Obveznikom poreza na dobit se, u skladu sa odredbom člana 1. st. 3. Zakona o porezu na dobit pravnih lica, smatra i drugo pravno lice koje nije osnovano radi ostvarivanja dobiti, već je, u skladu sa Zakonom, osnovano radi postizanja drugih ciljeva utvrđenih u njegovim opštim aktima, ako ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu – tzv. nedobitna organizacija. Nedobitnim organizacijama naročito se smatraju: ustanove čiji je osnivač Republika Srbija, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave; političke i sindikalne organizacije; komore; crkve i verske zajednice; udruženja; fondacije i zadužbine.
Da li će poreski bilans drugo pravno lice podneti na obrascu PB 1 ili PBN 1, zavisi od toga na koji način sastavlja finansijski izveštaj, s obzirom na to da je propisima o računovodstvu određeno da se drugim pravnim licima smatraju pravna lica čije se poslovanje delom finansira iz javnih prihoda ili drugih namenskih izvora, a delom ili u celini po osnovu učlanjenja, i koja se ne osnivaju radi sticanja dobiti (političke organizacije, sindikalne organizacije sa svojstvom pravnog lica, fondacije i zadužbine, udruženja, komore, crkve i verske zajednice, u delu obavljanja privredne ili druge delatnosti u skladu sa propisima kojima je uređeno obavljanje tih delatnosti, kao i druge organizacije uređene po osnovu učlanjenja).
Dakle, druga pravna lica, definisana propisima o računovodstvu, finansijske izveštaje za 2017. godinu sastavljaju primenom Pravilnika o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za druga pravna lica („Sl. glasnik RS”, broj 137/2014) ili Pravilnika o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za druga pravna lica („Sl. glasnik RS”, broj 137/2014), zbog čega sastavljaju PBN 1.
Međutim, ako se druga pravna lica opredele za primenu MSFI za MSP, za sastavljanje finansijskih izveštaja za 2017. godinu primenjuju Pravilnik o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za privredna društva, zadruge i preduzetnike („Sl. glasnik RS”, broj 95/2014) i Pravilnik o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge i preduzetnike („Sl. glasnik RS”, br. 95/2014 i 144/2014), zbog čega sastavljaju PB 1.
Da bi pravilno utvrdile da li postoji oporeziva dobit ili ne, nedobitne organizacije moraju da imaju podatke o prihodima ostvarenim na tržištu i o onima koji nisu, što znači da su dužne da obezbede i iskažu podatke o nastalim prihodima i rashodima i da u poreskom bilansu posebno iskažu prihode ostvarene na tržištu i sa njima povezane rashode, pri čemu su:
1) prihodi ostvareni na tržištu – oporezivi prihodi:
– prihodi ostvareni prodajom dobara na tržištu,
– prihodi od pružanja usluga uz naknadu (marketing usluge, turističke usluge, ugostiteljske usluge, druge intelektualne usluge i sl.),
– prihodi ostvareni po osnovu sponzorstva (ako je izvršena protivusluga sponzoru),
– zakupnine,
– kamate;
2) prihodi koji nisu ostvareni na tržištu:
– prihodi koji se ostvaruju iz budžeta, fondova i zavoda,
– prihodi ostvareni po osnovu poklona, odnosno donacija, legata i članarina,
– prihodi koji imaju karakter javnih prihoda koji se uplaćuju u budžet.
Nedobitne organizacije sastavljaju poreski bilans u skladu sa:
– Zakonom o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 25/2001 … i 113/2017);
– Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa za nedobitne organizacije – obveznike poreza na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 60/2014, 41/2015 i 53/2015), kojim su propisani obrasci PBN, PBN 1, PBN 2 (za banke) i PBN 3 (za NBS);
– Pravilnikom o sadržaju poreske prijave za obračun poreza na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 30/2015 i 101/2016), kojim je propisan novi obrazac PDP.
Imajući u vidu navedene propise, sledi da sve nedobitne organizacije podnose istu poresku prijavu, ali su im obrasci poreskog bilansa različiti, odnosno:
1) obveznik koji primenjuje Kontni plan za budžetski sistem, a uključen je u konsolidovani račun trezora – podnosi Obrazac PBN – Poreski bilans za nedobitnu organizaciju koja primenjuje Kontni plan za budžetski sistem za period od _____ do _____ 201__. godine;
2) obveznik koji primenjuje Kontni okvir za privredna društva, zadruge i preduzetnike, odnosno Kontni okvir za druga pravna lica − podnosi Obrazac PBN 1 − Poreski bilans za nedobitnu organizaciju koja primenjuje Kontni okvir za privredna društva, zadruge i preduzetnike, odnosno Kontni okvir za druga pravna lica za period od _____ do _____ 201__. godine;
3) obveznik koji primenjuje Kontni okvir za banke – podnosi Obrazac PBN 2 – Poreski bilans za nedobitnu organizaciju koja primenjuje Kontni okvir za banke;
4) obveznik koji primenjuje Kontni okvir za Narodnu banku Srbije – podnosi Obrazac PBN 3 – Poreski bilans za nedobitnu organizaciju koja primenjuje Kontni okvir za Narodnu banku Srbije.
- Nedobitne organizacije koje sastavljaju i podnose Obrazac PBN 1
Kao što je rečeno, nedobitne organizacije imaju mogućnost da finansijske izveštaje sastavljaju na dva načina, u zavisnosti od toga da li su se opredelile za primenu MSFI sa MSP ili ne, pa će, shodno tome, podatke u poreskom bilansu – Obrascu PBN 1 iskazivati sa odgovarajućih pozicija iz Bilansa uspeha koji sastavljaju.
1.1. Sastavljanje PBN 1 kod obveznika koji primenjuju Pravilnik o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za druga pravna lica
Ovi obveznici u poreski bilans unose podatke iskazane na odgovarajućim pozicijama AOP u koloni 5 Obrasca Bilans uspeha, sastavljenog u skladu sa Pravilnikom o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za druga pravna lica („Sl. glasnik RS”, broj 137/2014), na sledeći način:
– pod red. br. 1 – prihodi od prodaje robe, proizvoda i usluga (AOP 1002), uključujući i prihode od prodaje stalne imovine koji se iskazuju na odgovarajućem računu grupe 67 (deo AOP 1038);
– pod red. br. 2 – prihodi od zakupnina pokretnih i nepokretnih stvari, iskazani na računima grupe 65 (deo AOP 1006);
– pod red. br. 3 – prihodi od kamata, iskazani na odgovarajućim računima grupe 66 (deo AOP 1022 i AOP 1023);
– pod red. br. 4 – ukupan zbir prihoda dobijen sabiranjem iznosa sa red. br. 1, 2 i 3;
– pod red. br. od 5 do 9 – (AOP 1008, 1012, 1013, 1014, 1015 i 1018) – odgovarajući rashodi vezani za prihode ostvarene na tržištu, pri čemu se ovi rashodi obračunavaju i iskazuju srazmerno učešću prihoda ostvarenih na tržištu u ukupno ostvarenim prihodima obveznika; pod ovim rednim brojevima mogu se iskazati i ukupni rashodi obveznika sa navedenih pozicija (AOP 1008, 1012, 1013, 1014, 1015 i 1018) iskazanih u Bilansu uspeha, ukoliko je njihov nastanak vezan isključivo za prihode ostvarene na tržištu;
– pod red. br. 10 – ukupan iznos (zbir iznosa sa red. br. od 5 do 9) rashoda nastalih u vezi sa prihodima ostvarenim prodajom robe i proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu;
– pod red. br. 11 – poreska osnovica koja se utvrđuje kao višak prihoda nad rashodima (razlika iznosa sa red. br. 4 i 10).
1.2. Sastavljanje PBN 1 kod obveznika koji primenjuju Pravilnik o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za privredna društva,
zadruge i preduzetnike
U Obrazac PBN 1 ovi obveznici unose podatke iskazane na odgovarajućim pozicijama AOP u koloni 5 Obrasca Bilans uspeha, koji su sastavili u skladu sa Pravilnikom o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge i preduzetnike („Sl. glasnik RS”, br. 95/2014 i 144/2014), na sledeći način:
– pod red. br. 1 – prihodi od prodaje robe, proizvoda i usluga (AOP 1002 i 1009), uključujući i prihode od prodaje stalne imovine, iskazani na odgovarajućem računu grupe 67 (deo AOP 1052);
– pod red. br. 2 – prihodi od zakupnina pokretnih i nepokretnih stvari, iskazani na odgovarajućem računu grupe 65 (deo AOP 1017);
– pod red. br. 3 – prihodi od kamata, iskazani na odgovarajućim računima grupe 66 (deo AOP 1034, deo AOP 1035 i AOP 1038);
– pod red. br. 4 – ukupan zbir prihoda – sabiranje iznosa sa red. br. 1, 2 i 3;
– pod red. br. od 5 do 9 – (AOP 1019, 1023, 1024, 1025, 1026, 1027 i 1029) – odgovarajući rashodi vezani za prihode ostvarene na tržištu, pri čemu se ovi rashodi obračunavaju i iskazuju srazmerno učešću prihoda ostvarenih na tržištu u ukupno ostvarenim prihodima; ako je nastanak rashoda vezan isključivo za prihode ostvarene na tržištu, onda se pod ovim rednim brojevima mogu iskazati i ukupni rashodi obveznika sa navedenih pozicija iskazanih u Bilansu uspeha;
– pod red. br. 10 – ukupan iznos rashoda (zbir iznosa sa red. br. od 5 do 9) nastalih u vezi sa prihodima ostvarenim prodajom robe i proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu;
– pod red. br. 11 – poreska osnovica koja se utvrđuje kao višak prihoda nad rashodima (razlika iznosa sa red. br. 4 i 10).
- Nedobitne organizacije koje primenjuju Kontni plan za budžetski sistem
Već je napomenuto da nedobitne organizacije koje su korisnici sredstava budžeta finansijske izveštaje sastavljaju u skladu sa Pravilnikom o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izveštaja korisnika budžetskih sredstava, korisnika sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i budžetskih fondova („Sl. glasnik RS”, broj 18/2015), pa, u skladu sa Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa za nedobitne organizacije, obveznici poreza na dobit pravnih lica za 2017. g. sastavljaju poreski bilans na Obrascu PBN, a poresku prijavu na Obrascu PDP.
Iako imaju tretman nedobitnih organizacija osnovanih prevashodno kao neprofitabilna pravna lica čiju delatnost finansiraju budžet, fondovi, donatori i sl., posebnim zakonima kojima su uređene delatnosti za koje se osnivaju omogućeno im je da ostvaruju tzv. sopstvene prihode, bilo prodajom proizvoda na tržištu bilo pružanjem usluga uz naknadu, što znači da mogu da ostvare tržišne prihode, zbog čega su obveznici poreza na dobit pravnih lica pod uslovima i na način utvrđen Zakonom o porezu na dobit pravnih lica.
Nedobitne organizacije koje se finansiraju isključivo iz javnih ili drugih namenskih prihoda i koje ne ostvaruju prihode od prodaje proizvoda na tržištu ili vršenja usluga uz naknadu, NISU obveznici poreza na dobit i nemaju obavezu da sastavljaju poreski bilans i poresku prijavu.
Za utvrđivanje osnovice poreza na dobit nedobitnih organizacija koje primenjuju Kontni plan za budžetski sistem, odredbama člana 2. Pravilnika o poreskom bilansu propisan je poreski bilans – Obrazac PBN. Radi utvrđivanja poreske osnovice, budžetski korisnici su dužni da u poreskom bilansu posebno iskažu prihode ostvarene na tržištu i rashode vezane za ostvarivanje prihoda na tržištu.
Primer: Budžetski korisnik ostvario je u 2017. g.:
| 1. | Prihod iz budžeta Republike Srbije | 79.200.000,00 |
| 2. | Prihod na tržištu od prodaje proizvoda i pružanja usluga uz naknadu | 25.350.000,00 |
| 3. | Ukupno: | 104.550.000,00 |
Procenat učešća prihoda ostvarenih na tržištu u ukupnim prihodima jeste 24,25% (25.350.000,00: 104.550.000,00), što je od značaja za utvrđivanje srazmernog dela rashoda koji se odnose na ostvarene prihode na tržištu.
Postupak utvrđivanja rashoda vezanih za prihode ostvarene na tržištu je sledeći:
A) Ostvareni prihodi na tržištu:
| – 742121 – Prihodi od prodaje dobara i usluga od strane tržišnih organizacija u korist nivoa Republike | 25.350.000,00 |
B) Rashodi koji su nastali u vezi sa ostvarivanjem prihoda na tržištu:
| – 411110 – Plate, dodaci i naknade stalno zaposlenih | 21.300.000,00 |
| – 412000 – Socijalni doprinosi na teret poslodavca | 5.112.000,00 |
| – 421211 – Usluge za električnu energiju (ukupno 650.000,00) | 157.625,00* |
* Iznos od 157.625,00 utvrđen je primenom procenta od 24,25% na ukupan trošak od 650.000,00, što znači da je utvrđen srazmerno učešću prihoda ostvarenih na tržištu u ukupno ostvarenim prihodima obveznika, zato što njihov nastanak nije isključivo vezan za prihode ostvarene na tržištu.
Uz prethodno navedeni, tu je i sledeći postupak:
| – 422111 – Troškovi dnevnica (ishrane) na službenom putu | 230.000,00 |
| – 423311 – Usluge obrazovanja i usavršava zaposlenih | 315.000,00 |
| – 424911 – Ostale specijalizovane usluge | 2.300.000,00 |
| – 425113 – Tekuće održavanje – krečenje (ukupno 460.000,00) | 111.550,00* |
* Iznos od 111.550,00 utvrđen je primenom procenta od 24,25% na ukupan trošak od 460.000,00, što znači da je utvrđen srazmerno učešću prihoda ostvarenih na tržištu u ukupno ostvarenim prihodima obveznika, jer njihov nastanak nije isključivo vezan za prihode ostvarene na tržištu.
3.1. Iskazivnje podataka u PBN
U Obrazac PBN unose se podaci iskazani na odgovarajućoj poziciji OP u koloni 5 obrasca 2 Bilansa prihoda i rashoda, na sledeći način:
1) pod rednim brojem 1 – prihodi od kamata (OP 2071);
2) pod red. br. od 2 do 4 – prihodi ostvareni prodajom dobara na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu (OP 2078, 2080 i 2081);
3) pod rednim brojem 5 – ukupan zbir prihoda dobijen sabiranjem iznosa sa red. br. od 1 do 4;
4) pod red. br. od 6 do 9 (OP 2134, 2136, deo 2140 iskazan na subanalitičkom kontu 413151 – Prevoz na posao i sa posla, 2147 i 2149) – plate i dodaci zaposlenih, socijalni doprinosi na teret poslodavca, naknade za zaposlene, kao i nagrade, bonusi i ostali posebni rashodi, koji se odnose na poslove vezane za ostvarivanje prihoda na tržištu i koji se pokrivaju iz tih prihoda, a ne iz doznačenih sredstava iz javnih prihoda ili drugih namenskih izvora;
5) pod red. br. od 10 do 16 (OP 2156, 2164, 2170, 2179, 2187, 2190 i 2200) – odgovarajući rashodi vezani za prihode ostvarene na tržištu, pri čemu se ovi rashodi obračunavaju i iskazuju srazmerno učešću prihoda ostvarenih na tržištu u ukupno ostvarenim prihodima obveznika; pod ovim rednim brojevima mogu se iskazati i ukupni rashodi obveznika sa navedenih pozicija (OP 2156, 2164, 2170, 2179, 2187, 2190 i 2200) iskazanih u Bilansu prihoda i rashoda, ukoliko je njihov nastanak vezan isključivo za prihode ostvarene na tržištu;
6) pod rednim brojem 17 – ukupan iznos (zbir iznosa sa red. br. od 6 do 16) rashoda nastalih u vezi sa prihodima ostvarenim prodajom dobara na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu;
7) pod rednim brojem 18 – ostvarena razlika prihoda nad rashodima, koja se utvrđuje kao razlika iznosa sa red. br. 5 i 17;
8) pod rednim brojem 19 – primanja od prodaje nefinansijske imovine u zalihama (OP 2114);
9) pod rednim brojem 20 – pokriće utrošenih sredstava za nabavku nefinansijske imovine, odnosno izdaci za nefinansijsku imovinu (OP 2300 umanjeno za OP 2343);
10) pod rednim brojem 21 – poreska osnovica koja se utvrđuje kao višak prihoda nad rashodima, tako što se od zbira iznosa sa red. br. 18 i 19 oduzme iznos sa rednog broja 20.
3.2. Popunjavanje i podnošenje poreske prijave – PDP
U Obrazac PDP – Deo 1. Podaci o prijavi – unose se podaci o:
– vrsti prijave (oznaka vrste i osnov),
– poreskom periodu (periodu za koji se podnosi poreska prijava),
– izmeni prijave/akontacije i identifikacionom broju prijave,
– osnovu i broju rešenja.
Prilikom utvrđivanja konačne obaveze za porez na dobit za 2017. godinu, pod rednim brojem 1.1 Vrsta prijave unosi se oznaka vrste prijave, i to:
| Oznaka 1 | Za prijavu koju podnosi poreski obveznik iz čl. 1. i 5. Zakona, za utvrđivanje konačne obaveze poreza na dobit pravnih lica, kao i za utvrđivanje akontacije za naredni poreski period |
Pod rednim brojem 1.2 Poreski period – unosi se datum početka i završetka poreskog perioda.
Redne brojeve od 1.3 do 1.5 – NE POPUNJAVAJU nedobitne organizacije za utvrđivanje konačne obaveze poreza na dobit.
U PDP – Deo 2. Podaci o obvezniku – unose se osnovni podaci o obvezniku.
Pod rednim brojem 2.1 Poreski identifikacioni broj (PIB) – unosi se poreski identifikacioni broj obveznika.
Pod rednim brojem 2.2 Tip obveznika – unosi se oznaka tipa obveznika u zavisnosti od poreskog bilansa koji podnosi kao prilog uz prijavu, što znači da se unosi:
| Oznaka 4 | Za nedobitnu organizaciju koja podnosi poreski bilans na Obrascu PBN – Poreski bilans za nedobitnu organizaciju koja primenjuje Kontni plan za budžetski sistem za period od ____ do ____201_. godine |
Unosom odgovarajuće oznake tipa obveznika omogućava se unošenje podataka u priloge iz člana 2. stav 3. Pravilnika.
Polje pod rednim brojem 2.2a MPL ne popunjava se.
Pod rednim brojem 2.3 Matični broj – unosi se matični broj obveznika.
Pod rednim brojem 2.4 Naziv – unosi se naziv obveznika.
Pod rednim brojem 2.5 Adresa – unosi se adresa obveznika.
Pod rednim brojem 2.6 Telefon kontakt osobe – unosi se telefon kontakt osobe obveznika.
Pod rednim brojem 2.7 Elektronska adresa (imejl) – unosi se elektronska adresa obveznika na koju se dostavljaju obaveštenja o prijavama.
U PDP – Deo 3. Podaci o delatnosti – unosi se sledeće:
1) Pod rednim brojem 3.1 Pretežna delatnost upisana u Registar Agencije za privredne registre – šifra pretežne delatnosti.
Napomena: Pošto je u pitanju unos obaveznog podatka, a nedobitne organizacije – budžetski korisnici nisu registrovani u APR, mora se uneti podatak koji se vodi u drugom registru. Podaci iz polja 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 2.5, 2.6, 2.7, 3.1 i 3.2 jesu obavezni podaci, a ne navođenje ili pogrešno navođenje bilo kog od obaveznih podataka čini podnetu poresku prijavu formalno neispravnom, odnosno netačnom.
2) Pod rednim brojem 3.2 Delatnost na osnovu koje je u obračunskom periodu ostvareno najveće učešće u ukupnom prihodu – šifra delatnosti na osnovu koje je u obračunskom periodu ostvareno najveće učešće u ukupnom prihodu.
Deo 4. Podaci o proceni poslovnog rezultata i utvrđivanje visine akontacije Obrasca PDP u ovom slučaju se ne popunjava.
Deo 5. Podaci od značaja za utvrđivanje poreske obaveze ne popunjava se kod nedobitnih organizacija.
U PDP – Deo 5A Podaci od značaja za utvrđivanje poreske obaveze za nedobitne organizacije – unose se podaci koji su od značaja za utvrđivanje konačne poreske obaveze za period za koji se podnosi poreska prijava obveznika tip 4 (za nedobitnu organizaciju koja podnosi poreski bilans na Obrascu PBN), i to:
1) Pod rednim brojem 5.10 Poreska osnovica – podatak sa odgovarajućeg rednog broja poreskog bilansa nedobitne organizacije u zavisnosti od podnetog obrasca poreskog bilansa, odnosno podatak sa rednog broja 21. Obrasca PBN.
2) Pod rednim brojem 5.11 Poresko oslobođenje – iznos za koji obveznik ostvaruje poresko oslobođenje u skladu sa članom 44. Zakona.
Napomena: Obveznik uz prijavu obavezno podnosi i Obrazac IPONO. Unos ove izjave biće omogućen štikliranjem (✓) polja 5.11 u poreskoj prijavi.
3) Pod rednim brojem 5.12 Poreska stopa – stopa poreza na dobit od 15%.
4) Pod rednim brojem 5.13 Iznos obračunatog poreza za uplatu – iznos obračunatog poreza za uplatu koji se utvrđuje kao proizvod iznosa sa rednog broja 5.10 i poreske stope sa rednog broja 5.12. Ako je iznos na rednom broju 5.10 veći od 400.000 dinara, poreska stopa sa rednog broja 5.12 primenjuje se na ceo iznos. Ako je iznos na rednom broju 5.10 manji ili jednak iznosu od 400.000 dinara i ako su ispunjeni ostali uslovi za ostvarivanje prava na poresko oslobođenje u skladu sa članom 44. ZPDPL-a, pod ovim rednim brojem upisuje se vrednost nula („0”).
5) Pod rednim brojem 5.13a Iznos obračunate kamate – iznos obračunate kamate u slučaju:
– kada obveznik ne podnese prijavu u zakonom propisanom roku, odnosno takva prijava je neblagovremena,
– nakon unosa izjave o poreskom oslobođenju u polje 5.11, u deo koji se odnosi na iznos prenosi se iznos prihoda koji se oslobađa plaćanja poreza na dobit i isti mora biti jednak iznosu pod red. br. 5.10;
– ukoliko je u polju 5.10 Poreska osnovica iskazan iznos veći od 400.000 dinara, poreski obveznik ne može označiti (štiklirati ✓) polje 5.11, odnosno poreski obveznik NEMA pravo na poresko oslobođenje.
Deo 6. Podaci od značaja za utvrđivanje visine akontacije ne popunjava se kod nedobitnih organizacija jer nemaju obavezu za plaćanje akontacije.
Deo 7. Podaci o poreskom konsolidovanju – ne popunjava se.
Deo 8. Podaci o likvidaciji, deo 9. Podaci o stečaju i deo 10. Podaci o statusnim promenama ne popunjavaju se.
U PDP – Deo 11. Napomena poreskog obveznika/punomoćnika/zastupnika – unosi se napomena obveznika vezana za podnošenje prijave, kao i podaci o punomoćniku/zastupniku stalne poslovne jedinice nerezidentnog obveznika (PIB/JMBG, naziv/ime, prezime, adresa, elektronska adresa).
Napomena: Prema odredbama člana 40. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji, ukoliko je obveznik u poreskoj prijavio učinio neki propust ili grešku, može podneti izmenjenu poresku prijavu odmah, a najkasnije do isteka roka zastarelosti, pri čemu su u njoj greška ili propust otklonjeni.