Sastavljanje Izveštaja o promenama na kapitalu za 2018. godinu

MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 39
RAČUNOVODSTVO
Uvod
Izveštaj o promenama na kapitalu čini deo
završnog računa kod obveznika sastavljanja „pu-
nih finansijskih izveštaja”. Odnos Izveštaja o
promenama na kapitalu sa ostalim finansijskim
izveštajima prikazuje sledeća slika.
Dr Marijana Žiravac Mladenović, glavni i odgovorni urednik časopisa „Poslovni savetnik”
Sastavljanje Izveštaja o
promenama na kapitalu za 2018.
godinu
Izveštaj o promenama na kapitalu jedan je od pet delova punih finansijskih
izveštaja. Obveznici sastavljanja ovog izveštaja jesu pravna lica koja pri-
menjuju MSFI, odnosno MSFI za MSP. U obrascu Izveštaja prate se stanja i
promene na grupama računa kapitala (klase 3) u prethodnoj i u tekućoj godini.
Posebno se iskazuju promene na svakoj komponenti kapitala nastale usled ma-
terijalno značajnih grešaka i promena računovodstvenih politika. Računi
ostalog rezultata prate se pojedinačno (od 330 do 337), a komponente kapitala
prate se na nivou grupe (30, 31, 32, 34 i 35), uz dodavanje otkupljenih sopstve-
nih akcija koje se vode na kontima 047 i 247. Izveštaj se popunjava u hiljadama
dinara.
Obveznici sastavljanja ovog izveštaja jesu
pravna lica koja primenjuju MSFI, odnosno
MSFI za MSP, što prikazuje tabela 1.
Skraćeni nazivi koji su korišćeni u ovom
tekstu odnose se na sledeće:
● Međunarodni standardi finansijskog izve-
štavanja (u daljem tekstu: MSFI);
● Međunarodni standardi finansijskog izve-
štavanja za mala i srednja pravna lica (u daljem
tekstu: MSFI za MSP);
● Pravilnik o načinu priznavanja, vrednova-
nja, prezentacije i obelodanjivanja pozicija u
pojedinačnim finansijskim izveštajima mi-
kro i drugih pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br.
40 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
118/2013 i 95/2014 – u daljem tekstu: Pravilnik za
mikro i druga pravna lica);
● Zakon o računovodstvu („Sl. glasnik RS”,
br. 62/2013 i 30/2018 – u daljem tekstu: Zakon).
Tabela 1: Obaveza izrade Izveštaja o promenama
na kapitalu
Pravna lica
razvrstana kao:
Primenjuju
računovodstveni
propis:
Obaveza
sastavljanja
Izveštaja
Mikro Pravilnik za
mikro i druga
pravna lica
NE
MSFI za MSP DA
Mala MSFI za MSP DA
Srednja MSFI za MSP DA
MSFI DA
Velika MSFI DA
Nezavisno od razvrstavanja prikazanog u tabeli
1, pravna lica koja imaju obavezu sastavljanja
konsolidovanih finansijskih izveštaja (ma-
tična pravna lica), javna društva, odnosno
društva koja se pripremaju da postanu javna,
u skladu sa zakonom kojim se uređuje tržište
kapitala, nezavisno od veličine, primenjuju
MSFI, što znači da su obavezni da sastavljaju
i Izveštaj o promenama na kapitalu.
Izveštaj o promenama na kapitalu za 2018.
godinu sastavlja se u skladu sa odredbama Pra-
vilnika o sadržini i formi obrazaca finansij-
skih izveštaja za privredna društva, zadruge
i preduzetnike („Sl. glasnik RS”, br. 95/2014 i
144/2014 – u daljem tekstu: Pravilnik), pri čemu
nema izmena u odnosu na sastavljanje ovog izve-
štaja za prethodnu godinu.
Izveštaj o promenama na kapitalu govori
šta se dešava sa kapitalom u jednom vremen-
skom periodu, odnosno objašnjava zbog čega je
došlo do povećanja ili smanjenja kapitala, kao
što je prikazano u sledećoj tabeli.
Kolona i naziv kolone iz Izveštaja Neki od osnova nastanka promene
30 Osnovni kapital novi ulozi u privredno društvo
smanjenje osnovnog kapitala
povećanje osnovnog kapitala iz rezervi društva
poništenje sopstvenih
31 Upisani a neuplaćeni kapital uplata upisanog neuplaćenog kapitala u iznosu višem od nominalnog
(emisiona premija)
32 Rezerve smanjenje rezervi zbog prenosa na osnovni kapital (povećanje)
unošenje dodatnih uplata koje se evidentiraju direktno na kapital u okviru
računa 322 – Statutarne rezerve
35 Gubitak ostvaren rezultat – neto gubitak
047 i 237 Otkupljene sopstvene akcije sticanje sopstvenih akcija (udela) društva
poništenje otkupljenih sopstvenih akcija (udela)
prodaja sopstvenih akcija trećim licima
34 Neraspoređeni dobitak ostvaren rezultat – neto dobit
raspodela dobiti na dividende i druga primanja vlasnika i drugih lica
prenos pripadajućih revalorizacionih rezervi na neraspoređenu dobit
kada se realizuju – otuđenjem ili rashodovanjem sredstava
330 Revalorizacione rezerve razlika između niže knjigovodstvene vrednosti nekretnina, postrojenja
i opreme i nematerijalne imovine naknadno procenjivane prema modelu
revalorizacije i više fer vrednosti iskazuje se kao revalorizaciona
rezerva
smanjenje postojećih rezervi usled ponovne procene fer vrednosti
prenos pripadajućih revalorizacionih rezervi na neraspoređenu dobit
kada se realizuju – otuđenjem ili rashodovanjem sredstava
331 Aktuarski dobici ili gubici
332 Dobici ili gubici po osnovu
ulaganja u vlasničke instrumente
kapitala
promena fer vrednosti vlasničkog instrumenta kapitala – akcija ili udela
koji se iskazuju na računima 040 i 041
MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 41
RAČUNOVODSTVO
Ispravka materijalno značajnih
grešaka i promena računovodstvenih
politika
Promene na kapitalu nastaju i po osnovu
ispravke grešaka i promene računovodstvene
politike u skladu sa MRS 8, a tretman greški
treba da bude uređen opštim aktom pravnog
lica.
Tretman otkrivenih grešaka učinjenih u
prethodnim periodima zavisi od njihovog zna-
čaja i uticaja na finansijske izveštaje, a isti
određuje priroda i veličina stavke koja je po-
grešna.
Beznačajne ili nematerijalne greške ispra-
vljaju se u godini u kojoj su otkrivene, preko pri-
hoda i rashoda tekućeg perioda. I sa aspekta
Zakona o porezu na dobit, ovakve greške ne oba-
vezuju pravno lice da podnosi izmenjenu pore-
sku prijavu za porez na dobit, odnosno prihodi
i rashodi proknjiženi u tekućoj godini (kada je
otkrivena greška) priznaju se u poreskom bilan-
su tekuće godine.
Materijalno značajna greška iz ranijih pe-
rioda, otkrivena u tekućem periodu, ne može
da utiče na poslovni rezultat tekućeg perioda.
Zbog toga se greška ispravlja u početnom stanju
godine u kojoj je otkrivena, tako što se knjiži na
teret ili u korist neraspoređene dobiti rani-
jih godina. I sa aspekta Zakona o porezu na dobit
pravnih lica tretman materijalnih grešaka je
„ozbiljniji”, pa se sastavlja izmenjena poreska
prijava za godinu kada je propušteno knjiženje,
odnosno kada je greška nastala.
MRS 8 izričito navodi da se greške koje su
otkrivene nakon odobravanja finansijskih izve-
štaja za objavljivanje ispravljaju u finansijskim
izveštajima u godini u kojoj je greška otkrive-
na, tako da se koriguju uporedni podaci za pret-
hodnu godinu. Rezultat toga je da finansijski
izveštaji prikazuju položaj i poslovne rezul-
tate prikazanog perioda kao da greška nikada
nije nastala. U Napomenama uz izveštaje opisuje
se priroda greške.
U obrascu Izveštaj o promenama na kapitalu
ne koriguju se podaci za prethodnu godinu, nego
se korekcija po osnovu greške (ili promene
računovodstvene politike) iskazuje na rednom
broju 6 za godinu u kojoj je greška otkrivena. Po-
daci na rednom broju 6 u stvari koriguju početno
stanje za tekuću godinu. To znači da se na rednom
broju 5 prikazuju nekorigovani podaci. Naravno,
ako je u 2018. godini otkrivena greška iz 2016.
godine, korekcija se unosi na redni broj 2 obra-
sca umesto na redni broj 5.
Na isti način MRS 8 tretira i promene raču-
novodstvenih politika. U vezi sa tim, MRS 1 u pa-
ragrafu 106. ističe da se u Izveštaj o promenama
na kapitalu uključuju, između ostalog što je nave-
deno u tom paragrafu, i efekti retrospektivne
primene ili retrospektivnog prepravljanja za
svaku komponentu kapitala u skladu sa MRS 8.
U paragrafu 110. MRS 1 dalje stoji: „IAS 8
zahteva retrospektivno korigovanje efekata
promena računovodstvenih politika u meri u
kojoj je to izvodljivo, osim u slučajevima kada
prelazne odredbe drugog IFRS ne zahtevaju
drugačije. IAS 8 takođe zahteva da se izvrši
retrospektivno ispravljanje grešaka u meri u
kojoj je to izvodljivo. Retrospektivno korigova-
nje i retrospektivne ispravke vrše se na saldu
neraspoređene dobiti, osim u slučajevima kada
neki IFRS zahteva retrospektivno korigovanje
ostalih komponenata kapitala.”
Korekcije se vrše na uporednim podacima i
prikazuju se tako da prikažu stanje koje bi bilo u
Kolona i naziv kolone iz Izveštaja Neki od osnova nastanka promene
333 Dobici ili gubici po osnovu
udela u ostalom dobitku ili gubitku
pridruženih društava
udeo ulagača u promenama u ostalom sveobuhvatnom dobitku pridruženog
društva (na računu 041), koji ulaganje u pridruženi entitet evidentira po
metodi udela
334 i 335 Dobici ili gubici po osnovu
inostranog poslovanja i preračuna
finansijskih izveštaja
efekti kursnih razlika koje su nastale po osnovu ulaganja u inostrano
poslovanje, koji se priznaju u okviru ostalog sveobuhvatnog dobitka
336 Dobici ili gubici po osnovu
hedžinga novčanog toka
337 Dobici ili gubici po osnovu HOV
raspoloživih za prodaju
procena fer vrednosti HOV raspoloživih za prodaju (akcije i udeli koji se
iskazuju na računu 042) kada se efekti iskazuju u okviru pozicije kapitala
kao nerealizovani dobici i gubici
42 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
slučaju da je novousvojena računovodstvena poli-
tika oduvek bila primenjivana. Pri tome treba
voditi računa da li je promena računovodstvene
politike predmet MRS 8 ili se tretira u skladu
sa nekim drugim MRS.
Primer: Promena računovodstvene
politike – bez retrospektivne primene
Preduzeće DUD d. o. o. poseduje jedan građe-
vinski objekat. Na dan 31. 12. 2017. navedeni obje-
kat prikazan je u finansijskim izveštajima po
modelu nabavne vrednosti. Nabavna vrednost je
5 miliona dinara, dok je korisni vek upotrebe
za objekat 50 godina, pri čemu je već 20 godina u
upotrebi.
Nabavna vrednost 5.000.000
Ispravak vrednosti 2.000.000
Sadašnja vrednost 31. 12. 2017. 3.000.000
Od 1. 1. 2018. godine DUD prelazi na model
vrednovanja nekretnina po fer vrednosti za
grupu osnovnih sredstava (građevinski obje-
kat). Procenjena vrednost poslovne zgrade iz-
nosi 6 miliona dinara, a preostali korisni vek
upotrebe 30 godina, što implicira novu stopu
amortizacije od 3,33% godišnje.
Promena predstavlja promenu računovod-
stvene politike usled promene osnove za
vrednovanje. Međutim, u skladu sa MRS 8, ova
promena nije predmet MRS 8, već promena koja
se tretira u skladu sa MRS 16. Za ovu promenu
računovodstvene politike ne primenjuje se re-
trospektivni pristup. Ovo sredstvo će na kraju
2018. godine u finansijskim izveštajima biti
prikazano u sledećem iznosu:
31. 12. 2018. 31. 12. 2017.
Revalorizovana/
knjigovodstvena vrednost 6.000.000 5.000.000
Ispravak vrednosti 200.000 2.000.000
Sadašnja vrednost 5.800.000 3.000.000
Revalorizacione rezerve 3.000.000
U skladu sa MRS 16, DUD je u obavezi da izvrši
sledeća obelodanjivanja:
1. datum revalorizacije,
2. da li je procenu izvršio nezavisni procenitelj,
3. metode i značajne pretpostavke korišćene
prilikom procene fer vrednosti,
4. knjigovodstvenu vrednost koja bi bila prizna-
ta da su sredstva knjižena po modelu nabavne
vrednosti:
5. Po modelu nabavne vrednosti
31. 12. 2018. 31. 12. 2017.
Revalorizovana/
knjigovodstvena vrednost 5.000.000 5.000.000
Ispravak vrednosti 2.100.000 2.000.000
Sadašnja vrednost 2.900.000 3.000.000
6. Revalorizacione rezerve – 3.000.000 dinara.
Primer: Promena računovodstvene
politike – sa retrospektivnom primenom
Preduzeće BRK d. o. o. primenjivalo je, kao
metodu priznavanja troškova materijala u 2017.
godini, FIFO metod. Izmenom računovodstvene
politike metoda koja se koristi u 2018. godini
jeste prosečna ponderisana cena.
Da je u 2017. godini koristilo metodu proseč-
ne ponderisane cene, iskazane zalihe materija-
la bile bi manje za 1.000.000 dinara, a troškovi
materijala viši za isti taj iznos. Time bi i do-
bit pre oporezivanja za 2017. godinu bila niža
za 1.000.000 dinara.
BRK sastavlja novu poresku prijavu za porez
na dobit za 2017. godinu, u kojoj utvrđuje novi iz-
nos konačne obaveze za porez na dobit za 2017.
godinu. Porez na dobit smanjuje se za 150.000 di-
nara i neto dobitak smanjen je za 850.000 dinara.
BRK u početnom stanju za 2018. godinu knjiži:
Konto Opis Dug. Potr.
340 Neraspoređena dobit
ranijih godina 850.000
481 Obaveze za porez iz
rezultata 150.000
101 Materijal 1.000.000
U obrascu Izveštaj o promenama na kapitalu
BRK pod rednim brojem 6, u kolonu 8 (Neraspo-
ređeni dobitak) unosi korekciju koja je urađena
na početnom stanju, u iznosu od 850.000 dinara.
Popunjavanje obrasca Izveštaja
Obrazac Izveštaj o promenama na kapitalu
ima 17 kolona koje definišu pojedinu kompo-
nentu kapitala i ostalog rezultata, a podaci se
za svaku komponentu unose na 9 rednih brojeva,
posebno za dugovna, a posebno za potražna salda
računa.
MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 43
RAČUNOVODSTVO
Na rednim brojevima od 1 do 5 unose se poda-
ci za 2017. godinu, a na rednim brojevima od 6 do
9 podaci za 2018. godinu.
Znači, u obrascu se horizontalno popunjavaju
vrednosti za pojedine oblike kapitala koji su
dati vertikalno (kao što su prikazani u tabeli
2), za sledeće iznose:
● red. br. 1: Početno stanje prethodne godine na
dan 1. 1. 2017;
● red. br. 2: Ispravka materijalno značajnih
grešaka i promena računovodstvenih politika;
● red. br. 3: Korigovano početno stanje prethod-
ne godine na dan 1. 1. 2017;
● red. br. 4: Promene u prethodnoj 2017. godini;
● red. br. 5: Stanje na kraju prethodne godine 31.
12. 2017;
● red. br. 6: Ispravka materijalno značajnih
grešaka i promena računovodstvenih politika,
pri čemu se unose korekcije koje se odnose na
2017, a uočene su u 2018. godini, ali se ovde ne
unose podaci u kolone 16 – Ukupan kapital i 17 –
Gubitak iznad kapitala;
● red. br. 7: Korigovano početno stanje tekuće
godine na dan 1. 1. 2018. godine, pri čemu se poda-
tak utvrđuje računski kao zbir iznosa iskazanih
na red. br. 5 i 6, vodeći računa o tome da li se
radi o dugovnim ili potražnim iznosima, a po-
daci na ovom rednom broju moraju da odgovaraju
podacima o kapitalu koji su iskazani u koloni 6
Bilansa stanja (krajnje stanje 31. 12. 2017. godine);
● red. br. 8: Promene u tekućoj 2018. godini, pri
čemu se dugovni promet unosi na redni broj 8a, a
potražni na redni broj 8b, ali se ovde ne unose
podaci u kolone 16 – Ukupan kapital i 17 – Gubi-
tak iznad kapitala;
● red. br. 9: Stanje na kraju tekuće godine 31. 12.
2018. godine, pri čemu se podatak utvrđuje račun-
ski kao zbir iznosa iskazanih na red. br. 7 i 8,
vodeći računa o tome da li se radi o dugovnim
ili potražnim iznosima, a podaci na ovom red-
nom broju moraju da odgovaraju podacima o ka-
pitalu koji su iskazani u koloni 5 Bilansa stanja
(Tekuća godina).
Kolona 3 – Osnovni kapital
U kolonu se unose podaci o stanju i promena-
ma na računima grupe 30:
● 300 – Akcijski kapital,
● 301 – Udeli društava s ograničenom odgovor-
nošću,
● 302 – Ulozi,
● 303 – Državni kapital,
● 304 – Društveni kapital,
● 305 – Zadružni udeli,
● 306 – Emisiona premija,
● 309 – Ostali osnovni kapital.
Sve promene koje nastaju na sopstvenom ka-
pitalu dele se prema uzročnosti u dve katego-
rije:
I kategorija: promene koje nastaju usled ak-
tivnosti vlasnika (npr. unos kapitala ili po-
vlačenje kapitala);
II kategorija: promene koje nastaju kao po-
sledica obavljanja poslovanja društva (npr.
povećanja iz rezervi, iz neraspoređenog do-
bitka, smanjenja zbog pokrića gubitka i sl.).
Promene u osnovnom kapitalu mogu da nasta-
nu povećanjem ili smanjenjem osnovnog kapita-
la. Povećanje osnovnog kapitala može da bude
po osnovu:
● novih uloga – novim emitovanjem akcija ili
nenovčanim ulozima, uslovnim povećanjem;
● prava pretvaranja obveznica u akcije, odno-
sno pretvaranja dužničke u vlasničku HOV;
● konverzije potraživanja u ulog – ciljnim po-
većanjem sa izdavanjem novih akcija;
● povećanja iz rezervi društva;
● neraspoređenog dobitka.
Primer: Povećanje kapitala
Preduzeće GRG a. d. postiglo je saglasnost s
imaocima emitovanih obveznica preduzeća da
iste konvertuje u akcije. Vrednost obveznica
čiji je rok dospeća godinu dana pretvara se u ak-
cije u iznosu od 3.000.000 dinara. Odlukom Skup-
štine izvršeno je povećanje osnovnog kapitala
– običnih akcija iz viška zakonskih rezervi u
iznosu od 2.300.000 dinara. Odlukom Skupštine
akcionara neraspoređena dobit iz ranijih go-
dina u iznosu od 1.200.000 dinara usmerava se
raspodelom za sledeće potrebe:
● statutarne rezerve 200.000 dinara,
● povećanje osnovnog kapitala 600.000 dinara,
● dividende akcionarima 400.000 dinara.
44 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
426 Obaveze po
kratkoročnim HoV 3.000.000
300 Akcijski kapital 3.000.000
– za konverziju obveznica u akcije
2.
321 Zakonske rezerve 2.300.000
300 Akcijski kapital 2.300.000
– za povećanje osnovnog kapitala iz rezervi
3.
340 Neraspoređeni
dobitak ranijih
godina 1.200.000
322 Statutarne i druge
rezerve 200.000
300 Akcijski kapital 600.000
461 Obaveze za
dividende 400.000
– za raspodelu dobitka iz ranijih godina
GRG nije imalo početno stanje ni promene u
2018. godini na kontima grupe 31, 33 i 35. Saldo
računa klase 3 na 31. 12. 2018. godine sledi:
Konto Opis
Stanje 1. 1. 2018. Stanje 31. 12. 2018.
dug. potr. dug. potr.
300 Akcijski
kapital
10.000.000 15.900.000
321 Zakonske
rezerve
4.000.000 1.700.000
322 Statutarne i
druge rezerve
1.000.000 1.200.000
340 Neraspoređeni
dobitak
ranijih godina
2.000.000 800.000
GRG popunjava Izveštaj o promenama na kapi-
talu (prikazan je samo deo za koji ima unose) kao
što je prikazano u tabeli 3.
Tabela 3: Pojednostavljeni prikaz Izveštaja o promenama na kapitalu GRG a. d.
Red.
br. OPIS
30 31 32 35 047 i 237 34
Ukupan
kapital
(3 do 15)
≥ 0
Gubitak
iznad
kapitala
(3 do 15)
< 0
Osnovni
kapital
Upisani
a neu-
plaćeni
kapital
Rezerve Gubitak
Otkupljene
sopstvene
akcije
Neraspo-
ređeni
dobitak
1 2 3 4 5 6 7 8 16 17
7.
Korigovano početno
stanje tekuće godina na
dan 01. 01. 2018.
a) korigovani dugovni
saldo računa (5a + 6a – 6b)
≥ 0
17.000
b) korigovani potražni
saldo računa (5b – 6a +
6b) ≥ 0 10.000 5.000 2.000
8.
Promene u tekućoj 2018.
godini
a) promet na dugovnoj
strani računa 2.300 1.200
b) promet na potražnoj
strani računa 5.900 200
9.
Stanje na kraju tekuće
godine 31. 12. 2018.
a) dugovni saldo računa
19.600
(7a + 8a – 8b) ≥ 0
b) potražni saldo računa
(7b – 8a + 8b) ≥ 0 15.900 2.900 800
MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 45
RAČUNOVODSTVO
Smanjenje osnovnog kapitala takođe je odre-
đeno zakonskom i internom regulativom, a vrši
se s namerom da se poboljša rentabilnost kom-
panije, izvrši sanacija i sl. Najčešći oblici
smanjenja osnovnog kapitala mogu biti:
● redovno smanjenje po osnovu smanjenja nomi-
nalne vrednosti akcija ili spajanjem akcija, čija
je posledica smanjenje aktive odnosno gotovine,
kao i smanjenje akcijskog kapitala po osnovu re-
dovnih (i/ili prioritetnih) akcija;
● pojednostavljeno smanjenje osnovnog kapita-
la izazvano potrebama pokrivanja gubitaka ili
prenosa sredstava u obavezne rezerve;
● smanjenje osnovnog kapitala otkupom i povla-
čenjem akcija.
Kolona 4 – Upisani a neuplaćeni kapital
U navedenu kolonu unose se podaci o stanju i
promenama na računima grupe 31:
● 310 – Upisane a neuplaćene akcije,
● 311 – Upisani a neuplaćeni udeli i ulozi.
Kolona 5 – Rezerve
U ovu kolonu unose se podaci o stanju i prome-
nama na računima grupe 32:
● 321 – Zakonske rezerve,
● 322 – Statutarne i druge rezerve.
Kolona 6 – Gubitak
Ovde se unose podaci o stanju i promenama na
računima grupe 35:
● 50 – Gubitak ranijih godina,
● 351 – Gubitak tekuće godine.
Primer: Pokriće gubitka ranijih godina
Preduzeće Krcko d. o. o. usvojilo je finansij-
ski izveštaj za 2017. godinu i doneta je odluka
da se gubitak ranijih godina u iznosu od 550.000
dinara pokrije na sledeći način:
● iz celokupne raspoložive neraspoređene do-
biti u iznosu od 300.000 dinara;
● dodatnom uplatom osnivača radi pokrića
dobitka u iznosu od 250.000 dinara. Osnivač je
uplatio navedeni iznos.
Knjiženje u 2018. godini:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
340 Neraspoređeni dobitak
ranijih godina 300.000
228 Ostala kratkoročna
potraživanja 250.000
350 Gubitak ranijih godina 550.000
– za pokriće gubitka ranijih godina, po Odluci
2.
241 Tekući (poslovni)
računi 250.000
228 Ostala kratkoročna
potraživanja 250.000
– za uplatu osnivača za pokrivanje gubitka
Kolona 7 – Otkupljene sopstvene akcije
U navedenu kolonu unose se podaci o stanju i
promenama na računima 047 i 237:
● 047 – Otkupljene sopstvene akcije i otkupljeni
sopstveni udeli,
● 237 – Otkupljene sopstvene akcije namenjene
prodaji i otkupljeni sopstveni udeli namenjeni
prodaji ili poništavanju
Primer: Otkup sopstvenih akcija SAM a. d.
Skupština društva SAM a. d. donela je odluku
o otkupu 100 sopstvenih akcija, koje moraju da se
otuđe u roku od 1 godine po ceni od 10.000 dina-
ra po akciji. Nominalna vrednost akcije je 8.000
dinara.
Na osnovu odluke Skupštine kupovina je rea-
lizovana 4. maja 2017. godine.
U početnom stanju 1. 1. 2018. godine SAM je ima-
lo 20 ranije stečenih sopstvenih akcija, vred-
nosti 160.000 dinara, na računu 047. Ove akcije
prenelo je na račun 237.
Prodato je 8. marta 2018. godine 80 akcija po
ceni od 11.000 dinara po akciji. Preostale sop-
stvene akcije SAM je poništilo.
Knjiženje u 2017. godini:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
237 Otkupljene sopstvene
akcije i otkupljeni
udeli 800.000
306 Emisiona premija 200.000
241 Tekući račun 1.000.000
– za otkupljene sopstvene akcije
2.
340 Neraspoređeni
dobitak ranijih
godina 200.000
306 Emisiona premija 200.000
– za prenos dugovnog salda konta 306*
* Negativna emisiona premija, odnosno dugovni saldo na
računu 306 na dan bilansa prenosi se na račun 340.
PS
46 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Knjiženje u 2018. godini:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
241 Tekući račun 880.000
237 Otkupljene sopstvene
akcije 640.000
306 Emisiona premija 240.000
– za prodaju sopstvenih akcija 8. marta 2018. g.
2.
237 Otkupljene sopstvene
akcije 160.000
047 Otkupljene sopstvene
akcije 160.000
– za prenos sopstvenih akcija sa računa 047
3.
300 Akcijski kapital 320.000
237 Otkupljene sopstvene
akcije 320.000
– za poništenje preostalih 40 sopstvenih akcija
Kolona 8 – Neraspoređeni dobitak
U ovu kolonu unose se podaci o stanju i prome-
nama na računima grupe 34:
● 340 – Neraspoređeni dobitak ranijih godina,
● 341 – Neraspoređeni dobitak tekuće godine.
Na računu 340 – Neraspoređeni dobitak ra-
nijih godina – iskazuje se kumulirani neraspo-
ređeni dobitak ranijih godina. U korist ili na
teret ovog računa knjiži se i efekat po osnovu
promene računovodstvene politike i ispravke
materijalno značajne greške, u skladu sa MRS 8
i usvojenom računovodstvenom politikom, po
osnovu raspodele dobiti, po osnovu sticanja i
otuđenja sopstvenih akcija kada nastaje negativ-
na emisiona premija.
Na računu 341 – Neraspoređeni dobitak teku-
će godine – iskazuje se neraspoređeni dobitak
tekuće godine. Prilikom otvaranja poslovnih
knjiga na početku naredne poslovne godine saldo
sa ovog računa prenosi se na račun 340 – Neraspo-
ređeni dobitak ranijih godina.
Primer: Promene na neraspoređenom
dobitku preduzeća SAM a. d.
SAM a. d. u 2018. godini ustanovilo je da je
fakturu primljenu od dobavljača u 2017. godini
pogrešno knjižilo za 200.000 dinara. Radi se o
materijalnoj grešci.
Skupština društva SAM a. d. 15. maja 2018.
godine usvojila je revidirane finansijske iz-
veštaje za 2017. godinu. Na sednici je donesena
odluka o rasporedu ostvarene neto dobiti iz
2017. godine u visini od 2.000.000 dinara, i to:
● 60% u statutarne rezerve,
● 40% za isplatu akcionarima.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
340 Neraspoređeni
dobitak ranijih
godina 200.000
435 Dobavljači u zemlji 200.000
– za knjiženje materijalne greške 1. 1. 2018.
2.
341 Neraspoređeni
dobitak tekuće
godine 2.000.000
340 Neraspoređeni
dobitak ranijih
godina 2.000.000
– za prenos neraspoređenog dobitka prilikom otvaranja
knjiga za 2018. godinu, 1. 1. 2018.
3.
340 Neraspoređeni
dobitak ranijih
godina 2.000.000
322 Statutarne i druge
rezerve 1.200.000
461 Obaveze za
dividende 800.000
– za raspodelu dobitka iz ranijih godina
Neto rezultat poslovanja za 2018. godinu izno-
si 1.800.000 dinara i 31. 12. 2018. godine eviden-
tiran je na kontu 341.
SAM a. d. popunjava Izveštaj o promenama na
kapitalu (prikazan je samo deo za koji ima unose)
kao što je prikazano u tabeli 4.
Kolona 9 – Revalorizacione rezerve
U ovu kolonu unose se podaci o stanju i prome-
nama na računu 330 – Revalorizacione rezerve po
osnovu revalorizacije nematerijalne imovine,
nekretnina, postrojenja i opreme.
Ako se knjigovodstvena vrednost sredstva
poveća kao rezultat revalorizacije, navedeno
povećanje (nerealizovani dobitak) iskazuje se
kao revalorizaciona rezerva. Ako se knjigovod-
stvena vrednost sredstva smanji kao rezultat
revalorizacije, to smanjenje (nerealizovani
gubitak) knjiži se na teret ranije formiranih
revalorizacionih rezervi do iznosa postojećih
revalorizacionih rezervi ili kao rashod u Bi-
lansu uspeha ako rezerve koje se odnose na dato
sredstvo nisu ranije formirane ili je iznos
postojećih rezervi manji od nastalih gubitaka.
Revalorizaciona rezerva direktno se preno-
si na neraspoređeni dobitak samo kada se ona
realizuje:
● prilikom prodaje ili rashodovanja sredstva i
● tokom obračuna amortizacije sredstva.
MSFI ne predviđaju mogućnost da se nerea-
lizovane revalorizacione rezerve koriste za
pokriće gubitaka.
MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 47
RAČUNOVODSTVO
Primer: Revalorizacione rezerve
preduzeća MAKI
Preduzeće MAKI d. o. o. Pravilnikom o ra-
čunovodstvu i računovodstvenim politikama
utvrdilo je da se građevinski objekti naknadno
vrednuju prema modelu revalorizacije, kao i da
se knjiženje vrši eliminisanjem ispravke vred-
nosti, odnosno da nabavna vrednost posle pro-
cene bude jednaka procenjenoj fer vrednosti.
Eksterni nezavisni procenitelj izvršio je pro-
cenu fer vrednosti poslovne zgrade na dan 31. 12.
2018. godine i izdao izveštaj o proceni u kome
je navedeno da je fer vrednost poslovne zgrade
10 miliona dinara. Neotpisana knjigovodstvena
vrednost poslovne zgrade pre procene eviden-
tirana je u iznosu od 6 miliona dinara.
U računovodstvu je proknjižena utvrđena ra-
zlika:
Tabela 4: Pojednostavljeni prikaz Izveštaja o promenama na kapitalu SAM a. d.
u hiljadama
Red.
br. OPIS
30 31 32 35 047 i 237 34
Ukupan
kapital
(3 do 15)
≥ 0
Gubitak
iznad
kapitala
(3 do 15)
< 0
Osnovni
kapital
Upisani
a neu-
plaćeni
kapital
Rezer-
ve
Gubi-
tak
Otkupljene
sop-
stvene
akcije
Nera-
spore-
đeni
dobitak
1 2 3 4 5 6 7 8 16 17
1.
Početno stanje prethodne godine na dan
01. 01. 2017
a) dugovni saldo računa 160
b) potražni saldo računa 5.000 1.000 5.840
2.
Ispravka materijalno značajnih grešaka i
promena računovodstvenih politika
a) ispravke na dugovnoj strani računa
b) ispravke na potražnoj strani računa
3.
Korigovano početno stanje prethodne
godine na dan 01. 01. 2017.
a) korigovani dugovni saldo računa
(1a + 2a – 2b) ≥ 0 0 0 0 0 160 0
5.840
b) korigovani potražni saldo računa (1b
– 2a + 2b) ≥ 0 5.000 0 0 0 0 1.000
4.
Promene u prethodnoj 2017. godini
a) promet na dugovnoj strani računa 200 800 200
b) promet na potražnoj strani računa 200 2.000 2.200
5.
Stanje na kraju prethodne godine 31. 12.
2017.
a) dugovni saldo računa (3a + 4a – 4b) ≥ 0 200 0 0 0 960 200
b) potražni saldo računa (3b – 4a + 4b) ≥ 0 5.200 0 0 0 0 3.000 6.840
6.
Ispravka materijalno značajnih grešaka i
promena računovodstvenih politika
a) ispravke na dugovnoj strani računa 200
b) ispravke na potražnoj strani računa 0
7.
Korigovano početno stanje tekuće godina
na dan 01. 01. 2018.
a) korigovani dugovni saldo računa (5a +
6a – 6b) ≥ 0 200 0 0 0 960 400
6.640
b) korigovani potražni saldo računa (5b
– 6a + 6b) ≥ 0 5.200 0 0 0 0 3.000
8.
Promene u tekućoj 2018. godini
a) promet na dugovnoj strani računa 320 0 2.000
b) promet na potražnoj strani računa 240 1.200 960 1.800 1.880
9.
Stanje na kraju tekuće godine 31. 12. 2018.
a) dugovni saldo računa (7a + 8a – 8b) ≥ 0 520 0 0 0 960 2.400
b) potražni saldo računa (7b – 8a + 8b) ≥ 0 5.440 0 1.200 0 960 4.800 8.520
48 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Konto Opis Dug. Potr.
022 Građevinski objekti -36.000.000
029 Ispravka vrednosti
građevinskih objekata -40.000.000
330 Revalorizacione
rezerve 4.000.000
– za knjiženje procenjene fer vrednosti na 31. 12. 2018.
Kolona 10 – Aktuarski dobici ili gubici
U datu kolonu unose se podaci o stanju i pro-
menama na računu 331 – Aktuarski dobici ili
gubici po osnovu planova definisanih primanja.
Radi se o aktuarskim dobicima ili gubicima
u vezi sa naknadama posle prestanka radnog od-
nosa (osim otpremnina i naknada iz kapitala),
u skladu sa odredbama MRS 19, odnosno odeljka
28 MSFI za MSP. Korisnicima MSFI za MSP do-
pušteno je da se opredele da ove dobitke ili gu-
bitke ne iskazuju u okviru ostalog sveobuhvatnog
dobitka, već da ih direktno priznaju u Bilansu
uspeha. Način prikazivanja i tretman aktuarskih
dobitaka ili gubitaka po osnovu planova defi-
nisanih primanja jeste izbor računovodstvene
politike.
Ove naknade isplaćuju se posle prestanka rad-
nog odnosa, a primeri su dodatno zdravstveno
osiguranje, penzije itd., koje poslodavac ispla-
ćuje bivšem zaposleniku u skladu sa usvojenim
planom naknada posle prestanka radnog odnosa.
Kolona 11 – Dobici ili gubici po osnovu ula-
ganja u vlasničke instrumente kapitala
U ovu kolonu unose se podaci o stanju i prome-
nama na računu 332 – Dobici ili gubici po osnovu
ulaganja u vlasničke instrumente kapitala.
Kolona 12 – Dobici ili gubici po osnovu
udela u ostalom dobitku ili gubitku pri-
druženih društava
Ovde se unose podaci o stanju i promenama na
računu 333 – Dobici ili gubici po osnovu udela
u ostalom sveobuhvatnom dobitku ili gubitku
pridruženih društava, ali samo preduzeća koja
učešća u kapitalu pridruženih društava iska-
zuju po metodi udela.
Primer: Dobitak preduzeća MAKI po osnovu
udela u ostalom dobitku pridruženog
društva TAKI
Preduzeće MAKI d. o. o. u septembru 2018. go-
dine otkupilo je udeo u preduzeću TAKI d. o. o. za
2.000.000 dinara, čime je steklo udeo od 35%. Za
usluge posredovanja i savetovanja u ovom poslu
platilo je 90.000 dinara advokatskoj kancelari-
ji DA-NE.
Preduzeće TAKI ostvarilo je u 2018. godini
dobitak u visini od 350.000 dinara, a na 31. 12.
2018. godine izvršilo je i revalorizaciju ne-
kretnina i opreme, čime je revalorizacione
rezerve povećalo za 1.400.000 dinara.
Knjiženje primenom metode udela je sledeće:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
041 Učešće u
kapitalu ostalih
pridruženih
pravnih lica 2.090.000
439 Ostale obaveze iz
poslovanja 2.000.000
435 Dobavljači u zemlji 90.000
– za kupovinu 35% udela u preduzeću TAKI d. o. o.
2.
041 Učešće u
kapitalu ostalih
pridruženih
pravnih lica 612.500
661 Finansijski
prihodi od ostalih
povezanih lica 122.500
333 Dobici ili
gubici po osnovu
udela u ostalom
sveobuhvatnom
dobitku ili gubitku
pridruženih
društava 490.000
– za ostvareni dobitak i izvršenu revalorizaciju
preduzeća TAKI
Kolona 13 – Dobici ili gubici po osnovu
inostranog poslovanja i preračuna finan-
sijskih izveštaja
U ovu kolonu unose se podaci o stanju i pro-
menama na računima 334 – Dobici ili gubici po
osnovu preračuna finansijskih izveštaja ino-
stranog poslovanja i 335 – Dobici ili gubici od
instrumenata zaštite neto ulaganja u ino-
strano poslovanje.
Dobici ili gubici po osnovu preračuna fi-
nansijskih izveštaja inostranog poslovanja
predstavljaju efekte kursnih razlika koje su na-
stale po osnovu ulaganja u inostrano poslovanje,
koji se priznaju u okviru ostalog sveobuhvatnog
dobitka u skladu sa paragrafom 30. MRS 21. Prav-
na lica koja primenjuju MSFI za MSP na ovom
računu iskazuju dobitke ili gubitke po osnovu
preračuna finansijskih izveštaja inostranog
MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 49
RAČUNOVODSTVO
poslovanja, u skladu sa odeljcima 5 i 30 MSFI
za MSP.
Paragraf 30. MRS 21:
„Kada je dobitak ili gubitak od nemonetarne
stavke priznat direktno u ukupnom ostalom re-
zultatu, svaka komponenta razmene tog dobitka
ili gubitka priznaje se u ukupnom ostalom re-
zultatu. I obratno, kada se dobitak ili gubitak
od nemonetarne stavke priznaje u dobitku ili
gubitku, svaka komponenta razmene tog dobitka
ili gubitka priznaje se u dobitku ili gubitku.”
Paragraf 32. MRS 21:
„Kursne razlike nastale na monetarnim stav-
kama koje čine deo neto investicije izveštajnog
entiteta u inostrano poslovanje priznaju se u
dobitku ili gubitku u zasebnim finansijskim
izveštajima izveštajnog entiteta ili, ako je
prikladnije, u pojedinačnim finansijskim izve-
štajima inostranog poslovanja.
U finansijskim izveštajima koji obuhvataju
inostrano poslovanje i izveštajni entitet (na
primer konsolidovani finansijski izveštaji
kada je inostrano poslovanje zavisni entitet)
ovakve kursne razlike inicijalno se priznaju
u ukupnom ostalom rezultatu i prebacuju se iz
kapitala u dobitak ili gubitak prilikom otu-
đenja neto investicije, u skladu sa paragrafom
48. Paragraf 48. navodi: „Prilikom otuđenja
inostranog poslovanja kumulativni iznos kur-
snih razlika koji se odnosi na to inostrano
poslovanje, priznat u ukupnom ostalom rezul-
tatu i akumuliran u zasebnoj komponenti kapi-
tala, prebacuje se iz kapitala u dobitak ili
gubitak kada se dobitak ili gubitak priznaju.”
Kolona 14 – Dobici ili gubici po osnovu he-
džinga novčanog toka
Ovde se unose podaci o stanju i promenama na
računu 336 – Dobici ili gubici po osnovu instru-
menata zaštite rizika (hedžinga) novčanog toka.
Kolona 15 – Dobici ili gubici po osnovu
HOV raspoloživih za prodaju
U navedenu kolonu unose se podaci o stanju i
promenama na računu 337 – Dobici ili gubici po
osnovu hartija od vrednosti raspoloživih za
prodaju.
Na računu 337 iskazuju se promene fer vred-
nosti finansijske imovine raspoložive za pro-
daju u skladu sa paragrafom 55. MRS 39 i MSFI 7.
Paragraf 55. MRS 39:
„Dobitak ili gubitak koji se javlja usled pro-
mene fer vrednosti finansijskog sredstva ili
finansijske obaveze koja nije deo odnosa hedžin-
ga, treba da se priznaje na sledeći način:
(a) Dobitak ili gubitak od finansijskog sred-
stva ili finansijske obaveze klasifikovane po
fer vrednosti kroz Bilans uspeha treba da se
priznaje u Bilansu uspeha.
(b) Dobitak ili gubitak od finansijskog sred-
stva raspoloživog za prodaju treba da se
priznaje u ukupni ostali rezultat, osim za tro-
škove od umanjenja vrednosti i devizne dobitke
i gubitke, dok finansijsko sredstvo ne prestane
da se priznaje. Tada će akumulirani dobitak ili
gubitak, prethodno priznat u ukupnom ostalom
rezultatu, biti reklasifikovan iz kapitala u
Bilans uspeha kao reklasifikacija usled ko-
rigovanja. Međutim, kamata izračunata kori-
šćenjem metoda efektivne kamate priznaje se
u Bilansu uspeha. Dividende od instrumenta
kapitala raspoloživog za prodaju priznaju se u
Bilansu uspeha kada se ustanovi pravo entiteta
da prima uplate.”
Primer: Rezultat od HoV raspoloživih za
prodaju preduzeća MAKI
Preduzeće MAKI d. o. o. kupilo je u 2017. godi-
ni na berzi 100 akcija u cilju ulaganja, po ceni od
3.000 dinara po akciji. U skladu s tim, kupljene
akcije klasifikovane su kao sredstva raspolo-
živa za prodaju.
Na dan bilansa 31. 12. 2017. godine berzanska
cena akcija je 2.800 dinara po akciji. MAKI je
akcije prodalo sredinom 2018. godine po ceni
od 3.100 dinara po akciji.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
042 Učešća u kapitalu
ostalih pravnih lica i
druge HoV raspoložive
za prodaju 300.000
241 Tekući račun 300.000
– za kupovinu akcija u 2017. godini
2.
337 Dobici ili gubici
po osnovu HoV
raspoloživih za prodaju 20.000
042 Učešća u kapitalu
ostalih pravnih lica i
druge HoV raspoložive
za prodaju 20.000
– za promenu fer vrednosti na 31. 12. 2017. godine
50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
3.
206 Ostala potraživanja po
osnovu prodaje 310.000
042 Učešća u kapitalu
ostalih pravnih lica i
druge HoV raspoložive
za prodaju 280.000
672 Dobici od prodaje
učešća i HoV 10.000
337 Dobici ili gubici
po osnovu HoV
raspoloživih za prodaju 20.000
– za prodaju kupljenih akcija u 2018. godini
MAKI d. o. o. popunjava Izveštaj o promenama
na kapitalu (prikazan je samo deo za komponente
ostalog rezultata) kao što je prikazano u tabeli 5.
Kolona 16 – Ukupan kapital i kolona 17 – Gu-
bitak iznad kapitala
U kolonu 16 unosi se ukupan kapital ako je po-
zitivan, a ako nije, u kolonu 17 unosi se gubitak
iznad visine kapitala (negativni kapital).
U navedene kolone unose se podaci samo
na redne brojeve koji predstavljaju stanje na
određeni dan, a ne unose se podaci za iskazi-
vanje promena. Naravno, na istom rednom bro-
ju ne može biti iskazan podatak i u koloni 16
i u koloni 17.
Kontrola: Prebijeni saldo podataka pod
rednim brojem 9 za svaku komponentu kapitala
mora da odgovara saldu na računima kapitala
na 31. 12. 2018. godine.
Logička kontrola
Nakon sastavljanja obrasca Izveštaja o pro-
menama na kapitalu preporučljivo je da se uradi
logička kontrola unesenih iznosa i salda.
● Na pojedinim pozicijama ne može biti
prikazan dugovni saldo (na primer: osnovni
kapital, rezerve, emisiona premija), dok na
pojedinim pozicijama ne može biti prikazan
potražni saldo (na primer: gubitak, otkupljene
sopstvene akcije i udeli). Naravno, pojedine po-
zicije mogu da imaju i dugovna i potražna salda
(računi od 331 do 337).
● Na istom rednom broju ne može da bude
prikazan podatak i u koloni 16 – Ukupan kapital
i u koloni 17 – Gubitak iznad kapitala.
● Podaci iskazani na rednim brojevima Iz-
veštaja na kojima se iskazuje stanje na određeni
dan, moraju da budu usklađeni sa ukupnim stanjem
kapitala prikazanim u Bilansu stanja, ali i sa
stanjem pojedine komponente kapitala na dan 31.
12. 2018. godine.
Zaključak
Tehnički, Izveštaj o promenama na kapita-
lu najlakše se sastavlja tako što se računi ka-
pitala grupišu onim redosledom koji je dat u
obrascu Izveštaja i iskazuje promet (dugovni i
potražni) i stanje na svakom računu. Naravno,
treba paziti da li je na računima kapitala bilo
korigovanja za materijalne greške ranijih pe-
rioda ili promena računovodstvene politike,
odnosno reklasifikacije usled prve primene
MSFI za MSP.
MART 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
RAČUNOVODSTVO
Tabela 5: Pojednostavljeni prikaz Izveštaja o promenama na kapitalu MAKI d. o. o.
Red.
br. OPIS
330 331 332 333 334 i 335 336 337
Ukupan kapital (3 do 15) ≥ 0
Revalorizacione rezerve
Aktuarski dobici ili gubici
Dobici ili gubici po
osnovu ulaganja u vlasničke
instrumente kapitala
Dobici ili gubici po osnovu
udela u ostalom dobitku
ili gubitku pridruženih
društava
Dobici ili gubici po osnovu
inostranog poslovanja i
preračuna finansijskih
izveštaja
Dobici ili gubici po osnovu
hedžinga novčanog toka
Dobici ili gubici po osnovu
HOV raspolo-živih za prodaju
1 2 9 10 11 12 13 14 15 16
1.
Početno stanje prethodne godine na dan
01. 01. 2017
a) dugovni saldo računa
b) potražni saldo računa 0
2.
Ispravka materijalno značajnih grešaka
i promena računovodstvenih politika
a) ispravke na dugovnoj strani računa
b) ispravke na potražnoj strani računa
3.
Korigovano početno stanje prethodne
godine na dan 01. 01. 2017.
a) korigovani dugovni saldo računa (1a +
2a – 2b) ≥ 0 0 0 0 0 0 0 0
0
b) korigovani potražni saldo računa (1b
– 2a + 2b) ≥ 0 0 0 0 0 0 0 0
4.
Promene u prethodnoj 2017. godini
a) promet na dugovnoj strani računa 20
b) promet na potražnoj strani računa -20
5.
Stanje na kraju prethodne godine 31. 12.
2017.
a) dugovni saldo računa (3a + 4a – 4b) ≥ 0 0 0 0 0 0 0 20
-20
b) potražni saldo računa (3b – 4a + 4b)
≥ 0 0 0 0 0 0 0 0
6.
Ispravka materijalno značajnih grešaka
i promena računovodstvenih politika
a) ispravke na dugovnoj strani računa
b) ispravke na potražnoj strani računa 0
7.
Korigovano početno stanje tekuće godina
na dan 01. 01. 2018.
a) korigovani dugovni saldo računa (5a +
6a – 6b) ≥ 0 0 0 0 0 0 0 20
-20
b) korigovani potražni saldo računa (5b
– 6a + 6b) ≥ 0 0 0 0 0 0 0 0
8.
Promene u tekućoj 2018. godini
a) promet na dugovnoj strani računa
b) promet na potražnoj strani računa 4.000 490 20 4.510
9.
Stanje na kraju tekuće godine 31.12. 2018.
a) dugovni saldo računa (7a + 8a – 8b) ≥ 0 0 0 0 0 0 0 20
4.490
b) potražni saldo računa (7b – 8a + 8b)
≥ 0 4.000 0 0 490 0 0 20
PS