Preduslov za sastavljanje finansijskih izveštaja jeste realno vrednovanje imovine, obaveza, prihoda i rashoda preduzeća, a da bi se to postiglo nužno je izvršiti niz pripremnih aktivnosti.
Skip to PDF contentJANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 45
RAČUNOVODSTVO
Uvod
Finansijski izveštaji su portret svakog
pravnog lica, odnosno preduzetnika, jer infor-
mišu sve zainteresovane interne i vanjske ko-
risnike o finansijskom položaju i uspešnosti
preduzeća. Kvalitet našeg portreta zavisi od
ažurnosti i tačnosti prilikom evidentiranja
poslovnih događaja, ali i od adekvatno sprove-
denih pripremnih radnji za sastavljanje finan-
sijskih izveštaja.
Celokupni računovodstveni proces čini:
● evidentiranje poslovnih događaja;
● analiziranje bruto bilansa i kartica računa
i otklanjanje uočenih grešaka;
● provođenje završnih knjiženja pre zaključka
stanja;
● sastavljanje poreskih prijava;
● sastavljanje finansijskih izveštaja;
● zaključak stanja i prenos početnog stanja u
novu poslovnu godinu.
Popis
U broju 12/2018 detaljnije je razmatrana tema
godišnjeg popisa imovine i obaveza za 2018. go-
dinu. Na ovom mestu ukazuje se samo na suštinske
aspekte:
● Vršenje popisa je obaveza za sva pravna lica
i preduzetnike.
● Popis može da se obavi i na neki drugi datum
u toku poslovne godine, ali je onda na 31. 12. 2018.
godine neophodno izvršiti svođenje na taj dan.
● Svi su dužni da svojim opštim aktom bliže
urede načine i rokove vršenja popisa.
● Obavezno je sastavljanje Izveštaja o popisu, a
nadležni organ u preduzeću dužan je da ga usvoji
do 29. januara 2019. godine.
Predmet godišnjeg popisa pravnih lica i
preduzetnika jesu ukupna imovina i obaveze
sa stanjem na dan 31. 12. godine za koju se
vrši popis. Imovina koja je predmet popisa
obuhvata:
● nematerijalnu imovinu,
● nekretnine, postrojenja i opremu,
● investicione nekretnine,
● biološka sredstva,
● zalihe materijala, nedovršene proizvodnje,
gotovih proizvoda i robe,
● stalna sredstva namenjena prodaji i sredstva
poslovanja koje se obustavlja,
● finansijske plasmane i potraživanja i
● gotovinske ekvivalente i gotovinu.
Usaglašavanje potraživanja i obaveza
Usaglašavanje međusobnih potraživanja i
obaveza inicira poverilac. Međutim, ukoliko
isto ne inicira poverilac, to onda treba da
učini dužnik. Pravna lica koja sastavljaju Na-
pomene uz finansijske izveštaje dužna su da u
tom izveštaju obelodane neusaglašena potra-
živanja i obaveze u ukupnom iznosu. Usaglaša-
vanje međusobnih potraživanja i obaveza vrši
se uobičajeno, putem potpisivanja obrasca IOS
– Izvod otvorenih stavki.
Ukoliko se dužnik slaže sa stanjem svojih
obaveza prikazanim u primljenoj ispravi, isto
potvrđuje svojim potpisom i pečatom. Ukoliko to
nije slučaj, potrebno je da dužnik sačini pisano
obrazloženje svojih razloga za neslaganje za sva-
ki pojedinačni račun koji je sporan i da ga dosta-
vi poveriocu, nakon čega je poverilac dužan da
ispita uzroke neslaganja. Usklađivanje se vrši
poređenjem proknjiženih promena na karticama
dužnika i poverioca. Najčešći uzrok neslaganja
je postojanje neevidentiranih obaveza u poslov-
nim knjigama dužnika. U tom slučaju potrebno je
Dr Marijana Žiravac Mladenović, glavni i odgovorni urednik časopisa „Poslovni savetnik”
10 koraka pre sastavljanja
završnog računa za 2018. godinu
Preduslov za sastavljanje finansijskih izveštaja jeste realno vrednovanje
imovine, obaveza, prihoda i rashoda preduzeća, a da bi se to postiglo nužno
je izvršiti niz pripremnih aktivnosti.
46 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
da poverilac dokaže osnovanost potraživanja
verodostojnom računovodstvenom dokumentaci-
jom, odnosno fakturom, otpremnicom i sl., kao
i da istu dostavi dužniku na knjiženje. Nakon
usaglašavanja dužnik i poverilac sastavljaju
zapisnik o usaglašavanju i overavaju ga svojim
potpisima i pečatima. Ovako sastavljen doku-
ment predstavlja dokaz da su dužnik i poverilac
uskladili međusobna potraživanja i obaveze.
Bez obzira na to da li se postupak usaglašava-
nja finansijskih plasmana, potraživanja i oba-
veza vrši putem IOS obrasca ili putem drugog
dokumenta, neophodno je da dokument kojim se
vrši usaglašavanje bude potpisan od strane
ovlašćenog lica. Važnost toga da dokument za
usaglašavanje bude potpisan od strane ovlašće-
nog lica posledica je činjenice da se potpisi-
vanjem dokumenta zapravo priznaje dugovanje
obaveze dužnika.
Ne smemo prevideti činjenicu da će se nov-
čanom kaznom od 100.000 do 3.000.000 dinara
kazniti za privredni prestup pravno lice, kao
i novčanom kaznom od 20.000 do 150.000 dinara
odgovorno lice u pravnom licu, ako: 1) kao pove-
rilac ne dostavi svom dužniku stanje neplaće-
nih računa i 2) ako ne obelodani u Napomenama
uz finansijske izveštaje neusaglašena potraži-
vanja i obaveze.
Usklađivanje knjigovodstvenih
evidencija
Usklađivanje
prometa i
stanja glavne
knjige sa
dnevnikom
Proveravamo da li su
svi iskontirani stavovi
za knjiženje preneti na
račune glavne knjige.
Provera se radi za
finansijsko i pogonsko
knjigovodstvo.
Usklađivanje
prometa
i stanja
pomoćnih
knjiga sa
glavnom
knjigom
Proveravamo slaganje
sintetičkih računa
sa pripadajućim
analitikama, tako da
zbir salda svih računa
neke analitike odgovara
saldu njihovog sintetičkog
računa (odnosno obrnuto).
Usaglašavanje sa Poreskom upravom
Privredna društva najkasnije na dan sa-
stavljanja finansijskih izveštaja treba da
sprovedu usaglašavanje sa Poreskom upravom
po osnovu svih javnih prihoda, uključujući i po-
rez na dobit. S tim ciljem podnosi se Zahtev za
izdavanje poreskog uverenja nadležnoj poreskoj
upravi. Zahtev se podnosi u pismenoj formi,
osim pravnih lica koja imaju status velikog po-
reskog obveznika, koja stanje svih javnih priho-
da mogu da provere elektronski, podnošenjem
upita Centru za velike poreske obveznike. Obra-
zac se može preuzeti sa internet stranice Po-
reske uprave (http://www.poreskauprava.gov.rs/
pravna-lica/poreske-prijave-i-obrasci.html).
Obračun kursnih razlika
Promene deviznih kurseva odražavaju se na
računovodstvene evidencije kao kursne razli-
ke i efekti od ugovaranja valutne klauzule. Sva
pravna lica obavezna su da na dan 31. 12. 2018.
godine izvrše obračun kursnih razlika za sve
monetarne stavke koje se vode u stranoj valuti,
u skladu sa odredbama MRS 21 – Efekti promena
deviznih kurseva. Naravno, primenjuje se sred-
nji kurs Narodne banke Srbije na dan 31. 12. 2018.
godine.
Kursne razlike se obavezno obračunavaju na:
● neuplaćeni upisani kapital (novčani deo) –
grupa 00 i grupa 31;
● dugoročne finansijske plasmane – grupa 04;
● dugoročna potraživanja – grupa 05;
● kratkoročna potraživanja, plasmane i
gotovinu i aktivna vremenska razgraničenja –
klasa 2;
● dugoročna rezervisanja i obaveze – klasa 4,
osim računa 430: Primljeni avansi, depoziti i
kaucije.
Primer: Obračun kursnih razlika
Preduzeće je 25. 10. 2018. godine prodalo
i fakturisalo inokupcu robu u vrednosti od
10.000 USD. Rok plaćanja je 90 dana. Prema kur-
snoj listi Narodne banke Srbije (br. 206) za zva-
nični srednji kurs dinara, formiranoj na dan
25. 10. 2018. g., kurs USD/RSD je 103,9502. Na dan
31. 12. 2018. godine zvanični srednji kurs izno-
si 104,5025 (Napomena: Ovaj kurs je uzet samo za
primer jer je članak završen za objavu pre 31. 12.
2018. godine i zbog toga nije moguće dati stvarnu
vrednost kursa.).
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 47
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Kto Opis
Iznos
D P
1
205 Kupci u
inostranstvu 1.039.502
605 Prihodi od
prodaje robe
na inostranom
tržištu 1.039.502
za evidentiranu prodaju inostranom kupcu 25. 10. 2018.
2
205 Kupci u
inostranstvu 5.523
663 Pozitivne kursne
razlike (prema
trećim licima) 5.523
obračun kursnih razlika na kraju obračunskog perioda
31. 12. 2018.
Kao što se vidi, na dan 31. 12. 2018. godine
vrednosti našeg potraživanja je 1.045.025 dina-
ra, a u odnosu na vrednost evidentiranu na dan
fakturisanja, na kontu 205 nastala je razlika od
5.523 dinara, što i predstavlja kursnu razliku.
Primer: Obračun kursnih razlika po osnovu
ugovora sa valutnom klauzulom
Preduzeće A sklopilo je sa bankom D ugovor
o kratkoročnom kreditu. Prema tom ugovoru
„iznos odobrenog kredita je EUR 200.000 u pro-
tivvrednosti obračunatoj po srednjem kursu
Narodne banke Srbije važećem na dan puštanja
kredita u korišćenje”. Ugovorom je definisano
da se potraživanja po osnovu ugovora (iznos kre-
dita i pripadajuće kamate, kamate za zakašnjenja
u plaćanju i drugi eventualni troškovi) obra-
čunavaju po srednjem kursu NBS na dan izmirenja
obaveza.
Napomena: Ovo se naglašava jer u praksi mogu
da se primene i drugi kursevi (prodajni kurs za
devize i sl.), naravno definisani ugovorom.
Rok za plaćanje je 7 dana od dospeća, odnosno
primitka kamatnog lista.
Pogledajmo otplatni plan kredita:
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
01/06/2018 0 200.000
01/07/2018 16.251 917 17.167 183.749
01/08/2018 16.325 842 17.167 167.424
01/09/2018 16.400 767 17.167 151.024
01/10/2018 16.475 692 17.167 134.549
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
01/11/2018 16.551 617 17.167 117.998
01/12/2018 16.627 541 17.167 101.372
01/01/2019 16.703 465 17.167 84.669
01/02/2019 16.779 388 17.167 67.890
01/03/2019 16.856 311 17.167 51.034
01/04/2019 16.933 234 17.167 34.100
01/05/2019 17.011 156 17.167 17.089
01/06/2019 17.089 78 17.167 0
UKUPNO 200.000 6.008 206.008
U skladu sa planom otplate, a i prema potvr-
đenom IOS-u od banke, obaveza preduzeća po
ovom kreditu iznosi na dan 31. 12. 2018. godine
101.372 EUR po osnovu glavnice i 465 EUR po osno-
vu kamate. Pretpostavlja se da je zvanični sred-
nji kurs Narodne banke na dan 31. 12. 2018. godine
118,2154 RSD/EUR. Primenom ovog kursa dinarska
vrednost naše obaveze po osnovu glavnice izno-
si 11.983.732 dinara, a po osnovu kamate 54.970
dinara.
Napomena: Obračun kursnih razlika za oba-
vezu po osnovu kamatnog lista za decembar se ne
radi jer je prilikom knjiženja (datum kamatnog
lista 31. 12. 2018) obaveza za kamate od 465 EUR
već proknjižena po srednjem kursu 118,2154, od-
nosno u iznosu od 54.970 dinara).
Saldo na računu 414 – Dugoročni krediti i
zajmovi u zemlji pre knjiženja kursnih razlika
– iznosi 11.976.230 dinara. Dakle, evidentira se
razlika između tog iznosa i vrednosti na 31. 12.
2018. kao što sledi:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
414 Dugoročni krediti i
zajmovi u zemlji 7.502
564 Rashodi po osnovu
efekata valutne
klauzule (prema
trećim licima) 7.502
obračun kursnih razlika na kraju obračunskog perioda
Sa aspekta MRS 21, prevođenje u domaću va-
lutu na kraju izveštajnog perioda obavezno je i
za nemonetarne stavke. U zavisnosti od toga da
li se odmeravaju po istorijskom trošku ili po
fer vrednosti u stranoj valuti, prevođenje u do-
maću valutu vrši se po deviznom kursu na dan
48 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
transakcije, odnosno na datum određivanja fer
vrednosti.
U našem Bilansu stanja i Kontnom okviru
nemonetarne stavke su: Nematerijalna ulaga-
nja, Nekretnine, postrojenja, oprema, Biološka
sredstva, Zalihe i stalna sredstva namenjena
prodaji, Kapital, osim neuplaćenog upisanog ka-
pitala i račun 430: Primljeni avansi, depoziti i
kaucije, osim depozita i kaucija koji se izmiruju
u novcu.
Reklasifikacija stavki
Kada govorimo o preknjižavanju odnosno re-
klasifikaciji, krećemo od provere usklađeno-
sti mesta evidentiranja poslovnih transakcija
sa propisanim Kontnim planom. Ukoliko se kon-
statuje da neke poslovne transakcije nisu evi-
dentirane na odgovarajućim kontima prihoda,
rashoda, imovine i obaveza, vrši se njihovo
preknjižavanje. Pri tome se posebno prekon-
trolišu transakcije sa povezanim licima, koje
moraju da budu odvojene i evidentirane na po-
sebnim kontima.
Reklasifikacija:
● avansi,
● HoV,
● dugoročne obaveze – deo koji dospeva do
jedne godine,
● neka dugovna/potražna salda na određenim
računima.
Kao specifične reklasifikacije na kraju po-
slovne godine izdvojeno je sledeće:
● Unapred plaćena sredstva od kupaca eviden-
tiraju se na računu 430: Primljeni avansi, depo-
ziti i kaucije. To znači da na računu 204: Kupci u
zemlji ostaju prikazana isključivo potraživanja
od kupaca. Slična situacija mora da bude i na
računima datih avansa. Račun 435: Dobavljači
u zemlji može da prikazuje isključivo obaveze
prema dobavljačima za isporučene proizvode i
robu, odnosno izvršene usluge.
● Na 31. 12. 2018. godine vrednost hartija od
vrednosti koje se vrednuju po fer vrednosti
usklađuje se sa njihovom cenom objavljenom na
sajtu Beogradske berze na zadnji dan kalendar-
ske godine.
● Deo obaveza po osnovu dugoročnih kredita
koji dospeva za plaćanje do jedne godine pre-
nosi se na račun 424: Deo dugoročnih kredita
koji dospeva do jedne godine, a kod ostalih du-
goročnih obaveza na kratkoročne obaveze. Kada
je u pitanju finansijski lizing, deo obaveza koji
dospeva za plaćanje do jedne godine prenosi se
sa računa 416: Obaveze po osnovu finansijskog
lizinga na račun 425: Deo ostalih dugoročnih
obaveza koje dospevaju do jedne godine.
● Sledeća tri slučaja odnose se na iskazivanje,
odnosno prenos određenih salda na računima:
– u slučaju potražnog salda na tekućem raču-
nu, isti se iskazuje na odgovarajućem računu u
grupi 42: Kratkoročne finansijske obaveze (ne
vrši se preknjižavanje u knjigovodstvu);
– u slučaju dugovnog salda na računu 306: Emi-
siona premija prenosi se na račun 340: Neraspo-
ređeni dobitak ranijih godina ili na račun 350:
Gubitak ranijih godina;
– dugovna salda na računima grupe 48: Obave-
ze za ostale poreze, doprinose i druge dažbine,
utvrđena na dan bilansa, prenose se na račun 224:
Potraživanja po osnovu preplaćenih ostalih po-
reza i doprinosa.
Primer: Prenos dela dugoročnih obaveza
koje dospevaju za plaćanje do jedne godine
Preduzeće M je 3. 10. 2018. godine dobilo od
banke dugoročni kredit u visini od 8 miliona
dinara, a otplata se vrši prema planu otplate
koji je sledeći:
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
03/10/18 0 0 8.000.000
01/11/18 0 30.800 30.800 8.000.000
01/12/18 317.792 33.000 35.079 7.682.208
01/01/19 319.103 31.689 35.079 7.363.105
01/02/19 320.419 30.373 35.079 7.042.686
01/03/19 321.741 29.051 35.079 6.720.945
01/04/19 323.068 27.724 35.079 6.397.877
01/05/19 324.401 26.391 35.079 6.073.476
01/06/19 325.739 25.053 35.079 5.747.737
01/07/19 327.083 23.709 35.079 5.420.655
01/08/19 328.432 22.360 35.079 5.092.223
01/09/19 329.787 21.005 35.079 4.762.436
01/10/19 331.147 19.645 35.079 4.431.289
01/11/19 332.513 18.279 35.079 4.098.776
01/12/19 333.885 16.907 35.079 3.764.892
01/01/20 335.262 15.530 35.079 3.429.630
01/02/20 336.645 14.147 35.079 3.092.985
01/03/20 338.033 12.759 35.079 2.754.952
01/04/20 339.428 11.364 35.079 2.415.524
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 49
RAČUNOVODSTVO
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
01/05/20 340.828 9.964 35.079 2.074.696
01/06/20 342.234 8.558 35.079 1.732.462
01/07/20 343.646 7.146 35.079 1.388.816
01/08/20 345.063 5.729 35.079 1.043.753
01/09/20 346.487 4.305 35.079 697.267
01/10/20 347.916 2.876 35.079 349.351
01/11/20 349.351 1.441 35.079 0
Ukupno 8.000.000 449.808 872.701
Prema datom planu otplate, M izračuna iznos
glavnice kredita koja dospeva za naplatu u 2019.
godini i taj iznos evidentira kao što sledi:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
414 Dugoročni krediti
i zajmovi u zemlji 8.000.000
241 Tekući (poslovni)
računi 8.000.000
evidentiranje dobijenog dugoročnog kredita od banke,
knjiženje 3. 10. 2018
2.
414 Dugoročni krediti
i zajmovi u zemlji 3.917.316
424 Deo dugor. kredita
i zajmova koji
dospeva do jedne
godine 3.917.316
prenos dela obaveza po dugoročnom kreditu koje
dospevaju do jedne godine na dan 31. 12. 2018.
Ovim prenosom saldo dugoročnog kredita na
31. 12. 2018. iznosi 3.764.892 dinara.
Napomena: Sve uplate glavnice po ovom kre-
ditu rasknjižavaće se u narednoj godini na kon-
tu 424.
Vremenska razgraničenja prihoda i
rashoda
U skladu sa načelom uzročnosti, obračun pe-
riodičnog rezultata mora biti izvršen među-
sobnim sučeljavanjem prihoda i rashoda koji su
nastali u obračunskom periodu za koji se rezul-
tat utvrđuje. Da bi se to postiglo, vrši se do-
knjižavanje nastalih a nenaplaćenih prihoda i
nastalih a neplaćenih rashoda. Računi aktivnih
i pasivnih vremenskih razgraničenja u narednoj
godini se gase u trenutku kada se prihodi napla-
te, a rashodi plate. Dalje, homogenost rezultata
postiže se isknjižavanjem iznosa koji predsta-
vljaju prihode odnosno rashode budućih obra-
čunskih perioda, a koji su na računima prihoda
i rashoda evidentirani jer su prihodi unapred
naplaćeni, a rashodi unapred plaćeni.
Primer: Unapred plaćeni troškovi
U decembru 2018. godine primljen je račun na
ime pretplate za stručni časopis za narednu,
2019. godinu, u iznosu od 25.000 + 10% PDV, s ob-
zirom na to da se pretplata plaća po primitku
računa, a odnosi se na troškove pretplata ana-
litički evidentiranih u okviru ostalih nema-
terijalnih troškova.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
280 Unapred plaćeni
troškovi 25.000
271 PDV u primljenim
fakturama po posebnoj
stopi 2.500
435 Dobavljači u zemlji 27.500
evidentiranje unapred plaćenih troškova
Primer: Nefakturisani prihod
Podnet je zahtev za stimulaciju po osnovu iz-
vršenog izvoza u visini od 205.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
281 Potraživanja za
nefakturisani prihod 205.000
640 Prihodi od premija,
subvencija itd. 205.000
obračun stimulacije i iskazivanje potraživanja za
nefakturisani prihod
Primer: Odložena poreska sredstva
Knjigovodstvena vrednost osnovnih sred-
stava preduzeća M iznosi 2.500.000 dinara, a
osnovica za obračun poreske amortizacije je
3.000.000. Preduzeće računa kumulativno odlo-
ženo poresko sredstvo: (3.000.000 – 2.500.000) x
15% = 75.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
288 Odložena poreska
sredstva 75.000
722 Odloženi poreski
rashodi i prihodi
perioda 75.000
Ukoliko preduzeće ima i odložene poreske
obaveze, knjiži se prebijeni iznos odloženih
poreskih obaveza i odloženih poreskih sred-
stava.
50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Primer: Unapred naplaćeni prihodi
Preduzeće je u decembru 2018. godine po osno-
vu ugovora o zakupu poslovnog prostora napla-
tilo od svog zakupca godišnju zakupninu za 2019.
godinu. Godišnja zakupnina iznosi 1.000.000 di-
nara + PDV.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
491 Unapred naplaćeni
prihodi 1.000.000
470 Obaveze za PDV po
izdatim fakturama
po opštoj stopi 200.000
241 Tekući računi 1.200.000
evidentiranje unapred naplaćenih prihoda od zakupnine
Primer: Odložene poreske obaveze
Knjigovodstvena vrednost osnovnih sred-
stava preduzeća A iznosi 3.800.000 dinara, a
osnovica za obračun poreske amortizacije je
3.000.000. Preduzeće računa kumulativnu odlo-
ženu poresku obavezu: (3.800.000 – 3.000.000) x
15% = 120.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1
498 Odložene poreske
obaveze 120.000
722 Odloženi poreski
rashodi i prihodi
perioda 120.000
evidentiranje nastale odložene poreske obaveze
U slučaju da preduzeće ima i odložena pore-
ska sredstva, vrši se prebijanje po osnovu obra-
čuna, kao na primer:
Red.
br. OPIS Iznos
Odložene poreske obaveze
1. Oporeziva privremena razlika po
osnovu sredstava koja se amortizuju 800.000
2. Odložena poreska obaveza na dan 31.
12. 2018 120.000
Odložena poreska sredstva
3. Rezervisanja za otpremnine 1.500.000
4. Odložena poreska sredstva na dan 31.
12. 2018. 1.500.000
5. Prebijanje: neto odložena poreska
sredstva (4 – 2) 1.380.000
6. Odloženi poreski prihod u bilansu
uspeha za period 1. 1 – 31. 12. 2018. 1.380.000
U ovom slučaju knjiženje je sledeće:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
288 Odložena poreska
sredstva 1.500.000
498 Odložene poreske
obaveze 120.000
722 Odloženi poreski
rashodi i prihodi
perioda 1.380.000
evidentiranje odloženog poreza na kraju godine
Obračuni i druga knjiženja
Ostaje još da se obračuna i odgovarajuće knji-
ži:
● amortizacija nematerijalnih ulaganja, ne-
kretnina, postrojenja i opreme, kao i investi-
cionih nekretnina;
● rezervisanja;
● promene zaliha nedovršene proizvodnje i
gotovih proizvoda;
● nabavna vrednost prodate robe;
● fer vrednost imovine koja se iskazuje po fer
vrednosti;
● obezvređenja pojedinih oblika imovine;
● odložena poreska sredstva i obaveze.
O obračunu računovodstvene amortizacije za
2018. godinu pišemo u posebnom članku u ovom
broju časopisa, a o obezvređenjima, odloženim
poreskim sredstvima i obavezama u sledećem
broju časopisa „Poslovni savetnik“.
Obezvređenje sumnjivih potraživanja
Stanje potraživanja na 31. 12. 2018. godine
mora da prikazuje naplativu vrednost istih,
što znači da je potrebno proceniti iznos vero-
vatne ili izvesne nenaplativosti potraživanja.
U skladu sa tim, obezvređivanje potraživanja
vrši se indirektnim otpisom (evidentiranjem
ispravke vrednosti) ili direktnim otpisom
(brisanje potraživanja iz poslovnih knjiga). Va-
žno je da svako pravno lice, odnosno preduzet-
nik detaljno postavi računovodstvenu politiku
u vezi sa priznavanjem, procenjivanjem i prezen-
tacijom potraživanja. U skladu s tim:
● indirektni otpis izvršiće se u slučajevi-
ma kada se ne odustaje od naplate potraživanja,
međutim, stanje dužnika ukazuje na postojanje
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
RAČUNOVODSTVO
verovatnoće da iskazano potraživanje može
biti nenaplativo u celosti ili nekim delom,
pri čemu ga knjižimo zaduženjem računa 585:
Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih fi-
nansijskih plasmana i odobrenjem računa 209:
Ispravka vrednosti potraživanja od prodaje;
● direktan otpis izvršićemo kada je pot-
puno izvesno da potraživanje neće biti napla-
ćeno jer je prošao rok zastarevanja, preduzeće
je brisano iz registra APR i slično, pri čemu
se, ako potraživanje prethodno već nije bilo
ispravljeno, direktan otpis knjiži zaduženjem
računa 576: Rashodi po osnovu direktnih otpisa
potraživanja i odobrenjem računa 204: Kupci
u zemlji, a ukoliko je potraživanje prethodno
već bilo ispravljeno, direktan opis knjiži se
zaduženjem računa 209: Ispravka vrednosti po-
traživanja od prodaje i odobrenjem računa 204:
Kupci u zemlji (uočava se da nema knjiženja ras-
hoda jer su oni već ranije prikazani prilikom
indirektnog otpisa).
Primer: Indirektni otpis potraživanja
Preduzeće K je na dan 31. 12. 2018. godine na-
pravilo pregled kupaca po ukupnim potraživa-
njima i klasifikovalo ih po dospeću:
Kupci Ukupno Nisu dospela
Dospelost
do 30 31–60 61–90 preko 90
A 65.000 30.000 25.000 10.000
B 38.000 38.000
Z 45.000 20.000 25.000
H 78.000 50.000 28.000
UKUPNO 226.000 88.000 50.000 25.000 53.000 10.000
Procena % nenaplativosti 4% 10% 20% 40%
Ukupno nenaplativa potraživanja 19.100 2.000 2.500 10.600 4.000
Stepen, odnosno procenat nenaplativosti
primenjen je u skladu sa odredbama Pravilnika
o računovodstvu, kojim ih definiše svako pre-
duzeće.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 10.200
585 Obezvređenje
potraživanja i KFP 10.200
za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od kupca A
2.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 3.300
585 Obezvređenje
potraživanja i KFP 3.300
za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od kupca Z
3. 209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 5.600
585 Obezvređenje
potraživanja i KFP 5.600
za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od kupca H
Sa aspekta poreskog tretmana ispravki vred-
nosti primenjuju se odredbe člana 16. Zakona
o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik
RS”, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – drugi za-
kon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012,
47/2013, 108/2013, 68/2014 – drugi zakon, 142/2014,
91/2015 – autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017
i 95/2018), koji kaže da se na teret rashoda pri-
znaje ispravka vrednosti pojedinačnih potraži-
vanja ako je od roka za njihovu naplatu do kraja
poreskog perioda prošlo najmanje 60 dana.
Za preduzeće iz navedenog primera to bi
značilo da je od ukupno izvršenih 19.100 dina-
ra ispravki vrednosti potraživanja, poreski
priznat rashod 14.600 dinara (preduzeća A i H
imaju potraživanja dospela preko 60 dana), a
računa se:
● za A: (25.000 × 20%) + (10.000 × 40%) = 9.000 di-
nara poreski priznate ispravke vrednosti;
● za H: (28.000 × 20%) = 5.600 dinara poreski pri-
znate ispravke vrednosti.
52 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Primer: Direktni otpis potraživanja
Nastavlja se primer za kupca A protiv koga je
u 2019. godini pokrenut izvršni postupak radi
naplate potraživanja. Radi se direktni otpis:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
204 Kupci u zemlji 65.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 10.200
576 Rashodi po osnovu
direktnih otpisa
potraživanja 54.800
za direktni otpis potraživanja od kupca A
Što se tiče poreskog tretmana nastalih ras-
hoda, ponovo se tumači član 16. Poreza na dobit
pravnih lica. S obzirom na to da je u 2018. godini
poreski priznat rashod bio 9.000 dinara (za de-
limični ispravak potraživanja dospelih preko
60 dana), u 2019. godini poreski priznat rashod
je 54.800 + 1.200 = 56.000 dinara. Ovih 1.200 di-
nara nije bilo priznato kao poreski rashod jer
se odnosilo na ispravku vrednosti potraživa-
nja koja su dospela manje od 60 dana. U trenutku
direktnog otpisa stečeni su uslovi za otpis svih
potraživanja od ovog kupca.
Provere
Na samom kraju izvršava se još jedna prove-
ra – da li su sva prelazna konta zatvorena, da
li su ukalkulisane sve zarade i naknade zarada
za poslovnu 2018. godinu, bez obzira na to da li
je izvršena njihova isplata, kao što se i još
jednom proverava da li su računovodstvene po-
litike pravilno primenjene na novonabavljena
sredstva.
Zaključak
Podsetnik Završeno
Popis √
Usaglašavanje potraživanja i obaveza √
Usklađivanje knjigovodstvenih
evidencija
√
Usaglašavanje sa poreskom upravom √
Obračun kursnih razlika √
Preknjižavanje odnosno
reklasifikacije
√
Knjiženje vremenskog razgraničenja
prihoda i rashoda
√
Obračuni i druga knjiženja koja se sada
rade
√
Obezvređenje sumnjivih potraživanja √
Provere √
Može da se počne sastavljanje finansijskih izveštaja
Priprema finansijskih izveštaja može da
počne tek nakon što se završi prikazani niz
aktivnosti, koje su nužne za realno vrednova-
nje prihoda i rashoda, imovine i obaveza na
dan 31. 12. 2018. godine. Navedene aktivnosti
sprovode se u skladu sa odredbama Zakona o
računovodstvu („Sl. glasnik RS”, br. 62/2013 i
30/2018), Pravilnika o načinu i rokovima vr-
šenja popisa i usklađivanja knjigovodstvenog
stanja sa stvarnim stanjem („Sl. glasnik RS”, br.
118/2013 i 137/2014), MRS/MSFI, MSFI za MSP
ili Pravilnika o načinu priznavanja, vredno-
vanja, prezentacije i obelodanjivanja pozicija u
pojedinačnim finansijskim izveštajima mikro
i drugih pravnih lica, Pravilnika o kontnom
okviru i sadržini računa u kontnom okviru za
privredna društva, zadruge i preduzetnike
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2014), Pravilnika o ra-
čunovodstvu i računovodstvenim politikama i
drugih internih akata društva.
Završena je poslovna godina. Bez obzira na to
koliko zadovoljni bili postignutim rezultatom
poslovanja, tržišnom pozicijom, ispunjenošću
postavljenog plana, sva pravna lica i preduzet-
nici koji vode dvojno knjigovodstvo počinju sa
pripremama za završni račun. PS
RAČUNOVODSTVO
Uvod
Finansijski izveštaji su portret svakog
pravnog lica, odnosno preduzetnika, jer infor-
mišu sve zainteresovane interne i vanjske ko-
risnike o finansijskom položaju i uspešnosti
preduzeća. Kvalitet našeg portreta zavisi od
ažurnosti i tačnosti prilikom evidentiranja
poslovnih događaja, ali i od adekvatno sprove-
denih pripremnih radnji za sastavljanje finan-
sijskih izveštaja.
Celokupni računovodstveni proces čini:
● evidentiranje poslovnih događaja;
● analiziranje bruto bilansa i kartica računa
i otklanjanje uočenih grešaka;
● provođenje završnih knjiženja pre zaključka
stanja;
● sastavljanje poreskih prijava;
● sastavljanje finansijskih izveštaja;
● zaključak stanja i prenos početnog stanja u
novu poslovnu godinu.
Popis
U broju 12/2018 detaljnije je razmatrana tema
godišnjeg popisa imovine i obaveza za 2018. go-
dinu. Na ovom mestu ukazuje se samo na suštinske
aspekte:
● Vršenje popisa je obaveza za sva pravna lica
i preduzetnike.
● Popis može da se obavi i na neki drugi datum
u toku poslovne godine, ali je onda na 31. 12. 2018.
godine neophodno izvršiti svođenje na taj dan.
● Svi su dužni da svojim opštim aktom bliže
urede načine i rokove vršenja popisa.
● Obavezno je sastavljanje Izveštaja o popisu, a
nadležni organ u preduzeću dužan je da ga usvoji
do 29. januara 2019. godine.
Predmet godišnjeg popisa pravnih lica i
preduzetnika jesu ukupna imovina i obaveze
sa stanjem na dan 31. 12. godine za koju se
vrši popis. Imovina koja je predmet popisa
obuhvata:
● nematerijalnu imovinu,
● nekretnine, postrojenja i opremu,
● investicione nekretnine,
● biološka sredstva,
● zalihe materijala, nedovršene proizvodnje,
gotovih proizvoda i robe,
● stalna sredstva namenjena prodaji i sredstva
poslovanja koje se obustavlja,
● finansijske plasmane i potraživanja i
● gotovinske ekvivalente i gotovinu.
Usaglašavanje potraživanja i obaveza
Usaglašavanje međusobnih potraživanja i
obaveza inicira poverilac. Međutim, ukoliko
isto ne inicira poverilac, to onda treba da
učini dužnik. Pravna lica koja sastavljaju Na-
pomene uz finansijske izveštaje dužna su da u
tom izveštaju obelodane neusaglašena potra-
živanja i obaveze u ukupnom iznosu. Usaglaša-
vanje međusobnih potraživanja i obaveza vrši
se uobičajeno, putem potpisivanja obrasca IOS
– Izvod otvorenih stavki.
Ukoliko se dužnik slaže sa stanjem svojih
obaveza prikazanim u primljenoj ispravi, isto
potvrđuje svojim potpisom i pečatom. Ukoliko to
nije slučaj, potrebno je da dužnik sačini pisano
obrazloženje svojih razloga za neslaganje za sva-
ki pojedinačni račun koji je sporan i da ga dosta-
vi poveriocu, nakon čega je poverilac dužan da
ispita uzroke neslaganja. Usklađivanje se vrši
poređenjem proknjiženih promena na karticama
dužnika i poverioca. Najčešći uzrok neslaganja
je postojanje neevidentiranih obaveza u poslov-
nim knjigama dužnika. U tom slučaju potrebno je
Dr Marijana Žiravac Mladenović, glavni i odgovorni urednik časopisa „Poslovni savetnik”
10 koraka pre sastavljanja
završnog računa za 2018. godinu
Preduslov za sastavljanje finansijskih izveštaja jeste realno vrednovanje
imovine, obaveza, prihoda i rashoda preduzeća, a da bi se to postiglo nužno
je izvršiti niz pripremnih aktivnosti.
46 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
da poverilac dokaže osnovanost potraživanja
verodostojnom računovodstvenom dokumentaci-
jom, odnosno fakturom, otpremnicom i sl., kao
i da istu dostavi dužniku na knjiženje. Nakon
usaglašavanja dužnik i poverilac sastavljaju
zapisnik o usaglašavanju i overavaju ga svojim
potpisima i pečatima. Ovako sastavljen doku-
ment predstavlja dokaz da su dužnik i poverilac
uskladili međusobna potraživanja i obaveze.
Bez obzira na to da li se postupak usaglašava-
nja finansijskih plasmana, potraživanja i oba-
veza vrši putem IOS obrasca ili putem drugog
dokumenta, neophodno je da dokument kojim se
vrši usaglašavanje bude potpisan od strane
ovlašćenog lica. Važnost toga da dokument za
usaglašavanje bude potpisan od strane ovlašće-
nog lica posledica je činjenice da se potpisi-
vanjem dokumenta zapravo priznaje dugovanje
obaveze dužnika.
Ne smemo prevideti činjenicu da će se nov-
čanom kaznom od 100.000 do 3.000.000 dinara
kazniti za privredni prestup pravno lice, kao
i novčanom kaznom od 20.000 do 150.000 dinara
odgovorno lice u pravnom licu, ako: 1) kao pove-
rilac ne dostavi svom dužniku stanje neplaće-
nih računa i 2) ako ne obelodani u Napomenama
uz finansijske izveštaje neusaglašena potraži-
vanja i obaveze.
Usklađivanje knjigovodstvenih
evidencija
Usklađivanje
prometa i
stanja glavne
knjige sa
dnevnikom
Proveravamo da li su
svi iskontirani stavovi
za knjiženje preneti na
račune glavne knjige.
Provera se radi za
finansijsko i pogonsko
knjigovodstvo.
Usklađivanje
prometa
i stanja
pomoćnih
knjiga sa
glavnom
knjigom
Proveravamo slaganje
sintetičkih računa
sa pripadajućim
analitikama, tako da
zbir salda svih računa
neke analitike odgovara
saldu njihovog sintetičkog
računa (odnosno obrnuto).
Usaglašavanje sa Poreskom upravom
Privredna društva najkasnije na dan sa-
stavljanja finansijskih izveštaja treba da
sprovedu usaglašavanje sa Poreskom upravom
po osnovu svih javnih prihoda, uključujući i po-
rez na dobit. S tim ciljem podnosi se Zahtev za
izdavanje poreskog uverenja nadležnoj poreskoj
upravi. Zahtev se podnosi u pismenoj formi,
osim pravnih lica koja imaju status velikog po-
reskog obveznika, koja stanje svih javnih priho-
da mogu da provere elektronski, podnošenjem
upita Centru za velike poreske obveznike. Obra-
zac se može preuzeti sa internet stranice Po-
reske uprave (http://www.poreskauprava.gov.rs/
pravna-lica/poreske-prijave-i-obrasci.html).
Obračun kursnih razlika
Promene deviznih kurseva odražavaju se na
računovodstvene evidencije kao kursne razli-
ke i efekti od ugovaranja valutne klauzule. Sva
pravna lica obavezna su da na dan 31. 12. 2018.
godine izvrše obračun kursnih razlika za sve
monetarne stavke koje se vode u stranoj valuti,
u skladu sa odredbama MRS 21 – Efekti promena
deviznih kurseva. Naravno, primenjuje se sred-
nji kurs Narodne banke Srbije na dan 31. 12. 2018.
godine.
Kursne razlike se obavezno obračunavaju na:
● neuplaćeni upisani kapital (novčani deo) –
grupa 00 i grupa 31;
● dugoročne finansijske plasmane – grupa 04;
● dugoročna potraživanja – grupa 05;
● kratkoročna potraživanja, plasmane i
gotovinu i aktivna vremenska razgraničenja –
klasa 2;
● dugoročna rezervisanja i obaveze – klasa 4,
osim računa 430: Primljeni avansi, depoziti i
kaucije.
Primer: Obračun kursnih razlika
Preduzeće je 25. 10. 2018. godine prodalo
i fakturisalo inokupcu robu u vrednosti od
10.000 USD. Rok plaćanja je 90 dana. Prema kur-
snoj listi Narodne banke Srbije (br. 206) za zva-
nični srednji kurs dinara, formiranoj na dan
25. 10. 2018. g., kurs USD/RSD je 103,9502. Na dan
31. 12. 2018. godine zvanični srednji kurs izno-
si 104,5025 (Napomena: Ovaj kurs je uzet samo za
primer jer je članak završen za objavu pre 31. 12.
2018. godine i zbog toga nije moguće dati stvarnu
vrednost kursa.).
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 47
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Kto Opis
Iznos
D P
1
205 Kupci u
inostranstvu 1.039.502
605 Prihodi od
prodaje robe
na inostranom
tržištu 1.039.502
za evidentiranu prodaju inostranom kupcu 25. 10. 2018.
2
205 Kupci u
inostranstvu 5.523
663 Pozitivne kursne
razlike (prema
trećim licima) 5.523
obračun kursnih razlika na kraju obračunskog perioda
31. 12. 2018.
Kao što se vidi, na dan 31. 12. 2018. godine
vrednosti našeg potraživanja je 1.045.025 dina-
ra, a u odnosu na vrednost evidentiranu na dan
fakturisanja, na kontu 205 nastala je razlika od
5.523 dinara, što i predstavlja kursnu razliku.
Primer: Obračun kursnih razlika po osnovu
ugovora sa valutnom klauzulom
Preduzeće A sklopilo je sa bankom D ugovor
o kratkoročnom kreditu. Prema tom ugovoru
„iznos odobrenog kredita je EUR 200.000 u pro-
tivvrednosti obračunatoj po srednjem kursu
Narodne banke Srbije važećem na dan puštanja
kredita u korišćenje”. Ugovorom je definisano
da se potraživanja po osnovu ugovora (iznos kre-
dita i pripadajuće kamate, kamate za zakašnjenja
u plaćanju i drugi eventualni troškovi) obra-
čunavaju po srednjem kursu NBS na dan izmirenja
obaveza.
Napomena: Ovo se naglašava jer u praksi mogu
da se primene i drugi kursevi (prodajni kurs za
devize i sl.), naravno definisani ugovorom.
Rok za plaćanje je 7 dana od dospeća, odnosno
primitka kamatnog lista.
Pogledajmo otplatni plan kredita:
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
01/06/2018 0 200.000
01/07/2018 16.251 917 17.167 183.749
01/08/2018 16.325 842 17.167 167.424
01/09/2018 16.400 767 17.167 151.024
01/10/2018 16.475 692 17.167 134.549
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
01/11/2018 16.551 617 17.167 117.998
01/12/2018 16.627 541 17.167 101.372
01/01/2019 16.703 465 17.167 84.669
01/02/2019 16.779 388 17.167 67.890
01/03/2019 16.856 311 17.167 51.034
01/04/2019 16.933 234 17.167 34.100
01/05/2019 17.011 156 17.167 17.089
01/06/2019 17.089 78 17.167 0
UKUPNO 200.000 6.008 206.008
U skladu sa planom otplate, a i prema potvr-
đenom IOS-u od banke, obaveza preduzeća po
ovom kreditu iznosi na dan 31. 12. 2018. godine
101.372 EUR po osnovu glavnice i 465 EUR po osno-
vu kamate. Pretpostavlja se da je zvanični sred-
nji kurs Narodne banke na dan 31. 12. 2018. godine
118,2154 RSD/EUR. Primenom ovog kursa dinarska
vrednost naše obaveze po osnovu glavnice izno-
si 11.983.732 dinara, a po osnovu kamate 54.970
dinara.
Napomena: Obračun kursnih razlika za oba-
vezu po osnovu kamatnog lista za decembar se ne
radi jer je prilikom knjiženja (datum kamatnog
lista 31. 12. 2018) obaveza za kamate od 465 EUR
već proknjižena po srednjem kursu 118,2154, od-
nosno u iznosu od 54.970 dinara).
Saldo na računu 414 – Dugoročni krediti i
zajmovi u zemlji pre knjiženja kursnih razlika
– iznosi 11.976.230 dinara. Dakle, evidentira se
razlika između tog iznosa i vrednosti na 31. 12.
2018. kao što sledi:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
414 Dugoročni krediti i
zajmovi u zemlji 7.502
564 Rashodi po osnovu
efekata valutne
klauzule (prema
trećim licima) 7.502
obračun kursnih razlika na kraju obračunskog perioda
Sa aspekta MRS 21, prevođenje u domaću va-
lutu na kraju izveštajnog perioda obavezno je i
za nemonetarne stavke. U zavisnosti od toga da
li se odmeravaju po istorijskom trošku ili po
fer vrednosti u stranoj valuti, prevođenje u do-
maću valutu vrši se po deviznom kursu na dan
48 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
transakcije, odnosno na datum određivanja fer
vrednosti.
U našem Bilansu stanja i Kontnom okviru
nemonetarne stavke su: Nematerijalna ulaga-
nja, Nekretnine, postrojenja, oprema, Biološka
sredstva, Zalihe i stalna sredstva namenjena
prodaji, Kapital, osim neuplaćenog upisanog ka-
pitala i račun 430: Primljeni avansi, depoziti i
kaucije, osim depozita i kaucija koji se izmiruju
u novcu.
Reklasifikacija stavki
Kada govorimo o preknjižavanju odnosno re-
klasifikaciji, krećemo od provere usklađeno-
sti mesta evidentiranja poslovnih transakcija
sa propisanim Kontnim planom. Ukoliko se kon-
statuje da neke poslovne transakcije nisu evi-
dentirane na odgovarajućim kontima prihoda,
rashoda, imovine i obaveza, vrši se njihovo
preknjižavanje. Pri tome se posebno prekon-
trolišu transakcije sa povezanim licima, koje
moraju da budu odvojene i evidentirane na po-
sebnim kontima.
Reklasifikacija:
● avansi,
● HoV,
● dugoročne obaveze – deo koji dospeva do
jedne godine,
● neka dugovna/potražna salda na određenim
računima.
Kao specifične reklasifikacije na kraju po-
slovne godine izdvojeno je sledeće:
● Unapred plaćena sredstva od kupaca eviden-
tiraju se na računu 430: Primljeni avansi, depo-
ziti i kaucije. To znači da na računu 204: Kupci u
zemlji ostaju prikazana isključivo potraživanja
od kupaca. Slična situacija mora da bude i na
računima datih avansa. Račun 435: Dobavljači
u zemlji može da prikazuje isključivo obaveze
prema dobavljačima za isporučene proizvode i
robu, odnosno izvršene usluge.
● Na 31. 12. 2018. godine vrednost hartija od
vrednosti koje se vrednuju po fer vrednosti
usklađuje se sa njihovom cenom objavljenom na
sajtu Beogradske berze na zadnji dan kalendar-
ske godine.
● Deo obaveza po osnovu dugoročnih kredita
koji dospeva za plaćanje do jedne godine pre-
nosi se na račun 424: Deo dugoročnih kredita
koji dospeva do jedne godine, a kod ostalih du-
goročnih obaveza na kratkoročne obaveze. Kada
je u pitanju finansijski lizing, deo obaveza koji
dospeva za plaćanje do jedne godine prenosi se
sa računa 416: Obaveze po osnovu finansijskog
lizinga na račun 425: Deo ostalih dugoročnih
obaveza koje dospevaju do jedne godine.
● Sledeća tri slučaja odnose se na iskazivanje,
odnosno prenos određenih salda na računima:
– u slučaju potražnog salda na tekućem raču-
nu, isti se iskazuje na odgovarajućem računu u
grupi 42: Kratkoročne finansijske obaveze (ne
vrši se preknjižavanje u knjigovodstvu);
– u slučaju dugovnog salda na računu 306: Emi-
siona premija prenosi se na račun 340: Neraspo-
ređeni dobitak ranijih godina ili na račun 350:
Gubitak ranijih godina;
– dugovna salda na računima grupe 48: Obave-
ze za ostale poreze, doprinose i druge dažbine,
utvrđena na dan bilansa, prenose se na račun 224:
Potraživanja po osnovu preplaćenih ostalih po-
reza i doprinosa.
Primer: Prenos dela dugoročnih obaveza
koje dospevaju za plaćanje do jedne godine
Preduzeće M je 3. 10. 2018. godine dobilo od
banke dugoročni kredit u visini od 8 miliona
dinara, a otplata se vrši prema planu otplate
koji je sledeći:
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
03/10/18 0 0 8.000.000
01/11/18 0 30.800 30.800 8.000.000
01/12/18 317.792 33.000 35.079 7.682.208
01/01/19 319.103 31.689 35.079 7.363.105
01/02/19 320.419 30.373 35.079 7.042.686
01/03/19 321.741 29.051 35.079 6.720.945
01/04/19 323.068 27.724 35.079 6.397.877
01/05/19 324.401 26.391 35.079 6.073.476
01/06/19 325.739 25.053 35.079 5.747.737
01/07/19 327.083 23.709 35.079 5.420.655
01/08/19 328.432 22.360 35.079 5.092.223
01/09/19 329.787 21.005 35.079 4.762.436
01/10/19 331.147 19.645 35.079 4.431.289
01/11/19 332.513 18.279 35.079 4.098.776
01/12/19 333.885 16.907 35.079 3.764.892
01/01/20 335.262 15.530 35.079 3.429.630
01/02/20 336.645 14.147 35.079 3.092.985
01/03/20 338.033 12.759 35.079 2.754.952
01/04/20 339.428 11.364 35.079 2.415.524
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 49
RAČUNOVODSTVO
iznosi u EUR
Datum
dospeća Glavnica Kamata Anuitet Stanje
glavnice
01/05/20 340.828 9.964 35.079 2.074.696
01/06/20 342.234 8.558 35.079 1.732.462
01/07/20 343.646 7.146 35.079 1.388.816
01/08/20 345.063 5.729 35.079 1.043.753
01/09/20 346.487 4.305 35.079 697.267
01/10/20 347.916 2.876 35.079 349.351
01/11/20 349.351 1.441 35.079 0
Ukupno 8.000.000 449.808 872.701
Prema datom planu otplate, M izračuna iznos
glavnice kredita koja dospeva za naplatu u 2019.
godini i taj iznos evidentira kao što sledi:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
414 Dugoročni krediti
i zajmovi u zemlji 8.000.000
241 Tekući (poslovni)
računi 8.000.000
evidentiranje dobijenog dugoročnog kredita od banke,
knjiženje 3. 10. 2018
2.
414 Dugoročni krediti
i zajmovi u zemlji 3.917.316
424 Deo dugor. kredita
i zajmova koji
dospeva do jedne
godine 3.917.316
prenos dela obaveza po dugoročnom kreditu koje
dospevaju do jedne godine na dan 31. 12. 2018.
Ovim prenosom saldo dugoročnog kredita na
31. 12. 2018. iznosi 3.764.892 dinara.
Napomena: Sve uplate glavnice po ovom kre-
ditu rasknjižavaće se u narednoj godini na kon-
tu 424.
Vremenska razgraničenja prihoda i
rashoda
U skladu sa načelom uzročnosti, obračun pe-
riodičnog rezultata mora biti izvršen među-
sobnim sučeljavanjem prihoda i rashoda koji su
nastali u obračunskom periodu za koji se rezul-
tat utvrđuje. Da bi se to postiglo, vrši se do-
knjižavanje nastalih a nenaplaćenih prihoda i
nastalih a neplaćenih rashoda. Računi aktivnih
i pasivnih vremenskih razgraničenja u narednoj
godini se gase u trenutku kada se prihodi napla-
te, a rashodi plate. Dalje, homogenost rezultata
postiže se isknjižavanjem iznosa koji predsta-
vljaju prihode odnosno rashode budućih obra-
čunskih perioda, a koji su na računima prihoda
i rashoda evidentirani jer su prihodi unapred
naplaćeni, a rashodi unapred plaćeni.
Primer: Unapred plaćeni troškovi
U decembru 2018. godine primljen je račun na
ime pretplate za stručni časopis za narednu,
2019. godinu, u iznosu od 25.000 + 10% PDV, s ob-
zirom na to da se pretplata plaća po primitku
računa, a odnosi se na troškove pretplata ana-
litički evidentiranih u okviru ostalih nema-
terijalnih troškova.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
280 Unapred plaćeni
troškovi 25.000
271 PDV u primljenim
fakturama po posebnoj
stopi 2.500
435 Dobavljači u zemlji 27.500
evidentiranje unapred plaćenih troškova
Primer: Nefakturisani prihod
Podnet je zahtev za stimulaciju po osnovu iz-
vršenog izvoza u visini od 205.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
281 Potraživanja za
nefakturisani prihod 205.000
640 Prihodi od premija,
subvencija itd. 205.000
obračun stimulacije i iskazivanje potraživanja za
nefakturisani prihod
Primer: Odložena poreska sredstva
Knjigovodstvena vrednost osnovnih sred-
stava preduzeća M iznosi 2.500.000 dinara, a
osnovica za obračun poreske amortizacije je
3.000.000. Preduzeće računa kumulativno odlo-
ženo poresko sredstvo: (3.000.000 – 2.500.000) x
15% = 75.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
288 Odložena poreska
sredstva 75.000
722 Odloženi poreski
rashodi i prihodi
perioda 75.000
Ukoliko preduzeće ima i odložene poreske
obaveze, knjiži se prebijeni iznos odloženih
poreskih obaveza i odloženih poreskih sred-
stava.
50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Primer: Unapred naplaćeni prihodi
Preduzeće je u decembru 2018. godine po osno-
vu ugovora o zakupu poslovnog prostora napla-
tilo od svog zakupca godišnju zakupninu za 2019.
godinu. Godišnja zakupnina iznosi 1.000.000 di-
nara + PDV.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
491 Unapred naplaćeni
prihodi 1.000.000
470 Obaveze za PDV po
izdatim fakturama
po opštoj stopi 200.000
241 Tekući računi 1.200.000
evidentiranje unapred naplaćenih prihoda od zakupnine
Primer: Odložene poreske obaveze
Knjigovodstvena vrednost osnovnih sred-
stava preduzeća A iznosi 3.800.000 dinara, a
osnovica za obračun poreske amortizacije je
3.000.000. Preduzeće računa kumulativnu odlo-
ženu poresku obavezu: (3.800.000 – 3.000.000) x
15% = 120.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1
498 Odložene poreske
obaveze 120.000
722 Odloženi poreski
rashodi i prihodi
perioda 120.000
evidentiranje nastale odložene poreske obaveze
U slučaju da preduzeće ima i odložena pore-
ska sredstva, vrši se prebijanje po osnovu obra-
čuna, kao na primer:
Red.
br. OPIS Iznos
Odložene poreske obaveze
1. Oporeziva privremena razlika po
osnovu sredstava koja se amortizuju 800.000
2. Odložena poreska obaveza na dan 31.
12. 2018 120.000
Odložena poreska sredstva
3. Rezervisanja za otpremnine 1.500.000
4. Odložena poreska sredstva na dan 31.
12. 2018. 1.500.000
5. Prebijanje: neto odložena poreska
sredstva (4 – 2) 1.380.000
6. Odloženi poreski prihod u bilansu
uspeha za period 1. 1 – 31. 12. 2018. 1.380.000
U ovom slučaju knjiženje je sledeće:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
288 Odložena poreska
sredstva 1.500.000
498 Odložene poreske
obaveze 120.000
722 Odloženi poreski
rashodi i prihodi
perioda 1.380.000
evidentiranje odloženog poreza na kraju godine
Obračuni i druga knjiženja
Ostaje još da se obračuna i odgovarajuće knji-
ži:
● amortizacija nematerijalnih ulaganja, ne-
kretnina, postrojenja i opreme, kao i investi-
cionih nekretnina;
● rezervisanja;
● promene zaliha nedovršene proizvodnje i
gotovih proizvoda;
● nabavna vrednost prodate robe;
● fer vrednost imovine koja se iskazuje po fer
vrednosti;
● obezvređenja pojedinih oblika imovine;
● odložena poreska sredstva i obaveze.
O obračunu računovodstvene amortizacije za
2018. godinu pišemo u posebnom članku u ovom
broju časopisa, a o obezvređenjima, odloženim
poreskim sredstvima i obavezama u sledećem
broju časopisa „Poslovni savetnik“.
Obezvređenje sumnjivih potraživanja
Stanje potraživanja na 31. 12. 2018. godine
mora da prikazuje naplativu vrednost istih,
što znači da je potrebno proceniti iznos vero-
vatne ili izvesne nenaplativosti potraživanja.
U skladu sa tim, obezvređivanje potraživanja
vrši se indirektnim otpisom (evidentiranjem
ispravke vrednosti) ili direktnim otpisom
(brisanje potraživanja iz poslovnih knjiga). Va-
žno je da svako pravno lice, odnosno preduzet-
nik detaljno postavi računovodstvenu politiku
u vezi sa priznavanjem, procenjivanjem i prezen-
tacijom potraživanja. U skladu s tim:
● indirektni otpis izvršiće se u slučajevi-
ma kada se ne odustaje od naplate potraživanja,
međutim, stanje dužnika ukazuje na postojanje
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
RAČUNOVODSTVO
verovatnoće da iskazano potraživanje može
biti nenaplativo u celosti ili nekim delom,
pri čemu ga knjižimo zaduženjem računa 585:
Obezvređenje potraživanja i kratkoročnih fi-
nansijskih plasmana i odobrenjem računa 209:
Ispravka vrednosti potraživanja od prodaje;
● direktan otpis izvršićemo kada je pot-
puno izvesno da potraživanje neće biti napla-
ćeno jer je prošao rok zastarevanja, preduzeće
je brisano iz registra APR i slično, pri čemu
se, ako potraživanje prethodno već nije bilo
ispravljeno, direktan otpis knjiži zaduženjem
računa 576: Rashodi po osnovu direktnih otpisa
potraživanja i odobrenjem računa 204: Kupci
u zemlji, a ukoliko je potraživanje prethodno
već bilo ispravljeno, direktan opis knjiži se
zaduženjem računa 209: Ispravka vrednosti po-
traživanja od prodaje i odobrenjem računa 204:
Kupci u zemlji (uočava se da nema knjiženja ras-
hoda jer su oni već ranije prikazani prilikom
indirektnog otpisa).
Primer: Indirektni otpis potraživanja
Preduzeće K je na dan 31. 12. 2018. godine na-
pravilo pregled kupaca po ukupnim potraživa-
njima i klasifikovalo ih po dospeću:
Kupci Ukupno Nisu dospela
Dospelost
do 30 31–60 61–90 preko 90
A 65.000 30.000 25.000 10.000
B 38.000 38.000
Z 45.000 20.000 25.000
H 78.000 50.000 28.000
UKUPNO 226.000 88.000 50.000 25.000 53.000 10.000
Procena % nenaplativosti 4% 10% 20% 40%
Ukupno nenaplativa potraživanja 19.100 2.000 2.500 10.600 4.000
Stepen, odnosno procenat nenaplativosti
primenjen je u skladu sa odredbama Pravilnika
o računovodstvu, kojim ih definiše svako pre-
duzeće.
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 10.200
585 Obezvređenje
potraživanja i KFP 10.200
za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od kupca A
2.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 3.300
585 Obezvređenje
potraživanja i KFP 3.300
za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od kupca Z
3. 209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 5.600
585 Obezvređenje
potraživanja i KFP 5.600
za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od kupca H
Sa aspekta poreskog tretmana ispravki vred-
nosti primenjuju se odredbe člana 16. Zakona
o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik
RS”, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – drugi za-
kon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012,
47/2013, 108/2013, 68/2014 – drugi zakon, 142/2014,
91/2015 – autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017
i 95/2018), koji kaže da se na teret rashoda pri-
znaje ispravka vrednosti pojedinačnih potraži-
vanja ako je od roka za njihovu naplatu do kraja
poreskog perioda prošlo najmanje 60 dana.
Za preduzeće iz navedenog primera to bi
značilo da je od ukupno izvršenih 19.100 dina-
ra ispravki vrednosti potraživanja, poreski
priznat rashod 14.600 dinara (preduzeća A i H
imaju potraživanja dospela preko 60 dana), a
računa se:
● za A: (25.000 × 20%) + (10.000 × 40%) = 9.000 di-
nara poreski priznate ispravke vrednosti;
● za H: (28.000 × 20%) = 5.600 dinara poreski pri-
znate ispravke vrednosti.
52 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Primer: Direktni otpis potraživanja
Nastavlja se primer za kupca A protiv koga je
u 2019. godini pokrenut izvršni postupak radi
naplate potraživanja. Radi se direktni otpis:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
D P
1.
204 Kupci u zemlji 65.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 10.200
576 Rashodi po osnovu
direktnih otpisa
potraživanja 54.800
za direktni otpis potraživanja od kupca A
Što se tiče poreskog tretmana nastalih ras-
hoda, ponovo se tumači član 16. Poreza na dobit
pravnih lica. S obzirom na to da je u 2018. godini
poreski priznat rashod bio 9.000 dinara (za de-
limični ispravak potraživanja dospelih preko
60 dana), u 2019. godini poreski priznat rashod
je 54.800 + 1.200 = 56.000 dinara. Ovih 1.200 di-
nara nije bilo priznato kao poreski rashod jer
se odnosilo na ispravku vrednosti potraživa-
nja koja su dospela manje od 60 dana. U trenutku
direktnog otpisa stečeni su uslovi za otpis svih
potraživanja od ovog kupca.
Provere
Na samom kraju izvršava se još jedna prove-
ra – da li su sva prelazna konta zatvorena, da
li su ukalkulisane sve zarade i naknade zarada
za poslovnu 2018. godinu, bez obzira na to da li
je izvršena njihova isplata, kao što se i još
jednom proverava da li su računovodstvene po-
litike pravilno primenjene na novonabavljena
sredstva.
Zaključak
Podsetnik Završeno
Popis √
Usaglašavanje potraživanja i obaveza √
Usklađivanje knjigovodstvenih
evidencija
√
Usaglašavanje sa poreskom upravom √
Obračun kursnih razlika √
Preknjižavanje odnosno
reklasifikacije
√
Knjiženje vremenskog razgraničenja
prihoda i rashoda
√
Obračuni i druga knjiženja koja se sada
rade
√
Obezvređenje sumnjivih potraživanja √
Provere √
Može da se počne sastavljanje finansijskih izveštaja
Priprema finansijskih izveštaja može da
počne tek nakon što se završi prikazani niz
aktivnosti, koje su nužne za realno vrednova-
nje prihoda i rashoda, imovine i obaveza na
dan 31. 12. 2018. godine. Navedene aktivnosti
sprovode se u skladu sa odredbama Zakona o
računovodstvu („Sl. glasnik RS”, br. 62/2013 i
30/2018), Pravilnika o načinu i rokovima vr-
šenja popisa i usklađivanja knjigovodstvenog
stanja sa stvarnim stanjem („Sl. glasnik RS”, br.
118/2013 i 137/2014), MRS/MSFI, MSFI za MSP
ili Pravilnika o načinu priznavanja, vredno-
vanja, prezentacije i obelodanjivanja pozicija u
pojedinačnim finansijskim izveštajima mikro
i drugih pravnih lica, Pravilnika o kontnom
okviru i sadržini računa u kontnom okviru za
privredna društva, zadruge i preduzetnike
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2014), Pravilnika o ra-
čunovodstvu i računovodstvenim politikama i
drugih internih akata društva.
Završena je poslovna godina. Bez obzira na to
koliko zadovoljni bili postignutim rezultatom
poslovanja, tržišnom pozicijom, ispunjenošću
postavljenog plana, sva pravna lica i preduzet-
nici koji vode dvojno knjigovodstvo počinju sa
pripremama za završni račun. PS