Предмет разматрања у наставку текста су припремне радње у вези са састављањем финансијских извештаја корисника јавних средстава који пословне књиге воде према Контном плану за буџетски систем.
[pdfjs-viewer url=“https%3A%2F%2Fwww.poslovnisavetnik.net%2Fwp-content%2Fuploads%2F2018%2F12%2FPS25-75.pdf“ viewer_width=100% viewer_height=1360px fullscreen=true download=true print=true]
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 75
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Увод
Корисници јавних средстава, са становишта
вођења пословних књига, могу да се сврстају у
две основне групе, и то у:
1) кориснике јавних средстава који пословне
књиге воде према прописима о буџетском рачу-
новодству, односно према Правилнику о стан-
дардном класификационом оквиру и Контном
плану за буџетски систем („Сл. гласник РС”, бр.
16/2016, 49/2016, 107/2016, 46/2017, 20/2018, 36/2018
и 93/2018 – у даљем тексту: Правилник о Контном
плану за буџетски систем), при чему, сходно чла-
ну 2. тог правилника, ту убрајамо буџет Републи-
ке, буџет локалне власти, кориснике буџетских
средстава и кориснике средстава организација
обавезног социјалног осигурања;
2) кориснике јавних средстава који пословне
књиге воде према одредбама Закона о рачуно-
водству, односно према одредбама Правилника
о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном
оквиру за привредна друштва, задруге и преду-
зетнике („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014), при чему
ту убрајамо јавна предузећа основана од стране
Републике Србије, односно локалне власти, прав-
на лица основана од стране тих јавних предузећа,
као и друга правна лица наведена у дефиницији
корисника јавних средстава у тачки 5. члана 2. За-
кона о буџетском систему („Сл. гласник РС”, бр.
54/2009… 95/2018).
Припремне радње које претходе
састављању финансијских извештаја
Припремне радње су претходница саставља-
њу финансијских извештаја и сходно томе захте-
вају предузимање читавог низа активности да
би се извршило верификовање пословних дога-
ђаја, који јесу (или можда нису) рачуноводстве-
но регистровани у главној књизи или помоћним
књигама. У припремне радње које претходе са-
стављању финансијских извештаја убрајају се:
1) детаљна провера свих прокњижених ставки
које се односе на пословне промене у 2018. го-
дини;
2) усаглашавање примљених и утрошених бу-
џетских средстава (административни и други
трансфери између директних и индиректних ко-
рисника);
3) усклађивање стања главне књиге са помоћним
књигама;
4) усаглашавање финансијских пласмана, потра-
живања и обавеза;
5) спровођење извршеног пописа, односно сво-
ђење књиговодственог стања имовине и обавеза
према стању у пописним листама за 2018. годину
и књижење инвентурних разлика;
6) провера књижења датих и примљених аванса
у вези са продајом и набавком добара и изврше-
њем услуга;
7) провера књижења набавке нефинансијске имо-
вине и извора из којих је вршено финансирање
те набавке;
Мр Јован Чанак
Припремне радње за састављање
финансијских извештаја за 2018.
годину код корисника јавних
средстава према прописима о
буџетском рачуноводству
Предмет разматрања у наставку текста су припремне радње у вези са
састављањем финансијских извештаја корисника јавних средстава који
пословне књиге воде према Контном плану за буџетски систем.
76 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
8) провера обрачуна исправке вредности нефи-
нансијске имовине у сталним средствима на те-
рет капитала и исправности књижења;
9) провера евиденције о ПДВ-у;
10) провера прокњижених књиговодствених
промена, са посебним освртом на обавезу иска-
зивања ПДВ-а на одговарајућим контима за кори-
снике јавних средстава;
11) провера усклађености главне књиге са помоћ-
ном евиденцијом залиха производње;
12) провера свих радњи у вези са књижењима
која проистичу из примене одредби Правилника
о начину припреме, састављања и подношења
финансијских извештаја корисника буџетских
средстава, корисника средстава организација за
обавезно социјално осигурање и буџетских фон-
дова;
13) провера обавезе састављања, попуњавања
и подношења СВС обрасца (Спецификација вра-
ћених средстава) у вези са враћеним буџетским
средствима;
14) утврђивање резултата пословања;
15) састављање закључног листа као подлоге за
утврђивање резултата пословања и исказивање
стања имовине, обавеза и капитала.
Као што може да се види из претходног, по-
стоји много разних послова који у фази припреме
претходе састављању финансијских извештаја.
Од свих наведених припремних радњи у вези са
састављањем финансијског извештаја, овде неће
бити коментарисане тачке 3) и 5), које се односе
на усклађивање стања главне књиге са помоћним
књигама, као и спровођење извршеног пописа,
односно свођење књиговодственог стања имо-
вине и обавеза према стању у пописним листама
за 2018. годину. Поменута материја обрађена је
у Пословном саветнику бр. 24 – децембар 2018.
године, под насловом Попис имовине и обавеза
за 2018. годину код корисника јавних средстава и
књижење инвентурних вишкова и мањкова.
1.1. Детаљна провера свих прокњижених
ставки које се односе на пословне
промене у 2018. години
У поступку састављања финансијских извештаја
потребно је извршити проверу прокњижених по-
словних промена у току 2018. године и извршити
свођење књижења са обрачунске на готовинску
основу. Потребно је проверити да ли су обухва-
ћене све измене и допуне у Контном плану за
буџетски систем које су настале током године, а
представљају новину у буџетском рачуноводству.
1.2. Усаглашавање примљених и
утрошених буџетских средстава
Наведено усаглашавање је врло значајно због
тога што су директни КБС обавезни да, на
основу примљених финансијских извештаја
за 2018. годину од индиректних КБС који су у
њиховој надлежности, саставе Консолидовани
финансијски извештај за 2018. годину, као
и да га до 31. марта 2019. године доставе
Министарству финансија.
Потребно је да индиректни корисници буџет-
ских средстава (у даљем тексту: КБС) пре саста-
вљања финансијских извештаја за 2018. годину
изврше усаглашавање примљених и утрошених
буџетских средстава и то са надлежним директ-
ним буџетским корисницима од којих су примили
средства по основу надлежности или по конкур-
сима на које су се пријавили.
У овом контексту треба подсетити на значајан
проблем у финансијском извештавању корисни-
ка буџетских средстава, а то је да су индиректни
КБС до сада достављали углавном извештај за
укупно примљена средства (из буџета, од надле-
жног директног КБС), а не по програмима и про-
јектима, како је исказано у Закону о буџету, што
представља посебан проблем за директне КБС
када врше састављање консолидованих финан-
сијских извештаја.
1.3. Усаглашавање финансијских
пласмана, потраживања и обавеза
На основу члана 18. став 3. Уредбе о буџетском
рачуноводству („Сл. гласник РС”, бр. 125/2003 и
12/2006 – у даљем тексту: Уредба), корисници бу-
џетских средстава и корисници средстава за ор-
ганизације обавезног социјалног осигурања, као
и корисници средстава Републичког завода (сада
фонда) за здравствено осигурање, а рекло би се и
други корисници јавних средстава укључени у си-
стем КРТ, обавезни су да изврше усаглашавање
финансијских пласмана, потраживања и обавеза
на дан састављања финансијског извештаја.
Када корисници јавних средстава имају статус
повериоца, сагласно ставу 4. члана 18. Уредбе
потребно је да доставе свом дужнику попис
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 77
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
ненаплаћених потраживања у року од најкасније
25 дана од дана састављања финансијског
извештаја, што значи до 25. јануара текуће
године, а дужник има обавезу да у року од пет
дана од дана пријема пописа неизмирених
обавеза, што значи до 30. јануара текуће
године, провери своју обавезу из протекле
године и да о томе обавести повериоца.
Поступак усклађивања ненаплаћених потра-
живања најчешће се, у принципу, спроводи при-
меном обрасца Извод отворених ставки (ИОС). У
поступку усаглашавања најбитније је да се утвр-
ди законом утврђен основ потраживања, и то:
назив, адреса и ПИБ обвезника, место, датум и
редни број рачуна, врста и количина испоручених
добара и обим извршених услуга, назив и адре-
са, као и ПИБ примаоца рачуна, датум промета,
износ основице, износ ПДВ-а који је обрачунат,
потпис овлашћених лица (са нагласком да су то
стварно овлашћена лица), датум обавештења по-
вериоца, као и датум доставе пописа потражива-
ња дужнику, са потписима овлашћених лица.
Ако постоје потраживања и обавезе која су
пренета из претходних година а нису наплаћена
до 31. 12. треба проверити да ли је настала
застарелост!
Приликом пописа потраживања и обавеза по-
требно је посебно обратити пажњу на оне обаве-
зе и потраживања која су пренета из претходних
година, а нису наплаћена до 31. 12. године за коју
се сачињава попис. Када се констатује да постоје
оваква потраживања и обавезе, треба проверити
да ли је настала застарелост која је уређена чл.
од 360. до 392. Закона о облигационим односима
(„Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/78, 39/85, 45/89 – одлука
УСЈ и 57/89, „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/93, и „Сл. лист
СЦГ”, бр. 1/2003 – Уставна повеља).
Ако се утврди да је настала застарелост по-
траживања у складу са наведеним прописом и
да је ненаплативост утврђена судским решењем,
таква потраживања треба пописати у посебним
пописним листама, са подацима о основу настан-
ка потраживања, датуму застарелости и предло-
гом за отпис. Уколико се потраживање води на
обрачунатим а ненаплаћеним приходима, треба
књижити:
Дугује Потражује
291311 –
Обрачунати
ненаплаћени
приходи
122119 – Исправка вредности
потраживања од купаца у земљи,
односно
122129 – Исправка вредности
потраживања од купаца у иностранству
Ако се процени да ће потраживање од купаца
бити наплаћено, доноси се одлука о исправци по-
траживања, а књижење се спроводи:
Дугује Потражује
122122 – Сумњива
потраживања од купаца
122112 – Потраживања од
купаца
Код обавеза према добављачима које су, у
складу са законским прописима, застареле, а од
стране добављача добијена је сагласност за от-
пис, о чему је и Пописна комисија донела одлуку,
врши се спровођење књижења у зависности од
тога када су обавезе настале. Неизмирене обаве-
зе, у складу са готовинском основом, књижене су:
Дугује Потражује
131211 – Обрачунати
ненаплаћени расходи
252111 – Добављачи у
земљи
Отпис неизмирених обавеза на основу сагла-
сности добављача прокњижиће се:
Дугује Потражује
252111 – Добављачи у
земљи
131211 – Обрачунати
ненаплаћени расходи
1.4. Провера међусобне повезаности
конта класе 200000 – Обавезе и класе
400000 – Текући расходи
Контним планом за буџетски систем омогу-
ћено је да се приликом књижења за сваку врсту
расхода која се књижи на терет субаналитичких
конта класе 400000 – Текући расходи, истовре-
мено изврши књижење у корист субаналитичких
конта у класи 200000 – Обавезе. Ово је заправо
примена вођења рачуноводства на обрачунској
основи, као што је случај и код класе 500000 – Из-
даци за нефинансијску имовину. Када се изврши
измирење обавеза, задужују се одговарајућа суб-
аналитичка конта обавеза у класи 200000 – Оба-
везе, а одобравају субаналитичка конта новчаних
средстава у класи 100000 – Финансијска имовина.
Књижењима која се спроводе на овакав начин
обезбеђује се евиденција не само на насталим
78 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
расходима него и евиденција насталих обавеза,
што је веома значајно са становишта састављања
биланса.
Иначе, у складу са чланом 5. Уредбе, основа
за вођење буџетског рачуноводства јесте гото-
винска основа, што подразумева да се за износ
вредности примљених услуга или набављеног
ситног инвентара и потрошног материјала на
основу примљених фактура задужују субанали-
тички конто 131211 – Обрачунати неплаћени рас-
ходи и одобравају одговарајућа субаналитичка
конта класе 200000 – Обавезе. У моменту исплате
расхода извршиће се пренос са субаналитичког
конта 131211 – Обрачунати неплаћени расходи,
који има привремену функцију, на одговарајући
субаналитички конто класе 400000 – Текући рас-
ходи, док ће се плаћене обавезе дуговно затво-
рити књижењем извода Управе за трезор.
Исказивање обавеза на контима класе 200000
– Обавезе врши се без обзира на то да ли су
настали расходи плаћени или не.
Посебно треба истаћи да се евидентирање
пословних промена које се односе на залихе ин-
вентара и потрошног материјала врши задуже-
њем у класи 400000 – Текући расходи, при чему
се истовремено задужује 022000 – Залихе ситног
инвентара и потрошног материјала, а одобрава-
ју конта категорије 310000 – Капитал.
Створене обавезе према добављачима које нису
плаћене до краја пословне (фискалне) године,
тј. до 31. 12. 2018. Године, имају „противставку”
на дуговној страни одговарајућег
субаналитичког конта у категорији 130000 –
Активна временска разграничења.
1.5. Провера књижења примљених
и датих аванса у вези са продајом и
набавком добара и извршењем услуга
На основу члана 42. става 3. Закона о порезу на
додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004,
86/2004 – испр., 61/2005, 61/2007, 93/2012, 108/2013,
6/2014 – усклађени дин. изн., 68/2014 – др. закон,
142/2014, 5/2015 – усклађени дин. изн., 83/2015,
5/2016 –усклађени дин. изн., 113/2017, 13/2018 –
усклађени дин. изн. и 30/2018 – у даљем тексту:
Закон о ПДВ-у) дефинисана је обавеза издавања
рачуна и у случају ако обвезник наплати накнаду
или део накнаде пре него што је извршен промет
добара и услуга (авансно плаћање), с тим што се
у коначном рачуну одбијају авансна плаћања у
којима је садржан ПДВ.
Дакле, када стигне коначни рачун, у коме је
исказан укупан износ надокнаде за извршени
промет добара и услуга, са укупно обрачунатим
ПДВ-ом, одбија се авансно плаћање основице за
ПДВ и авансно плаћени ПДВ.
1.5.1. Примљени аванси за робу и услуге
За примљене авансе за робу и услуге код ко-
рисника јавних средстава који воде рачуновод-
ствене евиденције према обрачунској основи (за
интерне потребе), под обавезним условом да се
израда финансијских извештаја врши на готовин-
ској основи, након испостављања коначног рачу-
на у пракси могу да се појаве следеће ситуације:
● да је износ коначног рачуна исти као и износ
примљеног аванса;
● да је износ коначног рачуна већи од износа
примљеног аванса;
● да је износ коначног рачуна мањи од износа
примљеног аванса.
Пример: Износ коначног рачуна за
испоручену робу и услуге већи је од
износа авансног рачуна
Купац је, као корисник услуга који је у систему
ПДВ-а, уплатио кориснику јавних средстава, који
је такође у систему ПДВ-а, износ од 900.000,00
динара на име аванса (у коме је садржан ПДВ по
прерачунатој општој стопи од 16,6667% у износу
од 150.000,00 динара).
Коначни рачун без ПДВ-а износи 1.050.000,00
динара и ПДВ по општој стопи од 20% у износу од
210.000,00 динара, односно укупно 1.260.000,00
динара
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 121112 Текући рачуни 900.000
251111 Примљени аванси 900.000
– за уплаћени аванс по изводу Управе за трезор
1а. 131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 750.000
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 79
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
245243 Обавеза за ПДВ по
примљеним авансима
по општој стопи 150.000
– евиденција прихода од аванса и ПДВ-а, авансном рачуну
2. 122111 Потраживања од
купаца 1.260.000
131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
245241 Обавезе за ПДВ по
издатим фактурама
по општој стопи
(осим примљених
аванса) 60.000
291311 Обрачунати
ненаплаћени приходи 300.000
– евиденција по издатом коначном рачуну
2а. 121112 Текући рачуни 360.000
122111 Потраживања од
купаца 360.000
– евиденција уплате разлике по коначном рачуну, по
изводу Управе за трезор
2б. 291311 Обрачунати
ненаплаћени приходи 300.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 300.000
– евиденција прихода по коначном рачуну
3. 251111 Примљени аванси 900.000
122111 Потраживања од
купаца 900.000
– евиденција измирења дела укупног дуга из примљеног
аванса
У другом случају приказана је ситуација када
је износ коначног рачуна за испоручену робу и
услуге мањи од износа авансног рачуна.
Пример: Износ коначног рачуна за
испоручену робу и услуге мањи је
од авансног рачуна
Износ авансног рачуна исти је као у прет-
ходном примеру, тј. износи 900.000,00 дина-
ра, са ПДВ-ом по прерачунатој општој стопи од
16,6667% у износу од 150.000,00 динара. Коначни
рачун купца износи 810.000,00 динара, у коме је
садржан ПДВ по прерачунатој општој стопи од
16,6667% у износу од 135.000,00 динара.
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг пот.
1. 121112 Текући рачуни 900.000
251111 Примљени аванси 900.000
– за уплаћени аванс по изводу Управе за трезор
1а 131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 750.000
245243 Обавеза за ПДВ по
примљеним авансима
по општој стопи 150.000
– евиденција прихода од аванса и ПДВ-а, по издатом
авансном рачуну
2. 122111 Потраживања од
купаца 810.000
245243 Обавеза за ПДВ по
примљеним авансима
по општој стопи 15.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 75.000
131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
– евиденција по издатом коначном рачуну и
прекњижавање (сторнирање) дела прихода и ПДВ-а
2а 251111 Примљени аванси 900.000
122111 Потраживања од
купаца 810.000
121112 Текући рачуни 90.000
– евиденција измирења укупног дуга из примљеног аванса
и повраћај више уплаћеног аванса купцу по коначном
обрачуну
1.5.2. Дати аванси за робу и услуге
У погледу датих аванса за робу и услуге у прак-
си може да се појави ситуација када корисник јав-
них средстава изврши набавку робе или услуга,
без права на одбитак претходног пореза, и када
има право на одбитак претходног пореза (ПДВ)
у целокупном износу на основу утврђене економ-
ске припадности.
Пример: Дати аванси уз право на
одбитак претходног пореза
Индиректни КБС уплатио је добављачу, на
основу примљеног авансног рачуна, аванс за
набавку канцеларијског материјала у износу од
300.000,00 динара, у коме је садржан ПДВ по пре-
рачунатој стопи од 16,667% (50.000,00 динара),
80 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
при чему купац (КБС) има право на одбитак прет-
ходног пореза у целокупном износу.
Приспела је фактура добављача која гласи на
исти износ као авансни рачун.
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 123211 Аванси за набавку
материјала 300.000
121112 Текући рачуни 300.000
– за уплаћени аванс по изводу Управе за трезор
2. 123963 ПДВ у датим
авансима по општој
стопи 50.000
291919 Остала пасивна
временска
разграничења 50.000
– евиденција ПДВ-а према авансном рачуну добављача
3. 22231 Залихе
административног
материјала 250.000
291919 Остала пасивна
временска
разграничења 50.000
252111 Добављачи у земљи 300.000
– евиденција по пријему материјала и доставници
добављача
3а. 252111 Добављачи у земљи 300.000
123211 Аванси за набавку
материјала 300.000
– евиденција измирење дуга из датог аванса
3б. 426111 Канцеларијски
материјал 250.000
291211 Плаћени аванси за
набавку материјала 250.000
– терећење расхода за набављени материјал
3в. 291211 Плаћени аванси за
набавку материјала 250.000
311261 Залихе потрошног
материјала 250.000
– за евидентирање залиха потрошног материјала у
изворима капитала
1.6. Провера књижења набавке
нефинансијске имовине и извора из којих
је вршено финансирање те набавке
Набавка нефинансијске имовине врши се за-
дужењем одговарајућег субаналитичког конта у
оквиру класе 500000 – Издаци за набавку нефи-
нансијске имовине, који се укључују у укупне теку-
ће расходе и издатке за нефинансијску имовину
корисника јавних средстава у одређеном перио-
ду. Субаналитичка конта ове класе прилагођена
су субаналитичким контима класе 000000 – Не-
финансијска имовина и субаналитичким контима
категорије 310000 – Капитал.
Набавка нефинансијске имовине може да се
врши из више извора финансирања, као што су:
нераспоређени вишак прихода и примања из
ранијих година, из кредита од банака, на терет
текућих прихода, путем финансијског лизинга,
донација и сл.
Кредите за набавку нефинансијске имовине
не могу да узимају корисници јавних
средстава. Они могу да троше новац по
основу кредита и да га правдају пројектним
јединицама од којих добијају средства, док
обавезу за кредит немају јер ту обавезу
имају само Управа за јавни дуг, односно
орган јединице локалне самоуправе
или организација обавезног социјалног
осигурања (корисници јавних средстава
који имају право задуживања).
Пример: Набавка нефинансијске имовине из
текућих прихода
КБС извршио је набавку рачунара из текућих
прихода, чија је набавна вредност са ПДВ-ом
60.000,00 динара, а обрачунати ПДВ по прерачу-
натој посебној стопи од 9,0909% износи 5.455,00
динара. Фактура је плаћена добављачу у износу
од 60.000,00 динара, а рачунар је одмах након
преузимања стављен у функцију. КБС није обве-
зник ПДВ-а и нема право на одбитак претходног
пореза.
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 131211 Обрачунати неплаћени
расходи 60.000
252111 Добављачи у земљи 60.000
– евиденција према примљеној фактури добављача
2. 252111 Добављачи у земљи 60.000
121112 Текући рачуни 60.000
– евиденција плаћене фактуре добављачу по изводу
Управе за трезор
2а. 512221 Рачунарска опрема 60.000
131211 Обрачунати неплаћени
расходи 60.000
– евидентирање издатака за извршено плаћање
добављачу
3. 15126 Опрема за образовање,
науку, културу и спорт у
припреми 60.000
311151 Нефинансијска имовина
у припреми 60.000
– за књиговодствену равнотежу конта класе „0” и класе
„3” приликом евиденције средстава у припреми
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 81
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
По отварању почетног стања 1. 1. 2019. године
врши се прекњижавање нефинансијске имовине
на одговарајућа конта класе 0 и 3 (011222/311112) и
затварање конта 311151 и 015126.
1.7. Провера обрачуна исправке
вредности нефинансијске имовине у
сталним средствима на терет капитала и
исправност књижења
На основу члана 14. став 1. тачка 3) Уредбе про-
писано је да директни и индиректни КБС воде
помоћну књигу основних средстава, која обезбе-
ђује детаљне податке о свим основним средстви-
ма. Спровођење поступка обрачуна и књижења
амортизације дефинисано је:
● Правилником о номенклатури нематеријал-
них улагања и основних средстава са стопама
амортизације („Сл. лист СРЈ”, бр. 17/97 и 24/00 – у
даљем тексту: Правилник о номенклатури са сто-
пама амортизације);
● Инструкцијом о попису имовине и обавеза и
обрачуну амортизације, коју је 4. 12. 2006. године
објавило Министарство финансија.
Сходно члану 23. Закона о буџету Републи-
ке Србије за 2018. годину („Сл. гласник РС”, бр.
113/2017 – у даљем тексту: Закон о буџету) про-
писано је да директни и индиректни корисници
буџетских средстава у 2018. години обрачунату
исправку вредности нефинансијске имовине
исказују на терет капитала, односно не исказу-
ју расход амортизације и употребу средстава
за рад. Изнето подразумева да, према Закону
о буџету, директни и индиректни корисници бу-
џетских средстава на свим нивоима (Републике,
аутономне покрајине и локалне власти) врше об-
рачун исправке вредности нефинансијске имови-
не на терет капитала у 2018. години.
Поставља се питање да ли се одредба члана 23.
Закона о буџету, у вези са обрачуном исправке
вредности нефинансијске имовине на терет
капитала, односи и на кориснике средстава
организација за обавезно социјално осигурање.
Поменута одредба не односи се на корисни-
ке средстава организација за обавезно социјал-
но осигурање зато што наведене организације
доносе своје финансијске планове, интерне акте
и упутства којима регулишу начин обрачуна
исправке вредности нефинансијске имовине. На
пример, Финансијски план Републичког фонда за
здравствено осигурање за 2018. годину, који је
објављен у „Службеном гласнику РС”, бр. 112/2017
и 76/2017, након доношења Одлуке о давању
сагласности на Финансијски план Републичког
фонда за здравствено осигурање за 2018. годи-
ну („Сл. гласник РС”, бр. 113/2017), у посебном
делу предвидео је у расходима и издацима по
изворима финансирања и текући расход на еко-
номској класификацији 430000 – Амортизација и
употреба средстава за рад – у износу од 300.625
динара, који ће у целости бити финансиран из
сопствених прихода. То значи да индиректни ко-
рисници средстава Републичког фонда за здрав-
ствено осигурање неће обрачунавати у целости
исправку вредности нефинансијске имовине на
терет капитала, већ један део те исправке иде на
терет текућих расхода (430000), сразмерно уче-
шћу сопствених прихода у укупним приходима.
С обзиром на чињеницу да је донета Одлука о да-
вању сагласности на овакав финансијски план и
да је исти објављен у „Службеном гласнику РС”,
беспредметно је можда да се овог часа улази у
дубљи коментар и отвара расправа о различи-
том приступу обрачуна амортизације, односно
исправке вредности нефинансијске имовине код
директних и индиректних корисника буџетских
средстава, с једне стране, и корисника средстава
организација обавезног социјалног осигурања, с
друге стране.
Обрачун и књиговодствено евидентирање
исправке вредности нефинансијске имовине на
терет капитала врши се на основу података: кон-
то и назив средства, основица за обрачун исправ-
ке вредности, годишња стопа амортизације из
Правилника о номенклатури са стопама аморти-
зације и обрачуната укупна исправка вредности
за свако основно средство.
Обрачуната исправка вредности нефинансиј-
ске имовине (основних средстава) на терет ка-
питала књижи се:
Дугује Потражује
311111 – Зграде и
грађевински објекти,
односно
311112 – Опрема
011100 – Зграде и
грађевински објекти,
односно
011200 – Опрема
Дакле, целокупна исправка вредности (обра-
чуната амортизација) врши се на терет капитала
(конта класе 300000), а не на терет текућих рас-
хода (конта категорије 430000 – Амортизација и
употреба средстава за рад).
82 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Пример: Књижење амортизације
Након извршеног попис имовине и обавеза
за 2018. годину, КБС извршио је годишњи обра-
чун амортизације (исправке вредности) зграда и
опреме у складу са важећим прописима, према
следећем обрачуну:
Ред.
Бр. Конто Опис Основица
за отпис
Годишња
стопа
амор.
Укупно
обрачунати
отпис
1. 011131 Објекти за потребе
образовања 400.000 1,50 6.000
2 Укупно зграде: 400.000 6.000
3. 011221 Канцеларијска опрема 250.000 12,50 31.250
4. 011222 Рачунарска опрема 300.000 20,00 60.000
5. Укупно опрема (3 + 4) 550.000 91.250
6. Свеукупно отпис (2 + 5) 950.000 97.250
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 311111 Зграде и грађевински
објекти 6.000
11139 Исправка вредности
пословног простора и
других објеката 6.000
– за обрачунату амортизацију (исправку вредности)
зграда за 2018. годину
2. 311112-
1
Опрема (канцеларијска
опрема) 31.250
311112-
2
Опрема (рачунарска
опрема) 60.000
11229 Исправка вредности
административне опреме 91.250
– за обрачунату амортизацију (исправку вредности)
административне опреме за 2018. годину
1.8. Провера евиденције о ПДВ-у
Под овом активношћу подразумева се усагла-
шавање књиговодствене евиденције са књигом
улазних и излазних рачуна, провера свих Поре-
ских пријава пореза на додату вредност и утвр-
ђивање сразмерног пореског одбитка.
Корисници јавних средстава који су обвезни-
ци ПДВ-а, а у 2018. години користили су и приме-
њивали сразмерни порески одбитак у складу са
чланом 30. став 6. Закона о ПДВ-у, у обавези су
да при утврђивању пореске обавезе за послед-
њи порески период календарске 2018. године
изврше исправку сразмерног пореског одбитка
и евидентирају га у Пореској пријави (образац
ПППДВ) коју, заједно са обрасцем ПОПДВ, подно-
се надлежном пореском органу у року од 15 дана
по истеку пореског периода, односно до 15. јану-
ара 2019. године, ако обвезник ПДВ-а подноси
месечно пореску пријаву, или до 20. јануара 2019.
године, ако обвезник ПДВ-а подноси тромесечно
пореску пријаву.
1.9. Провера прокњижених
пословних промена, са
посебним освртом на
обавезу исказивања ПДВ-а
на одговарајућим контима за
кориснике јавних средстава
На крају године у Билансу стања
може да се догоди да се јави већи
претходни порез, исказан на дугов-
ној страни одговарајућих субанали-
тичких конта у оквиру аналитичког
конта 123960 – Порез на додату
вредност, него што износи обавеза на одго-
варајућим субаналитичким контима у оквиру
аналитичког конта 245240 – Обавезе за порез на
додату вредност. У таквој ситуацији биће исказа-
на разлика између конта 123960 и конта 245240,
на дуговној страни субаналитичког конта 123969
– Потраживање за више плаћени порез на додату
вредност. То су, дакле, они случајеви када није
остварен довољан ниво промета робе и услуга,
за који настаје обавеза за ПДВ, од ког би могао
да се одбије претходни ПДВ.
Други случај имамо када су стања на одго-
варајућим субаналитичким контима у оквиру
аналитичког конта 245240 – Обавеза за порез на
додату вредност – већа од износа на одговара-
јућим субаналитичким контима у оквиру анали-
тичког конта 123960 – Порез на додату вредност.
Настала разлика између стања конта 245240 и
123960 исказује се на потражној страни субанали-
тичког конта 245249 – Обавеза за порез на додату
вредност по основу разлике обрачунатог пореза
на додату вредност и претходног пореза.
Сва стања на субаналитичким контима у оквиру
аналитичких конта 123960 и 245240 морају на
крају године бити затворена.
РАЗЛИКЕ о којима је било речи:
● исказују се на дуговној страни субаналитичког
конта 123969 – Потраживање за више плаћени
порез на додату вредност, ако је претходни
ПДВ већи од пореске обавезе исказане на
субаналитичким контима у оквиру аналитичког
конта 245240 – Обавеза за порез на додату
вредност;
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 83
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
● исказују се на потражној страни
субаналитичког конта 245249 – Обавеза за
порез на додату вредност по основу разлике
обрачунатог пореза на додату вредност и
претходног пореза, ако је обавеза за ПДВ
већа од претходног пореза, а исказана је на
одговарајућим субаналитичким контима у
оквиру аналитичког конта 123960 – Порез на
додату вредност.
Осим наведеног, важно је подсетити на још
једну чињеницу – како ће се рачуноводствено
посматрати претходни порез и обавеза за ПДВ
у нереализованим потраживањима и неизмире-
ним обавезама на крају обрачунског периода. Ту
постоји више ситуација на које мора да се обрати
пажња:
1) Када су у питању ненаплаћена потраживања
од купаца на крају године, у којима је садржана
обавеза за ПДВ, уколико та обавеза није плаћена
из прилива од тих ненаплаћених потраживања,
такво плаћање обавезе ПДВ-а извршено је из не-
ких других извора, па ће се због тако плаћеног
износа у 2018. години теретити текући расходи
на субаналитичком конту 482191 – Остали поре-
зи. Када се у 2019. години изврши наплата потра-
живања од купаца у којима је садржан и износ
обавезе за ПДВ, она ће имати карактер осталих
прихода, које треба исказати на потражној стра-
ни одговарајућег субаналитичког конта у оквиру
синтетичког конта 745100 – Мешовити и неодре-
ђени приходи у корист нивоа Републике.
2) У погледу неизмирене обавезе према доба-
вљачима, у којој је садржан претходни порез, на
крају године под 31. 12. 2018. треба извршити пре-
књижавање претходног пореза, тако да дугује
субаналитички конто 131211 – Обрачунати непла-
ћени расходи, а потражује субаналитички конто,
рецимо 123961 – ПДВ у примљеним фактурама
по општој стопи (осим плаћених аванса). Када
се у 2019. години изврши плаћање добављачу,
износ без претходног пореза утицаће на смање-
ње резултата пословања. Што се тиче претход-
ног пореза, корисник јавних средстава мора да
води рачуна о правилном евидентирању ПДВ-а,
односно коришћењу права на одбитак претход-
ног пореза. Долази се до закључка да је важно
да се коришћење права на одбитак претходног
пореза не користи одмах када је могуће – у пр-
вом пореском периоду када је извршен промет и
када располаже одговарајућим средствима – већ
је битно да се то право користи у периоду када
се измири обавеза према добављачу. У случају да
се отпише обавеза према добављачу, дошло би
једноставно до искњижавања претходног пореза
који је садржан у тој фактури добављача. Дакле,
дуговао би одговарајући субаналитички конто у
оквиру конта групе 252000 – Обавезе према доба-
вљачима, а потраживао би субаналитички конто
131211 – Обрачунати неплаћени расходи и одгова-
рајући субаналитички конто у оквиру аналитич-
ког конта 123960 – Порез на додату вредност.
То значи да никада више не би могло да дође до
умањења пореске обавезе за претходни ПДВ по
наведеном основу.
1.10. Провера усклађености конта главне
књиге са помоћном евиденцијом залиха
производње
У складу са чланом 10. Контног плана за бу-
џетски систем, корисници јавних средстава који
обављају одређену производну делатност могу
имати залихе материјала (конто 021211 – Мате-
ријали), залихе недовршене производње (конто
021221 – Недовршена производња) и залихе го-
тових производа (конто 021231 – Готови прои-
зводи).
На поменутим контима исказује се почетно
стање залиха, као и повећање и смањење ових
залиха, по цени коштања.
Корисници јавних средстава у току године
воде евиденцију залиха материјала, недоврше-
не производње и готових производа, односно
обрачун трошкова производње и учинака у по-
себним помоћним књигама, које, према својим
потребама, самостално формирају. Дакле, циљ
је да се кретање свих поменутих залиха у току
године прикаже у посебној помоћној књизи, што
значи да се има увид у набавке материјала за про-
изводњу, као и колико је од тог материјала дато
по радним налозима у производњу, што уједно
представља улаз у залихе недовршене производ-
ње. Потребно је обезбедити податке колико је
завршено производа од извршених улагања у
производни процес, односно колико је испору-
чено на залихе готових производа. У погледу за-
лиха готових производа такође се евидентира и
колики је био излаз са тих залиха за продате про-
изводе. Значи, треба водити рачуна о томе да се
поменуте залихе воде по цени коштања, што се
доказује калкулацијом свих елемената који улазе
у цену коштања.
84 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Повећање или смањење залиха материјала,
недовршене производње и готових производа
на крају године, у односу на стање ових залиха
на почетку године, књижи се задужењем за пове-
ћање залиха или одобрењем за смањење залиха
на одговарајућим субаналитичким контима син-
тетичког конта 021200 – Залихе производње, уз
задужење или одобрење субаналитичких конта:
311221 – Залихе материјала за производњу, 311231
– Залихе недовршене производње или 311241 – За-
лихе готових производа.
У свом пословању производну делатност
обично имају социјалне установе, пољопривред-
не школе и факултети пољопривреде и шумар-
ства, затим казнено-поправни домови и сл.
1.11. Провера књижења која проистичу
из примене одредби Правилника о
финансијским извештајима*
Правилник о коме је овде реч јесте Правилник
о начину припреме, састављања и подношења
финансијских извештаја корисника буџетских
средстава, корисника средстава организација за
обавезно социјално осигурање и буџетских фон-
дова („Сл. гласник РС”, бр. 18/2015 – у даљем тек-
сту – Правилник о финансијским извештајима*).
Сагласно члану 4. овог правилника, у поступку
припреме финансијских извештаја ради свођења
са обрачунске на готовинску основу потребно је
извршити следећа књижења, и то за:
1) наплаћене приходе у текућој години који се
односе на наредну годину (школарине, донације,
уписнине у нову школску годину) – који су књи-
жени на одговарајућим субаналитичким контима
синтетичког конта 291100 – Разграничени приходи
и примања, преносе се на субаналитички конто
класе 700000 – Текући приходи, што утиче на ре-
зултат пословања који је исказан у обрасцу 2 на
ознаци ОП број 2357→ конто 321121 – Вишак при-
хода и примања – суфицит, или ОП број 2358→
конто 321122 – Мањак прихода и примања – дефи-
цит;
2) плаћене авансе за набавку материјала и
куповину услуга – који су књижени на одговара-
јућем субаналитичком конту синтетичког конта
123200 – Дати аванси, депозити и кауције, при
чему их још треба прокњижити и на одговарају-
ћем субаналитичком конту класе 400000 – Теку-
ћи расходи, уз одобрење конта 291211 – Плаћени
аванси за набавку материјала, односно конта
291213 – Плаћени аванси за куповину услуга;
3) исплаћене аконтације за пословна путова-
ња – као потраживања на субаналитичком кон-
ту 122141 – Аконтације за службено путовање у
земљи, односно конту 122142 – Аконтације за
службено путовање у иностранство, при чему
их треба прокњижити и још једним ставом, тако
да дугују одговарајућа субаналитичка конта кла-
се 400000 – Текући расходи, уз одобрење конта
291221 – Аконтације за пословна путовања;
4) унапред плаћене расходе за наредну годи-
ну из средстава прихода текуће године – који су
књижени на субаналитичким контима категорије
130000 – Активна временска разграничења, тре-
ба прокњижити и на одговарајућа субаналитичка
конта класе 400000 – Текући расходи, уз одобре-
ње одговарајућих субаналитичких конта катего-
рије 130000 – Активна временска разграничења.
Синтетички конто 131100 – Разграничени рас-
ходи до једне године, као и аналитички и сва суб-
аналитичка конта у оквиру тог синтетичког конта,
немају сврху свог постојања зато што се сматра
апсолутно исправним да у систему вођења рачу-
новодства на готовинској основи не може да се
разграничава оно што је унапред плаћено, а то
се односи обично на унапред плаћене премије
осигурања за наредну годину, закупнине, прет-
плате на стручне часописе и сл. Постојање ових
конта у категорији 130000 – Активна временска
разграничења имало би оправдања уколико би се
ту књижили примљени а неплаћени рачуни који
се односе на авансна плаћања за наредну годи-
ну (премија осигурања, претплата на часописе и
стручну литературу и сл.). У том случају евиден-
ција на одговарајућим субаналитичким контима
категорије 130000 – Активна временска разграни-
чења водила би се тако да та конта дугују, а да
потражује субаналитички конто 252111 – Добавља-
чи у земљи. Уколико се изврши плаћање таквих
рачуна до краја године, затвара се конто 252111
– Добављачи у земљи, а потражује субаналитич-
ки конто 121112 – Текући рачуни. Истовремено се
затварају конта из категорије 130000 – Активна
временска разграничења тако да потражују, а ду-
гују одговарајућа субаналитичка конта у оквиру
класе 400000 – Текући расходи.
5) износ извршене исплате – који је књижен на
конту 015200 – Аванси за нефинансијску имовину
када се имовина набавља из текућих прихода,
при чему треба спровести и још два става за књи-
жење, тако да се према првом ставу задужује од-
говарајући субаналитички конто у оквиру класе
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 85
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
500000 – Издаци за нефинансијску имовину, уз
одобрење конта 291212 – Плаћени аванси за нема-
теријална улагања и основна средства, с тим што
се истовремено за исти износ, другим ставом
књижења, задужује субаналитички конто 131119
– Остали унапред плаћени расходи, уз одобрење
субаналитичког конта 311151 – Нефинансијска имо-
вина у припреми.
1.12. Провера обавезе састављања,
попуњавања и подношења СВС обрасца
(Спецификација враћених средстава)
у вези са враћањем пренетих а
неутрошених буџетских средстава
У складу са чланом 2. ст. 1. Правилника о начи-
ну и поступку преноса неутрошених буџетских
средстава Републике Србије на рачун извршења
буџета Републике Србије („Сл. гласник РС”, бр.
120/12 – у даљем тексту: Правилник о преносу
неутрошених буџетских средстава), директни и
индиректни корисници буџетских средстава Ре-
публике Србије дужни су да пренета а неутроше-
на буџетска средства за финансирање расхода
и издатака у 2018. години уплате до краја 2018.
године на рачун: Извршење буџета Републике
Србије, број: 840 – 1620 21. Пренос средстава из-
вршен је директним и индиректним корисницима
буџетских средстава Републике Србије у складу
са Законом о буџету РС за 2018. годину.
Напомена: Према члану 3. Правилника о
преносу неутрошених буџетских средстава, ин-
директни корисници буџетских средстава доста-
вљају директним корисницима спецификације
враћених буџетских средстава која су им прене-
та на подрачун за редовну делатност према раз-
делима, односно главама, односно функцијама,
односно главним програмима на обрасцу СВС
– Спецификацији враћених буџетских средстава
– најкасније до 10. јануара наредне фискалне го-
дине, тј. до 10. јануара 2019. године.
Директни корисници буџетских средстава
на основу извршених уплата и достављених им
образаца од стране индиректних корисника до
20. јануара наредне фискалне године, односно
до 20. јануара 2019. године врше корекцију тран-
сфера расхода и издатака за претходну фискалну
годину за индиректне кориснике којима су пре-
нели средства.
Наиме, ставом 2. члана 3. Правилника о прено-
су неутрошених буџетских средстава прописа-
но је следеће: уколико су средства индиректним
корисницима буџетских средстава пренета са
опредељених апропријација два или више ди-
ректних корисника буџетских средстава, у оба-
вези су да доставе обрасце СВС – Спецификације
враћених буџетских средстава за сваког директ-
ног корисника по јединственом броју буџетског
корисника.
Пример: Пренос неутрошених буџетских
средстава на рачун извршења буџета
Увидом у стање средстава корисник буџет-
ских средстава треба да изврши књиговодствену
евиденцију умањења прихода из буџета (намен-
ског административног трансфера) у износу од
100.000,00 динара, од чега за административну
опрему 70.000,00 динара и административни
материјал 30.000,00 динара, као и да истог дана,
односно до 31. децембра 2018. године, изврши
пренос средстава директном буџетском кори-
снику од кога је и средства примио.
Након добијеног извода Управе за трезор,
индиректни корисник буџетских средстава еви-
дентира пренета неутрошена буџетска средства
на рачун извршења буџета Републике Србије.
Књижење у финансијском књиговодству :
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 791111-1 Приходи из буџета
(административна
опрема) 70.000
791111-2 Приходи из буџета
(административни
материјал) 30.000
254111-1 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административна
опрема) 70.000
254111-2 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административни
материјал) 30.000
– евидентирање обавеза по основу повраћаја средстава у
буџет до краја 2018. године
1а 254111-1 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административна
опрема) 70.000
254111-2 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административни
материјал) 30.000
121112 Текући рачуни 100.000
– за пренета неутрошена буџетска средства на рачун
буџета Републике Србије по изводу Управе за трезор до
краја 2018. године
86 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
На крају коментара ове тачке треба подсетити
и на то да се обавеза преноса повраћаја прене-
тих а неутрошених буџетских средстава односи
на директне и индиректне кориснике буџетских
средстава на свим нивоима. Министар финанси-
ја, сходно члану 59. Закона о буџетском систему,
прописује начин утврђивања износа и поступак
враћања пренетих а неутрошених буџетских
средстава. Локални орган управе надлежан за
финансије такође има обавезу да пропише начин
утврђивања износа и поступак враћања пренетих
неутрошених буџетских средстава на рачун извр-
шења буџета општине, града или покрајине.
1.13. Утврђивање резултата пословања
Да би могао да се састави закључни лист, пре
тога морају да се спроведу и књижења у вези са
утврђивањем резултата пословања, садржана у
категорији 320000 – Утврђивање резултата по-
словања. То су следећа субаналитичка конта:
● 321111 – Обрачун прихода и примања и расхода
и издатака пословања;
● 321121 – Вишак прихода и примања – суфицит;
● 321122 – Мањак прихода и примања – дефицит;
● 321211 – Распоред вишка прихода и примања;
● 321311 – Нераспоређени вишак прихода и при-
мања из ранијих година и
● 321312 – Дефицит из ранијих година.
Књижења на наведеним контима врше се када
се утврђује резултат пословања, па сходно томе,
и утврђивање резултата пословања може да се
сматра припремном радњом која претходи са-
стављању финансијских извештаја.
1.14. Израда закључног листа
Закључни лист је табеларни преглед који
се саставља после евиденције свих пословних
трансакција и обрачуна на крају буџетске године,
односно у току буџетске године у случају стату-
сних промена, престанка пословања и у другим
случајевима. У овом прегледу приказује се про-
мет свих конта главне књиге, стање имовине,
обавеза и капитала, прихода и примања, расхода
и издатака и резултат пословања. Закључни лист
који се саставља на крају буџетске године може
да изгледа овако:
Ред.
бр.
Назив
конта
Почетно стање 1. 1. 2018. Промет у току 2018. Укупни промет на дан
31. 12. 2018.
Закључно стање на дан
31. 12. 2018.
дугује потражује дугује потражује дугује потражује дугује потражује
0 1 2 3 4 5 6 (2+4) 8 (6-7) 9 (7-6)
1. Конта
класе „0”
2. Конта
класе „1”
3. Конта
класе „2”
4. Конта
класе „3”
5. Конта
класе „4”
6. Конта
класе „5”
7. Конта
класе „6”
8. Конта
класе „7”
9. Конта
класе „8”
10. Конта
класе „9”
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 87
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Састављање закључног листа не би требало
да представља посебан проблем, иако он, као
пословна књига, није прописан чланом 9. Уред-
бе. Будући да се пословне књиге углавном воде
у електронском облику, сваки рачуноводствени
софтвер требало би да омогућава листање јед-
ног таквог прегледа. Имамо ли у виду да рачуно-
водствени софтверски програми омогућавају и
директно састављање рачуноводствених иска-
за – образаца од 1 до 5 – на основу података из
главне књиге, поставља се питање оправдано-
сти листања закључног листа. У сваком случају,
он представља и у визуелном смислу једну врсту
контроле унетих података у обрасце финансиј-
ских извештаја. Закључни лист, као табеларни
преглед промета свих субсубаналитичких, суба-
налитичких и синтетичких конта, може корисно
да послужи у аналитичке сврхе, док у исте не би
могли да послуже обрасци на којима се саста-
вљају финансијски извештаји, јер се подаци у
њима исказују на нивоу синтетичких конта. Када
се утврђује резултат пословања као разлика из-
међу насталих текућих расхода (класа 400000)
и издатака за нефинансијску имовину (класа
500000), с једне стране, и текућих прихода (кла-
са 700000) и примања од продаје нефинансијске
имовине (класа 800000), с друге стране, следе
још и књижења на одговарајућим субаналитич-
ким контима, наведеним у претходној тачки 1.15,
у категорији 320000 – Утврђивање резултата
пословања. Тек након спроведених књижења у
поменутој категорији 320000 може се рећи да
постоји закључни лист, односно прометни бруто
биланс који је коначан и који не сме да подлеже
било каквим променама (изменама и допунама),
и само на такав начин представља подлогу за са-
стављање финансијских извештаја.
Закључак
Припремне радње које претходе саставља-
њу финансијских извештаја веома су важна и
незаобилазна карика у процесу израде финан-
сијских извештаја. Због тога свака од наведених
припремних радњи захтева темељан, а никако
површан приступ. Осим тога, треба подсетити и
на то да ни законски прописи који третирају бу-
џетско рачуноводство нису нешто одређеније
дефинисали процедуру припреме финансијских
извештаја. Једино се у Правилнику о начину при-
преме, састављања и подношења финансијских
извештаја корисника буџетских средстава, кори-
сника средстава организација за обавезно соци-
јално осигурање и буџетских фондова говори о
припреми финансијских извештаја свега на три
места:
● у самом наслову поменутог правилника;
● у члану 1. којим се дефинише да Правилник
уређује начин припреме, састављања и подноше-
ња финансијских извештаја поменутих субјеката,
који су обавезни да их састављају;
● у члану 4. Правилника, који има назив тог члана
– припрема финансијских извештаја, при чему је
у 1. ставу члана 4. дефинисано да се финансијски
извештаји припремају на принципима готовин-
ске основе у складу са чланом 5. став 3. Уредбе о
буџетском рачуноводству, док је у 3. ставу члана
4. прописано која је књижења потребно изврши-
ти у поступку припреме финансијских извештаја
на готовинској основи.
Закључна констатација у вези са припремом
финансијских извештаја могла би бити да је
та припрема више везана за искуство из доса-
дашње праксе, него за законску регулативу.
Полазећи од таквих околности, закључује се
да су одредбе о припреми финансијских из-
вештаја недовољне и да би можда у некој од
њих требало извршити допуну, односно так-
сативно навести које припремне радње не би
смеле да се изоставе пре самог састављања
финансијских извештаја. ПС
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Увод
Корисници јавних средстава, са становишта
вођења пословних књига, могу да се сврстају у
две основне групе, и то у:
1) кориснике јавних средстава који пословне
књиге воде према прописима о буџетском рачу-
новодству, односно према Правилнику о стан-
дардном класификационом оквиру и Контном
плану за буџетски систем („Сл. гласник РС”, бр.
16/2016, 49/2016, 107/2016, 46/2017, 20/2018, 36/2018
и 93/2018 – у даљем тексту: Правилник о Контном
плану за буџетски систем), при чему, сходно чла-
ну 2. тог правилника, ту убрајамо буџет Републи-
ке, буџет локалне власти, кориснике буџетских
средстава и кориснике средстава организација
обавезног социјалног осигурања;
2) кориснике јавних средстава који пословне
књиге воде према одредбама Закона о рачуно-
водству, односно према одредбама Правилника
о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном
оквиру за привредна друштва, задруге и преду-
зетнике („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014), при чему
ту убрајамо јавна предузећа основана од стране
Републике Србије, односно локалне власти, прав-
на лица основана од стране тих јавних предузећа,
као и друга правна лица наведена у дефиницији
корисника јавних средстава у тачки 5. члана 2. За-
кона о буџетском систему („Сл. гласник РС”, бр.
54/2009… 95/2018).
Припремне радње које претходе
састављању финансијских извештаја
Припремне радње су претходница саставља-
њу финансијских извештаја и сходно томе захте-
вају предузимање читавог низа активности да
би се извршило верификовање пословних дога-
ђаја, који јесу (или можда нису) рачуноводстве-
но регистровани у главној књизи или помоћним
књигама. У припремне радње које претходе са-
стављању финансијских извештаја убрајају се:
1) детаљна провера свих прокњижених ставки
које се односе на пословне промене у 2018. го-
дини;
2) усаглашавање примљених и утрошених бу-
џетских средстава (административни и други
трансфери између директних и индиректних ко-
рисника);
3) усклађивање стања главне књиге са помоћним
књигама;
4) усаглашавање финансијских пласмана, потра-
живања и обавеза;
5) спровођење извршеног пописа, односно сво-
ђење књиговодственог стања имовине и обавеза
према стању у пописним листама за 2018. годину
и књижење инвентурних разлика;
6) провера књижења датих и примљених аванса
у вези са продајом и набавком добара и изврше-
њем услуга;
7) провера књижења набавке нефинансијске имо-
вине и извора из којих је вршено финансирање
те набавке;
Мр Јован Чанак
Припремне радње за састављање
финансијских извештаја за 2018.
годину код корисника јавних
средстава према прописима о
буџетском рачуноводству
Предмет разматрања у наставку текста су припремне радње у вези са
састављањем финансијских извештаја корисника јавних средстава који
пословне књиге воде према Контном плану за буџетски систем.
76 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
8) провера обрачуна исправке вредности нефи-
нансијске имовине у сталним средствима на те-
рет капитала и исправности књижења;
9) провера евиденције о ПДВ-у;
10) провера прокњижених књиговодствених
промена, са посебним освртом на обавезу иска-
зивања ПДВ-а на одговарајућим контима за кори-
снике јавних средстава;
11) провера усклађености главне књиге са помоћ-
ном евиденцијом залиха производње;
12) провера свих радњи у вези са књижењима
која проистичу из примене одредби Правилника
о начину припреме, састављања и подношења
финансијских извештаја корисника буџетских
средстава, корисника средстава организација за
обавезно социјално осигурање и буџетских фон-
дова;
13) провера обавезе састављања, попуњавања
и подношења СВС обрасца (Спецификација вра-
ћених средстава) у вези са враћеним буџетским
средствима;
14) утврђивање резултата пословања;
15) састављање закључног листа као подлоге за
утврђивање резултата пословања и исказивање
стања имовине, обавеза и капитала.
Као што може да се види из претходног, по-
стоји много разних послова који у фази припреме
претходе састављању финансијских извештаја.
Од свих наведених припремних радњи у вези са
састављањем финансијског извештаја, овде неће
бити коментарисане тачке 3) и 5), које се односе
на усклађивање стања главне књиге са помоћним
књигама, као и спровођење извршеног пописа,
односно свођење књиговодственог стања имо-
вине и обавеза према стању у пописним листама
за 2018. годину. Поменута материја обрађена је
у Пословном саветнику бр. 24 – децембар 2018.
године, под насловом Попис имовине и обавеза
за 2018. годину код корисника јавних средстава и
књижење инвентурних вишкова и мањкова.
1.1. Детаљна провера свих прокњижених
ставки које се односе на пословне
промене у 2018. години
У поступку састављања финансијских извештаја
потребно је извршити проверу прокњижених по-
словних промена у току 2018. године и извршити
свођење књижења са обрачунске на готовинску
основу. Потребно је проверити да ли су обухва-
ћене све измене и допуне у Контном плану за
буџетски систем које су настале током године, а
представљају новину у буџетском рачуноводству.
1.2. Усаглашавање примљених и
утрошених буџетских средстава
Наведено усаглашавање је врло значајно због
тога што су директни КБС обавезни да, на
основу примљених финансијских извештаја
за 2018. годину од индиректних КБС који су у
њиховој надлежности, саставе Консолидовани
финансијски извештај за 2018. годину, као
и да га до 31. марта 2019. године доставе
Министарству финансија.
Потребно је да индиректни корисници буџет-
ских средстава (у даљем тексту: КБС) пре саста-
вљања финансијских извештаја за 2018. годину
изврше усаглашавање примљених и утрошених
буџетских средстава и то са надлежним директ-
ним буџетским корисницима од којих су примили
средства по основу надлежности или по конкур-
сима на које су се пријавили.
У овом контексту треба подсетити на значајан
проблем у финансијском извештавању корисни-
ка буџетских средстава, а то је да су индиректни
КБС до сада достављали углавном извештај за
укупно примљена средства (из буџета, од надле-
жног директног КБС), а не по програмима и про-
јектима, како је исказано у Закону о буџету, што
представља посебан проблем за директне КБС
када врше састављање консолидованих финан-
сијских извештаја.
1.3. Усаглашавање финансијских
пласмана, потраживања и обавеза
На основу члана 18. став 3. Уредбе о буџетском
рачуноводству („Сл. гласник РС”, бр. 125/2003 и
12/2006 – у даљем тексту: Уредба), корисници бу-
џетских средстава и корисници средстава за ор-
ганизације обавезног социјалног осигурања, као
и корисници средстава Републичког завода (сада
фонда) за здравствено осигурање, а рекло би се и
други корисници јавних средстава укључени у си-
стем КРТ, обавезни су да изврше усаглашавање
финансијских пласмана, потраживања и обавеза
на дан састављања финансијског извештаја.
Када корисници јавних средстава имају статус
повериоца, сагласно ставу 4. члана 18. Уредбе
потребно је да доставе свом дужнику попис
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 77
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
ненаплаћених потраживања у року од најкасније
25 дана од дана састављања финансијског
извештаја, што значи до 25. јануара текуће
године, а дужник има обавезу да у року од пет
дана од дана пријема пописа неизмирених
обавеза, што значи до 30. јануара текуће
године, провери своју обавезу из протекле
године и да о томе обавести повериоца.
Поступак усклађивања ненаплаћених потра-
живања најчешће се, у принципу, спроводи при-
меном обрасца Извод отворених ставки (ИОС). У
поступку усаглашавања најбитније је да се утвр-
ди законом утврђен основ потраживања, и то:
назив, адреса и ПИБ обвезника, место, датум и
редни број рачуна, врста и количина испоручених
добара и обим извршених услуга, назив и адре-
са, као и ПИБ примаоца рачуна, датум промета,
износ основице, износ ПДВ-а који је обрачунат,
потпис овлашћених лица (са нагласком да су то
стварно овлашћена лица), датум обавештења по-
вериоца, као и датум доставе пописа потражива-
ња дужнику, са потписима овлашћених лица.
Ако постоје потраживања и обавезе која су
пренета из претходних година а нису наплаћена
до 31. 12. треба проверити да ли је настала
застарелост!
Приликом пописа потраживања и обавеза по-
требно је посебно обратити пажњу на оне обаве-
зе и потраживања која су пренета из претходних
година, а нису наплаћена до 31. 12. године за коју
се сачињава попис. Када се констатује да постоје
оваква потраживања и обавезе, треба проверити
да ли је настала застарелост која је уређена чл.
од 360. до 392. Закона о облигационим односима
(„Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/78, 39/85, 45/89 – одлука
УСЈ и 57/89, „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/93, и „Сл. лист
СЦГ”, бр. 1/2003 – Уставна повеља).
Ако се утврди да је настала застарелост по-
траживања у складу са наведеним прописом и
да је ненаплативост утврђена судским решењем,
таква потраживања треба пописати у посебним
пописним листама, са подацима о основу настан-
ка потраживања, датуму застарелости и предло-
гом за отпис. Уколико се потраживање води на
обрачунатим а ненаплаћеним приходима, треба
књижити:
Дугује Потражује
291311 –
Обрачунати
ненаплаћени
приходи
122119 – Исправка вредности
потраживања од купаца у земљи,
односно
122129 – Исправка вредности
потраживања од купаца у иностранству
Ако се процени да ће потраживање од купаца
бити наплаћено, доноси се одлука о исправци по-
траживања, а књижење се спроводи:
Дугује Потражује
122122 – Сумњива
потраживања од купаца
122112 – Потраживања од
купаца
Код обавеза према добављачима које су, у
складу са законским прописима, застареле, а од
стране добављача добијена је сагласност за от-
пис, о чему је и Пописна комисија донела одлуку,
врши се спровођење књижења у зависности од
тога када су обавезе настале. Неизмирене обаве-
зе, у складу са готовинском основом, књижене су:
Дугује Потражује
131211 – Обрачунати
ненаплаћени расходи
252111 – Добављачи у
земљи
Отпис неизмирених обавеза на основу сагла-
сности добављача прокњижиће се:
Дугује Потражује
252111 – Добављачи у
земљи
131211 – Обрачунати
ненаплаћени расходи
1.4. Провера међусобне повезаности
конта класе 200000 – Обавезе и класе
400000 – Текући расходи
Контним планом за буџетски систем омогу-
ћено је да се приликом књижења за сваку врсту
расхода која се књижи на терет субаналитичких
конта класе 400000 – Текући расходи, истовре-
мено изврши књижење у корист субаналитичких
конта у класи 200000 – Обавезе. Ово је заправо
примена вођења рачуноводства на обрачунској
основи, као што је случај и код класе 500000 – Из-
даци за нефинансијску имовину. Када се изврши
измирење обавеза, задужују се одговарајућа суб-
аналитичка конта обавеза у класи 200000 – Оба-
везе, а одобравају субаналитичка конта новчаних
средстава у класи 100000 – Финансијска имовина.
Књижењима која се спроводе на овакав начин
обезбеђује се евиденција не само на насталим
78 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
расходима него и евиденција насталих обавеза,
што је веома значајно са становишта састављања
биланса.
Иначе, у складу са чланом 5. Уредбе, основа
за вођење буџетског рачуноводства јесте гото-
винска основа, што подразумева да се за износ
вредности примљених услуга или набављеног
ситног инвентара и потрошног материјала на
основу примљених фактура задужују субанали-
тички конто 131211 – Обрачунати неплаћени рас-
ходи и одобравају одговарајућа субаналитичка
конта класе 200000 – Обавезе. У моменту исплате
расхода извршиће се пренос са субаналитичког
конта 131211 – Обрачунати неплаћени расходи,
који има привремену функцију, на одговарајући
субаналитички конто класе 400000 – Текући рас-
ходи, док ће се плаћене обавезе дуговно затво-
рити књижењем извода Управе за трезор.
Исказивање обавеза на контима класе 200000
– Обавезе врши се без обзира на то да ли су
настали расходи плаћени или не.
Посебно треба истаћи да се евидентирање
пословних промена које се односе на залихе ин-
вентара и потрошног материјала врши задуже-
њем у класи 400000 – Текући расходи, при чему
се истовремено задужује 022000 – Залихе ситног
инвентара и потрошног материјала, а одобрава-
ју конта категорије 310000 – Капитал.
Створене обавезе према добављачима које нису
плаћене до краја пословне (фискалне) године,
тј. до 31. 12. 2018. Године, имају „противставку”
на дуговној страни одговарајућег
субаналитичког конта у категорији 130000 –
Активна временска разграничења.
1.5. Провера књижења примљених
и датих аванса у вези са продајом и
набавком добара и извршењем услуга
На основу члана 42. става 3. Закона о порезу на
додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004,
86/2004 – испр., 61/2005, 61/2007, 93/2012, 108/2013,
6/2014 – усклађени дин. изн., 68/2014 – др. закон,
142/2014, 5/2015 – усклађени дин. изн., 83/2015,
5/2016 –усклађени дин. изн., 113/2017, 13/2018 –
усклађени дин. изн. и 30/2018 – у даљем тексту:
Закон о ПДВ-у) дефинисана је обавеза издавања
рачуна и у случају ако обвезник наплати накнаду
или део накнаде пре него што је извршен промет
добара и услуга (авансно плаћање), с тим што се
у коначном рачуну одбијају авансна плаћања у
којима је садржан ПДВ.
Дакле, када стигне коначни рачун, у коме је
исказан укупан износ надокнаде за извршени
промет добара и услуга, са укупно обрачунатим
ПДВ-ом, одбија се авансно плаћање основице за
ПДВ и авансно плаћени ПДВ.
1.5.1. Примљени аванси за робу и услуге
За примљене авансе за робу и услуге код ко-
рисника јавних средстава који воде рачуновод-
ствене евиденције према обрачунској основи (за
интерне потребе), под обавезним условом да се
израда финансијских извештаја врши на готовин-
ској основи, након испостављања коначног рачу-
на у пракси могу да се појаве следеће ситуације:
● да је износ коначног рачуна исти као и износ
примљеног аванса;
● да је износ коначног рачуна већи од износа
примљеног аванса;
● да је износ коначног рачуна мањи од износа
примљеног аванса.
Пример: Износ коначног рачуна за
испоручену робу и услуге већи је од
износа авансног рачуна
Купац је, као корисник услуга који је у систему
ПДВ-а, уплатио кориснику јавних средстава, који
је такође у систему ПДВ-а, износ од 900.000,00
динара на име аванса (у коме је садржан ПДВ по
прерачунатој општој стопи од 16,6667% у износу
од 150.000,00 динара).
Коначни рачун без ПДВ-а износи 1.050.000,00
динара и ПДВ по општој стопи од 20% у износу од
210.000,00 динара, односно укупно 1.260.000,00
динара
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 121112 Текући рачуни 900.000
251111 Примљени аванси 900.000
– за уплаћени аванс по изводу Управе за трезор
1а. 131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 750.000
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 79
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
245243 Обавеза за ПДВ по
примљеним авансима
по општој стопи 150.000
– евиденција прихода од аванса и ПДВ-а, авансном рачуну
2. 122111 Потраживања од
купаца 1.260.000
131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
245241 Обавезе за ПДВ по
издатим фактурама
по општој стопи
(осим примљених
аванса) 60.000
291311 Обрачунати
ненаплаћени приходи 300.000
– евиденција по издатом коначном рачуну
2а. 121112 Текући рачуни 360.000
122111 Потраживања од
купаца 360.000
– евиденција уплате разлике по коначном рачуну, по
изводу Управе за трезор
2б. 291311 Обрачунати
ненаплаћени приходи 300.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 300.000
– евиденција прихода по коначном рачуну
3. 251111 Примљени аванси 900.000
122111 Потраживања од
купаца 900.000
– евиденција измирења дела укупног дуга из примљеног
аванса
У другом случају приказана је ситуација када
је износ коначног рачуна за испоручену робу и
услуге мањи од износа авансног рачуна.
Пример: Износ коначног рачуна за
испоручену робу и услуге мањи је
од авансног рачуна
Износ авансног рачуна исти је као у прет-
ходном примеру, тј. износи 900.000,00 дина-
ра, са ПДВ-ом по прерачунатој општој стопи од
16,6667% у износу од 150.000,00 динара. Коначни
рачун купца износи 810.000,00 динара, у коме је
садржан ПДВ по прерачунатој општој стопи од
16,6667% у износу од 135.000,00 динара.
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг пот.
1. 121112 Текући рачуни 900.000
251111 Примљени аванси 900.000
– за уплаћени аванс по изводу Управе за трезор
1а 131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 750.000
245243 Обавеза за ПДВ по
примљеним авансима
по општој стопи 150.000
– евиденција прихода од аванса и ПДВ-а, по издатом
авансном рачуну
2. 122111 Потраживања од
купаца 810.000
245243 Обавеза за ПДВ по
примљеним авансима
по општој стопи 15.000
742141 Приходи од продаје
добара и услуга од
стране тржишних
организација у корист
нивоа градова 75.000
131312 Остала активна
временска
разграничења 900.000
– евиденција по издатом коначном рачуну и
прекњижавање (сторнирање) дела прихода и ПДВ-а
2а 251111 Примљени аванси 900.000
122111 Потраживања од
купаца 810.000
121112 Текући рачуни 90.000
– евиденција измирења укупног дуга из примљеног аванса
и повраћај више уплаћеног аванса купцу по коначном
обрачуну
1.5.2. Дати аванси за робу и услуге
У погледу датих аванса за робу и услуге у прак-
си може да се појави ситуација када корисник јав-
них средстава изврши набавку робе или услуга,
без права на одбитак претходног пореза, и када
има право на одбитак претходног пореза (ПДВ)
у целокупном износу на основу утврђене економ-
ске припадности.
Пример: Дати аванси уз право на
одбитак претходног пореза
Индиректни КБС уплатио је добављачу, на
основу примљеног авансног рачуна, аванс за
набавку канцеларијског материјала у износу од
300.000,00 динара, у коме је садржан ПДВ по пре-
рачунатој стопи од 16,667% (50.000,00 динара),
80 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
при чему купац (КБС) има право на одбитак прет-
ходног пореза у целокупном износу.
Приспела је фактура добављача која гласи на
исти износ као авансни рачун.
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 123211 Аванси за набавку
материјала 300.000
121112 Текући рачуни 300.000
– за уплаћени аванс по изводу Управе за трезор
2. 123963 ПДВ у датим
авансима по општој
стопи 50.000
291919 Остала пасивна
временска
разграничења 50.000
– евиденција ПДВ-а према авансном рачуну добављача
3. 22231 Залихе
административног
материјала 250.000
291919 Остала пасивна
временска
разграничења 50.000
252111 Добављачи у земљи 300.000
– евиденција по пријему материјала и доставници
добављача
3а. 252111 Добављачи у земљи 300.000
123211 Аванси за набавку
материјала 300.000
– евиденција измирење дуга из датог аванса
3б. 426111 Канцеларијски
материјал 250.000
291211 Плаћени аванси за
набавку материјала 250.000
– терећење расхода за набављени материјал
3в. 291211 Плаћени аванси за
набавку материјала 250.000
311261 Залихе потрошног
материјала 250.000
– за евидентирање залиха потрошног материјала у
изворима капитала
1.6. Провера књижења набавке
нефинансијске имовине и извора из којих
је вршено финансирање те набавке
Набавка нефинансијске имовине врши се за-
дужењем одговарајућег субаналитичког конта у
оквиру класе 500000 – Издаци за набавку нефи-
нансијске имовине, који се укључују у укупне теку-
ће расходе и издатке за нефинансијску имовину
корисника јавних средстава у одређеном перио-
ду. Субаналитичка конта ове класе прилагођена
су субаналитичким контима класе 000000 – Не-
финансијска имовина и субаналитичким контима
категорије 310000 – Капитал.
Набавка нефинансијске имовине може да се
врши из више извора финансирања, као што су:
нераспоређени вишак прихода и примања из
ранијих година, из кредита од банака, на терет
текућих прихода, путем финансијског лизинга,
донација и сл.
Кредите за набавку нефинансијске имовине
не могу да узимају корисници јавних
средстава. Они могу да троше новац по
основу кредита и да га правдају пројектним
јединицама од којих добијају средства, док
обавезу за кредит немају јер ту обавезу
имају само Управа за јавни дуг, односно
орган јединице локалне самоуправе
или организација обавезног социјалног
осигурања (корисници јавних средстава
који имају право задуживања).
Пример: Набавка нефинансијске имовине из
текућих прихода
КБС извршио је набавку рачунара из текућих
прихода, чија је набавна вредност са ПДВ-ом
60.000,00 динара, а обрачунати ПДВ по прерачу-
натој посебној стопи од 9,0909% износи 5.455,00
динара. Фактура је плаћена добављачу у износу
од 60.000,00 динара, а рачунар је одмах након
преузимања стављен у функцију. КБС није обве-
зник ПДВ-а и нема право на одбитак претходног
пореза.
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 131211 Обрачунати неплаћени
расходи 60.000
252111 Добављачи у земљи 60.000
– евиденција према примљеној фактури добављача
2. 252111 Добављачи у земљи 60.000
121112 Текући рачуни 60.000
– евиденција плаћене фактуре добављачу по изводу
Управе за трезор
2а. 512221 Рачунарска опрема 60.000
131211 Обрачунати неплаћени
расходи 60.000
– евидентирање издатака за извршено плаћање
добављачу
3. 15126 Опрема за образовање,
науку, културу и спорт у
припреми 60.000
311151 Нефинансијска имовина
у припреми 60.000
– за књиговодствену равнотежу конта класе „0” и класе
„3” приликом евиденције средстава у припреми
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 81
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
По отварању почетног стања 1. 1. 2019. године
врши се прекњижавање нефинансијске имовине
на одговарајућа конта класе 0 и 3 (011222/311112) и
затварање конта 311151 и 015126.
1.7. Провера обрачуна исправке
вредности нефинансијске имовине у
сталним средствима на терет капитала и
исправност књижења
На основу члана 14. став 1. тачка 3) Уредбе про-
писано је да директни и индиректни КБС воде
помоћну књигу основних средстава, која обезбе-
ђује детаљне податке о свим основним средстви-
ма. Спровођење поступка обрачуна и књижења
амортизације дефинисано је:
● Правилником о номенклатури нематеријал-
них улагања и основних средстава са стопама
амортизације („Сл. лист СРЈ”, бр. 17/97 и 24/00 – у
даљем тексту: Правилник о номенклатури са сто-
пама амортизације);
● Инструкцијом о попису имовине и обавеза и
обрачуну амортизације, коју је 4. 12. 2006. године
објавило Министарство финансија.
Сходно члану 23. Закона о буџету Републи-
ке Србије за 2018. годину („Сл. гласник РС”, бр.
113/2017 – у даљем тексту: Закон о буџету) про-
писано је да директни и индиректни корисници
буџетских средстава у 2018. години обрачунату
исправку вредности нефинансијске имовине
исказују на терет капитала, односно не исказу-
ју расход амортизације и употребу средстава
за рад. Изнето подразумева да, према Закону
о буџету, директни и индиректни корисници бу-
џетских средстава на свим нивоима (Републике,
аутономне покрајине и локалне власти) врше об-
рачун исправке вредности нефинансијске имови-
не на терет капитала у 2018. години.
Поставља се питање да ли се одредба члана 23.
Закона о буџету, у вези са обрачуном исправке
вредности нефинансијске имовине на терет
капитала, односи и на кориснике средстава
организација за обавезно социјално осигурање.
Поменута одредба не односи се на корисни-
ке средстава организација за обавезно социјал-
но осигурање зато што наведене организације
доносе своје финансијске планове, интерне акте
и упутства којима регулишу начин обрачуна
исправке вредности нефинансијске имовине. На
пример, Финансијски план Републичког фонда за
здравствено осигурање за 2018. годину, који је
објављен у „Службеном гласнику РС”, бр. 112/2017
и 76/2017, након доношења Одлуке о давању
сагласности на Финансијски план Републичког
фонда за здравствено осигурање за 2018. годи-
ну („Сл. гласник РС”, бр. 113/2017), у посебном
делу предвидео је у расходима и издацима по
изворима финансирања и текући расход на еко-
номској класификацији 430000 – Амортизација и
употреба средстава за рад – у износу од 300.625
динара, који ће у целости бити финансиран из
сопствених прихода. То значи да индиректни ко-
рисници средстава Републичког фонда за здрав-
ствено осигурање неће обрачунавати у целости
исправку вредности нефинансијске имовине на
терет капитала, већ један део те исправке иде на
терет текућих расхода (430000), сразмерно уче-
шћу сопствених прихода у укупним приходима.
С обзиром на чињеницу да је донета Одлука о да-
вању сагласности на овакав финансијски план и
да је исти објављен у „Службеном гласнику РС”,
беспредметно је можда да се овог часа улази у
дубљи коментар и отвара расправа о различи-
том приступу обрачуна амортизације, односно
исправке вредности нефинансијске имовине код
директних и индиректних корисника буџетских
средстава, с једне стране, и корисника средстава
организација обавезног социјалног осигурања, с
друге стране.
Обрачун и књиговодствено евидентирање
исправке вредности нефинансијске имовине на
терет капитала врши се на основу података: кон-
то и назив средства, основица за обрачун исправ-
ке вредности, годишња стопа амортизације из
Правилника о номенклатури са стопама аморти-
зације и обрачуната укупна исправка вредности
за свако основно средство.
Обрачуната исправка вредности нефинансиј-
ске имовине (основних средстава) на терет ка-
питала књижи се:
Дугује Потражује
311111 – Зграде и
грађевински објекти,
односно
311112 – Опрема
011100 – Зграде и
грађевински објекти,
односно
011200 – Опрема
Дакле, целокупна исправка вредности (обра-
чуната амортизација) врши се на терет капитала
(конта класе 300000), а не на терет текућих рас-
хода (конта категорије 430000 – Амортизација и
употреба средстава за рад).
82 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Пример: Књижење амортизације
Након извршеног попис имовине и обавеза
за 2018. годину, КБС извршио је годишњи обра-
чун амортизације (исправке вредности) зграда и
опреме у складу са важећим прописима, према
следећем обрачуну:
Ред.
Бр. Конто Опис Основица
за отпис
Годишња
стопа
амор.
Укупно
обрачунати
отпис
1. 011131 Објекти за потребе
образовања 400.000 1,50 6.000
2 Укупно зграде: 400.000 6.000
3. 011221 Канцеларијска опрема 250.000 12,50 31.250
4. 011222 Рачунарска опрема 300.000 20,00 60.000
5. Укупно опрема (3 + 4) 550.000 91.250
6. Свеукупно отпис (2 + 5) 950.000 97.250
Књижење у финансијском књиговодству:
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 311111 Зграде и грађевински
објекти 6.000
11139 Исправка вредности
пословног простора и
других објеката 6.000
– за обрачунату амортизацију (исправку вредности)
зграда за 2018. годину
2. 311112-
1
Опрема (канцеларијска
опрема) 31.250
311112-
2
Опрема (рачунарска
опрема) 60.000
11229 Исправка вредности
административне опреме 91.250
– за обрачунату амортизацију (исправку вредности)
административне опреме за 2018. годину
1.8. Провера евиденције о ПДВ-у
Под овом активношћу подразумева се усагла-
шавање књиговодствене евиденције са књигом
улазних и излазних рачуна, провера свих Поре-
ских пријава пореза на додату вредност и утвр-
ђивање сразмерног пореског одбитка.
Корисници јавних средстава који су обвезни-
ци ПДВ-а, а у 2018. години користили су и приме-
њивали сразмерни порески одбитак у складу са
чланом 30. став 6. Закона о ПДВ-у, у обавези су
да при утврђивању пореске обавезе за послед-
њи порески период календарске 2018. године
изврше исправку сразмерног пореског одбитка
и евидентирају га у Пореској пријави (образац
ПППДВ) коју, заједно са обрасцем ПОПДВ, подно-
се надлежном пореском органу у року од 15 дана
по истеку пореског периода, односно до 15. јану-
ара 2019. године, ако обвезник ПДВ-а подноси
месечно пореску пријаву, или до 20. јануара 2019.
године, ако обвезник ПДВ-а подноси тромесечно
пореску пријаву.
1.9. Провера прокњижених
пословних промена, са
посебним освртом на
обавезу исказивања ПДВ-а
на одговарајућим контима за
кориснике јавних средстава
На крају године у Билансу стања
може да се догоди да се јави већи
претходни порез, исказан на дугов-
ној страни одговарајућих субанали-
тичких конта у оквиру аналитичког
конта 123960 – Порез на додату
вредност, него што износи обавеза на одго-
варајућим субаналитичким контима у оквиру
аналитичког конта 245240 – Обавезе за порез на
додату вредност. У таквој ситуацији биће исказа-
на разлика између конта 123960 и конта 245240,
на дуговној страни субаналитичког конта 123969
– Потраживање за више плаћени порез на додату
вредност. То су, дакле, они случајеви када није
остварен довољан ниво промета робе и услуга,
за који настаје обавеза за ПДВ, од ког би могао
да се одбије претходни ПДВ.
Други случај имамо када су стања на одго-
варајућим субаналитичким контима у оквиру
аналитичког конта 245240 – Обавеза за порез на
додату вредност – већа од износа на одговара-
јућим субаналитичким контима у оквиру анали-
тичког конта 123960 – Порез на додату вредност.
Настала разлика између стања конта 245240 и
123960 исказује се на потражној страни субанали-
тичког конта 245249 – Обавеза за порез на додату
вредност по основу разлике обрачунатог пореза
на додату вредност и претходног пореза.
Сва стања на субаналитичким контима у оквиру
аналитичких конта 123960 и 245240 морају на
крају године бити затворена.
РАЗЛИКЕ о којима је било речи:
● исказују се на дуговној страни субаналитичког
конта 123969 – Потраживање за више плаћени
порез на додату вредност, ако је претходни
ПДВ већи од пореске обавезе исказане на
субаналитичким контима у оквиру аналитичког
конта 245240 – Обавеза за порез на додату
вредност;
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 83
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
● исказују се на потражној страни
субаналитичког конта 245249 – Обавеза за
порез на додату вредност по основу разлике
обрачунатог пореза на додату вредност и
претходног пореза, ако је обавеза за ПДВ
већа од претходног пореза, а исказана је на
одговарајућим субаналитичким контима у
оквиру аналитичког конта 123960 – Порез на
додату вредност.
Осим наведеног, важно је подсетити на још
једну чињеницу – како ће се рачуноводствено
посматрати претходни порез и обавеза за ПДВ
у нереализованим потраживањима и неизмире-
ним обавезама на крају обрачунског периода. Ту
постоји више ситуација на које мора да се обрати
пажња:
1) Када су у питању ненаплаћена потраживања
од купаца на крају године, у којима је садржана
обавеза за ПДВ, уколико та обавеза није плаћена
из прилива од тих ненаплаћених потраживања,
такво плаћање обавезе ПДВ-а извршено је из не-
ких других извора, па ће се због тако плаћеног
износа у 2018. години теретити текући расходи
на субаналитичком конту 482191 – Остали поре-
зи. Када се у 2019. години изврши наплата потра-
живања од купаца у којима је садржан и износ
обавезе за ПДВ, она ће имати карактер осталих
прихода, које треба исказати на потражној стра-
ни одговарајућег субаналитичког конта у оквиру
синтетичког конта 745100 – Мешовити и неодре-
ђени приходи у корист нивоа Републике.
2) У погледу неизмирене обавезе према доба-
вљачима, у којој је садржан претходни порез, на
крају године под 31. 12. 2018. треба извршити пре-
књижавање претходног пореза, тако да дугује
субаналитички конто 131211 – Обрачунати непла-
ћени расходи, а потражује субаналитички конто,
рецимо 123961 – ПДВ у примљеним фактурама
по општој стопи (осим плаћених аванса). Када
се у 2019. години изврши плаћање добављачу,
износ без претходног пореза утицаће на смање-
ње резултата пословања. Што се тиче претход-
ног пореза, корисник јавних средстава мора да
води рачуна о правилном евидентирању ПДВ-а,
односно коришћењу права на одбитак претход-
ног пореза. Долази се до закључка да је важно
да се коришћење права на одбитак претходног
пореза не користи одмах када је могуће – у пр-
вом пореском периоду када је извршен промет и
када располаже одговарајућим средствима – већ
је битно да се то право користи у периоду када
се измири обавеза према добављачу. У случају да
се отпише обавеза према добављачу, дошло би
једноставно до искњижавања претходног пореза
који је садржан у тој фактури добављача. Дакле,
дуговао би одговарајући субаналитички конто у
оквиру конта групе 252000 – Обавезе према доба-
вљачима, а потраживао би субаналитички конто
131211 – Обрачунати неплаћени расходи и одгова-
рајући субаналитички конто у оквиру аналитич-
ког конта 123960 – Порез на додату вредност.
То значи да никада више не би могло да дође до
умањења пореске обавезе за претходни ПДВ по
наведеном основу.
1.10. Провера усклађености конта главне
књиге са помоћном евиденцијом залиха
производње
У складу са чланом 10. Контног плана за бу-
џетски систем, корисници јавних средстава који
обављају одређену производну делатност могу
имати залихе материјала (конто 021211 – Мате-
ријали), залихе недовршене производње (конто
021221 – Недовршена производња) и залихе го-
тових производа (конто 021231 – Готови прои-
зводи).
На поменутим контима исказује се почетно
стање залиха, као и повећање и смањење ових
залиха, по цени коштања.
Корисници јавних средстава у току године
воде евиденцију залиха материјала, недоврше-
не производње и готових производа, односно
обрачун трошкова производње и учинака у по-
себним помоћним књигама, које, према својим
потребама, самостално формирају. Дакле, циљ
је да се кретање свих поменутих залиха у току
године прикаже у посебној помоћној књизи, што
значи да се има увид у набавке материјала за про-
изводњу, као и колико је од тог материјала дато
по радним налозима у производњу, што уједно
представља улаз у залихе недовршене производ-
ње. Потребно је обезбедити податке колико је
завршено производа од извршених улагања у
производни процес, односно колико је испору-
чено на залихе готових производа. У погледу за-
лиха готових производа такође се евидентира и
колики је био излаз са тих залиха за продате про-
изводе. Значи, треба водити рачуна о томе да се
поменуте залихе воде по цени коштања, што се
доказује калкулацијом свих елемената који улазе
у цену коштања.
84 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Повећање или смањење залиха материјала,
недовршене производње и готових производа
на крају године, у односу на стање ових залиха
на почетку године, књижи се задужењем за пове-
ћање залиха или одобрењем за смањење залиха
на одговарајућим субаналитичким контима син-
тетичког конта 021200 – Залихе производње, уз
задужење или одобрење субаналитичких конта:
311221 – Залихе материјала за производњу, 311231
– Залихе недовршене производње или 311241 – За-
лихе готових производа.
У свом пословању производну делатност
обично имају социјалне установе, пољопривред-
не школе и факултети пољопривреде и шумар-
ства, затим казнено-поправни домови и сл.
1.11. Провера књижења која проистичу
из примене одредби Правилника о
финансијским извештајима*
Правилник о коме је овде реч јесте Правилник
о начину припреме, састављања и подношења
финансијских извештаја корисника буџетских
средстава, корисника средстава организација за
обавезно социјално осигурање и буџетских фон-
дова („Сл. гласник РС”, бр. 18/2015 – у даљем тек-
сту – Правилник о финансијским извештајима*).
Сагласно члану 4. овог правилника, у поступку
припреме финансијских извештаја ради свођења
са обрачунске на готовинску основу потребно је
извршити следећа књижења, и то за:
1) наплаћене приходе у текућој години који се
односе на наредну годину (школарине, донације,
уписнине у нову школску годину) – који су књи-
жени на одговарајућим субаналитичким контима
синтетичког конта 291100 – Разграничени приходи
и примања, преносе се на субаналитички конто
класе 700000 – Текући приходи, што утиче на ре-
зултат пословања који је исказан у обрасцу 2 на
ознаци ОП број 2357→ конто 321121 – Вишак при-
хода и примања – суфицит, или ОП број 2358→
конто 321122 – Мањак прихода и примања – дефи-
цит;
2) плаћене авансе за набавку материјала и
куповину услуга – који су књижени на одговара-
јућем субаналитичком конту синтетичког конта
123200 – Дати аванси, депозити и кауције, при
чему их још треба прокњижити и на одговарају-
ћем субаналитичком конту класе 400000 – Теку-
ћи расходи, уз одобрење конта 291211 – Плаћени
аванси за набавку материјала, односно конта
291213 – Плаћени аванси за куповину услуга;
3) исплаћене аконтације за пословна путова-
ња – као потраживања на субаналитичком кон-
ту 122141 – Аконтације за службено путовање у
земљи, односно конту 122142 – Аконтације за
службено путовање у иностранство, при чему
их треба прокњижити и још једним ставом, тако
да дугују одговарајућа субаналитичка конта кла-
се 400000 – Текући расходи, уз одобрење конта
291221 – Аконтације за пословна путовања;
4) унапред плаћене расходе за наредну годи-
ну из средстава прихода текуће године – који су
књижени на субаналитичким контима категорије
130000 – Активна временска разграничења, тре-
ба прокњижити и на одговарајућа субаналитичка
конта класе 400000 – Текући расходи, уз одобре-
ње одговарајућих субаналитичких конта катего-
рије 130000 – Активна временска разграничења.
Синтетички конто 131100 – Разграничени рас-
ходи до једне године, као и аналитички и сва суб-
аналитичка конта у оквиру тог синтетичког конта,
немају сврху свог постојања зато што се сматра
апсолутно исправним да у систему вођења рачу-
новодства на готовинској основи не може да се
разграничава оно што је унапред плаћено, а то
се односи обично на унапред плаћене премије
осигурања за наредну годину, закупнине, прет-
плате на стручне часописе и сл. Постојање ових
конта у категорији 130000 – Активна временска
разграничења имало би оправдања уколико би се
ту књижили примљени а неплаћени рачуни који
се односе на авансна плаћања за наредну годи-
ну (премија осигурања, претплата на часописе и
стручну литературу и сл.). У том случају евиден-
ција на одговарајућим субаналитичким контима
категорије 130000 – Активна временска разграни-
чења водила би се тако да та конта дугују, а да
потражује субаналитички конто 252111 – Добавља-
чи у земљи. Уколико се изврши плаћање таквих
рачуна до краја године, затвара се конто 252111
– Добављачи у земљи, а потражује субаналитич-
ки конто 121112 – Текући рачуни. Истовремено се
затварају конта из категорије 130000 – Активна
временска разграничења тако да потражују, а ду-
гују одговарајућа субаналитичка конта у оквиру
класе 400000 – Текући расходи.
5) износ извршене исплате – који је књижен на
конту 015200 – Аванси за нефинансијску имовину
када се имовина набавља из текућих прихода,
при чему треба спровести и још два става за књи-
жење, тако да се према првом ставу задужује од-
говарајући субаналитички конто у оквиру класе
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 85
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
500000 – Издаци за нефинансијску имовину, уз
одобрење конта 291212 – Плаћени аванси за нема-
теријална улагања и основна средства, с тим што
се истовремено за исти износ, другим ставом
књижења, задужује субаналитички конто 131119
– Остали унапред плаћени расходи, уз одобрење
субаналитичког конта 311151 – Нефинансијска имо-
вина у припреми.
1.12. Провера обавезе састављања,
попуњавања и подношења СВС обрасца
(Спецификација враћених средстава)
у вези са враћањем пренетих а
неутрошених буџетских средстава
У складу са чланом 2. ст. 1. Правилника о начи-
ну и поступку преноса неутрошених буџетских
средстава Републике Србије на рачун извршења
буџета Републике Србије („Сл. гласник РС”, бр.
120/12 – у даљем тексту: Правилник о преносу
неутрошених буџетских средстава), директни и
индиректни корисници буџетских средстава Ре-
публике Србије дужни су да пренета а неутроше-
на буџетска средства за финансирање расхода
и издатака у 2018. години уплате до краја 2018.
године на рачун: Извршење буџета Републике
Србије, број: 840 – 1620 21. Пренос средстава из-
вршен је директним и индиректним корисницима
буџетских средстава Републике Србије у складу
са Законом о буџету РС за 2018. годину.
Напомена: Према члану 3. Правилника о
преносу неутрошених буџетских средстава, ин-
директни корисници буџетских средстава доста-
вљају директним корисницима спецификације
враћених буџетских средстава која су им прене-
та на подрачун за редовну делатност према раз-
делима, односно главама, односно функцијама,
односно главним програмима на обрасцу СВС
– Спецификацији враћених буџетских средстава
– најкасније до 10. јануара наредне фискалне го-
дине, тј. до 10. јануара 2019. године.
Директни корисници буџетских средстава
на основу извршених уплата и достављених им
образаца од стране индиректних корисника до
20. јануара наредне фискалне године, односно
до 20. јануара 2019. године врше корекцију тран-
сфера расхода и издатака за претходну фискалну
годину за индиректне кориснике којима су пре-
нели средства.
Наиме, ставом 2. члана 3. Правилника о прено-
су неутрошених буџетских средстава прописа-
но је следеће: уколико су средства индиректним
корисницима буџетских средстава пренета са
опредељених апропријација два или више ди-
ректних корисника буџетских средстава, у оба-
вези су да доставе обрасце СВС – Спецификације
враћених буџетских средстава за сваког директ-
ног корисника по јединственом броју буџетског
корисника.
Пример: Пренос неутрошених буџетских
средстава на рачун извршења буџета
Увидом у стање средстава корисник буџет-
ских средстава треба да изврши књиговодствену
евиденцију умањења прихода из буџета (намен-
ског административног трансфера) у износу од
100.000,00 динара, од чега за административну
опрему 70.000,00 динара и административни
материјал 30.000,00 динара, као и да истог дана,
односно до 31. децембра 2018. године, изврши
пренос средстава директном буџетском кори-
снику од кога је и средства примио.
Након добијеног извода Управе за трезор,
индиректни корисник буџетских средстава еви-
дентира пренета неутрошена буџетска средства
на рачун извршења буџета Републике Србије.
Књижење у финансијском књиговодству :
Ред.
бр. Конто ОПИС
Износ
дуг. пот.
1. 791111-1 Приходи из буџета
(административна
опрема) 70.000
791111-2 Приходи из буџета
(административни
материјал) 30.000
254111-1 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административна
опрема) 70.000
254111-2 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административни
материјал) 30.000
– евидентирање обавеза по основу повраћаја средстава у
буџет до краја 2018. године
1а 254111-1 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административна
опрема) 70.000
254111-2 Обавезе према буџету (за
више пренета средства
– административни
материјал) 30.000
121112 Текући рачуни 100.000
– за пренета неутрошена буџетска средства на рачун
буџета Републике Србије по изводу Управе за трезор до
краја 2018. године
86 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
На крају коментара ове тачке треба подсетити
и на то да се обавеза преноса повраћаја прене-
тих а неутрошених буџетских средстава односи
на директне и индиректне кориснике буџетских
средстава на свим нивоима. Министар финанси-
ја, сходно члану 59. Закона о буџетском систему,
прописује начин утврђивања износа и поступак
враћања пренетих а неутрошених буџетских
средстава. Локални орган управе надлежан за
финансије такође има обавезу да пропише начин
утврђивања износа и поступак враћања пренетих
неутрошених буџетских средстава на рачун извр-
шења буџета општине, града или покрајине.
1.13. Утврђивање резултата пословања
Да би могао да се састави закључни лист, пре
тога морају да се спроведу и књижења у вези са
утврђивањем резултата пословања, садржана у
категорији 320000 – Утврђивање резултата по-
словања. То су следећа субаналитичка конта:
● 321111 – Обрачун прихода и примања и расхода
и издатака пословања;
● 321121 – Вишак прихода и примања – суфицит;
● 321122 – Мањак прихода и примања – дефицит;
● 321211 – Распоред вишка прихода и примања;
● 321311 – Нераспоређени вишак прихода и при-
мања из ранијих година и
● 321312 – Дефицит из ранијих година.
Књижења на наведеним контима врше се када
се утврђује резултат пословања, па сходно томе,
и утврђивање резултата пословања може да се
сматра припремном радњом која претходи са-
стављању финансијских извештаја.
1.14. Израда закључног листа
Закључни лист је табеларни преглед који
се саставља после евиденције свих пословних
трансакција и обрачуна на крају буџетске године,
односно у току буџетске године у случају стату-
сних промена, престанка пословања и у другим
случајевима. У овом прегледу приказује се про-
мет свих конта главне књиге, стање имовине,
обавеза и капитала, прихода и примања, расхода
и издатака и резултат пословања. Закључни лист
који се саставља на крају буџетске године може
да изгледа овако:
Ред.
бр.
Назив
конта
Почетно стање 1. 1. 2018. Промет у току 2018. Укупни промет на дан
31. 12. 2018.
Закључно стање на дан
31. 12. 2018.
дугује потражује дугује потражује дугује потражује дугује потражује
0 1 2 3 4 5 6 (2+4) 8 (6-7) 9 (7-6)
1. Конта
класе „0”
2. Конта
класе „1”
3. Конта
класе „2”
4. Конта
класе „3”
5. Конта
класе „4”
6. Конта
класе „5”
7. Конта
класе „6”
8. Конта
класе „7”
9. Конта
класе „8”
10. Конта
класе „9”
ЈАНУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 87
БУЏЕТСКИ КОРИСНИЦИ
Састављање закључног листа не би требало
да представља посебан проблем, иако он, као
пословна књига, није прописан чланом 9. Уред-
бе. Будући да се пословне књиге углавном воде
у електронском облику, сваки рачуноводствени
софтвер требало би да омогућава листање јед-
ног таквог прегледа. Имамо ли у виду да рачуно-
водствени софтверски програми омогућавају и
директно састављање рачуноводствених иска-
за – образаца од 1 до 5 – на основу података из
главне књиге, поставља се питање оправдано-
сти листања закључног листа. У сваком случају,
он представља и у визуелном смислу једну врсту
контроле унетих података у обрасце финансиј-
ских извештаја. Закључни лист, као табеларни
преглед промета свих субсубаналитичких, суба-
налитичких и синтетичких конта, може корисно
да послужи у аналитичке сврхе, док у исте не би
могли да послуже обрасци на којима се саста-
вљају финансијски извештаји, јер се подаци у
њима исказују на нивоу синтетичких конта. Када
се утврђује резултат пословања као разлика из-
међу насталих текућих расхода (класа 400000)
и издатака за нефинансијску имовину (класа
500000), с једне стране, и текућих прихода (кла-
са 700000) и примања од продаје нефинансијске
имовине (класа 800000), с друге стране, следе
још и књижења на одговарајућим субаналитич-
ким контима, наведеним у претходној тачки 1.15,
у категорији 320000 – Утврђивање резултата
пословања. Тек након спроведених књижења у
поменутој категорији 320000 може се рећи да
постоји закључни лист, односно прометни бруто
биланс који је коначан и који не сме да подлеже
било каквим променама (изменама и допунама),
и само на такав начин представља подлогу за са-
стављање финансијских извештаја.
Закључак
Припремне радње које претходе саставља-
њу финансијских извештаја веома су важна и
незаобилазна карика у процесу израде финан-
сијских извештаја. Због тога свака од наведених
припремних радњи захтева темељан, а никако
површан приступ. Осим тога, треба подсетити и
на то да ни законски прописи који третирају бу-
џетско рачуноводство нису нешто одређеније
дефинисали процедуру припреме финансијских
извештаја. Једино се у Правилнику о начину при-
преме, састављања и подношења финансијских
извештаја корисника буџетских средстава, кори-
сника средстава организација за обавезно соци-
јално осигурање и буџетских фондова говори о
припреми финансијских извештаја свега на три
места:
● у самом наслову поменутог правилника;
● у члану 1. којим се дефинише да Правилник
уређује начин припреме, састављања и подноше-
ња финансијских извештаја поменутих субјеката,
који су обавезни да их састављају;
● у члану 4. Правилника, који има назив тог члана
– припрема финансијских извештаја, при чему је
у 1. ставу члана 4. дефинисано да се финансијски
извештаји припремају на принципима готовин-
ске основе у складу са чланом 5. став 3. Уредбе о
буџетском рачуноводству, док је у 3. ставу члана
4. прописано која је књижења потребно изврши-
ти у поступку припреме финансијских извештаја
на готовинској основи.
Закључна констатација у вези са припремом
финансијских извештаја могла би бити да је
та припрема више везана за искуство из доса-
дашње праксе, него за законску регулативу.
Полазећи од таквих околности, закључује се
да су одредбе о припреми финансијских из-
вештаја недовољне и да би можда у некој од
њих требало извршити допуну, односно так-
сативно навести које припремне радње не би
смеле да се изоставе пре самог састављања
финансијских извештаја. ПС