Propisima iz oblasti računovodstva neposredno se uređuje obaveza popisa imovine i obaveza, ali se prilikom vršenja popisa, a naročito prilikom knjiženja rezultata popisa moraju imati u vidu odredbe poreskih propisa kojima je regulisan obračun akciza i PDV-a po osnovu razlika utvrđenih popisom. Prema tome, godišnji popis podrazumeva i obavezu obveznika akcize i PDV-a da na popisom utvrđeni a nedozvoljen rashod i manjak dobara obračunaju akcizu na akcizne proizvode i PDV kako na akcizne proizvode tako i na ostala dobra koja podležu oporezivanju.
Skip to PDF contentJANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 99
POREZI
Uvod
Pod rashodom se podrazumeva:
● kalo,
● rastur,
● kvar i
● lom.
Kalo je smanjenje težine pojedinih dobara
koje nastaje zbog samih osobina tih dobara, kao
posledica sušenja (npr. voća, povrća i sl.), ispa-
ravanja (derivati nafte, gasovi i sl.) ili drugih
procesa koji dovode do kaliranja na dobrima.
Rastur je rasipanje određenih proizvoda, naj-
češće u postupku razmeravanja ili prepakivanja
uglavnom zrnastih proizvoda (žitarice, piri-
nač i sl.), kao i kada su u pitanju tečni ili sitni
proizvodi (ulje, mleko, šećer, so i sl.), a javlja
se u proizvodnji, manipulaciji, trgovini.
Kvar nastaje kao posledica prirodnih uti-
caja na određene proizvode, pri čemu se menjaju
njihove osnovne hemijske ili fizičke, tehničke
i tehnološke osobine. Pod kvarom se najčešće
smatra buđanje, truljenje, užeglost, ucrvljavanje
i sl., mada može da se dogodi i na drugim dobri-
ma neprehrambenog karaktera.
Lom je lomljenje dobara koja su u proizvod-
nji, manipulaciji i prometu, a to su uglavnom do-
bra koja su zbog svojih svojstava podložna lomu
(staklo, porculan, keramika, ali može biti i
nameštaj i bela tehnika i sl.).
Poreski tretman rashoda dobara zavisi i od:
● visine rashoda – jer se dozvoljenim rasho-
dom smatra rashod utvrđen do visine propisane
Normativom ili aktom poreskog obveznika (za
ona dobra koja nisu obuhvaćena tim normativom,
što se odnosi samo na sve oblike proizvodnje,
osim onih koje tretira Normativ);
● prirode rashoda – jer se tzv. dozvoljenim ras-
hodom smatra rashod koji se priznaje po propi-
sanim normativima za akcize i za PDV.
OBRAČUN AKCIZE NA RASHOD I MANJAK
AKCIZNIH PROIZVODA
Rashod i manjak akciznih proizvoda u akci-
znom skladištu podleže akcizi u skladu sa:
● Zakonom o akcizama („Sl. glasnik RS”, br.
22/2001, 73/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon,
43/2003, 72/2003, 43/2004, 55/2004, 135/2004,
46/2005, 101/2005 – dr. zakon, 61/2007, 5/2009,
31/2009, 101/2010, 43/2011, 101/2011, 93/2012,
119/2012, 47/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014,
55/2015, 103/2015, 108/2016 i 30/2018 – u daljem
tekstu: Zakon);
● Uredbom o količini rashoda (kalo, rastur,
kvar i lom) na koji se ne plaća akciza („Sl. gla-
snik RS”, br. 137/2004, 109/2009, 96/2012, 88/2017
i 119/2017 – u daljem tekstu: Uredba);
● Pravilnikom o načinu obračunavanja i pla-
ćanja akcize, vrsti, sadržini i načinu vođenja
evidencija, dostavljanja podataka i podnošenja
Ljiljana Simić
Obaveze po osnovu akciza i PDV-a
na rashod i manjak dobara utvrđen
godišnjim popisom
Propisima iz oblasti računovodstva neposredno se uređuje obaveza popisa
imovine i obaveza, ali se prilikom vršenja popisa, a naročito prilikom
knjiženja rezultata popisa moraju imati u vidu odredbe poreskih propisa
kojima je regulisan obračun akciza i PDV-a po osnovu razlika utvrđenih
popisom. Prema tome, godišnji popis podrazumeva i obavezu obveznika
akcize i PDV-a da na popisom utvrđeni a nedozvoljen rashod i manjak dobara
obračunaju akcizu na akcizne proizvode i PDV kako na akcizne proizvode
tako i na ostala dobra koja podležu oporezivanju.
100 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
poreske prijave („Sl. glasnik RS”, br. 3/2005,
54/2005, 36/2007, 63/2007, 53/2009, 63/2012,
95/2012, 56/2013, 67/2015, 101/2016 i 86/2017 – u da-
ljem tekstu: Pravilnik).
Prema odredbama člana 21. Zakona, obveznik
akcize je dužan da obračuna akcizu u momentu
stavljanja akciznih proizvoda u promet, a sta-
vljanjem u promet ovih proizvoda smatra se i:
● manjak proizvoda u akciznom skladištu,
osim manjka koji može da se pravda višom si-
lom;
● rashod (kalo, rastur, kvar i lom) u akciznom
skladištu iznad količine utvrđene propisom
koji donosi Vlada (a to je Uredba).
Akciza se obračunava na:
● derivate nafte;
● biogoriva i biotečnosti;
● duvanske prerađevine, uključujući i
duvanske prerađevine koje se pri upotrebi
greju, ali ne sagorevaju;
● alkoholna pića;
● kafu;
● tečnosti za punjenje elektronskih
cigareta i električnu energiju za krajnju
potrošnju.
Akciza se ne obračunava i ne plaća na:
● rashod akciznih proizvoda u količini utvr-
đenoj Normativom, koji je sastavni deo Uredbe;
● rashod i manjak akciznih proizvoda koji je
obveznik akcize utvrdio popisom u maloprodaj-
nim ili velikoprodajnim objektima, odnosno u
magacinu ili skladištu koji se nalaze van proi-
zvodnog pogona (ovo iz razloga što se akciza ob-
računava već prilikom isporuke iz proizvodnog
pogona), što znači da na nedozvoljeni rashod i
manjak utvrđen u akciznom skladištu (obvezni-
ci akcize koji imaju akciznu dozvolu, zbog čega
imaju odloženo plaćanje akcize) postoji obave-
za obračunavanja akcize;
● manjak akciznih proizvoda koji je izazvan
višom silom (za šta je potrebno da obveznik
akcize ima dokaz, npr. za elementarnu nepogo-
du – potvrdu nadležnog organa o toj nepogodi
i sl.), pri čemu pod višom silom treba podra-
zumevati elementarnu i drugu nepogodu koja je
definisana članom 5. Zakonom o obnovi nakon
elementarne i druge nepogode („Sl. glasnik RS”,
br. 112/2015), odnosno to je događaj uzrokovan dej-
stvom prirodnih sila ili ljudskom aktivnošću,
koji prekida normalno odvijanje života u meri
koja prevazilazi redovnu sposobnost pojedinca
i lokalne zajednice da se oporave bez pomoći
države i prouzrokuje materijalnu štetu koja je
veća od 10% budžeta jedinice lokalne samouprave
i koji je kao takav proglasila Vlada.
Iz navedenog proističe da pod višom silom
i dalje treba smatrati sve događaje koji se do-
gode kao elementarna ili druga nepogoda, s tim
što je potrebno da istu proglasi Vlada.
Manjak koji je nastao usled krađe u
transportu akciznih proizvoda, kao i
manjak koji je nastao usled saobraćajnog
udesa ili loših vremenskih uslova, ne
može da se smatra da je nastao usled više
sile, pa se, samim tim, na taj manjak plaća
akciza (Mišljenje Ministarstva finansija
RS, br. 43-00-279/2005-04 od 27. 2. 2006.
godine).
Normativom za utvrđivanje rashoda na koji
se ne plaća akciza (sastavni deo Uredbe) propi-
sani su procenti za obračun dozvoljenog rashoda
koji nije predmet oporezivanja akcizom po sva-
kom akciznom proizvodu.
Ovde treba podsetiti na to da je Uredbom o
izmenama i dopunama Uredbe o količini rasho-
da (kalo, rastur, kvar i lom) na koji se ne plaća
akciza („Sl. glasnik RS”, br. 119/2017), koja je u
primeni od 1. 1. 2018. godine, utvrđen dozvolje-
ni rashod kod proizvođača kafe, odnosno utvr-
đivanjem rashoda iz st. 1. i 2. člana 2. Uredbe, u
smislu stava 1. ovog člana i člana 21. stav 2. tačka
4) Zakona, smatra se i utvrđivanje rashoda koji
je nastao kod proizvođača kafe u postupku proi-
zvodnje kafe, pod kojom se, u smislu ove uredbe,
smatra prženje nepržene kafe, odnosno pakova-
nje mlevene pržene kafe.
Ovom izmenom Uredbe utvrđeni su i novi
procenti rashoda koji nije predmet obračuna
akcize, a to su:
Red. br. Naziv proizvoda Stopa (%)
1) olovni benzin 0,425
2) bezolovni benzin 0,425
3) gasna ulja 0,325
4) kerozin 0,325
5) tečni naftni gas 0,535
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 101
POREZI
Red. br. Naziv proizvoda Stopa (%)
6)
ostali derivati nafte koji se
dobijaju od frakcija nafte koje
imaju raspon destilacije do
380°C
0,325
7) cigarete i ostale prerađevine
od duvana 0
8) alkoholna pića 1,00
9) kafa (u prženju) 19,35
10) mlevena kafa (u pakovanju) 0,80
Na bilo koji rashod cigareta i ostale
prerađevine od duvana plaća se akciza
jer Normativom nije utvrđen dozvoljeni
procenat.
Inače, normativ rashoda izražen je u pro-
centu od količine akciznog proizvoda koju je u
određenom obračunskom periodu proizvođač
smestio u akcizno skladište. Rashod se utvrđuje
za svako akcizno skladište.
Kada je u pitanju kafa, normativ rashoda izra-
žava se kao procenat rashoda od količine kafe
koji je nastao prilikom prženja kafe, odnosno
prilikom pakovanja mlevene kafe u određenom
obračunskom periodu. U Normativ rashoda za
kafu u procesu prženja može da se prizna i ras-
hod na ljuspice i opne od kafe iz tarifne oznake
nomenklature CT 0901 90 10 00 iz člana 14. stav
1. tačka 3) Zakona, pod uslovom da se iste nakon
procesa prženja kafe, kao komunalni otpad, uni-
štavaju u skladu sa propisima kojima se uređuje
upravljanje otpadom, o čemu proizvođač kafe
mora posedovati odgovarajuću dokumentaciju,
i to do visine utvrđene u Normativu rashoda,
tako da ukupni rashod na kafu u prženju ne može
preći utvrđen rashod u Normativu rashoda, od-
nosno 19,35%.
Prema tome, u slučaju kada se popisom akci-
znog skladišta utvrdi da postoji rashod koji se
kreće u dozvoljenim količinama iz Normativa,
obveznik akcize nema obavezu da obračuna ak-
cizu, ali ukoliko je taj procenat preko dozvo-
ljenog, dužan je da obračuna i plati akcizu na
količinu iznad dozvoljenog rashoda. Pošto se
rashod utvrđuje popisom, komisija koja vrši po-
pis sastavlja o istom zapisnik i popisnu listu.
Akciza se obračunava na dan kada je na odgova-
rajućim dokumentima utvrđen manjak ili rashod
akciznih proizvoda, odnosno takav dokument
može se smatrati momentom stavljanja akciznih
proizvoda u promet, shodno članu 21. stav 1. Za-
kona. U tom smislu, obveznik koji donese odluku
o utvrđivanju rashoda i manjka (dokument) do
kraja 2018. godine, obračunava akcizu na rashod
i manjak utvrđen po godišnjem popisu za 2018. go-
dine, po stopi koja važi na taj dan i iskazuje u po-
reskoj prijavi za decembar mesec 2018. godine.
RASHOD I MANJAK DOBARA PO
GODIŠNJEM POPISU NA KOJI SE (NE)
OBRAČUNAVA PDV
Rashod i manjak akciznih proizvoda u akci-
znom skladištu podleže akcizi u skladu sa:
● Zakonom o porezu na dodatu vrednost („Sl.
glasnik RS”, br. 84/2004, 86/2004, 61/2005,
61/2007, 93/2012, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon,
142/2014, 83/2015, 108/2016, 113/2017 i 30/2018 – u
daljem tekstu: Zakon o PDV-u);
● Uredbom o količini rashoda (kalo, rastur,
kvar i lom) na koji se ne plaća porez na dodatu
vrednost („Sl. glasnik RS”, broj 124/2004 – u da-
ljem tekstu: Uredba);
● Pravilnikom o utvrđivanju šta se smatra uz-
imanjem i upotrebom dobara, drugim prometom
dobara i pružanjem usluga, bez naknade, o utvr-
đivanju uobičajenih količina poslovnih uzora-
ka, reklamnim materijalom i drugim poklonima
manje vrednosti („Sl. glasnik RS”, br. 118/2012 – u
daljem tekstu: Pravilnik).
Članom 4. stav 4. t. 2) i 3) Zakona o PDV-u pro-
pisano je da se sa prometom dobara uz naknadu
izjednačava i:
● svaki drugi promet dobara bez naknade (gde
spada i manjak koji nije izazvan višom silom);
● iskazani rashod (kalo, rastur, kvar i lom) iz-
nad količine utvrđene aktom koji donosi Vlada
Republike Srbije.
Stavom 5. člana 4. Zakona o PDV-u definisa-
no je da se uzimanje dobara, odnosno svaki dru-
gi promet dobara iz stava 4. ovog člana smatra
prometom dobara uz naknadu, pod uslovom da
PDV, obračunat u prethodnoj fazi prometa na ta
dobra ili njihove sastavne delove, može da se
odbije u potpunosti ili srazmerno, nezavisno
od toga da li je ostvareno pravo na odbitak pret-
hodnog poreza.
102 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
Rashod dobara i obračun PDV-a
Na rashod dobara (ne)obračunava se PDV u
skladu sa Zakonom o PDV-u i Uredbom. Obveznik
utvrđuje rashod neposredno pošto je određeni
rashod nastao ili redovnim ili vanrednim po-
pisom robe u skladištu, stovarištu, magacinu,
prodavnici ili drugom sličnom objektu (član 3.
Uredbe). Godišnji popis spada u redovan popis
kada rashod utvrđuje ovlašćeno lice ili Popi-
sna komisija obveznika, o čemu se obavezno sa-
stavlja zapisnik i popisna lista.
Poreski tretman rashoda dobara, sa aspekta
primene Zakona o PDV-u, pored visine utvrđene
normativom za dozvoljeni rashod, zavisi i od:
● prirode rashoda – pošto se pod tzv. dozvolje-
nim rashodom (koji se priznaje u celini shodno
članu 5. Uredbe) smatra rashod koji nastane zbog
isteka roka trajanja ili usled dejstva više sile,
o čemu će biti kasnije više reči;
● da li je u pitanju rashodovanje osnovnih sred-
stava – kada se ne obračunava i ne plaća PDV, pod
uslovom da se ista ne prodaju, ne poklanjaju, tj. ne
uništavaju, osim kada se radi o uništenju u skla-
du sa propisima koji regulišu uništavanje opa-
snog otpada, a za to obveznik ne prima naknadu;
● da li je postojalo pravo na odbitak PDV-a za
rashodovana dobra – jer se na rashod dobara,
uključujući i rashod osnovnih sredstava, kod
obveznika koji pri njihovoj nabavci nisu imali
pravo na odbitak PDV-a, prilikom uništenja ili
prodaje ne obračunava i ne plaća PDV, u skladu
sa članom 25. stav 2. tačka 3a) Zakona.
Utvrđivanje rashoda koji (ne)podleže
oporezivanju
Normativom iz Uredbe propisan je procenat
za utvrđivanje rashoda dobara koji nije pred-
met oporezivanja PDV-om. Za dobra koja nisu
obuhvaćena Normativom, količina „dozvolje-
nog” rashoda utvrđuje se normativom obvezni-
ka ako nadležni poreski organ ne utvrdi drugu
količinu (npr. u postupku kontrole). To znači da
obveznik mora da ima akt o dozvoljenom rasho-
du (proizvodnja svih dobara, izuzev proizvodnje
derivata nafte, cigareta, luksuznih proizvoda,
alkoholnih i bezalkoholnih pića koje obuhvata
Normativ iz Uredbe). Kada je u pitanju trgovačka
roba, normativ obuhvata sve vrste roba koje se
prometuju na malo ili na veliko.
Prema tome, za konkretan poreski period
(mesečni ili tromesečni) dozvoljeni rashod
obveznik PDV-a utvrđuje primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno nor-
mativom obveznika, na količinu robe (dobara)
koja je u tom poreskom periodu nabavljena, pre-
rađena, proizvedena ili prodata, nezavisno od
toga da li je rashod dobara utvrdio neposredno
pošto je rashod nastao, odnosno redovnim ili
vanrednim popisom robe u skladištu, stovari-
štu, magacinu, prodavnici ili drugom sličnom
objektu, bez obzira na to da li je vršio jedan ili
više popisa u toku poreskog perioda.
Važno: Obveznici PDV-a koji tokom
godine u okviru poreskog perioda NISU
utvrđivali rashod na navedeni način,
obavezni su da na ukupan rashod po
godišnjem popisu obračunaju i plate PDV,
osim za rashod dobara za poslednji poreski
period za koji imaju mogućnost da primene
procenat iz Normativa rashoda, odnosno
normativa obveznika, na količinu robe
(dobara) koja je u tom poreskom periodu
nabavljena, prerađena, proizvedena ili
prodata.
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 103
POREZI
Rashod dobara koji ne podleže PDV-u,
tzv. dozvoljeni rashod
PDV ne obračunava se na rashod koji je u koli-
činama propisanim Normativom, a to su:
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
PROIZVODNJA
Proizvodnja etil-alkohola
1. etil-alkohol 0,30
Proizvodnja alkoholnih pića
1. etil-alkohol 0,30
2. viski i drugi destilati 0,50
3. vino u rinfuzi 3,00
4. rakija u rinfuzi 3,00
5. ambalaža (staklene boce) 1,00
6. ostala ambalaža 0,50
7. gotovi proizvodi 1,00
Proizvodnja osvežavajućih
bezalkoholnih pića
1. sirovine i reprodukcioni materijal 0,50
2. ambalaža 0,30
3. gotovi proizvodi 0,30
Proizvodnja i promet derivata nafte
1. specijalni benzini 0,15
2. motorni, avionski i ostali benzini 0,425
3. dizel-goriva 0,325
4. lož-ulje 0,325
5. ostali derivati, osim motornih i
mineralnih ulja 0,06
6.
motorna ulja i druga ulja za
podmazivanje, ostala mineralna i
druga ulja 0
Proizvodnja cigareta
1. cigarete i ostale prerađevine od
duvana 0
Proizvodnja luksuznih proizvoda
1.
luksuzni proizvodi svih vrsta i
oblika, izrađeni sa više od 2% zlata
i drugih plemenitih metala, kao i
proizvodi izrađeni sa više od 50%
srebra 0
2.
prirodno drago kamenje i prirodni
biseri i proizvodi svih vrsta i
oblika izrađeni od prirodnog dragog
kamenja i prirodnih bisera 0
3.
kože reptilija i svi proizvodi
izrađeni od te kože, kao i prirodno
krzno i proizvodi od tog krzna, ako su
koža i krzno zastupljeni sa najmanje
50% 0
TRGOVINA NA MALO
1. Voće
– južno voće (pomorandže, limun,
banane, mandarine, ananas i sl.) 3,00
– orah, badem, lešnik, kesten, rogač 1,70
– jagodasto voće, sveže smokve 4,00
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
– jabuke, kruške, šljive, dunje,
lubenice 3,00
– koštičavo voće: kajsije, breskve,
trešnje i višnje 4,00
– sušeno voće – šljive 1,00
– sušeno voće – smokve i ostalo 1,00
– egzotično voće 3,00
– ostalo voće 1,80
2. Povrće
– kupus kiseli u rinfuzi 4,00
– kupus, kelj, blitva, zelena salata
sveža 4,00
– boranija, grašak, paprika, paradajz i
tikvice 3,20
– krompir i šargarepa rana, celer i
peršun 3,50
– zamrznuto voće i povrće – pakovano 0,50
– krompir, šargarepa, luk 1,50
– pasulj 0,80
– pečurke, šampinjoni – sveži 4,00
– ostalo povrće 0,80
3. Cveće
– cveće sveže (rezano) 4,00
– cveće ostalo 2,50
4. Žitarice
– pšenica, ječam, zob, kukuruz i druge
žitarice 0,20
5. Ostali prehrambeni proizvodi
– brašno (kukuruzno i pšenično) i
pirinač u rinfuzi 1,00
– brašno (kukuruzno i pšenično) i
pirinač upakovano 0,50
– mak i pšenične mekinje 0,80
– pecivo svih vrsta 0,50
– kolači industrijski 1,00
– proizvodi od brašna (dvopek,
mrvice, keks) 0,50
– sladoled, krem 1,00
– jaja sveža 1,00
– med 0,20
– sirće alkoholno, vinsko i voćno 1,00
– šećer (kristal, u prahu, u kocki) 1,00
– so za jelo (morska, kamena i
vakuumirana) 1,00
– povrće konzervirano (svih vrsta
pakovanja) 1,00
– jela gotova i polugotova 0,30
– bombone i drugi proizvodi od
šećera 0,30
– čokolada i proizvodi od čokolade i
kakaoa 1,00
– kafa svih vrsta – u pakovanju 0,80
– začini u originalu i čajevi 0,80
– mast jestiva 0,80
– ulje jestivo flaširano 1,00
– ostalo 0,50
6. Pića – alkoholna i bezalkoholna
104 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
– u flašama i drugom pakovanju 0,70
7. Meso, suhomesnati proizvodi i riba
– meso sveže 1,80
– riba sveža 2,30
– riba smrznuta 1,00
– riba sušena 0,50
– slanina sveža, loj, svinjsko salo, mast
(topljena) 0,80
– suhomesnati proizvodi i
vakuumirano meso 1,00
– ostalo 0,80
8. Stočna hrana 2,00
9. Hemijski proizvodi
– firnajz, boje i lakovi, git 1,00
– deterdženti za pranje rublja 1,30
– sredstva za čišćenje 1,00
– kozmetički i higijenski proizvodi 1,00
– ostali hemijski proizvodi 1,00
10. Građevinski materijal
– cement, gips 1,80
– mermerne ploče 1,00
– salonit ploče i cevi 2,00
– pesak, šljunak 3,00
– izolacione mase 1,00
– izolacioni materijal (staklena i
kamena vuna) 2,00
– ter-papir krovni 1,50
– crep, opeka, mont blokovi i gredice 2,00
– betonski proizvodi (cevi, ploče,
kocke) 1,00
– rezana građa i ploče od drva 1,50
– ostali građevinski materijal, osim
građevinske stolarije 1,50
– građevinska stolarija 0
11. Ogrev
– ugalj drveni u rinfuzi 3,00
– ugalj u vrećama 0,50
– ugalj lignit u rinfuzi 2,00
– ostali ugalj 1,00
– ogrevno drvo 1,00
12. Ostalo
– staklo ravno i šuplje, osim optičkog 1,50
– keramika i porcelan 1,00
– užarija 0,20
– posuđe od metala (emajlirano i
neemajlirano) 0,50
– posuđe od stakla, porcelana i
keramike 1,50
– sanitarni uređaji od keramike 1,00
– dečje igračke razne 0,50
– gramofonske ploče, kasete i nosači
zvuka 1,00
– video-kasete, fotografski filmovi 1,00
– tkanine metražne 1,50
– čarape ženske 1,00
– ostala tekstilna roba 1,50
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
– sijalice 2,00
– baterijski ulošci 2,00
– kancelarijski materijal 1,00
– cigarete i ostale prerađevine od
duvana 0
– motorna ulja i druga ulja za
podmazivanje, ostala mineralna i
druga ulja 0
– luksuzni proizvodi svih vrsta i
oblika, izrađeni sa više od 2% zlata
i drugih plemenitih metala, kao i
proizvodi izrađeni sa više od 50%
srebra 0
– prirodno drago kamenje i prirodni
biseri i proizvodi svih vrsta i
oblika izrađeni od prirodnog dragog
kamenja i prirodnih bisera 0
– kože reptilija i svi proizvodi
izrađeni od te kože, kao i prirodno
krzno i
proizvodi od tog krzna, ako su koža i
krzno zastupljeni sa najmanje 50% 0
– ostalo nespomenuto 0,50
TRGOVINA NA VELIKO
– svi proizvodi navedeni za trgovinu
na malo
50% od
procenta
za
trgovinu
na malo
Dozvoljene procente rashoda obveznici PDV-
-a primenjuju na nabavljene, proizvedene, prera-
đene ili prodate količine dobara u određenom
poreskom periodu, a to su:
● ukupno nabavljene količine u poreskom peri-
odu, odnosno poslednjem poreskom periodu;
● ukupno prerađene količine u poreskom perio-
du, odnosno poslednjem poreskom periodu;
● ukupno proizvedene količine u poreskom pe-
riodu, odnosno poslednjem poreskom periodu;
● ukupno prodate količine u poreskom periodu,
odnosno poslednjem poreskom periodu.
Izbor kriterijuma za obveznika PDV-a
koji poseduje više objekata u kojima
utvrđuje rashod (skladišta, stovarišta,
magacine, prodavnice i sl.) nije ograničen
na jedan, već on ima pravo da posebno za
svaki objekat predvidi na koju će količinu
dobara (robe) u tom objektu (nabavljenu,
prerađenu, proizvedenu ili prodatu)
primeniti procenat iz Normativa (iz
Uredbe ili svog normativa).
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 105
POREZI
O izboru kriterijuma za obveznika PDV-a koji
poseduje više objekata u kojima utvrđuje rashod
Ministarstvo finansija dalo je i Mišljenje pod
brojem 413-00-337/2010-04 od 29. 3. 2010. g., iz kog
je izdvojen sledeći deo:
„Kada obveznik PDV-a poseduje više objeka-
ta u kojima utvrđuje rashod (skladišta, stovari-
šta, magacine, prodavnice i sl.), u tom slučaju
obveznik PDV-a ima pravo da posebno za svaki
objekat predvidi na koju će količinu robe u tom
objektu (nabavljene, prerađene, proizvedene ili
prodate) primeniti procenat predviđen Norma-
tivom rashoda, odnosno normativom obveznika.
Naime, obveznik PDV-a ima pravo da, primera
radi, za jedno skladište (npr. distributivno)
utvrdi rashod primenom procenta predviđe-
nog Normativom rashoda, odnosno normativom
obveznika, na količinu robe (dobara) koja je u
konkretnom poreskom periodu nabavljena, a da
za drugo (npr. skladište veleprodaje odnosno
maloprodaje) utvrdi rashod primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno nor-
mativom obveznika, na količinu robe (dobara)
koja je u konkretnom poreskom periodu prodata.
S tim u vezi važno je napomenuti da se oprede-
ljivanje obveznika PDV-a po pitanju količine
robe (nabavljene, prodate i sl.) na koju će prime-
niti procenat predviđen Normativom rashoda,
odnosno normativom obveznika, odnosi na sve
vrste robe (dobara) u konkretnom objektu.
Ako se utvrđivanje rashoda dobara u distri-
butivnom skladištu vrši primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno nor-
mativom obveznika, na količinu robe (dobara)
koja je u konkretnom poreskom periodu naba-
vljena, u količinu robe koja je u tom poreskom
periodu nabavljena uračunava se i količina koja
je dopremljena iz drugog distributivnog skladi-
šta istog obveznika PDV-a, uz izdavanje inter-
nog dokumenta (npr. prenosnice).”
Na dobra u jednom objektu ne mogu da se
primenjuju različiti kriterijumi.
PDV se ne obračunava ni na sledeće rashode:
● Rashod nastao zbog proteka roka trajanja
dobra – taj rok mora da bude na proizvodu uti-
snut, odštampan ili na drugi način određen od
strane proizvođača, pod uslovom da je prilikom
utvrđivanja rashoda bio prisutan predstavnik
Poreske uprave (obveznik obaveštava PU koja
je dužna da se odazove u roku od pet dana od
dana podnošenja zahteva). Ako ne prisustvuje,
a pozvan je, priznaje se ukupno utvrđen rashod
tih dobara. Za priznavanje dozvoljenog rashoda na
dobrima kojima je popisom utvrđen istek roka traja-
nja, poreski period popisa ne mora da se poklapa sa
poreskim periodom u kojem je protekao rok trajanja
(videti Mišljenje MF, br. 413-00-678/2011-04 od
1. 9. 2011. godine).
● Rashod koji nastane dejstvom više sile – u ko-
ličini utvrđenoj aktom organizacije nadležne
za osiguranje, odnosno aktom nadležnog držav-
nog organa za procenu štete (pod dejstvom više
sile treba smatrati događaje koji se, u skladu sa
članom 5. Zakona o obnovi nakon elementarne i
druge nepogode, smatraju elementarnim i dru-
gim nepogodama, npr. zemljotres, poplava, oluja,
suša, rat – događaj koji je kao takav proglasila
Vlada).
● Rashod koji je obveznik utvrdio svojim aktom
za proizvode – proizvodnju za koju Normativom
iz Uredbe nije propisan dozvoljeni rashod, pri
čemu obveznik nema obavezu da svoj akt dostavlja
Poreskom organu. Međutim, u postupku kontro-
le poreski organ može da ospori te količine
ukoliko smatra da su iste neprimerene real-
nom rashodu te proizvodnje. I ovaj rashod se
izražava u procentu od količine dobara koja
su u određenom poreskom periodu nabavlje-
na, prerađena, proizvedena ili prodata. Radi
pravilnog utvrđivanja ovog rashoda, obveznik
PDV-a – proizvođač u svojoj evidenciji, između
ostalog, treba da obezbedi i podatke o datumu
proizvodnje dobara (datum od kog ta dobra mogu
da se koriste ili kada se stavljaju u magacin go-
tovih proizvoda), roku trajanja, proizvedenoj
količini i sl.
● Rashod dobara za koja pri nabavci obveznik
nije imao pravo na odbitak PDV-a (u skladu sa
članom 25. stav 2. tačka 3a) i članom 29. Zakona).
Ovlašćeno lice ili Popisna komisija obve-
znika utvrđuje rashod dobara za koji ne posto-
ji obaveza obračunavanja i plaćanja PDV-a za
određeni poreski period, primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno
normativom obveznika, na količinu dobara
koja je u tom poreskom periodu nabavljena, pre-
rađena, proizvedena ili prodata, nezavisno od
toga da li je rashod dobara utvrđen neposredno
pošto je rashod nastao, odnosno redovnim ili
106 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
vanrednim popisom robe u skladištu, stovari-
štu, magacinu, prodavnici ili drugom sličnom
objektu, a o izvršenom popisu obavezno se sasta-
vljaju zapisnik i popisna lista.
Rashod dobara koji podleže PDV-u –
nedozvoljeni rashod
Utvrđeni i iskazani rashod koji je iznad
količine utvrđene Normativom iz Uredbe,
tj. normativom obveznika, kao i rashod
koji ne može da se tretira kao rashod
nastao dejstvom više sile ili rashodom
zbog proteka roka trajanja dobara, predmet
je oporezivanja PDV-om, što znači da
obveznik mora da utvrdi poresku obavezu
i da je prikaže u POPDV, odnosno PPPDV u
poreskom periodu kada je utvrđen rashod.
Poreska osnovica za nedozvoljeni rashod
utvrđuje se u skladu sa članom 18. Zakona o PDV-
-u, tj. to je nabavna cena tih ili sličnih dobara
u koju nije uračunat PDV, odnosno cena koštanja
u momentu utvrđivanja rashoda, kada su u pitanju
dobra sopstvene proizvodnje.
Nabavnom cenom, kao osnovicom za obračun
PDV-a, smatra se cena po kojoj takva ili slična
rashodovana dobra mogu da se nabave u momentu
utvrđivanja rashoda, odnosno otuđenja, unište-
nja, koja ne sadrži PDV, a utvrđuje se za rashod
robe (dobra) kupljene radi dalje prodaje.
Cenu koštanja čine stvarni troškovi nasta-
li do momenta rashoda – troškovi u visini tro-
škova proizvodnje.
U poresku osnovicu za nedozvoljeni rashod
akciznih proizvoda kod proizvođača akciznih
proizvoda, u skladu sa članom 17. stav 2. tačka 1)
Zakona, osim PDV-a, ulazi i akciza (videti Mi-
šljenje MF RS, br. 413-00-3460/2010-04 od 12. 4.
2011. godine).
Stopa PDV-a koja se primenjuje na nedozvo-
ljeni rashod zavisi od vrste dobra, odnosno od
toga po kojoj se stopi to dobro oporezuje u redov-
nom prometu.
Kada je u pitanju rashod rezervnih delova
koji više nisu upotrebljivi (uništavanje zasta-
relih rezervnih delova zbog npr. promene u pro-
izvodnji i sl.), treba skrenuti pažnju na to da se
obračunava i plaća PDV ukoliko se radi o nedo-
zvoljenom rashodu. Pri tome se u ovakvim sluča-
jevima treba vezivati za nabavke tih rezervnih
delova (nabavka u određenom poreskom perio-
du) počev od 1. 1. 2005. godine.
Napomena: Uništavanje dobara koja se više
ne mogu prodavati jer im je rok prodaje istekao,
a taj rok nema veze sa istekom roka trajanja do-
bara, već je u vezi sa nekim događajem, posebnom
akcijom i sl., predstavlja nedozvoljeni rashod
koji podleže PDV-u, kako je i navedeno u mišlje-
nju MF, br. 011-00-01004/2016-04 od 13. 2. 2017. go-
dine:
„Na uništavanje sličica i limenih kutija sa
kartama za igru Lige šampiona 2015–2016, zato
što je ugovorom sa izdavačem predviđeno da se
posle određenog vremena ne mogu prodavati, tj.
istekom određenog vremena predmetna dobra
prestaju da budu aktuelna, PDV obračunava se i
plaća. U ovom slučaju obveznik PDV-a – distribu-
ter dužan je da obračuna PDV na poresku osnovi-
cu koju čini nabavna cena tih ili sličnih dobara
u momentu uništavanja, u koju nije uračunat PDV.
Naime, mišljenja smo da u ovom slučaju nije reč
o rashodu u smislu člana 2. Uredbe o količini
rashoda (kalo, rastur, kvar i lom) na koji se ne
plaća porez na dodatu vrednost („Sl. glasnik
RS”, broj 124/2004), kojim se smatraju gubici koji
nastaju pri manipulaciji dobrima, kao posledi-
ca prirodnih uticaja, tehnološkog procesa ili
kao posledica preduzimanja neophodnih radnji
u postupku proizvodnje i prometa dobara.”
Nedozvoljeni rashod dobara koji ne
podleže PDV-u
Pored rashoda koji ne podleže oporezivanju
u skladu sa Uredbom ili normativom obvezni-
ka, postoji i rashod dobara koji nije obuhvaćen
Uredbom niti aktom obveznika PDV-a, koji ne
podleže oporezivanju, a proističe iz odredbe
člana 4. stav 5. Zakona, kojom je propisano da
promet dobara izvršen bez naknade (gde spada
i nedozvoljeni rashod) podleže PDV-u ako su is-
punjeni propisani uslovi, odnosno:
● ako se radi o prometu (rashodu) koji je nastao
kod lica koje je PDV obveznik,
● ako se prometuju (rashoduju) dobra koja podle-
žu oporezivanju i
● ako je PDV obračunat u prethodnoj fazi mogao
da se odbije u celini ili srazmerno.
Prema navedenom, ne postoji obaveza obra-
čunavanja PDV-a na nedozvoljeni rashod dobara:
● kod lica koja nisu PDV obveznici, jer ne-
maju mogućnost da ostvare pravo na odbitak
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 107
POREZI
prethodnog poreza, pa ni osnova da obračunaju
PDV na svoj rashod dobara;
● kod lica koja se bave prometom dobara iz
člana 25. Zakona – nemaju pravo na odbitak pret-
hodnog poreza po osnovu nabavki, čak i u slučaju
kada takva dobra prometuju (u skladu sa članom
25. stav 2. tačka 3a) Zakona o PDV-u);
● kada PDV obračunat u prethodnoj fazi obve-
znik PDV-a nije mogao da odbije u celini ili
srazmerno, bez obzira na visinu rashoda (npr.
za nabavke iz člana 29. Zakona).
Međutim, obveznici PDV-a koji se bave pro-
metom dobara sa pravom na odbitak i delimično
bez prava na odbitak prethodnog poreza, s ob-
zirom na to da imaju obavezu da, u skladu sa čla-
nom 32. Zakona, vrše podelu prethodnog poreza
prema ekonomskoj pripadnosti ili da primenju-
ju srazmerni odbitak, za rashod nastao na naba-
vljenim dobrima radi realizacije oporezivog
prometa, ukoliko je preko dozvoljenog, dužni su
da obračunaju i plate PDV.
Rashod osnovnih sredstava i opreme i
obaveza za PDV
Prilikom godišnjeg popisa daje se predlog
i za otpis (rashod) osnovnih sredstava, koji se
vrši u skladu sa propisima koji regulišu amor-
tizaciju osnovnih sredstava, kao i opreme, što
se ne smatra prometom u smislu Zakona. Uredba
ne tretira rashod ovih dobara. Ipak, u slučaju
kada otpisana (rashodovana) osnovna sredstva i
opremu obveznik PDV-a prodaje, a imao je pravo
na odbitak prethodnog poreza prilikom njihove
nabavke, PDV se obračunava jer je u pitanju pro-
met, a ne rashod.
Međutim, kada obveznik PDV-a rashodovanu
opremu daje bez naknade,
pri čijoj je kupovini
ostvario pravo na odbitak PDV-a (nije bitno da
li je iskoristio to pravo ili nije), dužan je da
obračuna i plati PDV u skladu sa Zakonom. Izuze-
tak postoji i ovde (npr. kada obveznik bez nakna-
de daje uništena rashodovana osnovna sredstva
ako ih daje kao sekundarnu sirovinu, pri čemu
PDV obračunava sticalac u skladu sa članom 10.
stav 2. tačka 1) Zakona – na osnovicu iz člana 18.
Zakona, ili kada se radi o opasnom otpadu).
Kada su u pitanju rashodovana osnovna
sredstva i oprema, poreska osnovica za
obračun PDV-a jeste:
● prilikom prodaje – ostvarena naknada
od prodaje tih sredstava;
● prilikom poklanjanja, odnosno davanja
bez naknade – nabavna cena tih sredstava
u momentu davanja bez naknade, shodno
odredbama člana 18. Zakona;
● prilikom otuđenja kao opasnog otpada –
kada se ne ostvaruje naknada, po pravilu ne
postoji ni poreska obaveza.
U slučaju prodaje rashodovanih osnovnih
sredstava ili opreme koja je polomljena, ošte-
ćena ili neupotrebljiva zbog istrošenosti, ob-
veznik PDV-a može da ih proda kao sekundarnu
sirovinu ako takva dobra mogu da se smatraju se-
kundarnom sirovinom u skladu sa Pravilnikom
o utvrđivanju sekundarnih sirovina i usluga koje
su neposredno povezane sa sekundarnim sirovi-
nama („Sl. glasnik RS”, br. 107/2012 i 74/2013).
U vezi sa iznetim navodi se deo iz Mišljenja
Ministarstva finansija RS, br. 430-00-93/2013-
04 od 6. 7. 2015. godine:
„Za promet dobara koja se smatraju sekun-
darnim sirovinama u smislu propisa kojima se
uređuje oporezivanje potrošnje PDV-om, a koji
obveznik PDV-a vrši drugom obvezniku PDV-a,
obavezu obračunavanja PDV-a ima obveznik PDV-
-a – primalac tih dobara kao poreski dužnik. S
tim u vezi, kada obveznik PDV-a drugom obvezni-
ku PDV-a vrši promet električne opreme (npr.
fen, mikser, toster, usisivač i dr.) kao otpada,
u skladu sa zakonom kojim se uređuje upravljanje
otpadom, poreski dužnik je obveznik PDV-a –
primalac tih dobara.”
Opasan otpad – poreski tretman rashoda do-
bara koja se smatraju opasnim otpadom jeste spe-
cifičan, s obzirom na to da je u pitanju otuđenje
rashodovanih dobara, ali u skladu sa posebnim
propisima, pa je Ministarstvo finansija dalo
više mišljenja, od kojih je ovde upućeno na br.
413-00-03762/2010-04 od 11. 1. 2011. godine.
Manjak dobara utvrđen godišnjim
popisom i obaveze za PDV
Već je navedeno da se, prema odredbi člana
4. stav 4. tačka 2) Zakona o PDV-u, sa prometom
dobara uz naknadu izjednačava:
● uzimanje dobara koja su deo poslovne imovi-
ne poreskog obveznika za lične potrebe osni-
vača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica
(sopstvena potrošnja) i
108 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
● svaki drugi promet dobara bez naknade (gde
spade i manjak koji nije izazvan višom silom).
Stavom 5. istog člana precizirano je da se
uzimanje dobara, odnosno svaki drugi promet
dobara iz stava 4. ovog člana smatra prometom
dobara uz naknadu, pod uslovom da PDV obraču-
nat u prethodnoj fazi prometa na ta dobra ili
njihove sastavne delove može da se odbije u pot-
punosti ili srazmerno, nezavisno od toga da li
je ostvareno pravo na odbitak prethodnog pore-
za (nezavisno od toga da li je obveznik iskori-
stio svoje pravo na odbitak ili nije).
Kada je u pitanju promet bez naknade,
gde spada i manjak dobara, izuzev manjka
izazvanog višom silom ili na drugi
dopušteni način, primenjuju se svi poreski
instituti kao i za promet dobara uz
naknadu. Pitanje manjka dobara koji (ne)
podleže PDV-u uređeno je Pravilnikom.
PDV-u podleže svaki manjak dobara koji ne
može da se smatra manjkom izazvanim višom
silom, odnosno prometom dobara u poslovne
svrhe u smislu člana 2. st. 2. i 3. Pravilnika,
gde je navedeno da se sopstvenom potrošnjom
smatra i manjak dobara, osim manjka koji može
da se pravda višom silom ili na drugi propi-
sani način (elementarna nepogoda, krađa, sa-
obraćajni udes i dr.), utvrđen na osnovu akta
nadležnog organa, odnosno organizacije, dok
se uzimanje dobara koja su deo poslovne imo-
vine poreskog obveznika za poslovne svrhe tog
poreskog obveznika ne smatra sopstvenom po-
trošnjom.
Na manjak dobara po godišnjem popisu,
osim manjka koji je nastao kao posledica
više sile ili na drugi dopušten način
(provalna krađa, udes…), obveznik
PDV-a dužan je da obračuna i plati PDV
ukoliko je imao pravo na odbitak PDV-a
prilikom nabavke tih dobara u celosti
ili srazmerno, bez obzira na to da li ga je
iskoristio ili nije.
Poreska obaveza po osnovu utvrđenog manjka
nastaje u poreskom periodu kada je manjak utvr-
đen, odnosno kada je nadležni organ poreskog
obveznika utvrdio manjak. Praktično, to zavisi
od roka kada se kod obveznika PDV-a vrši godi-
šnji popis i kada organ obveznika donosi odlu-
ku o istom. Tako se, na primer, manjak dobara
po popisu za 2018. godinu evidentira u POPDV i
PPPDV za prvi poreski period 2019, ako je odlu-
ka doneta u 2018. godini.
Za manjak dobara poresku osnovicu obveznik
utvrđuje u skladu sa članom 18. Zakona, kao na
promet bez naknade. To je nabavna cena tih do-
bara u trenutku utvrđivanja manjka – ako je manjak
utvrđen na dobrima koja je obveznik nabavio kao
svoju imovinu ili cena koštanja – ako je manjak
utvrđen na proizvodima sopstvene proizvodnje.
Na utvrđeni manjak dobara koji podleže opo-
rezivanju obračunava se PDV po istoj poreskoj
stopi po kojoj bi se u redovnom prometu tih do-
bara obračunavao i plaćao PDV (10% ili 20%).
Ovakva primena stopa PDV-a moguća je ukoliko
obveznik ima tačne podatke na kojim je dobrima
došlo do manjka. Kada je u pitanju manjak utvrđen
popisom u maloprodajnim objektima koji se za-
dužuju finansijski, a ne robno, takvih podataka
nema, pa mora da se primeni opšta stopa PDV-a
od 20%. PS
POREZI
Uvod
Pod rashodom se podrazumeva:
● kalo,
● rastur,
● kvar i
● lom.
Kalo je smanjenje težine pojedinih dobara
koje nastaje zbog samih osobina tih dobara, kao
posledica sušenja (npr. voća, povrća i sl.), ispa-
ravanja (derivati nafte, gasovi i sl.) ili drugih
procesa koji dovode do kaliranja na dobrima.
Rastur je rasipanje određenih proizvoda, naj-
češće u postupku razmeravanja ili prepakivanja
uglavnom zrnastih proizvoda (žitarice, piri-
nač i sl.), kao i kada su u pitanju tečni ili sitni
proizvodi (ulje, mleko, šećer, so i sl.), a javlja
se u proizvodnji, manipulaciji, trgovini.
Kvar nastaje kao posledica prirodnih uti-
caja na određene proizvode, pri čemu se menjaju
njihove osnovne hemijske ili fizičke, tehničke
i tehnološke osobine. Pod kvarom se najčešće
smatra buđanje, truljenje, užeglost, ucrvljavanje
i sl., mada može da se dogodi i na drugim dobri-
ma neprehrambenog karaktera.
Lom je lomljenje dobara koja su u proizvod-
nji, manipulaciji i prometu, a to su uglavnom do-
bra koja su zbog svojih svojstava podložna lomu
(staklo, porculan, keramika, ali može biti i
nameštaj i bela tehnika i sl.).
Poreski tretman rashoda dobara zavisi i od:
● visine rashoda – jer se dozvoljenim rasho-
dom smatra rashod utvrđen do visine propisane
Normativom ili aktom poreskog obveznika (za
ona dobra koja nisu obuhvaćena tim normativom,
što se odnosi samo na sve oblike proizvodnje,
osim onih koje tretira Normativ);
● prirode rashoda – jer se tzv. dozvoljenim ras-
hodom smatra rashod koji se priznaje po propi-
sanim normativima za akcize i za PDV.
OBRAČUN AKCIZE NA RASHOD I MANJAK
AKCIZNIH PROIZVODA
Rashod i manjak akciznih proizvoda u akci-
znom skladištu podleže akcizi u skladu sa:
● Zakonom o akcizama („Sl. glasnik RS”, br.
22/2001, 73/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon,
43/2003, 72/2003, 43/2004, 55/2004, 135/2004,
46/2005, 101/2005 – dr. zakon, 61/2007, 5/2009,
31/2009, 101/2010, 43/2011, 101/2011, 93/2012,
119/2012, 47/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014,
55/2015, 103/2015, 108/2016 i 30/2018 – u daljem
tekstu: Zakon);
● Uredbom o količini rashoda (kalo, rastur,
kvar i lom) na koji se ne plaća akciza („Sl. gla-
snik RS”, br. 137/2004, 109/2009, 96/2012, 88/2017
i 119/2017 – u daljem tekstu: Uredba);
● Pravilnikom o načinu obračunavanja i pla-
ćanja akcize, vrsti, sadržini i načinu vođenja
evidencija, dostavljanja podataka i podnošenja
Ljiljana Simić
Obaveze po osnovu akciza i PDV-a
na rashod i manjak dobara utvrđen
godišnjim popisom
Propisima iz oblasti računovodstva neposredno se uređuje obaveza popisa
imovine i obaveza, ali se prilikom vršenja popisa, a naročito prilikom
knjiženja rezultata popisa moraju imati u vidu odredbe poreskih propisa
kojima je regulisan obračun akciza i PDV-a po osnovu razlika utvrđenih
popisom. Prema tome, godišnji popis podrazumeva i obavezu obveznika
akcize i PDV-a da na popisom utvrđeni a nedozvoljen rashod i manjak dobara
obračunaju akcizu na akcizne proizvode i PDV kako na akcizne proizvode
tako i na ostala dobra koja podležu oporezivanju.
100 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
poreske prijave („Sl. glasnik RS”, br. 3/2005,
54/2005, 36/2007, 63/2007, 53/2009, 63/2012,
95/2012, 56/2013, 67/2015, 101/2016 i 86/2017 – u da-
ljem tekstu: Pravilnik).
Prema odredbama člana 21. Zakona, obveznik
akcize je dužan da obračuna akcizu u momentu
stavljanja akciznih proizvoda u promet, a sta-
vljanjem u promet ovih proizvoda smatra se i:
● manjak proizvoda u akciznom skladištu,
osim manjka koji može da se pravda višom si-
lom;
● rashod (kalo, rastur, kvar i lom) u akciznom
skladištu iznad količine utvrđene propisom
koji donosi Vlada (a to je Uredba).
Akciza se obračunava na:
● derivate nafte;
● biogoriva i biotečnosti;
● duvanske prerađevine, uključujući i
duvanske prerađevine koje se pri upotrebi
greju, ali ne sagorevaju;
● alkoholna pića;
● kafu;
● tečnosti za punjenje elektronskih
cigareta i električnu energiju za krajnju
potrošnju.
Akciza se ne obračunava i ne plaća na:
● rashod akciznih proizvoda u količini utvr-
đenoj Normativom, koji je sastavni deo Uredbe;
● rashod i manjak akciznih proizvoda koji je
obveznik akcize utvrdio popisom u maloprodaj-
nim ili velikoprodajnim objektima, odnosno u
magacinu ili skladištu koji se nalaze van proi-
zvodnog pogona (ovo iz razloga što se akciza ob-
računava već prilikom isporuke iz proizvodnog
pogona), što znači da na nedozvoljeni rashod i
manjak utvrđen u akciznom skladištu (obvezni-
ci akcize koji imaju akciznu dozvolu, zbog čega
imaju odloženo plaćanje akcize) postoji obave-
za obračunavanja akcize;
● manjak akciznih proizvoda koji je izazvan
višom silom (za šta je potrebno da obveznik
akcize ima dokaz, npr. za elementarnu nepogo-
du – potvrdu nadležnog organa o toj nepogodi
i sl.), pri čemu pod višom silom treba podra-
zumevati elementarnu i drugu nepogodu koja je
definisana članom 5. Zakonom o obnovi nakon
elementarne i druge nepogode („Sl. glasnik RS”,
br. 112/2015), odnosno to je događaj uzrokovan dej-
stvom prirodnih sila ili ljudskom aktivnošću,
koji prekida normalno odvijanje života u meri
koja prevazilazi redovnu sposobnost pojedinca
i lokalne zajednice da se oporave bez pomoći
države i prouzrokuje materijalnu štetu koja je
veća od 10% budžeta jedinice lokalne samouprave
i koji je kao takav proglasila Vlada.
Iz navedenog proističe da pod višom silom
i dalje treba smatrati sve događaje koji se do-
gode kao elementarna ili druga nepogoda, s tim
što je potrebno da istu proglasi Vlada.
Manjak koji je nastao usled krađe u
transportu akciznih proizvoda, kao i
manjak koji je nastao usled saobraćajnog
udesa ili loših vremenskih uslova, ne
može da se smatra da je nastao usled više
sile, pa se, samim tim, na taj manjak plaća
akciza (Mišljenje Ministarstva finansija
RS, br. 43-00-279/2005-04 od 27. 2. 2006.
godine).
Normativom za utvrđivanje rashoda na koji
se ne plaća akciza (sastavni deo Uredbe) propi-
sani su procenti za obračun dozvoljenog rashoda
koji nije predmet oporezivanja akcizom po sva-
kom akciznom proizvodu.
Ovde treba podsetiti na to da je Uredbom o
izmenama i dopunama Uredbe o količini rasho-
da (kalo, rastur, kvar i lom) na koji se ne plaća
akciza („Sl. glasnik RS”, br. 119/2017), koja je u
primeni od 1. 1. 2018. godine, utvrđen dozvolje-
ni rashod kod proizvođača kafe, odnosno utvr-
đivanjem rashoda iz st. 1. i 2. člana 2. Uredbe, u
smislu stava 1. ovog člana i člana 21. stav 2. tačka
4) Zakona, smatra se i utvrđivanje rashoda koji
je nastao kod proizvođača kafe u postupku proi-
zvodnje kafe, pod kojom se, u smislu ove uredbe,
smatra prženje nepržene kafe, odnosno pakova-
nje mlevene pržene kafe.
Ovom izmenom Uredbe utvrđeni su i novi
procenti rashoda koji nije predmet obračuna
akcize, a to su:
Red. br. Naziv proizvoda Stopa (%)
1) olovni benzin 0,425
2) bezolovni benzin 0,425
3) gasna ulja 0,325
4) kerozin 0,325
5) tečni naftni gas 0,535
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 101
POREZI
Red. br. Naziv proizvoda Stopa (%)
6)
ostali derivati nafte koji se
dobijaju od frakcija nafte koje
imaju raspon destilacije do
380°C
0,325
7) cigarete i ostale prerađevine
od duvana 0
8) alkoholna pića 1,00
9) kafa (u prženju) 19,35
10) mlevena kafa (u pakovanju) 0,80
Na bilo koji rashod cigareta i ostale
prerađevine od duvana plaća se akciza
jer Normativom nije utvrđen dozvoljeni
procenat.
Inače, normativ rashoda izražen je u pro-
centu od količine akciznog proizvoda koju je u
određenom obračunskom periodu proizvođač
smestio u akcizno skladište. Rashod se utvrđuje
za svako akcizno skladište.
Kada je u pitanju kafa, normativ rashoda izra-
žava se kao procenat rashoda od količine kafe
koji je nastao prilikom prženja kafe, odnosno
prilikom pakovanja mlevene kafe u određenom
obračunskom periodu. U Normativ rashoda za
kafu u procesu prženja može da se prizna i ras-
hod na ljuspice i opne od kafe iz tarifne oznake
nomenklature CT 0901 90 10 00 iz člana 14. stav
1. tačka 3) Zakona, pod uslovom da se iste nakon
procesa prženja kafe, kao komunalni otpad, uni-
štavaju u skladu sa propisima kojima se uređuje
upravljanje otpadom, o čemu proizvođač kafe
mora posedovati odgovarajuću dokumentaciju,
i to do visine utvrđene u Normativu rashoda,
tako da ukupni rashod na kafu u prženju ne može
preći utvrđen rashod u Normativu rashoda, od-
nosno 19,35%.
Prema tome, u slučaju kada se popisom akci-
znog skladišta utvrdi da postoji rashod koji se
kreće u dozvoljenim količinama iz Normativa,
obveznik akcize nema obavezu da obračuna ak-
cizu, ali ukoliko je taj procenat preko dozvo-
ljenog, dužan je da obračuna i plati akcizu na
količinu iznad dozvoljenog rashoda. Pošto se
rashod utvrđuje popisom, komisija koja vrši po-
pis sastavlja o istom zapisnik i popisnu listu.
Akciza se obračunava na dan kada je na odgova-
rajućim dokumentima utvrđen manjak ili rashod
akciznih proizvoda, odnosno takav dokument
može se smatrati momentom stavljanja akciznih
proizvoda u promet, shodno članu 21. stav 1. Za-
kona. U tom smislu, obveznik koji donese odluku
o utvrđivanju rashoda i manjka (dokument) do
kraja 2018. godine, obračunava akcizu na rashod
i manjak utvrđen po godišnjem popisu za 2018. go-
dine, po stopi koja važi na taj dan i iskazuje u po-
reskoj prijavi za decembar mesec 2018. godine.
RASHOD I MANJAK DOBARA PO
GODIŠNJEM POPISU NA KOJI SE (NE)
OBRAČUNAVA PDV
Rashod i manjak akciznih proizvoda u akci-
znom skladištu podleže akcizi u skladu sa:
● Zakonom o porezu na dodatu vrednost („Sl.
glasnik RS”, br. 84/2004, 86/2004, 61/2005,
61/2007, 93/2012, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon,
142/2014, 83/2015, 108/2016, 113/2017 i 30/2018 – u
daljem tekstu: Zakon o PDV-u);
● Uredbom o količini rashoda (kalo, rastur,
kvar i lom) na koji se ne plaća porez na dodatu
vrednost („Sl. glasnik RS”, broj 124/2004 – u da-
ljem tekstu: Uredba);
● Pravilnikom o utvrđivanju šta se smatra uz-
imanjem i upotrebom dobara, drugim prometom
dobara i pružanjem usluga, bez naknade, o utvr-
đivanju uobičajenih količina poslovnih uzora-
ka, reklamnim materijalom i drugim poklonima
manje vrednosti („Sl. glasnik RS”, br. 118/2012 – u
daljem tekstu: Pravilnik).
Članom 4. stav 4. t. 2) i 3) Zakona o PDV-u pro-
pisano je da se sa prometom dobara uz naknadu
izjednačava i:
● svaki drugi promet dobara bez naknade (gde
spada i manjak koji nije izazvan višom silom);
● iskazani rashod (kalo, rastur, kvar i lom) iz-
nad količine utvrđene aktom koji donosi Vlada
Republike Srbije.
Stavom 5. člana 4. Zakona o PDV-u definisa-
no je da se uzimanje dobara, odnosno svaki dru-
gi promet dobara iz stava 4. ovog člana smatra
prometom dobara uz naknadu, pod uslovom da
PDV, obračunat u prethodnoj fazi prometa na ta
dobra ili njihove sastavne delove, može da se
odbije u potpunosti ili srazmerno, nezavisno
od toga da li je ostvareno pravo na odbitak pret-
hodnog poreza.
102 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
Rashod dobara i obračun PDV-a
Na rashod dobara (ne)obračunava se PDV u
skladu sa Zakonom o PDV-u i Uredbom. Obveznik
utvrđuje rashod neposredno pošto je određeni
rashod nastao ili redovnim ili vanrednim po-
pisom robe u skladištu, stovarištu, magacinu,
prodavnici ili drugom sličnom objektu (član 3.
Uredbe). Godišnji popis spada u redovan popis
kada rashod utvrđuje ovlašćeno lice ili Popi-
sna komisija obveznika, o čemu se obavezno sa-
stavlja zapisnik i popisna lista.
Poreski tretman rashoda dobara, sa aspekta
primene Zakona o PDV-u, pored visine utvrđene
normativom za dozvoljeni rashod, zavisi i od:
● prirode rashoda – pošto se pod tzv. dozvolje-
nim rashodom (koji se priznaje u celini shodno
članu 5. Uredbe) smatra rashod koji nastane zbog
isteka roka trajanja ili usled dejstva više sile,
o čemu će biti kasnije više reči;
● da li je u pitanju rashodovanje osnovnih sred-
stava – kada se ne obračunava i ne plaća PDV, pod
uslovom da se ista ne prodaju, ne poklanjaju, tj. ne
uništavaju, osim kada se radi o uništenju u skla-
du sa propisima koji regulišu uništavanje opa-
snog otpada, a za to obveznik ne prima naknadu;
● da li je postojalo pravo na odbitak PDV-a za
rashodovana dobra – jer se na rashod dobara,
uključujući i rashod osnovnih sredstava, kod
obveznika koji pri njihovoj nabavci nisu imali
pravo na odbitak PDV-a, prilikom uništenja ili
prodaje ne obračunava i ne plaća PDV, u skladu
sa članom 25. stav 2. tačka 3a) Zakona.
Utvrđivanje rashoda koji (ne)podleže
oporezivanju
Normativom iz Uredbe propisan je procenat
za utvrđivanje rashoda dobara koji nije pred-
met oporezivanja PDV-om. Za dobra koja nisu
obuhvaćena Normativom, količina „dozvolje-
nog” rashoda utvrđuje se normativom obvezni-
ka ako nadležni poreski organ ne utvrdi drugu
količinu (npr. u postupku kontrole). To znači da
obveznik mora da ima akt o dozvoljenom rasho-
du (proizvodnja svih dobara, izuzev proizvodnje
derivata nafte, cigareta, luksuznih proizvoda,
alkoholnih i bezalkoholnih pića koje obuhvata
Normativ iz Uredbe). Kada je u pitanju trgovačka
roba, normativ obuhvata sve vrste roba koje se
prometuju na malo ili na veliko.
Prema tome, za konkretan poreski period
(mesečni ili tromesečni) dozvoljeni rashod
obveznik PDV-a utvrđuje primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno nor-
mativom obveznika, na količinu robe (dobara)
koja je u tom poreskom periodu nabavljena, pre-
rađena, proizvedena ili prodata, nezavisno od
toga da li je rashod dobara utvrdio neposredno
pošto je rashod nastao, odnosno redovnim ili
vanrednim popisom robe u skladištu, stovari-
štu, magacinu, prodavnici ili drugom sličnom
objektu, bez obzira na to da li je vršio jedan ili
više popisa u toku poreskog perioda.
Važno: Obveznici PDV-a koji tokom
godine u okviru poreskog perioda NISU
utvrđivali rashod na navedeni način,
obavezni su da na ukupan rashod po
godišnjem popisu obračunaju i plate PDV,
osim za rashod dobara za poslednji poreski
period za koji imaju mogućnost da primene
procenat iz Normativa rashoda, odnosno
normativa obveznika, na količinu robe
(dobara) koja je u tom poreskom periodu
nabavljena, prerađena, proizvedena ili
prodata.
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 103
POREZI
Rashod dobara koji ne podleže PDV-u,
tzv. dozvoljeni rashod
PDV ne obračunava se na rashod koji je u koli-
činama propisanim Normativom, a to su:
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
PROIZVODNJA
Proizvodnja etil-alkohola
1. etil-alkohol 0,30
Proizvodnja alkoholnih pića
1. etil-alkohol 0,30
2. viski i drugi destilati 0,50
3. vino u rinfuzi 3,00
4. rakija u rinfuzi 3,00
5. ambalaža (staklene boce) 1,00
6. ostala ambalaža 0,50
7. gotovi proizvodi 1,00
Proizvodnja osvežavajućih
bezalkoholnih pića
1. sirovine i reprodukcioni materijal 0,50
2. ambalaža 0,30
3. gotovi proizvodi 0,30
Proizvodnja i promet derivata nafte
1. specijalni benzini 0,15
2. motorni, avionski i ostali benzini 0,425
3. dizel-goriva 0,325
4. lož-ulje 0,325
5. ostali derivati, osim motornih i
mineralnih ulja 0,06
6.
motorna ulja i druga ulja za
podmazivanje, ostala mineralna i
druga ulja 0
Proizvodnja cigareta
1. cigarete i ostale prerađevine od
duvana 0
Proizvodnja luksuznih proizvoda
1.
luksuzni proizvodi svih vrsta i
oblika, izrađeni sa više od 2% zlata
i drugih plemenitih metala, kao i
proizvodi izrađeni sa više od 50%
srebra 0
2.
prirodno drago kamenje i prirodni
biseri i proizvodi svih vrsta i
oblika izrađeni od prirodnog dragog
kamenja i prirodnih bisera 0
3.
kože reptilija i svi proizvodi
izrađeni od te kože, kao i prirodno
krzno i proizvodi od tog krzna, ako su
koža i krzno zastupljeni sa najmanje
50% 0
TRGOVINA NA MALO
1. Voće
– južno voće (pomorandže, limun,
banane, mandarine, ananas i sl.) 3,00
– orah, badem, lešnik, kesten, rogač 1,70
– jagodasto voće, sveže smokve 4,00
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
– jabuke, kruške, šljive, dunje,
lubenice 3,00
– koštičavo voće: kajsije, breskve,
trešnje i višnje 4,00
– sušeno voće – šljive 1,00
– sušeno voće – smokve i ostalo 1,00
– egzotično voće 3,00
– ostalo voće 1,80
2. Povrće
– kupus kiseli u rinfuzi 4,00
– kupus, kelj, blitva, zelena salata
sveža 4,00
– boranija, grašak, paprika, paradajz i
tikvice 3,20
– krompir i šargarepa rana, celer i
peršun 3,50
– zamrznuto voće i povrće – pakovano 0,50
– krompir, šargarepa, luk 1,50
– pasulj 0,80
– pečurke, šampinjoni – sveži 4,00
– ostalo povrće 0,80
3. Cveće
– cveće sveže (rezano) 4,00
– cveće ostalo 2,50
4. Žitarice
– pšenica, ječam, zob, kukuruz i druge
žitarice 0,20
5. Ostali prehrambeni proizvodi
– brašno (kukuruzno i pšenično) i
pirinač u rinfuzi 1,00
– brašno (kukuruzno i pšenično) i
pirinač upakovano 0,50
– mak i pšenične mekinje 0,80
– pecivo svih vrsta 0,50
– kolači industrijski 1,00
– proizvodi od brašna (dvopek,
mrvice, keks) 0,50
– sladoled, krem 1,00
– jaja sveža 1,00
– med 0,20
– sirće alkoholno, vinsko i voćno 1,00
– šećer (kristal, u prahu, u kocki) 1,00
– so za jelo (morska, kamena i
vakuumirana) 1,00
– povrće konzervirano (svih vrsta
pakovanja) 1,00
– jela gotova i polugotova 0,30
– bombone i drugi proizvodi od
šećera 0,30
– čokolada i proizvodi od čokolade i
kakaoa 1,00
– kafa svih vrsta – u pakovanju 0,80
– začini u originalu i čajevi 0,80
– mast jestiva 0,80
– ulje jestivo flaširano 1,00
– ostalo 0,50
6. Pića – alkoholna i bezalkoholna
104 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
– u flašama i drugom pakovanju 0,70
7. Meso, suhomesnati proizvodi i riba
– meso sveže 1,80
– riba sveža 2,30
– riba smrznuta 1,00
– riba sušena 0,50
– slanina sveža, loj, svinjsko salo, mast
(topljena) 0,80
– suhomesnati proizvodi i
vakuumirano meso 1,00
– ostalo 0,80
8. Stočna hrana 2,00
9. Hemijski proizvodi
– firnajz, boje i lakovi, git 1,00
– deterdženti za pranje rublja 1,30
– sredstva za čišćenje 1,00
– kozmetički i higijenski proizvodi 1,00
– ostali hemijski proizvodi 1,00
10. Građevinski materijal
– cement, gips 1,80
– mermerne ploče 1,00
– salonit ploče i cevi 2,00
– pesak, šljunak 3,00
– izolacione mase 1,00
– izolacioni materijal (staklena i
kamena vuna) 2,00
– ter-papir krovni 1,50
– crep, opeka, mont blokovi i gredice 2,00
– betonski proizvodi (cevi, ploče,
kocke) 1,00
– rezana građa i ploče od drva 1,50
– ostali građevinski materijal, osim
građevinske stolarije 1,50
– građevinska stolarija 0
11. Ogrev
– ugalj drveni u rinfuzi 3,00
– ugalj u vrećama 0,50
– ugalj lignit u rinfuzi 2,00
– ostali ugalj 1,00
– ogrevno drvo 1,00
12. Ostalo
– staklo ravno i šuplje, osim optičkog 1,50
– keramika i porcelan 1,00
– užarija 0,20
– posuđe od metala (emajlirano i
neemajlirano) 0,50
– posuđe od stakla, porcelana i
keramike 1,50
– sanitarni uređaji od keramike 1,00
– dečje igračke razne 0,50
– gramofonske ploče, kasete i nosači
zvuka 1,00
– video-kasete, fotografski filmovi 1,00
– tkanine metražne 1,50
– čarape ženske 1,00
– ostala tekstilna roba 1,50
Red.
br. Naziv Stopa
%
1 2 3
– sijalice 2,00
– baterijski ulošci 2,00
– kancelarijski materijal 1,00
– cigarete i ostale prerađevine od
duvana 0
– motorna ulja i druga ulja za
podmazivanje, ostala mineralna i
druga ulja 0
– luksuzni proizvodi svih vrsta i
oblika, izrađeni sa više od 2% zlata
i drugih plemenitih metala, kao i
proizvodi izrađeni sa više od 50%
srebra 0
– prirodno drago kamenje i prirodni
biseri i proizvodi svih vrsta i
oblika izrađeni od prirodnog dragog
kamenja i prirodnih bisera 0
– kože reptilija i svi proizvodi
izrađeni od te kože, kao i prirodno
krzno i
proizvodi od tog krzna, ako su koža i
krzno zastupljeni sa najmanje 50% 0
– ostalo nespomenuto 0,50
TRGOVINA NA VELIKO
– svi proizvodi navedeni za trgovinu
na malo
50% od
procenta
za
trgovinu
na malo
Dozvoljene procente rashoda obveznici PDV-
-a primenjuju na nabavljene, proizvedene, prera-
đene ili prodate količine dobara u određenom
poreskom periodu, a to su:
● ukupno nabavljene količine u poreskom peri-
odu, odnosno poslednjem poreskom periodu;
● ukupno prerađene količine u poreskom perio-
du, odnosno poslednjem poreskom periodu;
● ukupno proizvedene količine u poreskom pe-
riodu, odnosno poslednjem poreskom periodu;
● ukupno prodate količine u poreskom periodu,
odnosno poslednjem poreskom periodu.
Izbor kriterijuma za obveznika PDV-a
koji poseduje više objekata u kojima
utvrđuje rashod (skladišta, stovarišta,
magacine, prodavnice i sl.) nije ograničen
na jedan, već on ima pravo da posebno za
svaki objekat predvidi na koju će količinu
dobara (robe) u tom objektu (nabavljenu,
prerađenu, proizvedenu ili prodatu)
primeniti procenat iz Normativa (iz
Uredbe ili svog normativa).
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 105
POREZI
O izboru kriterijuma za obveznika PDV-a koji
poseduje više objekata u kojima utvrđuje rashod
Ministarstvo finansija dalo je i Mišljenje pod
brojem 413-00-337/2010-04 od 29. 3. 2010. g., iz kog
je izdvojen sledeći deo:
„Kada obveznik PDV-a poseduje više objeka-
ta u kojima utvrđuje rashod (skladišta, stovari-
šta, magacine, prodavnice i sl.), u tom slučaju
obveznik PDV-a ima pravo da posebno za svaki
objekat predvidi na koju će količinu robe u tom
objektu (nabavljene, prerađene, proizvedene ili
prodate) primeniti procenat predviđen Norma-
tivom rashoda, odnosno normativom obveznika.
Naime, obveznik PDV-a ima pravo da, primera
radi, za jedno skladište (npr. distributivno)
utvrdi rashod primenom procenta predviđe-
nog Normativom rashoda, odnosno normativom
obveznika, na količinu robe (dobara) koja je u
konkretnom poreskom periodu nabavljena, a da
za drugo (npr. skladište veleprodaje odnosno
maloprodaje) utvrdi rashod primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno nor-
mativom obveznika, na količinu robe (dobara)
koja je u konkretnom poreskom periodu prodata.
S tim u vezi važno je napomenuti da se oprede-
ljivanje obveznika PDV-a po pitanju količine
robe (nabavljene, prodate i sl.) na koju će prime-
niti procenat predviđen Normativom rashoda,
odnosno normativom obveznika, odnosi na sve
vrste robe (dobara) u konkretnom objektu.
Ako se utvrđivanje rashoda dobara u distri-
butivnom skladištu vrši primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno nor-
mativom obveznika, na količinu robe (dobara)
koja je u konkretnom poreskom periodu naba-
vljena, u količinu robe koja je u tom poreskom
periodu nabavljena uračunava se i količina koja
je dopremljena iz drugog distributivnog skladi-
šta istog obveznika PDV-a, uz izdavanje inter-
nog dokumenta (npr. prenosnice).”
Na dobra u jednom objektu ne mogu da se
primenjuju različiti kriterijumi.
PDV se ne obračunava ni na sledeće rashode:
● Rashod nastao zbog proteka roka trajanja
dobra – taj rok mora da bude na proizvodu uti-
snut, odštampan ili na drugi način određen od
strane proizvođača, pod uslovom da je prilikom
utvrđivanja rashoda bio prisutan predstavnik
Poreske uprave (obveznik obaveštava PU koja
je dužna da se odazove u roku od pet dana od
dana podnošenja zahteva). Ako ne prisustvuje,
a pozvan je, priznaje se ukupno utvrđen rashod
tih dobara. Za priznavanje dozvoljenog rashoda na
dobrima kojima je popisom utvrđen istek roka traja-
nja, poreski period popisa ne mora da se poklapa sa
poreskim periodom u kojem je protekao rok trajanja
(videti Mišljenje MF, br. 413-00-678/2011-04 od
1. 9. 2011. godine).
● Rashod koji nastane dejstvom više sile – u ko-
ličini utvrđenoj aktom organizacije nadležne
za osiguranje, odnosno aktom nadležnog držav-
nog organa za procenu štete (pod dejstvom više
sile treba smatrati događaje koji se, u skladu sa
članom 5. Zakona o obnovi nakon elementarne i
druge nepogode, smatraju elementarnim i dru-
gim nepogodama, npr. zemljotres, poplava, oluja,
suša, rat – događaj koji je kao takav proglasila
Vlada).
● Rashod koji je obveznik utvrdio svojim aktom
za proizvode – proizvodnju za koju Normativom
iz Uredbe nije propisan dozvoljeni rashod, pri
čemu obveznik nema obavezu da svoj akt dostavlja
Poreskom organu. Međutim, u postupku kontro-
le poreski organ može da ospori te količine
ukoliko smatra da su iste neprimerene real-
nom rashodu te proizvodnje. I ovaj rashod se
izražava u procentu od količine dobara koja
su u određenom poreskom periodu nabavlje-
na, prerađena, proizvedena ili prodata. Radi
pravilnog utvrđivanja ovog rashoda, obveznik
PDV-a – proizvođač u svojoj evidenciji, između
ostalog, treba da obezbedi i podatke o datumu
proizvodnje dobara (datum od kog ta dobra mogu
da se koriste ili kada se stavljaju u magacin go-
tovih proizvoda), roku trajanja, proizvedenoj
količini i sl.
● Rashod dobara za koja pri nabavci obveznik
nije imao pravo na odbitak PDV-a (u skladu sa
članom 25. stav 2. tačka 3a) i članom 29. Zakona).
Ovlašćeno lice ili Popisna komisija obve-
znika utvrđuje rashod dobara za koji ne posto-
ji obaveza obračunavanja i plaćanja PDV-a za
određeni poreski period, primenom procenta
predviđenog Normativom rashoda, odnosno
normativom obveznika, na količinu dobara
koja je u tom poreskom periodu nabavljena, pre-
rađena, proizvedena ili prodata, nezavisno od
toga da li je rashod dobara utvrđen neposredno
pošto je rashod nastao, odnosno redovnim ili
106 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
vanrednim popisom robe u skladištu, stovari-
štu, magacinu, prodavnici ili drugom sličnom
objektu, a o izvršenom popisu obavezno se sasta-
vljaju zapisnik i popisna lista.
Rashod dobara koji podleže PDV-u –
nedozvoljeni rashod
Utvrđeni i iskazani rashod koji je iznad
količine utvrđene Normativom iz Uredbe,
tj. normativom obveznika, kao i rashod
koji ne može da se tretira kao rashod
nastao dejstvom više sile ili rashodom
zbog proteka roka trajanja dobara, predmet
je oporezivanja PDV-om, što znači da
obveznik mora da utvrdi poresku obavezu
i da je prikaže u POPDV, odnosno PPPDV u
poreskom periodu kada je utvrđen rashod.
Poreska osnovica za nedozvoljeni rashod
utvrđuje se u skladu sa članom 18. Zakona o PDV-
-u, tj. to je nabavna cena tih ili sličnih dobara
u koju nije uračunat PDV, odnosno cena koštanja
u momentu utvrđivanja rashoda, kada su u pitanju
dobra sopstvene proizvodnje.
Nabavnom cenom, kao osnovicom za obračun
PDV-a, smatra se cena po kojoj takva ili slična
rashodovana dobra mogu da se nabave u momentu
utvrđivanja rashoda, odnosno otuđenja, unište-
nja, koja ne sadrži PDV, a utvrđuje se za rashod
robe (dobra) kupljene radi dalje prodaje.
Cenu koštanja čine stvarni troškovi nasta-
li do momenta rashoda – troškovi u visini tro-
škova proizvodnje.
U poresku osnovicu za nedozvoljeni rashod
akciznih proizvoda kod proizvođača akciznih
proizvoda, u skladu sa članom 17. stav 2. tačka 1)
Zakona, osim PDV-a, ulazi i akciza (videti Mi-
šljenje MF RS, br. 413-00-3460/2010-04 od 12. 4.
2011. godine).
Stopa PDV-a koja se primenjuje na nedozvo-
ljeni rashod zavisi od vrste dobra, odnosno od
toga po kojoj se stopi to dobro oporezuje u redov-
nom prometu.
Kada je u pitanju rashod rezervnih delova
koji više nisu upotrebljivi (uništavanje zasta-
relih rezervnih delova zbog npr. promene u pro-
izvodnji i sl.), treba skrenuti pažnju na to da se
obračunava i plaća PDV ukoliko se radi o nedo-
zvoljenom rashodu. Pri tome se u ovakvim sluča-
jevima treba vezivati za nabavke tih rezervnih
delova (nabavka u određenom poreskom perio-
du) počev od 1. 1. 2005. godine.
Napomena: Uništavanje dobara koja se više
ne mogu prodavati jer im je rok prodaje istekao,
a taj rok nema veze sa istekom roka trajanja do-
bara, već je u vezi sa nekim događajem, posebnom
akcijom i sl., predstavlja nedozvoljeni rashod
koji podleže PDV-u, kako je i navedeno u mišlje-
nju MF, br. 011-00-01004/2016-04 od 13. 2. 2017. go-
dine:
„Na uništavanje sličica i limenih kutija sa
kartama za igru Lige šampiona 2015–2016, zato
što je ugovorom sa izdavačem predviđeno da se
posle određenog vremena ne mogu prodavati, tj.
istekom određenog vremena predmetna dobra
prestaju da budu aktuelna, PDV obračunava se i
plaća. U ovom slučaju obveznik PDV-a – distribu-
ter dužan je da obračuna PDV na poresku osnovi-
cu koju čini nabavna cena tih ili sličnih dobara
u momentu uništavanja, u koju nije uračunat PDV.
Naime, mišljenja smo da u ovom slučaju nije reč
o rashodu u smislu člana 2. Uredbe o količini
rashoda (kalo, rastur, kvar i lom) na koji se ne
plaća porez na dodatu vrednost („Sl. glasnik
RS”, broj 124/2004), kojim se smatraju gubici koji
nastaju pri manipulaciji dobrima, kao posledi-
ca prirodnih uticaja, tehnološkog procesa ili
kao posledica preduzimanja neophodnih radnji
u postupku proizvodnje i prometa dobara.”
Nedozvoljeni rashod dobara koji ne
podleže PDV-u
Pored rashoda koji ne podleže oporezivanju
u skladu sa Uredbom ili normativom obvezni-
ka, postoji i rashod dobara koji nije obuhvaćen
Uredbom niti aktom obveznika PDV-a, koji ne
podleže oporezivanju, a proističe iz odredbe
člana 4. stav 5. Zakona, kojom je propisano da
promet dobara izvršen bez naknade (gde spada
i nedozvoljeni rashod) podleže PDV-u ako su is-
punjeni propisani uslovi, odnosno:
● ako se radi o prometu (rashodu) koji je nastao
kod lica koje je PDV obveznik,
● ako se prometuju (rashoduju) dobra koja podle-
žu oporezivanju i
● ako je PDV obračunat u prethodnoj fazi mogao
da se odbije u celini ili srazmerno.
Prema navedenom, ne postoji obaveza obra-
čunavanja PDV-a na nedozvoljeni rashod dobara:
● kod lica koja nisu PDV obveznici, jer ne-
maju mogućnost da ostvare pravo na odbitak
JANUAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 107
POREZI
prethodnog poreza, pa ni osnova da obračunaju
PDV na svoj rashod dobara;
● kod lica koja se bave prometom dobara iz
člana 25. Zakona – nemaju pravo na odbitak pret-
hodnog poreza po osnovu nabavki, čak i u slučaju
kada takva dobra prometuju (u skladu sa članom
25. stav 2. tačka 3a) Zakona o PDV-u);
● kada PDV obračunat u prethodnoj fazi obve-
znik PDV-a nije mogao da odbije u celini ili
srazmerno, bez obzira na visinu rashoda (npr.
za nabavke iz člana 29. Zakona).
Međutim, obveznici PDV-a koji se bave pro-
metom dobara sa pravom na odbitak i delimično
bez prava na odbitak prethodnog poreza, s ob-
zirom na to da imaju obavezu da, u skladu sa čla-
nom 32. Zakona, vrše podelu prethodnog poreza
prema ekonomskoj pripadnosti ili da primenju-
ju srazmerni odbitak, za rashod nastao na naba-
vljenim dobrima radi realizacije oporezivog
prometa, ukoliko je preko dozvoljenog, dužni su
da obračunaju i plate PDV.
Rashod osnovnih sredstava i opreme i
obaveza za PDV
Prilikom godišnjeg popisa daje se predlog
i za otpis (rashod) osnovnih sredstava, koji se
vrši u skladu sa propisima koji regulišu amor-
tizaciju osnovnih sredstava, kao i opreme, što
se ne smatra prometom u smislu Zakona. Uredba
ne tretira rashod ovih dobara. Ipak, u slučaju
kada otpisana (rashodovana) osnovna sredstva i
opremu obveznik PDV-a prodaje, a imao je pravo
na odbitak prethodnog poreza prilikom njihove
nabavke, PDV se obračunava jer je u pitanju pro-
met, a ne rashod.
Međutim, kada obveznik PDV-a rashodovanu
opremu daje bez naknade,
pri čijoj je kupovini
ostvario pravo na odbitak PDV-a (nije bitno da
li je iskoristio to pravo ili nije), dužan je da
obračuna i plati PDV u skladu sa Zakonom. Izuze-
tak postoji i ovde (npr. kada obveznik bez nakna-
de daje uništena rashodovana osnovna sredstva
ako ih daje kao sekundarnu sirovinu, pri čemu
PDV obračunava sticalac u skladu sa članom 10.
stav 2. tačka 1) Zakona – na osnovicu iz člana 18.
Zakona, ili kada se radi o opasnom otpadu).
Kada su u pitanju rashodovana osnovna
sredstva i oprema, poreska osnovica za
obračun PDV-a jeste:
● prilikom prodaje – ostvarena naknada
od prodaje tih sredstava;
● prilikom poklanjanja, odnosno davanja
bez naknade – nabavna cena tih sredstava
u momentu davanja bez naknade, shodno
odredbama člana 18. Zakona;
● prilikom otuđenja kao opasnog otpada –
kada se ne ostvaruje naknada, po pravilu ne
postoji ni poreska obaveza.
U slučaju prodaje rashodovanih osnovnih
sredstava ili opreme koja je polomljena, ošte-
ćena ili neupotrebljiva zbog istrošenosti, ob-
veznik PDV-a može da ih proda kao sekundarnu
sirovinu ako takva dobra mogu da se smatraju se-
kundarnom sirovinom u skladu sa Pravilnikom
o utvrđivanju sekundarnih sirovina i usluga koje
su neposredno povezane sa sekundarnim sirovi-
nama („Sl. glasnik RS”, br. 107/2012 i 74/2013).
U vezi sa iznetim navodi se deo iz Mišljenja
Ministarstva finansija RS, br. 430-00-93/2013-
04 od 6. 7. 2015. godine:
„Za promet dobara koja se smatraju sekun-
darnim sirovinama u smislu propisa kojima se
uređuje oporezivanje potrošnje PDV-om, a koji
obveznik PDV-a vrši drugom obvezniku PDV-a,
obavezu obračunavanja PDV-a ima obveznik PDV-
-a – primalac tih dobara kao poreski dužnik. S
tim u vezi, kada obveznik PDV-a drugom obvezni-
ku PDV-a vrši promet električne opreme (npr.
fen, mikser, toster, usisivač i dr.) kao otpada,
u skladu sa zakonom kojim se uređuje upravljanje
otpadom, poreski dužnik je obveznik PDV-a –
primalac tih dobara.”
Opasan otpad – poreski tretman rashoda do-
bara koja se smatraju opasnim otpadom jeste spe-
cifičan, s obzirom na to da je u pitanju otuđenje
rashodovanih dobara, ali u skladu sa posebnim
propisima, pa je Ministarstvo finansija dalo
više mišljenja, od kojih je ovde upućeno na br.
413-00-03762/2010-04 od 11. 1. 2011. godine.
Manjak dobara utvrđen godišnjim
popisom i obaveze za PDV
Već je navedeno da se, prema odredbi člana
4. stav 4. tačka 2) Zakona o PDV-u, sa prometom
dobara uz naknadu izjednačava:
● uzimanje dobara koja su deo poslovne imovi-
ne poreskog obveznika za lične potrebe osni-
vača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica
(sopstvena potrošnja) i
108 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
POREZI
● svaki drugi promet dobara bez naknade (gde
spade i manjak koji nije izazvan višom silom).
Stavom 5. istog člana precizirano je da se
uzimanje dobara, odnosno svaki drugi promet
dobara iz stava 4. ovog člana smatra prometom
dobara uz naknadu, pod uslovom da PDV obraču-
nat u prethodnoj fazi prometa na ta dobra ili
njihove sastavne delove može da se odbije u pot-
punosti ili srazmerno, nezavisno od toga da li
je ostvareno pravo na odbitak prethodnog pore-
za (nezavisno od toga da li je obveznik iskori-
stio svoje pravo na odbitak ili nije).
Kada je u pitanju promet bez naknade,
gde spada i manjak dobara, izuzev manjka
izazvanog višom silom ili na drugi
dopušteni način, primenjuju se svi poreski
instituti kao i za promet dobara uz
naknadu. Pitanje manjka dobara koji (ne)
podleže PDV-u uređeno je Pravilnikom.
PDV-u podleže svaki manjak dobara koji ne
može da se smatra manjkom izazvanim višom
silom, odnosno prometom dobara u poslovne
svrhe u smislu člana 2. st. 2. i 3. Pravilnika,
gde je navedeno da se sopstvenom potrošnjom
smatra i manjak dobara, osim manjka koji može
da se pravda višom silom ili na drugi propi-
sani način (elementarna nepogoda, krađa, sa-
obraćajni udes i dr.), utvrđen na osnovu akta
nadležnog organa, odnosno organizacije, dok
se uzimanje dobara koja su deo poslovne imo-
vine poreskog obveznika za poslovne svrhe tog
poreskog obveznika ne smatra sopstvenom po-
trošnjom.
Na manjak dobara po godišnjem popisu,
osim manjka koji je nastao kao posledica
više sile ili na drugi dopušten način
(provalna krađa, udes…), obveznik
PDV-a dužan je da obračuna i plati PDV
ukoliko je imao pravo na odbitak PDV-a
prilikom nabavke tih dobara u celosti
ili srazmerno, bez obzira na to da li ga je
iskoristio ili nije.
Poreska obaveza po osnovu utvrđenog manjka
nastaje u poreskom periodu kada je manjak utvr-
đen, odnosno kada je nadležni organ poreskog
obveznika utvrdio manjak. Praktično, to zavisi
od roka kada se kod obveznika PDV-a vrši godi-
šnji popis i kada organ obveznika donosi odlu-
ku o istom. Tako se, na primer, manjak dobara
po popisu za 2018. godinu evidentira u POPDV i
PPPDV za prvi poreski period 2019, ako je odlu-
ka doneta u 2018. godini.
Za manjak dobara poresku osnovicu obveznik
utvrđuje u skladu sa članom 18. Zakona, kao na
promet bez naknade. To je nabavna cena tih do-
bara u trenutku utvrđivanja manjka – ako je manjak
utvrđen na dobrima koja je obveznik nabavio kao
svoju imovinu ili cena koštanja – ako je manjak
utvrđen na proizvodima sopstvene proizvodnje.
Na utvrđeni manjak dobara koji podleže opo-
rezivanju obračunava se PDV po istoj poreskoj
stopi po kojoj bi se u redovnom prometu tih do-
bara obračunavao i plaćao PDV (10% ili 20%).
Ovakva primena stopa PDV-a moguća je ukoliko
obveznik ima tačne podatke na kojim je dobrima
došlo do manjka. Kada je u pitanju manjak utvrđen
popisom u maloprodajnim objektima koji se za-
dužuju finansijski, a ne robno, takvih podataka
nema, pa mora da se primeni opšta stopa PDV-a
od 20%. PS