je raspolagati podacima iz prošlih
perioda na osnovu kojih su knjižena dugoročna re-
zervisanja, a u vezi s tim treba proveriti da li su
istekli garantni rokovi za pojedine proizvode
po kojima su rezervisani troškovi za uklanjanje
nedostataka u garantnom roku. Ako jesu, rezervi-
sanje po toj osnovi treba ukinuti.
Ukidanje dugoročnih rezervisanja sprovodi
se u korist prihoda i nije primereno prebijati
nastale troškove sa obavezama na računima du-
goročnih rezervisanja.
Kontrola grupe računa 41 – Dugoročne
obaveze i 42 – Kratkoročne finansijske
obaveze
Na računima dugoročnih obaveza prema po-
vezanim licima (411 i 412) i kratkoročnih fi-
nansijskih obaveza prema tim licima (420 i 421)
treba proveriti da li su sve obaveze po sklo-
pljenim ugovorima sa povezanim licima eviden-
tirane na ovim računima. Pri tome je potrebno
uzeti u obzir da i obaveze za kamate prema pove-
zanim licima treba da se evidentiraju u okviru
ovih računa, pri čemu obavezu po toj osnovi tre-
ba oblikovati u iznosu troškova kamata koje se
odnose na 2019. godinu, bez obzira na to kada će
iste biti plaćene.
ODGOVARAMO NA PITANJA
PRETPLATNIKA!
Postavite nam pitanje
putem obrasca na stranici
poslovnisavetnik.net
????
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 79
RAČUNOVODSTVO
Pri proveri računa 414 i 415 (odnosno 422 i
423) prvo treba utvrditi postoje li ugovori za
ove obaveze. Nakon toga, bitno je da se utvrdi
jesu li primljeni računi za kamate (ako je kama-
ta ugovorena), odnosno jesu li obaveze za kamate
koje se odnose na 2019. evidentirane u sklopu ra-
čuna 460, odnosno odgovarajućeg računa obaveza
prema povezanim licima.
Deo dugoročnih zajmova koji dospevaju za na-
platu u 2020. godini treba preknjižiti na račune
grupe 42.
Ako su na računu 414 odnosno 415 evidentira-
ne obaveze prema povezanim licima, treba ih
preknjižiti na 411 odnosno 412.
Ako se u ulozi zajmodavca pojavljuje fizičko
lice koje je pri davanju zajma ugovorilo kamatu,
potrebno je proveriti da li je kamata isplaćena
i pri tome obračunat porez na dohodak od kapi-
tala po stopi od 15%, kao i da li ga je društvo
platilo po odbitku (u skladu sa članom 99. stav
1. tačka 3) ZPDG-a).
S poreskog aspekta potrebno je uzeti u obzir
odredbe članova 40, 60. i 62. ZPDPL-a:
XXAko su zajmovi primljeni od nerezidenata,
potrebno je proveriti da li je prilikom ispla-
te kamata obračunat i plaćen porez na dobit
po odbitku, kao i da li je uredno priložena
dokumentacija koja potvrđuje rezidentnost
primaoca kamate, ako su primenjene posebne
stope iz ugovora o izbegavanju dvostrukog opo-
rezivanja.
XXPotrebno je izračunati rashod kamata po
osnovu primljenih zajmova od povezanih lica po
principu „van dohvata ruke” kako bi se utvrdi-
la eventualna pozitivna razlika između stvarno
prikazanih rashoda za kamate i tako dobijenih
iznosa, jer će zajmoprimac biti u obavezi da je
uključi u poresku osnovicu prilikom utvrđiva-
nja poreza na dobit za 2019. godinu.
XXKada je u pitanju dug prema poveriocu sa sta-
tusom povezanog lica, poreskom obvezniku pri-
znaje se kao rashod u poreskom bilansu iznos
kamate i pripadajućih troškova na zajam, odno-
sno kredit do visine četvorostruke vrednosti
obveznikovog sopstvenog kapitala.
Primer obračuna utanjene kapitalizacije pri-
kazan je u broju 2/2019, str. 93, a rashodi ka-
mata po principu „van dohvata ruke” u istom
broju na str. 95.
Na računu 429 treba proveriti da li su oba-
veze za godišnju članarinu prema izdavaocima
kreditnih kartica evidentirane u okviru ovog
računa. Društva koja naplaćuju svoja potraži-
vanja putem kreditnih/platnih kartica na ovom
računu mogu evidentirati obavezu za ugovorenu
proviziju izdavaoca kartice. Ona društva koja
imaju takve transakcije u okviru ovog računa
proveravaju da li su obaveze za proviziju izda-
vaocu kartice ispravno evidentirane.
Kontrola grupe računa 43 – Obaveze iz
poslovanja
U sklopu računa 430 – Primljeni avansi, depo-
ziti i kaucije treba proveriti postoje li sal-
da obaveza za primljene avanse i jesu li izdati
avansni računi i po istima plaćena obaveza za
PDV. Pri tome je bitno uzeti u obzir da se oba-
veza za PDV po primljenom avansu veže za ispo-
ruku koja će se obaviti, odnosno za stopu PDV-a
po kojoj će biti oporeziva ugovorena isporuka.
Osim toga, preporučljivo je da se proveri da
li postoje salda koja se prenose više godina, a
radi se o kupcima koji su prestali da posluju,
kako bi se utvrdilo treba li te obaveze upriho-
dovati. Isto tako treba voditi računa i o tome
da li je možda kupcu ispostavljen račun, a da po-
traživanje nije zatvoreno avansom.
Na ovim računima obaveza prema dobavljači-
ma (431–436) prvo je potrebno proveriti da li su
evidentirane sve obaveze za preuzete isporuke
dobara i usluga za koje je primljen ulazni račun.
Uz to treba proveriti da li su evidentirana sva
smanjenja obaveza za primljena odobrenja za odo-
brene popuste. Sva odobrenja koja se odnose na is-
poruke iz 2019. godine, a primljena su do trenutka
odobrenja finansijskih izveštaja, odnosno koja
su zasnovana na postojećim ugovorima, potrebno
je evidentirati kao smanjenje obaveza u finansij-
skim izveštajima za 2019. godinu. Iz ugla PDV-a:
smanjenje prethodnog poreza evidentira se u po-
reskom periodu kada je primljeno odobrenje od
dobavljača, a prilikom knjiženja smanjenja oba-
veze prema dobavljaču u 2019. godini odobrava se
račun 4709 za iznos PDV-a sadržan u popustu.
Tretman transakcija iz 2019. godine kod kojih
PDV implikacije nastaju u 2020. godini detalj-
nije je analiziran u posebnom članku u ovom
broju časopisa.
80 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Ako postoje salda na ovim računima koja se
prenose iz prethodnih godina, treba utvrditi
od kada potiču te obaveze. Ako je taj period duži
od tri godine od dana dospeća za plaćanje, kao i
ako u međuvremenu nije bilo aktivnosti koje bi
„oživele” dug i ako lice ovlašćeno za zastupa-
nje društva poverioca nije overilo postojanje
duga na osnovu npr. izvoda otvorenih stavki,
može se opravdano tvrditi da je dug zastario.
Zastara duga je osnov za uprihodovanje obaveze,
što se provodi stavom za knjiženje 43/677.
Na ovim računima je poželjno da se proveri
da li postoje neke obaveze koje bi mogle da se
prebiju sa potraživanjem za isporuke kupcu koji
je ujedno i dobavljač. Ako je odgovor potvrdan,
izjava o prebijanju može da se dostavi komiten-
tu bez traženja njegovog odobrenja za prista-
nak. Prebijanje je nastalo onog trenutka kada su
stečeni uslovi za prebijanje (član 336. ZOO-a),
a jedan od preduslova je upravo taj da su oba po-
traživanja dospela.
Ako postoji dugovni saldo na računu doba-
vljača i s dobavljačem je potvrđeno da se radi o
avansu, odnosno da isporuka još nije obavljena,
utvrđeni iznos treba preneti na račun avansa
(račun grupe 15).
Na računu 439 potrebno je proveriti da li su
sve date hartije od vrednosti (menice, komerci-
jalni zapisi i dr.) koje dospevaju na naplatu u 2020.
godini evidentirane u okviru ovih računa. Pri
tome je bitno uzeti u obzir i to da se menice koje
su predate kao instrument osiguranja plaćanja
knjiže u okviru vanbilansne evidencije (klasa 8).
U slučaju kada trgovci na malo vrše povraćaj
neprodate robe dobavljaču, potrebno je prove-
riti da li je ta transakcija evidentirana kao
storniranje obaveze prema dobavljaču (ako ista
nije već izmirena), a ne kao prihod od prodaje,
bez obzira na to što se iz ugla Zakona o PDV-u
radi o novom prometu.
Kupci sekundarnih sirovina treba da pro-
vere da li su interno obračunali PDV, kao i
obavezu za porez na dobit po odbitku, za koju je
prodavac sirovina poreski dužnik, a kupac si-
rovina poreski platac (evidentiranje kupovine
sekundarnih sirovina: 10/435; 489).
Kontrola grupe računa 45 – Obaveze po
osnovu zarada i naknada zarada
Na ovim računima treba proveriti da li su
sve obaveze prema zaposlenima koje su nastale u
2019. godini evidentirane u okviru ovog računa.
Ako postoji dugovni saldo na navedenim računi-
ma, potrebno je da se naknadno izvrši obračun
i za taj iznos, kao i da se prenese na račun aktive
(221 – Potraživanja od zaposlenih).
Kontrola grupe računa 46 – Druge obaveze
U vezi sa računom 460 – Obaveze za kamate po-
trebno je proveriti sledeće:
XXAko je pozajmica primljena od fizičke osobe
koja je ugovorila kamatu koja predstavlja doho-
dak od kapitala, prilikom isplate tih kamata
isplatilac je bio obvezan da obračuna, obustavi
i uplati porez po odbitku po stopi od 15%.
XXPorez na dohodak od kapitala trebalo je obra-
čunati po stopi od 15% i ako se u ulozi zajmodav-
ca pojavila fizička osoba stranac (nerezident),
osim u slučaju ako se primenjuju odredbe iz ugo-
vora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja koje
mogu da se primene ako je nerezident dostavio
potvrdu o rezidentnosti.
XXAko se kamate isplaćuju zajmodavcu – stranom
pravnom licu (nerezidentu), potrebno je prove-
riti da li je postojala obveza plaćanja poreza
po odbitku od 20% odnosno 25%. Zbog toga je po-
trebno proveriti o kojoj državi se radi. Ako
se radi o državama sa preferencijalnim pore-
skim sistemom, stopa je 25%. U suprotnom porez
po odbitku plaća se po stopi od 20%. Međutim,
ako je u primeni ugovor o izbegavanju dvostru-
kog oporezivanja koji je Srbija sklopila s tom
državom (u kojoj nerezidentno pravno lice ima
sedište), primenjuju se odredbe tog ugovora i
nerezidentno pravno lice treba da dostavi
potvrdu o rezidentnosti kako bi se primenila
stopa iz ugovora.
XXStope iz UIDO objavljene su u rubrici „Sta-
tistika” časopisa „Poslovni savetnik” (https://
www.poslovnisavetnik.net/statistika/uido-stope-
-poreza-po-odbitku/).
U pogledu računa 462 potrebno je proveriti
da li su sve obaveze po osnovu udela u rezultatu
prema osnivačima (članovima) društva, u skla-
du s donesenim odlukama Skupštine društva,
evidentirane u okviru ovog računa. Ako to nije
slučaj, potrebno je obaviti odgovarajuća knji-
ženja i oblikovati navedenu obavezu u skladu
s pripadajućom odlukom. Osim toga, s poreskog
aspekta je važno da se uzme u obzir da se pri-
likom isplate dividende, odnosno učešća u
dobitku obračunava porez po odbitku u slučaju
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 81
RAČUNOVODSTVO
da se isplata vrši domaćim i inostranim fi-
zičkim licima, kao i nerezidentnim pravnim
licima.
Takođe, na ovom računu treba proveriti i da
li su evidentirana učešća zaposlenog u ostva-
renom dobitku. Pri tome napominjemo da ova
primanja imaju karakter drugih prihoda (a ne
zarade) i oporezuju se u skladu sa članom 85.
stav 1. tačka 14) Zakona o porezu na dohodak gra-
đana.
Više o isplati dividende, odnosno učešća
osnivača u dobitku, odnosno učešća zaposle-
nih u ostvarenom dobitku u broju 3/2019, str.
179. i 187.
Pored svega, potrebno je proveriti i da li
je izvršena (i proknjižena) isplata dividende
(učešća u dobiti) po osnovu odluke o isplati di-
vidende (učešća u dobiti) i ako nije, da li je od
dana odluke prošlo više od šest meseci. Nai-
me, u skladu sa članom 271. Zakona o privrednim
društvima (odnosno člana 183. istog zakona za d.
o. o., koji upućuje na primenu tog člana), odlukom
o isplati dividende utvrđuje se rok za isplatu,
koji ne može biti duži od šest meseci od dana
donošenja odluke o isplati dividende.
Na računu 463 potrebno je proveriti da li su
proknjižene sve:
„otpremnine zaposlenima za odlazak u penziju,
„jubilarne nagrade,
„dnevnice i naknade troškova na službenom
putu,
„naknade troškova prevoza na radno mesto i sa
radnog mesta,
„naknade za smeštaj i ishranu na terenu i
„ostale naknade troškova zaposlenima.
Pri tome svakako treba voditi računa o po-
reskom aspektu, pa je potrebno prekontrolisati
sledeće:
XXIznos obračunatih otpremnina za odlazak u
penziju – ne oporezuje se do iznosa dvostruke
mesečne zarade po zaposlenom u Republici pre-
ma poslednjem podatku, a na isplatu preko tog
iznosa plaća se porez po stopi od 20%.
XXNeophodno je proveriti da li su jubilarne
nagrade zaposlenima obračunate u visini pro-
pisanoj opštim aktom poslodavca.
Ne oporezuje se iznos do 19.567 dinara godi-
šnje, a na isplatu preko tog iznosa plaća se po-
rez po stopi od 10%.
XXObračun dnevnica.
Obračun dnevnica za službeno putovanje
u inostranstvo vrši se u visini utvrđenoj op-
štim aktom poslodavca (član 118. tačka 3. Zakona
o radu). Ne oporezuje se do iznosa propisanog
od strane nadležnog državnog organa, a najviše
do 50 evra dnevno, utvrđeno na način i u skladu
sa uslovima propisanim od strane nadležnog
državnog organa, a na isplatu preko tog iznosa
plaća se porez po stopi od 10%.
Kada je u pitanju službeni put u zemlji, ne opo-
rezuje se iznos do 2.349 dinara po osnovu cele
dnevnice, odnosno do pripadajućeg iznosa za po-
lovinu dnevnice, utvrđene na način i u skladu
sa propisima nadležnog državnog organa, a na
isplatu preko tog iznosa plaća se porez po stopi
od 10%.
XXEvidentiranje naknade troškova smeštaja za-
poslenog na službenom putu.
Naknada troškova smeštaja na službenom
putu (u zemlji i inostranstvu) isplaćuje se do
visine propisane opštim aktom kod poslodav-
ca (prema Zakonu o radu), a ne oporezuje se do
iznosa priloženog računa.
Napomena: Ako hotelski račun glasi na za-
poslenog, naknada koja pripada zaposlenom po
osnovu takvog plaćenog računa evidentira se na
ovom računu. Hotelski račun je prilog uz putni
nalog. U slučaju da hotelski račun glasi na dru-
štvo (poslodavca), ne knjiži se na ovom kontu,
nego na 435.
Kontrola grupe računa 49 – Pasivna
vremenska razgraničenja
Na računu 490 – Unapred obračunati troško-
vi treba proveriti postoje li salda prenesenih
troškova koja je trebalo da budu zatvorena ula-
znim računima. Ako je nastala greška, npr. ako
je ponovo knjižen trošak po ulaznom računu i
otvorena obaveza prema dobavljaču, u delu ura-
čunatog, ali razgraničenog troška treba storni-
rati dvostruko nastali trošak i preneti ga na
teret računa 490.
Ako postoje drugi uzroci nastalog potražnog
salda na računu 490, to treba razrešiti (npr.
povezivanje s nastankom troška ili s ulaznim
računima, odnosno prihodovanjem).
Ako je trošak po primljenom računu bio veći
od iznosa koji je proknjižen na računu 490, tre-
balo je da se razlika evidentira na odgovaraju-
ćem računu klase 5.
82 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
U pogledu računa 491 – Unapred naplaćeni pri-
hodi treba proveriti jesu li se stekli uslovi
za priznavanje prihoda koji su u prošloj godini
odgođeni. U tom slučaju treba ih uprihodovati
srazmerno pripadnosti za 2019. godinu.
Društva koja su u 2019. godini prodavala vau-
čere (poklon-bonove i slično) treba da provere:
XXda li prodaja vaučera evidentirana na računu
491;
XXda li je pri korišćenju – naplati putem vauče-
ra prihod prenesen na račune razreda 60;
XXza poklon-bonove koji imaj ograničeni rok,
a isti je istekao u 2019. i bon nije iskorišćen,
da li su ukinuti razgraničeni prihodi na račun
ostalih prihoda.
Na računu 494 – Razgraničeni zavisni tro-
škovi nabavke treba proveriti jesu li zavisni
troškovi nabavke (robe) knjiženi na osnovu
očekivanih računa dobavljača na računu 494 i
jesu li te nabavke, odnosno troškovi „pokrive-
ni” računima dobavljača. Ako računi nisu pri-
mljeni, a troškovi su plaćeni, treba tražiti
račune i proknjižiti „zatvaranja” tih otvore-
nih salda.
Društva koja su u 2019. godini primila pod-
sticaje i druga državna davanja treba da prove-
re da li se radi o uslovljenim ili neuslovljenim
podsticajima. U prvom slučaju potrebno je da se
dobijeni iznos evidentira na računu 495, oda-
kle se prenosi na račun 641 – Prihodi od uslo-
vljenih donacija, tek u periodu kada istekne
uslov iz podsticaja. U drugom slučaju priznaju se
prihodi od premija, subvencija (na računu 640),
bez razgraničavanja prihoda.
U okviru računa 498 – Odložene poreske
obaveze treba proveriti evidentiranje od-
ložene privremene razlike poreske obaveze
prema MRS 12. Ako je, na primer, u 2019. godini
sprovedena revalorizacija nekretnina, po-
strojenja i opreme, za iznos poreza na dobit
iz oblikovane revalorizacione rezerve treba
oblikovati odloženu poresku obavezu. Ako je
revalorizovana imovina otuđena ili povučena
iz upotrebe, iznos oblikovane odložene po-
reske obaveze zatvara se stavom 498/722. Isto
knjiženje treba sprovesti i u pogledu revalo-
rizovane imovine u godinama nakon sprovede-
ne revalorizacije, u svakom poreskom periodu
i to za srazmerni deo u odnosu na ukupan vek
upotrebe te imovine.
Kontrolni postupci na računima
klase 5 – Rashodi
Kontrola troškova u klasi 5 – Rashodi za-
sniva se na temeljnom načelu istinitosti i fer
prikaza finansijskih izveštaja, kao i obavezi
tačnog utvrđivanja osnovice poreza na dobit, tj.
da mogu da se priznaju samo oni troškovi koji su
u vezi sa obavljanjem delatnosti ili su posledi-
ca obavljanja delatnosti radi sticanja dobitka.
Ako su troškovi nastali za privatne potrebe
zaposlenih, takvi izdaci treba da se smatraju za-
radom u skladu sa članom 14. ZPDG-a.
Ako se radi o troškovima za osnivače (čla-
nove) društva, radi se o uzimanju iz poslovne
imovine (knjiže se na 723) u skladu sa članom
61. ZPDG-a ili se smatraju zaradom ako je član
društva u njemu i zaposlen. Ako uzimanje iz po-
slovne imovine nije proknjiženo na 723, nego po
prirodnoj vrsti troška, radi se o troškovima
koji nisu nastali u svrhu obavljanja delatnosti
u skladu sa članom 7a. stav 1. tačka 8) ZPDPL-a, pa
su kao takvi poreski nepriznati rashod.
Navedeno se odnosi i na uzimanje iz poslov-
ne imovine preduzetnika u skladu sa članom 37b
ZPDG-a. Važna karakteristika klase 5 jeste da ne
sadrži prenesena stanja iz prethodne poslovne
godine. Zato svi troškovi i rashodi iz klase 5
za 2019. godinu treba da budu:
XXpreneseni na račune grupe 71 radi sučeljavanja
sa prihodima iz 2019. godine;
XXpreuzeti na račune klase 9 radi uračunavanja
u zalihe nedovršene proizvodnje ili gotovih
proizvoda (ovo važi samo za proizvodna dru-
štva).
Pri knjiženju troškova treba imati na umu
odredbe o priznavanju troškova iz ugla opore-
zivanja dobiti.
U skladu sa članom 6. ZPDPL-a, oporeziva
dobit utvrđuje se u poreskom bilansu usklađi-
vanjem dobiti obveznika iskazane u Bilansu
uspeha, koji je sačinjen u skladu sa MRS, odnosno
MSFI, odnosno MSFI za MSP i propisima ko-
jima se uređuje računovodstvo na način utvrđen
ovim zakonom. To znači da se u poslovnim knji-
gama mora osigurati evidencija o knjigovodstve-
nim događajima i svim poslovnim transakcijama
u skladu s njihovim poreskim statusom i u skla-
du s njihovom računovodstvenom suštinom i po-
slovnom namenom.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 83
RAČUNOVODSTVO
Temeljna pretpostavka za knjiženje troško-
va jeste nastanak poslovnog događaja koji je uzro-
kovao trošak perioda, bez obzira na to kada je
plaćen ili kada će biti plaćen. Tako postoje tro-
škovi koji su u 2019. godini unapred plaćeni, pa
se samo u jednom delu odnose na tu godinu, što se
evidentira na teret troškova, a ostatak se od-
nosi na 2020. godinu, što se evidentira na teret
vremenskih razgraničenja. U sledećoj godini ta-
kvi troškovi treba da se uzmu u obzir prema na-
čelu vremenskog obuhvatanja troškova (prenos s
vremenskih razgraničenja na trošak perioda). S
druge strane, troškovi koji su nastali u 2019. go-
dini, za koje nisu primljeni računi, predstavlja-
ju troškove koje treba ukalkulisati (uračunati),
uz protivstavku pasivnog vremenskog razgrani-
čenja, kao unapred obračunate troškove.
Svi troškovi moraju da budu zasnovani na ve-
rodostojnoj ispravi (račun, obračun, zapisnik,
ugovor, propis, presuda, nagodba i sl.). Tome
treba posvetiti posebnu pažnju jer za plaćanje i
evidentiranje troškova mora da postoji doku-
ment iz kojeg nedvosmisleno može da se zaključi
da je trošak nastao.
Za potrebe utvrđivanja vrednosti nedovrše-
ne proizvodnje i gotovih proizvoda treba orga-
nizovati računovodstvo troškova tako da se
omogući određivanje cene koštanja prema ukup-
nim troškovima jer se, u skladu s MRS 2, obračun
proizvodnje vrši na taj način.
Kontrola grupe računa 50 – Nabavna
vrednost prodate robe
Stanje na računima računske grupe 50 krajem
godine proveravaju društva koja se bave trgo-
vinom. U vezi sa tim pažnju treba usmeriti na
sledeće:
XXAko se zalihe robe na skladištu vode po pro-
dajnoj ceni, treba proveriti da li je pri smanje-
nju zaliha isknjižena pripadajuća ukalkulisana
razlika u ceni kako bi se na računu 501 iskazao
stvarni trošak nabavke prodate robe.
XXAko se prilikom razduženja zaliha za prodatu
robu iz maloprodajnog objekta primenjuje meto-
da maloprodajne cene knjiženja, prema kojoj se
pri prodaji prvo knjiži stav 501/1340, važno je
da se proveri da li su kasnijim knjiženjima iz
računa 501 neutralizovani ukalkulisana razli-
ka u ceni i ukalkulisani PDV (knjiženjem 1341;
1349/501).
Detaljno o računovodstvu u maloprodaji u bro-
ju 6/2019, str. 7.
Ako su tokom 2019. godine knjiženi rashodi
iz ranijih godina koji su utvrđeni tek nakon ob-
javljivanja finansijskih izveštaja (na računu
592 – Rashodi po osnovu ispravki grešaka iz rani-
jih godina koje nisu materijalno značajne), treba
ih dokumentovati kako bi se dokazala njihova
verodostojnost.
Vrednosna usklađenja robe evidentiraju se
na računu 584 – Obezvređenje zaliha materijala
i robe. Pri tome, obezvređenje zaliha robe biće
poreski priznat rashod u 2019. godini samo ako
su te zalihe i prodate ili na drugi način otuđe-
ne do kraja godine.
Robu koja je otpremljena kupcu uz ugovorenu
isporuku „fco skladište kupca”, ali je on na dan
bilansiranja još nije preuzeo, treba iskazati na
računu 137 – Roba na putu, a ne na računu 501 – Na-
bavna vrednost prodate robe.
Na sličan način treba postupiti i prilikom
prodaje robe u tranzitu (račun 136) ako je neka is-
poruka na dan 31. decembra 2019. godine još u toku.
Kontrola grupe računa 51 – Troškovi
materijala i energije
Na računima materijalnih troškova treba
kontrolisati sledeće:
XXTreba proveriti da li su kompletirani vero-
dostojni dokumenti za njihovo knjiženje.
XXTreba utvrditi da li su preneseni troškovi s
računa aktivnih vremenskih razgraničenja koji
su bili iskazani u 2018. godini zbog toga što su
bili unapred plaćeni, a odnose se na 2019. godi-
ne (51/280).
XXTreba utvrditi i da li postoji za kalo, rastur,
kvar i lom na zalihama materijala u klasi 1 in-
terni pravilnik (normativ), kao i da li se raz-
graničavaju na dozvoljeni i prekomerni.
Odvojeno se sprovode knjiženja na računu
5114 – Troškovi dozvoljenog kala, rastura, kva-
ra i loma materijala, odnosno na 5770 – Rashodi
po osnovu kala materijala (ili 5771 – Rashodi
po osnovu rastura materijala, ili 5772 – Ras-
hodi po osnovu neispravnosti materijala, ili
5773 – Rashodi po osnovu loma materijala), uz
evidentiranje 5797 – Rashodi po osnovu PDV na
prekomeran kalo, rastur, kvar i lom učinaka koji
padaju na teret preduzeća.
84 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
XXPotrebno je odgovoriti na pitanje da li su
troškovi goriva i rezervnih delova koji su na-
stali prilikom upotrebe putničkih automobila
društva prikazani u bruto iznosu (bez odbije-
nog prethodnog PDV-a)?
Ako se automobilima obavlja profesionalna
delatnost prometa i iznajmljivanja tih automo-
bila (rentakar), odnosno prevoza lica (taksi)
i dobara ili obuka vozača za upravljanje njima
(auto-škole), tada na sav materijal utrošen za
tu delatnost postoji pravo na odbitak prethod-
nog PDV-a.
XXPotrebno je odrediti da li su za izdatnice u
vezi sa troškovima materijala ili delova koji
su sa zaliha iz klase 9 vraćeni na troškove kla-
se 5 zbog upotrebe u poslovnom procesu eviden-
tirani troškovi.
XXDirektno terećenje materijalnih troškova
bez skladištenja dopušteno je kad to zahteva
priroda poslovnog procesa. Naime, ne treba pro
forma knjižiti prijem u magacin (ako primanja
u magacin zaista nema) ako se nabavljeni mate-
rijali direktno stavljaju u trošenje. Važno je
na dokumentu o takvoj nabavci staviti klauzulu
„odobreno” ili „preuzeto” za potrebe poslo-
vanja, kao i da dokument overi odgovorna osoba
(potpisom ili drugom identifikacionom ozna-
kom) koja je takav direktan utrošak odobrila.
XXU građevinarstvu, kada investitor nabavlja ze-
mljište za izgradnju objekta, nabavljeno zemlji-
šte može da se knjiži i kao trošak proizvodnje
građevinskog objekta, pa će se tako uspostaviti
i potpunija kontrola prenosa troškova u vred-
nost gotovih proizvoda (51/435 i 902/51).
XXTroškovi nabavljenoga kancelarijskog i po-
trošnog materijala, kao i drugi troškovi po-
slovanja, kod obveznika PDV-a knjiže se u neto
iznosu, tj. bez PDV-a, ako su ispunjeni svi propi-
sani uslovi za odbitak prethodnog poreza.
XXPotrebno je proveriti da li se za sitni in-
ventar i auto-gume koje su jednokratno otpisane
vodi evidencija u okviru grupe 10 sve do rasho-
dovanja, prodaje ili otuđenja, kad se zatvaraju ti
računi.
Napomena: Utrošeni materijal za održavanje
putničkih automobila evidentira se u bruto iz-
nosu, znači bez odbitka prethodnog PDV-a u skla-
du sa članom 29. stav 1. tačka 1) Zakona o PDV-u.
Kontrola grupe računa 52 – Troškovi
zarada, naknada zarada i ostali lični
rashodi
Kontrolni postupci mogu da obuhvate sledeće:
XXProveravanje da li su troškovi zarada zapo-
slenih za izradi učinaka preneseni na račune
klase 9.
XXUtvrđivanje da li su zarade za decembar, kao
i za sve druge mesece 2019. godine, uračunate u
troškove godine, bez obzira na to kad će biti
isplaćene (načelo nastanka događaja).
XXUtvrđivanje da li su novčane kazne za prekr-
šaje koje se odnose na zaposlene, a plaćene su sa
računa društva, ako odlukama uprave nije odre-
đeno da se trošak prizna konkretnoj osobi, obu-
stavljene od zarade.
Naime, samo novčana kazna nastala kao posle-
dica obavljanja delatnosti za društvo može da
se proknjiži na teret računa 579.
XXPotrebno je proveriti i da li je evidentira-
na zarada u slučaju kada je društvo na svoj teret
platilo životno osiguranje za zaposlenog.
XXPotrebno je proveriti da li su isplaćene
ostale nagrade, pokloni (za Novu godinu i dr.),
naknade troškova, otpremnine knjižene na te-
ret računa 529.
Iznos svih pomenutih naknada i davanja iz-
nad onih propisanih Zakonom o porezu na doho-
dak građana predmet je oporezivanja porezom na
dohodak.
XXNeophodno je utvrditi da li su plaćene premi-
je dobrovoljnog zdravstvenog osiguranja i pen-
zijski doprinos u dobrovoljni penzijski fond
knjiženi na račun 520 (odnosno 521).
Ako se radi o iznosima do 5.872 dinara go-
dišnje, na ovu uplatu ne obračunavaju se porez
i doprinosi za obavezno socijalno osiguranje.
Iznosi iznad propisanog podležu obavezi pla-
ćanja poreza i doprinosa, tako da se bruto iz-
nos premije iznad 5.872 dinara dodaje na bruto
zaradu.
XXTreba utvrditi da li je u pogledu troška ot-
premnine za odlazak u penziju pravilno utvrđen
poreski status.
Pojašnjenja su data u delu kontrole grupe ra-
čuna 46.
XXTreba proveriti da li su isplaćeni pokloni
deci zaposlenog starosti do 15 godina.
Na vrednost poklona do 9.784 dinara za 2019.
godinu po jednom detetu ne plaćaju se nikakve
poreske obaveze. Na vrednost poklona preko
poslovnisavetnik.net
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 85
RAČUNOVODSTVO
propisanog iznosa po jednom detetu ova isplata
ima karakter zarade. Takođe, i kada se poklon
dodeljuje deci starijoj od 15 godina – karakter
zarade ima ceo iznos vrednosti poklona. U smi-
slu navedenih odredbi treba razumeti da se
neoporezivi iznos od 9.592 dinara odnosi i na
novčane i na robne poklone.
XXTreba proveriti da li je isplaćena solidarna
pomoć za rođenje deteta.
Isplaćena pomoć za rođenje deteta jeste neo-
poreziva do visine prosečne zarade isplaćene
u Republici prema poslednjem objavljenom po-
datku republičkog organa nadležnog za poslove
statistike, po novorođenom detetu. U slučaju da
je pomoć isplaćena u višem iznosu, na iznos pre-
ko propisanog neoporezivog iznosa obračunava
se i plaća porez na dohodak građana od 10%.
XXTreba odrediti da li su angažovanim licima
isplaćene naknade po ugovoru o delu i autor-
skim ugovorima.
Potrebno je proveriti da li je porez na drugi
prihod obračunat u skladu sa članom 85. ZPDG-a,
kao i da li su pravilno obračunati obavezni
doprinosi za socijalno osiguranje u zavisnosti
od statusa angažovanog lica (da li je osiguran
po drugom osnovu ili ne). Takođe, sve naknade
troškova imaju karakter ugovorene naknade, pa
samim tim i isti poreski tretman.
XXNeophodno je utvrditi da li je prilikom ob-
računa naknade po ugovorima o povremenim i
privremenim poslovima korišćeno umanjenje
od 15.300 dinara mesečno.
Ako je to urađeno, potrebno je ispraviti gre-
šku u obračunu, ali i podneti i izmenjene pore-
ske prijave, postupajuću u skladu sa članom 15a
stav 2. ZPDG-a.
XXNeophodno je proveriti da li su zaposlenima
data službena vozila na korišćenje u privatne
svrhe.
Naime, zaradom se smatra i korišćenje slu-
žbenog vozila u privatne potrebe zaposlenih ako
su automobili u vlasništvu ili u najmu društva.
U skladu sa članom 14a Zakona o porezu na dohodak
građana, vrednost primanja zaposlenog po ovom
osnovu u 2019. godini obračunava se u visini od 1%
tržišne vrednosti vozila na dan 31. 12. 2018. godi-
ne. Ako je zaposleni platio neki iznos za korišće-
nje službenog vozila u privatne svrhe, taj iznos
oduzima se od obračunate tržišne vrednosti.
XXTreba proveriti da li je u 2019. godini poslo-
davac uputio zaposlenog na rad u inostranstvo.
Naime, potrebno je proveriti da li je sa tim
zaposlenim zaključen aneks ugovora o radu, kao
i da li je izvršena promena osnova osiguranja
u CROSO. Uz to, potrebno je proveriti da li su
porez i doprinosi za socijalno osiguranje obra-
čunati na osnovicu koju čini ukupno ostvarena,
odnosno isplaćena zarada ili na osnovicu koja
je jednaka zaradi koju bi taj zaposleni ostvario
u Srbiji (da nije upućen na rad u inostranstvo).
Obračun zarada zaposlenih koji su upućeni na
rad u inostranstvo detaljnije je analiziran u
broju 5/2019, str. 146.
XXPotrebno je i odgovoriti na pitanje kako je po-
slodavac isplaćivao naknadu za prevoz.
U skladu sa članom 118. Zakona o radu, zapo-
sleni ima pravo na naknadu troškova u skladu sa
opštim aktom i ugovorom o radu, i to za dolazak
i odlazak sa rada, u visini cene prevozne karte
u javnom saobraćaju, ako poslodavac nije obezbe-
dio sopstveni prevoz.
Prava zaposlenih na isplatu troškova pre-
voza (visina naknade za prevoz, verodostojne
računovodstvene isprave koje dokazuju troško-
ve prevoza, način na koji će zaposlenima biti
nadoknađeni troškovi) uređuju se opštim ak-
tom (kolektivnim ugovorom ili pravilnikom o
radu), kao i ugovorom o radu.
Pomenuti iznos može da se isplaćuje zaposle-
nom bez obzira na udaljenost mesta stanovanja
od mesta rada.
U broju 7–8/2019 na str. 8 objavljeno je Mi-
šljenje Ministarstva finansija br. 401-00-
02148/2019-16 od 5. 6. 2019, koje dodatno tumači
navedeno.
Na osnovu ovog mišljenja Ministarstva finan-
sija i inicijalnog mišljenja br. 011-00-12/2019-04
od 1. 2. 2019, prilikom kontrole troškova pre-
voza na radno mesto i sa radnog mesta potrebno
je razdvojiti troškove čija je isplata dokumen-
tovana od onih čija nije. Ukoliko je poslodavac
na iznos nedokumentovanih troškova prevoza
obračunao porez na dohodak od 10%, po našem
mišljenju ispunjeni su uslovi za priznavanje ta-
kvih troškova u poreskom bilansu (u skladu sa
članom 9. ZPDPL-a). Ukoliko isplata troškova
nije dokumentovana niti je na iznos nedokumen-
tovanih troškova obračunat i plaćen porez na
86 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
dohodak, takav trošak mogao bi da se smatra
nedokumentovanim troškom, koji nije poreski
priznat rashod (u skladu sa članom 7a stav 1. tačka
1) ZPDPL-a).
U prilog navedenom idu i odredbe Predloga
zakona o izmenama i dopunama Zakona o pore-
zu na dohodak građana (u trenutku predaje ovog
članka za objavu ovaj predlog je još uvek u skup-
štinskoj proceduri) kojima je dopunjen član 18.
stav 1. tačka 1) ZPDG-a tako da se ne plaća porez na
zarade na primanja zaposlenog od poslodavca po
osnovu naknade dokumentovanih troškova pre-
voza za dolazak i odlazak sa rada.
Na kraju treba proveriti da li su troškovi
prevoza proknjiženi sa pripadajućim PDV-om,
jer po ulaznim računima za prevoz zaposlenih
poslodavac nema pravo na odbitak prethodnog
poreza u skladu sa članom 29. Zakona o PDV-u.
Kontrola grupe računa 53 – Troškovi
proizvodnih usluga
XXPrvo je potrebno odgovoriti na pitanje da li
su troškovi dorade evidentirani na računu 530.
Takve usluge uračunavaju se u vrednost proi-
zvoda i usluga, odnosno na odgovarajući način
prenose se na račune klase 9, a priznaće se kao
rashod tek kada se pomenuti gotovi proizvodi
prodaju.
XXAko se neki troškovi usluga (npr. komunal-
nih) prefakturišu trećim licima, računi koji
glase na društvo normalno se iskazuju prema
vrsti troška (uz priznavanje PDV-a). Za faktu-
ru dela ili celog troška (prefakturisanog) ne
smanjuje se trošak, nego se iskazuje prihod (naj-
češće od zakupnine), radi poštovanja načela
zabrane prebijanja prihoda i rashoda.
Napomena: Članom 23. Zakona o računovod-
stvu, koji stupa na snagu 1. 1. 2020. godine, propi-
sano je da je zabranjeno prebijanje između stavki
aktive i pasive ili između stavki prihoda i ras-
hoda.
XXPotrebno je proveriti da li su usluge odr-
žavanja putničkih automobila knjižene na tro-
škove u bruto iznosu, što znači bez odbitka
prethodnog PDV-a.
XXTreba utvrditi da li je naknada štete od osi-
guranja za popravku automobila primljena na te-
kući račun društva ili je osiguravajuće društvo
platilo štetu direktno servisu.
Ako je naknada od osiguranja primljena direkt-
no na tekući račun društva, taj iznos evidentira
se kao prihod perioda, a popravka automobila
po izdatim računima servisera na računu 532.
Osiguravajuće kuće naknadu štete često dozna-
če direktno servisu prema izdatim računima. U
tom slučaju društvo (vlasnik automobila) prema
primljenom obaveštenju o uplati knjiži zatvara-
nje obaveze prema serviseru i zatvaranje potra-
živanja od osiguravajućeg društva.
XXTreba proveriti da li su na računima 536 i
537 evidentirani svi troškovi istraživanja,
odnosno troškovi razvoja koji ne ispunjavaju
uslove za priznavanje nematerijalnog ulaganja,
pa zbog toga nisu evidentirani na računu 010?
Napomena: Izmenama i dopunama Zakona o
porezu na dobit pravnih lica iz decembra 2018.
godine uveden je novi poreski podsticaj u vidu
priznavanja troškova koji su neposredno pove-
zani sa istraživanjem i razvojem, kao rashoda u
poreskom bilansu u dvostruko uvećanom iznosu,
koji bi trebalo da obveznike stimuliše na ula-
ganja u istraživanja i razvoj.
Pravilnik o uslovima i načinu ostvariva-
nja prava na priznavanje troškova koji su nepo-
sredno povezani sa istraživanjem i razvojem u
poreskom bilansu u dvostruko uvećanom iznosu
stupio je na snagu 20. jula 2019. godine, a prime-
njuje se na utvrđivanje, obračunavanje i plaćanje
poreske obaveze počev od 2019. godine, odnosno
za poreski period koji počinje u 2019. godini. Ob-
veznici koji nameravaju da koriste ovaj podsti-
caj moraju da stvore tehničke i organizacione
preduslove, odnosno da ustroje posebnu pore-
sko-računovodstvenu evidenciju kako bi se pri-
bavili odgovarajući podaci i informacije koje
su upotrebljive za ostvarivanje prava na ovaj
poreski podsticaj (npr. da se ustroji odgovara-
jući kontni plan ili prilagodi računovodstveni
softver, da se internim aktima definiše pro-
jekat, kao i resursi koji će biti angažovani na
realizaciji projekta, da se obezbede pouzdani
podaci o evidenciji vremena angažovanosti na
projektu svakog zaposlenog itd.).
XXNa računu 535 potrebno je proveriti PDV
tretman troškova datih uzoraka, poklona manje
vrednosti, davanja u poslovne svrhe itd., sve u
skladu sa Pravilnikom o utvrđivanju šta se sma-
tra uzimanjem i upotrebom dobara, drugim pro-
metom dobara i pružanjem usluga, bez naknade,
o utvrđivanju uobičajenih količina poslovnih
uzoraka, reklamnim materijalom i drugim po-
klonima manje vrednosti.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 87
RAČUNOVODSTVO
XXPotrebno je utvrditi i da li je društvo u toku
2019. godine organizovalo nagradne igre.
U tom slučaju treba proveriti da li je za na-
bavljena dobra/usluge koje su date kao nagrada
korišćen prethodni porez, što nije dozvolje-
no. Naime, u skladu sa članom 25. stav 2. tačka 18)
Zakona o PDV-u, priređivanje igara na sreću ne
podleže obračunu PDV-a, ali bez prava na odbi-
tak prethodnog poreza.
Kontrola grupe računa 54 – Troškovi
amortizacije
Prilikom provere troškova amortizacije
isključuju se iz postupka amortizovanja sredstva
koja su potpuno amortizovana tokom godine iako
su i dalje u upotrebi.
Ispravka vrednosti (akumulirana amortiza-
cija) ne može biti veća od bruto knjigovodstve-
ne vrednosti.
Za nova sredstva obračun amortizacije poči-
nje od prvog dana sledećeg meseca posle meseca
stavljanja u upotrebu. Pritom je važan početak
stvarne privredne upotrebe. I iz ugla obraču-
na poreske amortizacije to je poreski priznati
početak obračuna amortizacije.
FZa stalna sredstva nabavljena u 2019. go-
dini važi da, ako su korišćene stope za
obračun računovodstvene amortizacije NIŽE
od poreskih stopa propisanih Pravilnikom
o načinu razvrstavanja stalnih sredstava po
grupama i načinu utvrđivanja amortizacije za
poreske svrhe, obračunata računovodstvena
amortizacija priznaje se kao poreska amor-
tizacija u poreskom bilansu!
Obračun poreske amortizacije za 2019.
godinu detaljnije će biti analiziran u broju
2/2020 (Specijal broj na temu „Utvrđivanje po-
reza na dobit za 2019. godinu”).
U pogledu imovine koja će na 31. 12. 2019. biti
predmet revalorizacije prvo se obračunava
amortizacija za 2019. godinu na osnovu ranije
utvrđene nabavne vrednosti, a zatim se knjiži
revalorizacija. Primer je dat u vezi sa pojašnje-
njem kontrole knjiženja na računima grupe 33.
Kontrola grupe računa 55 –
Nematerijalni troškovi
Posebnu pažnju pri kontroli knjiženja na ra-
čunima ove grupe treba posvetiti uslugama koje
su primljene od nerezidentnih pravnih lica,
zbog kontrole postojanja obaveze obračuna i
plaćanja poreza na dobit po odbitku.
U skladu sa članom 40. stav 1. tačka 5) ZPDPL-a,
porez po odbitku po stopi od 20% plaća se na pri-
hode koje ostvari nerezidentno pravno lice (uko-
liko UIDO nije drugačije određeno) od naknada
od usluga istraživanja tržišta, računovodstve-
nih i revizorskih usluga i drugih usluga iz obla-
sti pravnog i poslovnog savetovanja, nezavisno
od mesta njihovog pružanja ili korišćenja, od-
nosno mesta gde će biti pružene ili korišćene.
Prilikom kontrole treba primeniti i
odredbe Pravilnika o vrstama usluga po osnovu
kojih nerezidentno pravno lice ostvaruje pri-
hod koji se oporezuje porezom po odbitku, koji
dodatno tumači koje usluge su obuhvaćene ovom
tačkom Zakona.
Kada su u pitanju naknade za usluge, u najvećem
broju slučajeva UIDO će isključivati oporeziva-
nje u Srbiji primenom opšteg pravila. Međutim,
za to je neophodno da se ispune preduslovi, pa je
potrebno obratiti pažnju na sledeće:
XXTreba proveriti da li je društvo posedovalo
potvrdu o rezidentnosti primaoca prihoda i to
u trenutku isplate i da li je potvrda prevedena
na srpski jezik od strane ovlašćenog prevodio-
ca i pokriva vremenski period kada je izvršena
isplata?
XXTreba proveriti i da li je društvo obraču-
nalo porez po odbitku od 20% u slučaju kada nije
posedovalo potvrdu o rezidentnosti u trenutku
isplate prihoda nerezidentu.
XXPotrebno je utvrditi i da li je nakon toga do-
stavljena potvrda i ako jeste, da li je evidenti-
ran više plaćen porez na dobit (i eventualno
izvršeno preknjižavanje ili podnesen zahtev
za povraćaj).
Sledeća stvar koju treba proveriti jeste in-
terni obračun PDV-a na usluge koje je pružilo
strano pravno ili fizičko lice.
U skladu sa članom 12. stav 3. Zakona o PDV-u,
kada uslugu pruža strano lice koje se nije evi-
dentiralo za obavezu plaćanja PDV-a u skladu sa
ovim zakonom, poreskim obveznikom kojem se
pruža usluga smatra se:
1) svako lice koje obavlja delatnost kao trajnu
aktivnost, bez obzira na cilj obavljanja te de-
latnosti,
2) pravna lica, državni organi, organi terito-
rijalne autonomije i lokalne samouprave.
88 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Dakle, u slučaju kada uslugu pruža strano lice
koje nije evidentirano kao obveznik PDV-a u Sr-
biji, za usluge kod kojih je mesto prometa Srbi-
ja poreskim obveznikom smatraju se praktično
sva pravna lica, državni organi (uključujući i
organe lokalne samouprave) i preduzetnici iz
Srbije ili inostranstva (nezavisno od toga da li
su registrovani kao obveznici PDV-a ili nekog
drugog oblika poreza na potrošnju), osim fizičkih
lica koja ne obavljaju delatnost kao trajnu
aktivnost.
Prilikom kontrole računa 551 – Troškovi
reprezentacije treba proveriti da li su svi
troškovi knjiženi u bruto iznosu (bez odbije-
nog PDV-a).
U skladu sa članom 15. ZPDPL-a, izdaci za re-
prezentaciju priznaju se kao rashod u iznosu do
0,5% od ukupnog prihoda.
U pogledu računa 554 – Troškovi članarina
treba proveriti da li su knjiženi samo tro-
škovi članarina društva u privrednim udru-
ženjima, odnosno za zaposlene, ako je njihovo
članstvo u određenim udruženjima neophodno
za obavljanje delatnosti poslodavca.
Bez obzira na to što su fizička lica po pra-
vilu obveznici članarine, poslodavac na sebe
može da preuzme obavezu plaćanja članarine
iz svojih sredstava za zaposlenog, pri čemu se
otvara pitanje da li tako plaćena članarina
predstavlja zaradu zaposlenog ili samo trošak
poslovanja poslodavca.
Prema našem mišljenju, osnovni kriterijum
koji treba da se primeni prilikom odgovora na
prethodno postavljeno pitanje jeste da li je oba-
vljanje delatnosti uslovljeno zapošljavanjem
lica koja moraju da budu članovi određene ko-
more ili udruženja kako bi poslodavac mogao
da obavlja svoju delatnost.
Prema tome, ako je propisima koji regulišu
rad poslodavca predviđeno da je za obavljanje
njegove delatnosti neophodno zapošljavanje
lica određene struke koja moraju da imaju npr.
licencu uslovljenu plaćanjem članarine udru-
ženju/komori, onda plaćanje članarine iz sred-
stava poslodavca za te zaposlene ne predstavlja
zaradu, već trošak poslovanja poslodavca.
Osim udruženja u kojima je članstvo zaposle-
nog uslov za obavljanje poslova tog zaposlenog i
njegovog poslodavca, postoje i razna udruženja
u kojima je članstvo dobrovoljno, tj. ne predsta-
vlja uslov za rad.
Plaćanje članarine u ovakvim udruženjima
iz sredstava poslodavca za zaposlenog, prema
našem mišljenju, predstavljalo bi zaradu kao
svako drugo primanje zaposlenog u smislu člana
120. Zakona o radu. Ova primanja imaju karakter
zarade i prema Zakonu o porezu na dohodak gra-
đana, u kome je odredbom člana 14. propisano
da se zaradom, u smislu ovog zakona, smatraju
i primanja u obliku bonova, hartija od vredno-
sti (osim akcija stečenih u postupku svojinske
transformacije), novčanih potvrda i robe, kao
i primanja ostvarena činjenjem ili pružanjem
pogodnosti, opraštanjem duga i pokrivanjem
rashoda obveznika novčanom nadoknadom ili
neposrednim plaćanjem. U ovom slučaju, pored
obaveze plaćanja poreza na zaradu, postoji i oba-
veza plaćanja doprinosa za obavezno socijalno
osiguranje.
Na računu 555 – Troškovi poreza treba prove-
riti da li su proknjiženi troškovi poreza na
imovinu za 2019. godinu, kao i troškovi naknada
za korišćenje voda i šuma, troškovi akciza i
ostali troškovi poreza.
Prodavac sekundarnih sirovina proverava
da li je na ovom računu evidentirao porez po
odbitku za koji je on poreski dužnik, a kupac si-
rovine poreski platac.
Kontrola grupe računa 56 – Finansijski
rashodi
Pre izrade završnog računa treba obratiti
pažnju na sledeće:
XXTreba odgovoriti na pitanje kako se postupalo
s kamatama na kredite u vezi sa nabavkom stal-
nih sredstava.
Pravna lica koja koriste pune MSFI mogla
su da ih kapitalizuju, odnosno pripišu nabavnoj
vrednosti sredstva ili uključe u cenu koštanja
proizvodnje određenog sredstva, ali ostala
pravna lica moraju da ih iskažu kao trošak u
okviru računa ove grupe.
XXPotrebno je proveriti da li su izvršena kur-
siranja bilansnih stavki koje su izražene u stra-
noj valuti i da li su po tom osnovu evidentirane
kursne razlike.
XXPotrebno je utvrditi da li su odvojeni rasho-
di koji su nastali na osnovu ugovorene valutne
klauzule od negativnih kursnih razlika jer se ne
radi o istoj vrsti troška.
XXAko su kamate prema povezanim licima obra-
čunate po stopama koje su više od propisanih
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 89
RAČUNOVODSTVO
stopa „van dohvata ruke”, iznos kamata iznad
tako obračunatog rashoda kamata treba anali-
tički proknjižiti odvojeno kako bi se lakše
pripremili podaci za unos u obrazac poreskog
bilansa.
Treba voditi računa i o visini obračunatih
rashoda kamata koje se plaćaju na zajmove koji su
primljeni od osnivača odnosno članova društva
(osim u finansijskim institucijama). Ako bilo
kada u poreskom periodu ti zajmovi premaše
četvorostruki iznos udela osnivača odnosno
člana društva u kapitalu ili glasačkom pravu,
utvrđen u odnosu na iznos i period trajanja zaj-
mova u poreskom periodu, u poreskom bilansu ne
priznaju se rashodi kamata obračunati na iznos
zajma iznad tog četvorostrukog udela.
Detaljnije pojašnjenje dato je prilikom prika-
za kontrole računa grupe 41 i 42.
Kontrola grupe računa 57 – Ostali
rashodi i 58 – Rashodi po osnovu
obezvređenja imovine
Prilikom kontrole rashoda koji su nasta-
li na osnovu vrednosnog usklađenja na stalnim
sredstvima, na finansijskim sredstvima, potra-
živanjima i zalihama, treba obratiti pažnju na
sledeće:
XXPotrebno je proveriti da li su proknjižene
ispravke vrednosti potraživanja koja su do 31.
12. 2019. godine dospela više od šezdeset dana.
XXPotrebno je utvrditi da li je izvršen direkt-
ni otpis potraživanja.
Ako jeste, treba proveriti da li su sva ta potra-
živanja utužena, odnosno da je pokrenut izvr-
šni postupak radi naplate potraživanja, ili
da su potraživanja prijavljena u likvidacionom
ili stečajnom postupku nad dužnikom. Prepo-
ručljivo je da se potraživanja koja nisu utužena
vode na posebnom analitičkom kontu zbog unosa
u poreski bilans kao nepriznatih rashoda.
Potraživanja od kupaca čija je ispravka vred-
nosti u prethodnim periodima iskazana kao
poreski priznat rashod, dok su u 2019. godinu
otpisana (bez utuženja), povećavaju osnovicu
poreza na dobit.
XXTreba utvrditi da li su obezvređene zalihe
materijala prodate do 31. 12. 2019. godine.
Ako jesu, rashod po osnovu obezvređenja je po-
reski priznat rashod, a u suprotnom nije.
XXDelimično ili potpuno otpisane zalihe ma-
terijala poreski su priznat rashod samo ako su
prodate, poklonjene ili uništene višom silom.
Kontrolni postupci na računima
klase 6 – Prihodi
Na računima na kojima je tokom 2019. godine
knjižen prihod od prodaje robe, proizvoda i
usluga potrebno je sprovesti sledeće kontrol-
no-analitičke postupke:
XXTreba uporediti podatke o prihodu od pro-
daje sa podacima iz Knjige izlaznih računa, a
posebno treba proveriti osnovice za PDV i is-
poruke po posebnoj stopi PDV-a, kao i one koje su
bile oslobođene od PDV-a.
XXKod prihoda od prodaje robe na malo podatke
treba uporediti s podacima iz rekapitulacija
dnevnih prometa, odnosno iz KEP knjige. Pritom
treba uzeti u obzir i to da je u razduženju KEP
knjige sadržan i PDV u prodatoj robi, dok je iz
prihoda na računima grupe 60 on isključen.
XXU slučaju da su u toku godine primljeni povra-
ćaji robe i učinaka od strane kupaca, treba pro-
veriti da li su prilikom povraćaja stornirani
prihodi od prodaje (prodaja i povraćaj dogodi-
li su se u istom obračunskom periodu).
XXTreba proveriti da li su proknjiženi naknad-
no odobreni popusti kupcima.
Naravno, direktno umanjenje prihoda od pro-
daje za naknadni popust moguće je kad se naknad-
ni popust odobrava u vezi sa prometom, odnosno
isporukom robe na koju se popust odnosi. Ako je
prihod od prodaje robe knjižen u 2018. godini, a
naknadni popust na osnovu te isporuke odobren
je u 2019. godini, nakon odobravanja finansij-
skih izveštaja taj naknadno odobreni popust
kupcu knjiži se na teret troškova 2019. godine,
na računu 592.
XXKomisionari (prodaju tuđu robu po osnovu
ugovora o komisionoj prodaji) treba da provere
da li je u prihode uključen samo iznos ostvarene
komisione provizije.
XXU građevinskoj delatnosti izvođači radova
investitorima treba da fakturišu privreme-
ne obračunske situacije za vrednost obavljenih
radova, i to prema stepenu dovršenosti usluge.
Ako to nije moguće, prihod se priznaje u visi-
ni nastalih troškova (stavom 281/614). Prihod
po privremenim obračunskim situacijama treba
priznati u 2019. godini, bez obzira na to da li je
90 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
investitor overio privremenu obračunsku situ-
aciju u toj godini ili u sledećoj. Pri tome treba
paziti na nastanak prometa iz ugla PDV-a.
Primer evidentiranja građevinskih situaci-
ja koje nisu overene u istom periodu kada su
izdate objavljen je u broju 4/2019, str. 40.
Pravna lica i preduzetnici koji su tokom
2019. godine priznavali interne prihode i knji-
žili ih na računu 620 ili 621 treba da provere
da li su oni priznati u istom iznosu kao i tro-
škovi sa kojima se direktno povezani i neutra-
lizuju ih, jer interni prihodi ne mogu da sadrže
interni dobitak. Priznavanje prihoda po osnovu
aktiviranja ili potrošnje učinaka za sopstvene
potrebe nastaje u proizvodnim društvima koja
svoje proizvode prenose u sopstveni malopro-
dajni objekat ili ih koriste za reprezentaciju
i reklamu.
Naime, u Bilansu uspeha troškovi koji na-
staju u proizvodnom procesu evidentiraju se po
prirodnim vrstama, što znači da je pri nastan-
ku proizvoda trošak već evidentiran. Kada se
sopstveni proizvodi iskoriste za npr. repre-
zentaciju, evidentiranje troška reprezentacije
„dupliralo” bi trošak. Priznavanjem prihoda
od aktiviranja učinaka neutralizuju se troško-
vi proizvodnje, pa ostaje priznat samo onaj tro-
šak zbog kog je nastala potrošnja sopstvenih
proizvoda (npr. reprezentacija).
U vezi sa najmovima i zakupom treba prove-
riti da li je priznat prihod za period do 31. de-
cembra i jesu li ispostavljeni računi za zakup
za decembar.
Prilikom provere ispravnosti priznavanja
ovih finansijskih prihoda pažnju, između osta-
log, treba usmeriti na sledeće:
XXTreba proveriti da li je na osnovu obavešte-
nja o stečenom pravu na dividendu knjižen pri-
hod od dividende iako ona u toku 2019. godine
nije naplaćena.
Analogno, ako društvo ima udele u drugom
pravnom licu, treba proveriti da li su eviden-
tirani prihodi od učešća u dobitku tog lica. Pri
tome skrećemo pažnju na to da prihod ostvaren po
osnovu dividendi i udela u dobiti zavisi od ra-
čunovodstvenog okvira koji društvo primenjuje:
● u skladu sa MRS 18 i odeljkom 23. MSFI za MSP
– prihod po osnovu dividendi odnosno udela u
dobiti priznaje se kada se utvrdi pravo na di-
videndu, odnosno udeo u dobiti, što znači da se
prihod priznaje u trenutku donošenja odluke o
raspodeli dobiti za period;
● u skladu sa članom 33. Pravilnika za mikro i
druga pravna lica – prihodi od dividendi pri-
znaju se u visini naplaćenih prihoda, što znači
ne kada je donesena odluka o raspodeli dobiti
za period, nego kada je po toj odluci izvršena
isplata.
Takođe, prihodi po osnovu dividendi i ude-
la u dobiti od drugog rezidentnog obveznika
ne oporezuju se, odnosno kao korektivna stavka
prihoda unose se na poziciju 43 obrasca PB-1.
XXPrilikom prodaje udela iznad troška stica-
nja udela u korist prihoda knjiži se samo ostva-
rena pozitivna razlika.
XXPotrebno je utvrditi da li je knjižen prihod
od kamate za period na koji se kamata odnosi,
uzimajući pritom u obzir stvarni prinos na
sredstva, tj. ugovorenu kamatnu stopu, nezavi-
sno od toga što zarađena kamata možda i nije
naplaćena.
XXPotrebno je utvrditi i da li su na dan 31. de-
cembra proknjižene pozitivne (i negativne)
kursne razlike primenom zvaničnog srednjeg
kursa Narodne banke Srbije.
Pri proveri ostvarenih ostalih prihoda
treba obratiti pažnju na sledeće:
XXU prihode treba uključiti smanjenje obaveza
ako je od poverioca pisano potvrđeno da prihva-
ta delimični ili potpuni otpis obaveze ili je
do otpisa obaveze došlo na osnovu rešenja suda
po okončanom sudskom postupku ili u postupku
predstečajne nagodbe.
XXUkoliko postoje obaveze po osnovu kojih je
izvesno da u budućnosti neće doći do odliva
novca ili drugih resursa, treba ih otpisati u
korist prihoda.
XXPre knjiženja inventurnih viškova treba
proveriti da se ne radi o zameni artikala ili
o tuđoj robi koja se privremeno nalazi u maga-
cinu društva.
XXTreba utvrditi da li su ukinuta dugoročna
rezervisanja troškova koja se odnose na 2019.
godinu i knjižena u korist prihoda. PS