Obračun poreza na prihode koje ostvari nerezidentno pravno lice po osnovu zakupa nepokretnosti u Srbiji

Prema članu 40. stav 1. tačka 4) Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014, 91/2015 – autentično tumačenje, 112/2015 i 113/2017 – u daljem tekstu: Zakon), na prihode koje ostvari nerezidentno pravno lice po osnovu naknada od zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike plaća se:

– porez po odbitku, ako je prihod ostvaren od rezidentnog pravnog lica,

– porez po rešenju, ako je prihod ostvaren od lica koje nije dužno da obračuna, obustavlja i plaća porez po odbitku (fizičko lice, drugi nerezidentni obveznik).

U smislu Zakona, nerezidentni obveznik je pravno lice koje je osnovano i ima mesto stvarne uprave i kontrole van teritorije Republike. Istovremeno, nerezidentnim pravnim licem iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom smatra se nerezidentno pravno lice koje: 1) osnovano je na teritoriji jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom; 2) ima registrovano sedište na teritoriji jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom; 3) ima sedište uprave na teritoriji jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom ili 4) ima mesto stvarne uprave na teritoriji jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom.

Prema tome, nerezidentni obveznici – pravna lica jesu obveznici poreza na dobit u Srbiji. Konkretno, prema članu 40. stav 1. Zakona, na prihode koje ostvari nerezidentno pravno lice od rezidentnog pravnog lica po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike obračunava se i plaća porez po odbitku po stopi od 20%, ukoliko međunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno. Izuzetno, na prihode po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti, koje ostvari nerezidentno pravno lice iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom, porez po odbitku obračunava se i plaća po stopi od 25%.

U nastavku sledi više detalja u vezi sa oporezivanjem prihoda nerezidentnih pravnih lica po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike.

Porez po odbitku na prihode nerezidentnih pravnih lica na ime zakupa nepokretne imovine

U slučaju kada nerezidentno pravno lice, kao vlasnik nepokretnosti (poslovnog objekta) na teritoriji Republike Srbije, na osnovu ugovora o zakupu zaključenog sa rezidentnim pravnim licem (kao zakupcem) ostvari prihod od naknade (zakupnine), obveznik je poreza po odbitku saglasno članu 40. stav 1. Zakona. Porez se u ovom slučaju plaća po stopi od 20%.

U drugom slučaju, kada nerezidentno pravno lice iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom, na primer turistička agencija iz San Marina, ostvari od rezidentnog pravnog lica – turističke agencije prihod od naknada po osnovu zakupa nepokretnosti (smeštajnih kapaciteta), porez po odbitku obračunava se i plaća po stopi od 25% (naime, prema Pravilniku o Listi jurisdikcija sa preferencijalnim poreskim sistemom („Sl. glasnik RS”, br. 122/2012) San Marino je naveden u Listi jurisdikcija sa preferencijalnim poreskim sistemom pod rednim brojem 43).

Prema tome, prilikom isplate prihoda po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike nerezidentnom pravnom licu isplatilac prihoda – rezidentno pravno lice dužno je da obračuna porez po odbitku.

Poreska prijava o obračunatom i obustavljenom porezu po odbitku podnosi se posebno za svaku vrstu prihoda/naknade, za jednog ili više primalaca, na obrascu PDPO/S – Poreska prijava za porez na dobit po odbitku, koji je odštampan i čini sastavni deo Pravilnika o sadržaju poreske prijave za obračun poreza na dobit po odbitku na prihode i naknade koje ostvaruju nerezidentna i rezidentna pravna lica („Sl. glasnik RS”, br. 97/2015, 111/2015, 14/2016, 15/2016 – ispr. i 20/2018 – u daljem tekstu: Pravilnik). Poresku prijavu za obračun poreza na dobit po odbitku podnosi isplatilac prihoda/naknade – rezidentno pravno lice, pri čemu se u slučaju više primalaca podaci iskazuju za svakog primaoca pojedinačno.

Poreska prijava (u daljem tekstu: prijava) podnosi se isključivo elektronskim putem, upotrebom elektronskih servisa Poreske uprave, na način propisan Pravilnikom o podnošenju poreske prijave elektronskim putem („Sl. glasnik RS”, br. 113/2013). Izuzetno, u slučaju kada je Zakonom dozvoljeno podnošenje prijave i u pismenom obliku, prijava se podnosi neposredno ili putem pošte. Treba napomenuti da prijavu na obrascu PDPO/S isplatilac podnosi u slučaju kada se, u skladu sa Zakonom, porez plaća u Republici Srbiji.

U slučaju primene ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, isplatilac, kao prilog, uz prijavu podnosi i obrazac potvrde o rezidentnosti, overen od nadležnog organa druge države ugovornice čiji je rezident, ili overeni prevod potvrde na obrascu koji propisuje nadležni organ države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja. Izuzetno, prijavu isplatilac ne podnosi u slučaju kada se primenom odredaba ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja porez plaća u drugoj državi, pod uslovom da u momentu nastanka oporezivog događaja isplatilac poseduje dokaze da je nerezidentno pravno lice rezident države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja i da je stvarni vlasnik prihoda, u skladu sa Zakonom.

Isplatilac prihoda, odnosno naknade – rezidentno pravno lice (u daljem tekstu: isplatilac) obračunava, obustavlja i plaća porez po odbitku u roku od tri dana od dana isplate prihoda nerezidentnom pravnom licu. Isplatilac obračunava, obustavlja i plaća porez po odbitku i u slučaju kad prihode od izdavanja nepokretnosti isplaćuje stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog pravnog lica iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom.

Obračun poreza po odbitku na naknadu po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti

Kao što je već navedeno, a u skladu sa Zakonom, porez po odbitku na naknadu po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike, koju ostvari nerezidentno pravno lice od rezidentnog pravnog lica, obračunava se i plaća:

– po stopi od 20%, ako nerezidentno pravno lice nije iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom, odnosno

– po stopi od 25%, ako nerezidentno pravno lice jeste iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom,

ukoliko međunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno.

Treba napomenuti da je u svim međunarodnim ugovorima o izbegavanju dvostrukog oporezivanja koji obavezuju Srbiju predviđeno da pravo oporezivanja dohotka koji ostvari rezident države ugovornice neposrednim korišćenjem, iznajmljivanjem ili drugim načinom korišćenja nepokretnosti koja se nalazi u drugoj državi ugovornici, pripada državi izvora, tj. državi u kojoj se nepokretnost nalazi, kao i da ugovorima nije predviđena beneficirana poreska stopa, pa se primenjuje stopa koja je propisana u zemlji izvora. Zato se na prihode koje ostvari nerezidentni obveznik po osnovu naknada od zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike porez po odbitku obračunava i plaća u skladu sa propisima Srbije (po stopi od 20, odnosno 25%), nezavisno od toga da li je primalac prihoda rezident države sa kojom je sklopljen međunarodni ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja.

Na primer: Prema članu 6. stav 1. Zakona o ratifikaciji Sporazuma između Socijalističke Federativne Republike Jugoslavije i Ujedinjenog Kraljevstva Velike Britanije i Severne Irske o izbegavanju dvostrukog oporezivanja u odnosu na poreze na dohodak („Sl. list SFRJ – Međunarodni ugovori”, br. 7/82 – u daljem tekstu: Sporazum), dohodak od nepokretnosti može da se oporezuje u državi ugovornici u kojoj se ta imovina nalazi. U skladu sa članom 40. stav 1. Zakona, na prihode koje ostvari nerezidentni obveznik od rezidentnog obveznika po osnovu zakupa nepokretnosti obračunava se i plaća porez po odbitku po stopi od 20%, ako međunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno.

Kako je Zakonom utvrđena poreska obaveza za prihode nerezidentnog obveznika po osnovu zakupa nepokretnosti, a Sporazumom je dopušteno da se dohodak (prihod) oporezuje u državi ugovornici u kojoj se imovina nalazi, to znači da, ukoliko je poreska obaveza utvrđena zakonom države ugovornice, ona se i izvršava u skladu sa zakonom države ugovornice, ukoliko Sporazum, odnosno međunarodni ugovor to dopušta, odnosno ne uređuje drugačije (kao u konkretnom slučaju).

Prema tome, porez se u konkretnom slučaju, u skladu sa Zakonom, u Republici Srbiji plaća po stopi iz Zakona (20%), jer Sporazumom nije predviđena niža poreska stopa.

Porez po odbitku na prihode od zakupa i podzakupa nepokretnosti za svakog obveznika – nerezidentno pravno lice i za svaki pojedinačno ostvareni, odnosno isplaćeni prihod isplatilac obračunava, obustavlja i uplaćuje na propisane račune u momentu kada je prihod ostvaren, odnosno isplaćen. Osnovicu za obračun poreza po odbitku na naknadu od zakupa i podzakupa nepokretnosti čini bruto prihod koji bi nerezidentni obveznik ostvario, odnosno naplatio da porez nije odbijen od ostvarenog, odnosno naplaćenog prihoda (član 71. st. 1. i 2. Zakona).

Ukoliko je sa zakupcem ugovorena neto naknada, ona mora da se, radi dobijanja osnovice za obračun poreskih obaveza, prevede u bruto iznos po sledećoj metodologiji:

1) ako je ugovorena neto naknada sa stopom poreza od 20%, bruto prihod dobija se deljenjem sa koeficijentom 0,80;

2) ako je ugovorena neto naknada sa stopom poreza od 25%, bruto prihod dobija se deljenjem sa koeficijentom 0,75.

Na osnovu prethodnog izlaganja u narednoj tabeli prikazana su dva primera obračuna poreza po odbitku pri isplati prihoda nerezidentnom pravnom licu po osnovu naknade za zakup nepokretnosti (obračun po poreskoj stopi od 20% odnosi se na nerezidenta koji nije iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom, a obračun po poreskoj stopi od 25% odnosi se na nerezidentno pravno lice koje jeste iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom).

                                                                                                        u din.

Obračunati porez prijavljuje se preko poreske prijave PDPO/S, a račun za uplatu poreza glasi:

– 840-711217843-18 – ukoliko je primalac prihoda nerezidentno pravno lice:

– 840-711219843-32 – ukoliko je primalac prihoda nerezidentno pravno lice iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom.

Obračunati porez po odbitku plaća se prema mestu sedišta isplatioca prihoda.

Knjiženje obračunate naknade za PRVI primer (kolona 3) prema Kontnom planu za privredne subjekte:

Porez po rešenju na prihode nerezidentnih pravnih lica na ime zakupa nepokretnosti na teritoriji Republike

Prema članu 40. stav 6. Zakona, na prihode koje ostvari nerezidentno pravno lice od lica koje nije dužno da obračuna, obustavlja i plaća porez po odbitku (drugog nerezidentnog pravnog lica ili fizičkog lica) na teritoriji Republike po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti, porez se plaća po rešenju, odnosno, u ovom slučaju, porez na prihode koje ostvari nerezidentni obveznik na ime zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike utvrđuje se rešenjem nadležnog poreskog organa na osnovu podataka iz poreske prijave koju je dužan da podnese nerezidentni obveznik – primalac prihoda. Porez po rešenju iznosi 20%.

Nerezidentno pravno lice – primalac prihoda od davanja nepokretnosti u zakup – dužno je da u roku od 30 dana od dana ostvarivanja prihoda preko poreskog punomoćnika, određenog u skladu sa propisima kojima se uređuje poreski postupak i poreska administracija, podnese poresku prijavu nadležnom poreskom organu, i to u opštini na čijoj se teritoriji nalazi nepokretnost.

Sadržina poreske prijave poreza na dobit po rešenju uređena je Pravilnikom o sadržaju poreske prijave za obračun poreza na dobit po rešenju na prihode koje ostvaruje nerezidentno pravno lice („Sl. glasnik RS”, br. 100/2015, 111/2015 i 14/2016). Ovim pravilnikom propisuje se sadržaj poreske prijave za obračun poreza na dobit na prihode koje nerezidentno pravno lice ostvaruje na teritoriji Republike, u skladu sa članom 40. st. 6, 7. i 8. Zakona, između ostalog, i na prihode od zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike, ostvarenih od isplatioca koji nije dužan da obračunava, obustavlja i plaća porez po odbitku u skladu sa Zakonom.

Poreska prijava za obračun poreza na dobit na prihode od zakupa i podzakupa nepokretnosti na teritoriji Republike podnosi se na obrascu PP KDZN – Poreska prijava za porez na dobit po rešenju, koji je odštampan uz ovaj pravilnik i čini njegov sastavni deo. Poreska prijava podnosi se isključivo elektronskim putem, upotrebom elektronskih servisa Poreske uprave, na način propisan Pravilnikom o podnošenju poreske prijave elektronskim putem („Sl. glasnik RS”, br. 113/2013).

Za porez na dobit koji se plaća po rešenju poreska prijava podnosi se preko poreskog punomoćnika u roku od 30 dana od dana ostvarivanja prihoda, u skladu sa članom 40. stav 9. Zakona, a na osnovu nje nadležni poreski organ rešenjem utvrđuje porez u roku od 15 dana od dana prijema poreske prijave, u skladu sa članom 70a stav 1. Zakona. Porez utvrđen rešenjem nadležnog poreskog organa poreski obveznik dužan je da uplati u roku od 15 dana od dana kada mu je rešenje dostavljeno.

Uz prijavu na obrascu PP KDZN, nerezidentno pravno lice, kao prilog, u elektronskom obliku, putem elektronskog servisa Poreske uprave, podnosi obrazac potvrde o rezidentnosti, overen od nadležnog organa druge države ugovornice čiji je rezident, ili overeni prevod potvrde na obrascu koji propisuje nadležni organ države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja.

Nerezidentno pravno lice koje ostvaruje prihod od zakupa i podzakupa nepokretnosti uz prijavu podnosi i ugovor o zakupu, odnosno podzakupu, kao i ostalu dokumentaciju neophodnu za utvrđivanje poreske obaveze.