Опорезива добит се утврђује у пореском билансу на начин прописан Законом и подзаконским актима, односно обвезницима се признају расходи у износима утврђеним билансом успеха сачињеним у складу са МРС, односно МСФИ, односно МСФИ за МСП и прописима којима се уређује рачуноводство, осим расхода за које је овим законом прописан други начин утврђивања. Кроз приказан начин састављања пореског биланса на обрасцу ПБ-1, који следи у наставку, обвезници ће најлакше сагледати све корекције расхода и прихода ради правилног утврђивања опорезиве добити за 2018. годину, па је на тај начин и конципиран овај чланак. Одређени расходи захтевају детаљнију разраду, тако да ће о њима бити више речи у посебним чланцима у овом броју часописа.
[pdfjs-viewer url=“https%3A%2F%2Fwww.poslovnisavetnik.net%2Fwp-content%2Fuploads%2F2019%2F01%2FPS26-68.pdf“ viewer_width=100% viewer_height=1360px fullscreen=true download=true print=true]
68 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Увод
У уводном чланку везаном за тему пореза на
добит за 2018. годину у овом броју („Увод: Утвр-
ђивање коначне пореске обавезе за 2018. годину
и аконтације за 2019. годину”) наведени су закони
и подзаконски акти на основу којих се саставља
порески биланс у обрасцу ПБ 1.
У пореском билансу признају се и приходи у
износима утврђеним билансом успеха, у складу
са МРС односно МСФИ, односно МСФИ за МСП
и прописима којима се уређује рачуноводство,
осим прихода за које је Законом прописан дру-
гачији начин утврђивања. У овом чланку детаљ-
но су анализирани ови расходи и приходи, а неки
од њих опширније ће бити обрађени у посебним
чланцима у овом броју часописа.
Члановима од 7а. до 22в. Закона прописани
су расходи који се утврђују на други начин, од-
носно чланом 7а прописано је који се расходи у
целини не признају, а чл. од 8. до 22в расходи који
се, за потребе утврђивања опорезиве добити, на
други начин утврђују, док су члановима од 23. до
26. Закона прописани приходи за које је Законом
одређен другачији начин утврђивања.
Обвезнику који, према прописима којима
се уређује рачуноводство, не примењује МРС,
односно МСФИ и МСФИ за МСП, за утврђивање
опорезиве добити признају се расходи и прихо-
ди утврђени у складу са начином признавања,
мерења и процењивања расхода и прихода који
прописује министар финансија, осим расхода и
прихода за које је Законом прописан други начин
утврђивања.
Образац ПБ 1 састоји се од десет делова и
чини га 65 позиција, односно редних бројева. У
наставку текста свака позиција биће описана у
оном редоследом у ком се појављује у обрасцу,
а неке позиције биће објашњене и заједно уко-
лико се тиме постиже боља прегледност чланка.
Поред сваке позиције уписано је „+” ако повећа-
ва опорезиву добит на позицији 55 или „-” ако је
смањује.
А. Добит и губитак пре опорезивања
I. Резултат у Билансу успеха
За 2018. годину у овај део обрасца ПБ 1 уносе
се подаци под редним бројевима 1 и 3.
+ 1. Добит пословне године
На овај редни број уноси се добит пословне
године исказана у билансу успеха који је сачињен
у складу са МРС, односно МСФИ, односно МСФИ
за МСП, односно другим прописима којима се
уређује рачуноводство. За предузећа и задруге
то је податак из Биланса успеха са АОП 1058.
– 2. Добит остварена по основу прихода од
предмета концесија
Концесионари који су 2012. године последњи
пут стекли право на ослобађање – пре брисања
Др Маријана Жиравац Младеновић, главни и одговорни уредник часописа „Пословни саветник”
Састављање пореског биланса за
2018. годину на обрасцу ПБ 1
Опорезива добит се утврђује у пореском билансу на начин прописан Законом
и подзаконским актима, односно обвезницима се признају расходи у износима
утврђеним билансом успеха сачињеним у складу са МРС, односно МСФИ,
односно МСФИ за МСП и прописима којима се уређује рачуноводство, осим
расхода за које је овим законом прописан други начин утврђивања. Кроз
приказан начин састављања пореског биланса на обрасцу ПБ-1, који следи у
наставку, обвезници ће најлакше сагледати све корекције расхода и прихода
ради правилног утврђивања опорезиве добити за 2018. годину, па је на тај начин
и конципиран овај чланак. Одређени расходи захтевају детаљнију разраду, тако
да ће о њима бити више речи у посебним чланцима у овом броју часописа.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 69
ПОРЕЗИ
члана 45. Закона – то праву могли су да искористе
до 31. 12. 2017. године.
Дакле, за 2018. годину нема уноса под овим
редним бројем.
Члан 45. Закона брисан је 2012. године, али сте-
чена права на ослобођење
од плаћања пореза на
добит остварену по основу прихода од предмета
концесије обвезник је могао да користи и даље
на начин и у року који је био прописан тада важе-
ћим законом.
Такође, новим Правилником о садржају по-
реског биланса и другим питањима од значаја
за начин утврђивања пореза на добит правних
лица прописано је да се одредба члана 4. ранијег
правилника, којом је прописан образац ДК, при-
мењује до 31. 12. 2017. године, што је најкаснији
рок до којег концесионари који су 2012. године
стекли право на ослобођење то право могу да
користе.
3. Губитак пословне године
На овај редни број уноси се губитак пословне
године исказан у билансу успеха који је сачињен у
складу са МРС, односно МСФИ, односно МСФИ за
МСП, односно другим прописима којима се уре-
ђује рачуноводство. За предузећа и задруге то је
податак из Биланса успеха са АОП 1059.
II. Добици и губици од продаје имовине из
члана 27. Закона (исказани у Билансу успеха)
У овај део обрасца ПБ 1 уносе се подаци под
редним бројевима 4 и 5.
Због различитог начина утврђивања добитка
односно губитка од продаје имовине, у складу са
прописима о рачуноводству, у односу на начин
утврђивања капиталног добитка или губитка у
пореске сврхе, у делу II обрасца ПБ 1 врши се ко-
рекција за вредност рачуноводствених добитака
односно губитака од продаје имовине (само оне
тачно дефинисане у члану 27. став 1. Закона). У
делу Б – Капитални добици и губици – обрасца
ПБ 1 приказује се капитални добитак или губитак,
у складу са пореским прописима, за ту имовину.
– 4. Добици од продаје имовине
+ 5. Губици од продаје имовине
Уноси се податак са одговарајућег рачуна на
ком се исказују
добици или губици од продаје
имовине, сагласно прописима о рачуноводству
(МРС/МСФИ, односно МСФИ за МСП, одно-
сно Правилник за микро и друга правна лица),
настали продајом
или другим преносом, уз нак-
наду, имовине наведене у члану 27. ст. 1. Закона.
Овако исказани добици на редном броју 4
умањују опорезиву добит на редном броју 55,
а губици исказани на редном броју 5 увећавају
опорезиву добит.
Имовину која је наведена у члану 27. ст. 1. За-
кона чине:
● непокретности које је користио, односно које
користи као основно средство за обављање де-
латности, укључујући и непокретности у изград-
њи;
● права интелектуалне својине;
● удели у капиталу правних лица и акција и оста-
лих хартија од вредности, који, у складу са МРС,
односно МСФИ и МСФИ за МСП, представљају ду-
горочне финансијске пласмане, осим прописаних
изузетака;
● инвестиционе јединице откупљене од стране
отвореног инвестиционог фонда.
Члан 27. став 1, осим појма продаје, наглаша-
ва и појам другог преноса уз накнаду. На основу
мишљења која је до сада објавило Министарство
финансија, под другим преносом уз накнаду сма-
тра се унос капиталне имовине као улог у друго
правно лице (413-00-2632/2009-4 од 29. 12. 2009,
430-07-00277/2009-4 од 2. 2. 2010, 430-03-496/2011-
04 од 27. 10. 2011, 430-00-00571/2017-4 од 3. 10.
2017).
Правила се не односе на добитке или губитке
од продаје опреме!
У рачуноводству се појам добитка односно
губитка од продаје сталне имовине односи на
све облике те имовине. Добитак од продаје је
позитивна разлика између продајне вредности
(без ПДВ-а) и неотписане књиговодствене вред-
ности на дан продаје, а у евиденцијама се прика-
зује у оквиру групе рачуна 67 – Остали приходи.
У супротном случају, негативна разлика између
продајне вредности (без ПДВ-а) и неотписане
књиговодствене вредности на дан продаје јесте
губитак од продаје сталне имовине, а у евиден-
цијама се приказује у оквиру групе рачуна 57 –
Остали расходи.
Пример: Продаја непокретности
Предузеће Б је 30. септембра 2018. године
продало складиште (грађевински објекат) за 31
милион динара. Складиште је купљено 30. маја
70 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
2012. године по вредности 36 милиона динара.
У складу са рачуноводственим политикама ра-
чуноводствена амортизациона стопа је 2% годи-
шње.
Од дана набавке до дана продаје средство
је амортизовано укупно 76 месеци (7 месе-
ци у 2012. години, 5 пуних година након тога и
још 9 месеци у 2018. години). Рачуноводствена
амортизација у том целом периоду износила
је 4.560.000 динара (36.000.000 × 0,02/12 × 76),
чиме је неотписана вредност на дан продаје
31.440.000 динара. По овом послу продаје скла-
дишта Б је остварило губитак од продаје у виси-
ни од 440.000 динара. Б је продају књижило на
следећи начин:
Ред.
бр. Конто Опис
Износ
Д П
1.
204 Купци у земљи 31.000.000
029 Исправка
вредности
некретнина,
постројења и
опреме 4.560.000
570 Губици по
основу расх. и
продаје нем. им.,
некретнина… 440.000
022 Грађевински
објекти 36.000.000
за продају складишта 30. 9 .2018. године
У образац ПБ 1, под редним бројем 5 уписује се
износ од 440.000 динара, чиме се увећава поре-
ска основица Б за 2018. годину.
Основица за обрачун пореске амортизаци-
је једнака је рачуноводственој, као и период
за који је амортизација обрачунавана. У скла-
ду са Правилником о пореској амортизацији,
амортизациона стопа за некретнине износи
2,5% годишње. Према томе, укупна пореска
амортизација за период од набавке до дана
продаје складишта износи 5.700.000 дина-
ра (36.000.000 × 0,025/12 × 76), а неотписана
вредност по пореским прописима 30.300.000
динара. Продајом складишта Б је остварило
капитални добитак по пореским прописима у
висини од 700.000 динара.
У образац ПБ 1, под редним бројем 59 уноси се
износ капиталног добитка по пореским прописи-
ма у висини од 700.000 динара.
Обрачун приказује табела:
Ред.
бр. Назив Рачун Пореска
1. Продајна вредност 31.000.000 31.000.000
2. Основица за
амортизацију 36.000.000 36.000.000
3. Амортизациона стопа 2% 2,5%
4. Амортизациони период 76 месеци 76 месеци
5. Амортизација (ред. бр. 2
× ред. бр 3/12 × ред. бр. 4) 4.560.000 5.700.000
6. Неотписана вредност
(ред. бр. 2 – ред. бр. 5 ) 31.440.000 30.300.000
7. Губитак од продаје
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) -440.000
8. Капитални добитак
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) 700.000
У примеру предузећа Б, због различитих
амортизационих стопа по пореским и рачуно-
водственим прописима, на дан продаје овог гра-
ђевинског објекта његова неотписана вредност
у рачуноводству већа је од неотписане вредно-
сти по пореским прописима. Због тога је у рачу-
новодству приказан губитак по основу продаје
некретнине, а у складу са пореским прописима
настао је капитални добитак. Да је рачуновод-
ствена амортизациона стопа била виша од по-
реске, предузеће Б имало би супротну ситуацију.
Неотписана вредност у рачуноводству била би
мања од неотписане вредности утврђене за по-
реске сврхе:
Ред.
бр. Назив Рачун Пореска
1. Продајна вредност 31.000.000 31.000.000
2. Основица за
амортизацију 36.000.000 36.000.000
3. Амортизациона стопа 3,0% 2,5%
4. Амортизациони период 76 месеци 76 месеци
5. Амортизација (ред. бр. 2
× ред. бр 3/12 × ред. бр. 4) 6.840.000 5.700.000
6. Неотписана вредност
(ред. бр. 2 – ред. бр. 5) 29.160.000 30.300.000
7. Добитак од продаје
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) 1.840.000
8. Капитални добитак
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) 700.000
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 71
ПОРЕЗИ
ë
Ако је рачуноводствена и пореска
амортизациона стопа једнака, уз претпо-
ставку једнаке основице за амортизацију,
неотписана вредност такође је једнака
у рачуноводственим евиденцијама и по
пореским прописима. У том случају износ
добитка/губитка од продаје исказан на
редном броју 4 односно 5 једнак је капи-
талном добитку/губитку исказаном на
редном броју 59 односно 60 обрасца ПБ 1.
III. Усклађивање расхода
У III делу обрасца ПБ 1, под редним бројевима
од 6 до 36 уносе се расходи утврђени у складу са
рачуноводственим правилима и прописима, који
се НЕ признају у складу са члановима 7, 8, 9а, 10,
15, 22, 22а, 22б. и 22в. Закона, односно признају
се расходи у текућем пореском периоду када су
испуњени услови за признавање, а у претходном
пореском периоду нису били признати.
Корекција на следећим редним бројевима по-
већава утврђену добит на редном броју 55 обра-
сца ПД 1:
6. Трошкови који нису документовани;
7. Исправке вредности појединачних потраживања
од лица којима се истовремено и дугује,
до износа обавезе према том лицу;
8. Поклони и прилози дати политичким организацијама;
9. Поклони чији је прималац повезано лице;
10. Камате због неблаговремено плаћених поре-
за, доприноса и других јавних дажбина;
11. Трошкови поступка принудне наплате пореза
и других дуговања, трошкови пореско-прекршај-
ног и других прекршајних поступака који се воде
пред надлежним органом;
12. Новчане казне, уговорне казне и пенали;
13. Затезне камате између повезаних лица;
14. Трошкови који нису настали у сврху обављања
пословне делатности;
15. Трошкови материјала и набавна вредност про-
дате робе изнад износа обрачунатог применом
методе пондерисане просечне цене или ФИФО
методе;
16. Примања запосленог из члана 9. став 2. Зако-
на, обрачуната а неисплаћена у пореском пери-
оду;
17. Отпремнине и новчане накнаде по основу пре-
станка радног односа, обрачунате а неисплаћене
у пореском периоду;
20. Укупан износ амортизације обрачунат у фи-
нансијским извештајима;
22. Издаци за здравствене, образовне, научне, ху-
манитарне, верске и спортске намене, заштиту
животне средине, давања учињена установама,
односно пружаоцима услуга социјалне заштите,
као и за хуманитарну помоћ за отклањање после-
дица насталих у случају ванредне ситуације, који
су учињени Републици, аутономној покрајини, је-
диници локалне самоуправе;
23. Издаци за улагања у области културе;
24. Чланарине коморама, савезима и удружењи-
ма;
25. Расходи за рекламу и пропаганду;
26. Расходи по основу репрезентације;
27. Расход по основу исправке вредности поједи-
начних потраживања ако од рока за њихову на-
плату није прошло најмање 60 дана, као и отпис
вредности појединачних потраживања извршен
без претходно испуњених услова из члана 16. За-
кона;
29. Трошкови које огранак нерезидентног обве-
зника исказује у складу са чланом 20. Закона
30. Порези, доприноси, таксе и друге јавне да-
жбине које не зависе од резултата пословања и
нису плаћене у пореском периоду, а по основу
којих је у пословним књигама обвезника исказан
расход;
32. Расход банке по основу исправке вредности
потраживања билансне активе и резервисања за
губитке по ванбилансним ставкама, у износу који
се не признаје у складу са чланом 22а Закона;
33. Дугорочна резервисања која се не признају у
пореском периоду;
35. Расходи по основу обезвређења имовине.
Корекција на следећим редним бројевима
смањује утврђену добит на редном броју 55 об-
расца ПД 1:
18. Примања запосленог из члана 9. став 2. Зако-
на, обрачуната у претходном пореском периоду,
а исплаћена у пореском периоду за који се подно-
си порески биланс;
19. Отпремнине и новчане накнаде по основу пре-
станка радног односа, које су обрачунате у прет-
ходном, а исплаћене у пореском периоду за који
се подноси порески биланс;
21. Укупан износ амортизације обрачунат за по-
реске сврхе;
28. Расход по основу исправке вредности поје-
диначних потраживања, који није био признат
у пореском периоду у којем је исказан, али се
72 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
признаје накнадно у складу са чланом 16. став 11.
Закона;
31. Порези, доприноси, таксе и друге јавне дажби-
не које не зависе од резултата пословања, пла-
ћене у пореском периоду, а нису биле плаћене у
претходном пореском периоду у коме је по том
основу у пословним књигама обвезника био ис-
казан расход;
34. Дугорочна резервисања у износу који је иско-
ришћен у пореском периоду;
36. Расходи по основу обезвређења имовине,
који се признају у пореском периоду за који се
подноси порески биланс, а у коме је та имовина
отуђена, употребљена или је дошло до оштећења
те имовине услед више силе.
+ 6. Трошкови који нису документовани
У складу са чланом 7а. ставом 1. тачка 1. Зако-
на, на ову позицију уносе се трошкови за које не
постоји веродостојна документација.
Незави-
сно од тога што је овај расход могућ у рачуно-
водственим евиденцијама, порески биланс га не
признаје.
Трошкови који нису документовани најчешће
су они трошкови који су књижени директно на од-
говарајући конто класе 5 – Расходи, без икакве
документације, или су књижени на основу неве-
родостојних рачуноводствених исправа које не
обухватају све податке потребне за књижење.
Закон не дефинише појам потребних података
на рачуноводственој исправи, али је Законом о
рачуноводству (члан 8) јасно дефинисано следе-
ће: „Књижење пословних промена на рачунима
имовине, обавеза и капиталу, приходима и рас-
ходима врши се на основу веродостојних рачу-
новодствених исправа.
Рачуноводствена исправа представља писани
документ или електронски запис о насталој по-
словној промени, која обухвата све податке по-
требне за књижење у пословним књигама, тако
да се из рачуноводствене исправе недвосмисле-
но може сазнати основ, врста и садржај пословне
промене.”
Из рачуноводствене документације недво-
смислено морају да се сазнају основ, врста и
садржај пословне промене.
Уколико рачуноводствена исправа не садржи
све ове потребне податке, може се посумњати да
пословна промена уопште није ни настала.
У пракси постоје неки изузеци, који се трети-
рају као валидно документовани расходи, и то:
● плаћена путарина: исечак о плаћеној путарини
је валидан рачуноводствени документ ако је са-
ставни део путног налога, односно извештаја о
службеном путу;
● плаћене таксе и накнаде за регистрацију, ва-
ђење дозвола, покретање одређених поступака
пред државним органима и слично: уплата се
врши без рачуна или сличног документа, међу-
тим, из самог налога за плаћање виде се основ и
врста пословне промене.
Пример: Исказивање расхода само на основу
банкарског слипа о извршеном плаћању
У предузећу АБ прокњижили су трошак само
на основу банкарског слипа за плаћање извр-
шено службеном картицом у висини од 25.000
динара. АБ нема рачун или други одговарајући
документ из кога би се видела врста и садржај
пословне промене и овде се ради о недокумен-
тованом трошку.
На позицији 6 у обрасцу ПБ 1 АБ исказује овај
износ од 25.000 динара.
Међутим, овде треба обратити пажњу на то
да ли се можда ради о плаћању личних издатака
са рачуна предузећа за власника, директора или
неког другог запосленог на кога гласи картица.
Ако је власник предузећа АБ користио карти-
цу у приватне сврхе, ради се о узимању из имо-
вине за потребе власника и задужује се рачун 723
– Лична примања послодавца, док се одобравају
рачуни 241 и 489 – Остале обавезе за порезе, до-
приносе и друге дажбине – за обрачунат порез на
приходе од капитала (порез на доходак грађана
по стопи од 15% на бруто основицу). Дакле, књи-
жење се ни не врши преко конта у класи 5.
Ако је запослени, носилац платне картице пла-
тио службеном картицом своје приватне трошко-
ве, ради се о личним издацима запосленог која
се третирају као зарада и потребно је извршити
обрачун пореза и доприноса на зараду, а књиже-
ње се врши преко конта групе 52 и као такви су
признати у пореском билансу (у складу са чланом
9. став 1. Закона).
Међутим, уколико неспорно може да се утвр-
ди да се ради о расходима који су настали у по-
реском периоду у коме су признати, без обзира
на то што ће документ о њима бити исказан у по-
словним књигама обвезника у наредном поре-
ском периоду, признаје се као расход периода.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 73
ПОРЕЗИ
Обвезник има могућност да непризнат расход
укључи у признат када добије документацију,
приликом састављања пореског биланса за сле-
дећи порески период, уносом на редни број 46
обрасца ПБ 1.
+ 7. Исправке вредности појединачних потраживања
од лица којима се истовремено и
дугује, до износа обавезе према том лицу
Исправка вредности појединачних потражи-
вања од лица којима обвезник истовремено и
дугује не признаје се као расход само до износа
обавезе према том лицу, у складу са чланом 7а.
став. 1. тачка. 2. Узимају се у обзир све обавезе
које су евидентиране као обавезе по прописима
о рачуноводству, МРС/МСФИ и МСФИ за МСП, без
обзира на то да ли су исте доспеле или не.
О пореском третману исправке вредности
и отписа потраживања писано је у посебном
чланку у овом броју часописа.
+ 8. Поклони и прилози дати политичким
организацијама
На овом редном броју исказују се расходи по
основу поклона и других прилога датих политич-
ким организацијама, који се не признају у целини
сходно члану 7а став 1. тачка 3. Закона.
+ 9. Поклони чији је прималац повезано лице
Поклони дати повезаном лицу из члана 59. За-
кона нису расход периода, па се исказују овде, у
складу са чланом 7а. став 1. тачка 4. Закона.
Овај расход може да буде два пута непризнат
– први пут исказивањем податка овде, а други пут
приказивањем кроз трансакције са повезаним ли-
цем, с обзиром на то да законодавац није изузео
исти од двоструког опорезивања.
+ 10. Камате због неблаговремено плаћених
пореза, доприноса и других јавних дажбина
На овој позицији исказују се расходи по осно-
ву камата због неблаговремено плаћених јавних
прихода (пореза, доприноса и других јавних да-
жбина), с обзиром на то да се оне, као ни камате
обрачунате по основу одложених плаћања јавних
прихода, не признају као расход (члан 7а. став 1.
тачка 5. Закона). Не признају се као расход ка-
мате за неблаговремено плаћене јавне приходе,
независно од тога да ли их је утврдио и платио
сам обвезник или их је утврдио надлежни орган
у поступку пореске контроле.
ë
Ради се о затезној камати у складу са
Законом о пореском поступку и пореској
администрацији.
Затезна камата је, у складу са Зако-
ном о облигационим односима, порески
признат расход и НЕ уноси се на овом
редном броју обрасца ПБ 1, осим ако се
утврђује из односа са повезаним лицем,
када се не признаје као расход и уноси се
на редни број 13 обрасца ПБ 1..
+ 11. Трошкови поступка принудне наплате
пореза и других дуговања, трошкови
пореско-прекршајног и других прекршајних
поступака који се воде пред надлежним
органом
Чланом 7а. став 1. тачка 5а. Закона наведено је
да се као расход у пореском билансу НЕ признају
трошкови:
● поступка принудне наплате пореза и других
дуговања дефинисани
Законом о пореском по-
ступку и пореској администрацији и Уредбом о
висини трошкова принудне наплате пореза („Сл.
гласник РС”, бр. 63/2003 и 51/2010),
● пореско-прекршајног поступка и
● других прекршајних поступака који се воде
пред надлежним органом
(настали у спору са на-
длежним органом – надлежним за вођење прекр-
шајног поступка) – трошкови судског парничног
односно извршног поступка у складу са чланом
140. Закона о прекршајима („Сл. гласник РС”, бр.
65/2013, 13/2016 и 98/2016 – Одлука УС РС).
ë
Трошкови извршног поступка призна-
ју се у расход извршном повериоцу, али
се НЕ признају у ПБ-1 извршном дужнику!
По овом питању потребно је скренути пажњу
на Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
34/2017-04 од 13. 2. 2017:
…У конкретном случају, обвезник (као извр-
шни поверилац), ради намирења свог доспелог
потраживања, покреће извршни поступак пред
јавним извршитељем који, на основу одредаба
ЗИО-а и Јавноизвршитељске тарифе, закључком
утврђује висину предујма трошкова извршног
поступка и по том основу обвезнику доставља
предрачун односно рачун (за трошкове извршног
74 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
поступка). С тим у вези, расход који обвезник
(као извршни поверилац) евидентира у својим
пословним књигама по основу трошкова извр-
шног поступка (покренутог ради намирења свог
потраживања), а које је (на основу закључка о
предујму, односно испостављене фактуре од
стране јавног извршитеља) платио јавном извр-
шитељу, признаје се у пореском билансу, у скла-
ду са чланом 7. став 1. Закона. Поред тога, а како
произлази из поднетог захтева, јавни извршитељ
закључком (којим усваја предлог за извршење об-
везника) налаже извршном дужнику да обвезнику
(као извршном повериоцу) исплати износ главног
дуга (са припадајућим износом затезне камате),
као и трошкове извршног поступка насталих
пред извршитељем. С тим у вези, расход који у
својим пословним књигама евидентира извршни
дужник на име трошкова извршног поступка које
је (на основу одлуке јавног извршитеља, а у складу
са чланом 34. став 1. ЗИО-а) измирио извршном
повериоцу, не признају се као расход у пореском
билансу извршног дужника, у складу са чланом 7а
тачка 5а) Закона.
ë
Осим тога, пажња се скреће на поре-
ски третман судских такси и наглашава
да је њихов порески третман дефинисан
чланом 22. Закона, којим је прописано да
се на терет расхода у пореском билансу
признају и друге јавне дажбине које не за-
висе од пословног резултата, а плаћене
су у пореском периоду. Расходи по осно-
ву судских такси које су евидентиране у
пореском периоду, али нису плаћене у
њему, нису признате као расход у поре-
ском билансу за 2018. годину и треба их
унети на редни број 30 обрасца ПБ 1.
+ 12. Новчане казне, уговорне казне и пенали
На ову позицију уносе се издаци по основу
плаћених новчаних казни за привредне пре-
ступе и прекршаје, као и за плаћене пенале за
неблаговремено
извршавање
обавеза, било да
су исти утврђени судском одлуком, решењем
надлежног органа, било на основу закљученог
уговора, у складу са чланом 7а. став 1. тачка 6.
Закона. У непризнат расход спадали би и пенали
које банка наплати по основу превремене отпла-
те кредита.
Затезне камате признају се као расход као
и у БУ, изузев када су у питању затезне камате
између повезаних лица, које се приказују под
редним бројем 13 обрасца ПБ 1.
+ 13. Затезне камате између повезаних лица
У складу са чланом 7а. став 1. тачка 7. Закона не
признају се затезне камате по основу дужничких
односа са повезаним лицем.
Под повезаним лицима сматрају се лица дефи-
нисана чланом 59. Закона.
+ 14. Трошкови који нису настали у сврху
обављања пословне делатности
У складу са чланом 7а. став 1. тачка 8. Зако-
на, порески нису признати расходи који нису
непосредан
услов за обављање делатности.
Ови трошкови немају карактер трошка веза-
ног за обављање пословне делатности, што је у
пракси понекад тешко определити, па стога утвр-
ђивање и исказивање ових расхода често ствара
проблеме. Ниједним подзаконским актом није
дефинисано који су то трошкови, иако се може
радити о веома значајним издацима насталим по
веома различитим основама.
На пример, могу бити у питању расходи по осно-
ву издатака за доброчине намене дате привредним
субјектима који нису регистровани за то и физич-
ким лицима, затим покрића трошкова школовања
или стипендирања чланова породице оснивача,
које није у складу са актом обвезника и његовим
потребама, као и други расходи који имају основ
приватности и не могу се третирати као расходи
који су услов за обављање делатности. У наведене
трошкове свакако не спадају они који проистичу из
обавеза прописаних Законом о раду.
ë
Уколико се ради о узимању из имовине
за личне потребе власника, настале расхо-
де не књижимо на терет расхода него пре-
ко конта 723 – Лична примања послодавца,
што се са аспекта Закона о порезу на дохо-
дак грађана сматра приходом од капитала
на који се плаћа порез по одбитку по стопи
од 15% на бруто основицу. Даље, у случају
да се ради о покривању личних расхода
запослених, са аспекта истог закона, ти
трошкови сматрају се зарадом на коју се
обрачунавају порез и доприноси на зара-
де, који се књиже преко конта 520 и 521,
па су као такви пореско признати расход
у складу са чланом 9а. Закона.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 75
ПОРЕЗИ
+ 15. Трошкови материјала и набавне
вредности продате робе изнад износа
обрачунатог применом методе пондерисане
просечне цене или ФИФО методе
У складу са чланом 8. Закона, ако је обвезник
за трошкове материјала и набавну вредност про-
дате робе примењивао неки други метод и по
том основу у билансу успеха исказао трошкове
изнад износа обрачунатог по методи просечне
цене или ФИФО методи, разлику између та два
износа уноси под овим редним бројем.
Према МРС 2, залихе се одмеравају по набав-
ној цени (цени коштања), односно нето оствари-
вој вредности, ако је нижа. Исто је садржано и
у одељку 13 Залихе МСФИ за МСП и у члану 18.
Правилника за микро и друга правна лица.
Када се залихе продају, као расход периода
(у коме се признаје повезани приход од продаје)
признаје се набавна вредност тих залиха обра-
чуната применом ФИФО методе („прва улазна
цена једнака је првој излазној цени”) или мето-
де пондерисаног просечног трошка. У случају да
обвезник примењује неки други метод и по том
основу у Билансу успеха искаже трошкове мате-
ријала и набавну вредност продате робе изнад
износа обрачунатог по методи пондерисане про-
сечне цене или ФИФО методи, тај износ није при-
знат и исказује се на овој позицији обрасца ПБ-1.
+ 16. Примања запосленог из члана 9. став
2. Закона, обрачуната а неисплаћена у
пореском периоду
Чланом 9. став 1. Закона дефинисано је да се
трошкови зарада односно плата признају у изно-
су обрачунатом на терет пословних расхода.
Поред тога, чланом 9. став 2. Закона дефини-
сано је да се примања запосленог која се сматра-
ју зарадом у смислу Закона о порезу на доходак
грађана, као и примања на која се до износа про-
писаног тим законом не плаћа порез на зараде,
признају као расход у пореском билансу у поре-
ском периоду у коме су исплаћена односно ре-
ализована. У ову позицију обрасца ПБ 1 уписује
се износ обрачунатих а неисплаћених примања
запосленог.
ë
Неопходно је прво разграничити која
се примања запослених сматрају тро-
шком зарада/плата у односу на друга
примања запослених.
У циљу јаснијег тумачења члана 9. Закона, на
следећој слици приказујемо порески третман за-
рада и других примања запослених.
Члан 9. Закона: Трошкови зарада и друга примања запослених
Примењује се на зараде и друга примања запослених лица
Примењује се на примања лица која нису у радном односу, чија се
накнада сматра зарадом у смислу ЗПДГ-а
ЗАРАДЕ/ПЛАТЕ
Члан 9. став 1. Закона:
Расходи се признају у
обрачунатом износу
ДРУГА ПРИМАЊА – накнада
трошкова у вези са радом
Члан 9. став 2. Закона:
Расходи се признају у
исплаћеном износу
Износи неисплаћени у 2018.
години исказују се на
редном броју 16 обрасца ПБ
1 за 2018. годину
Износи обрачунати у
2017. години, а
исплаћени у 2018.
години, исказују се на
редном броју 18 обрасца
ПБ 1 за 2018. годину
76 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
У вези са тим у наставку следи Мишљење Ми-
нистарства финансија бр. 413-00-00017/2011-04 од
28. 2. 2011. године:
У складу са одредбом члана 9. Закона о поре-
зу на добит правних лица („Сл. гласник РС”, бр.
25/01… 18/10 – у даљем тексту: Закон), трошко-
ви зарада односно плата признају се у износу об-
рачунатом на терет пословних расхода. Према
прописима о раду, зарадом се сматрају сва при-
мања запослених из радног односа, осим накнада
трошкова запосленог у вези са радом (за долазак
и одлазак са рада, за време проведено на службе-
ном путу у земљи и сл.), при чему запослени (у
смислу прописа о раду) јесте физичко лице које је
у радном односу код послодавца. Под трошкови-
ма зарада (који се, у складу са чланом 9. Закона,
признају у пореском билансу обвезника) сматрају
се трошкови зарада и накнада зарада које садр-
же порез и доприносе који се плаћају на терет
запосленог, а које обвезник, у складу са чланом 40.
Правилника о контном оквиру и садржини рачуна
у контном оквиру за привредна друштва, задру-
ге, друга правна лица и предузетнике („Сл. гласник
РС”, бр. 114/06… 4/10), исказује на рачуну 520 – Тро-
шкови зарада и накнада зарада (бруто), укључују-
ћи и трошкове доприноса за обавезно социјално
осигурање (на зараде и накнаде зарада) обрачуна-
те на терет послодавца. Имајући у виду да се, у
смислу закона који уређује опорезивање дохотка
грађана, под зарадом сматрају (осим зараде де-
финисане прописима о раду) и уговорена накнада и
друга примања која се остварују обављањем при-
времених и повремених послова (на основу уго-
вора закљученог непосредно са послодавцем, као
и на основу уговора закљученог преко омладинске
или студентске задруге, осим са лицем до навр-
шених 26 година живота ако је на школовању у
установама средњег, вишег и високог образовања)
– члан 13. став 2. Закона о порезу на доходак гра-
ђана („Сл. гласник РС”, бр. 24/01… 18/10), мишљење
Министарства финансија је да се наведена при-
мања физичких лица (која се остварују по осно-
ву привремених и повремених послова) сматрају
трошковима зарада у смислу члана 9. Закона, па
се, с тим у вези, признају као расход у пореском
билансу обвезника у износу обрачунатом на те-
рет пословних расхода. У случају када обвезник,
по основу уговора о обављању послова ван радног
односа (нпр. уговор о делу) закљученог са физич-
ким лицем, има обавезу да (том) физичком лицу
исплати уговорену накнаду (која у себи садржи и
порез и доприносе који се плаћају сходно прописи-
ма о порезу на доходак грађана, односно прописи-
ма који уређују доприносе за обавезно социјално
осигурање, и са становишта тих прописа пред-
стављају обавезу примаоца прихода – физичког
лица), та накнада, заједно са припадајућим поре-
зом и доприносима, признаје се као расход обве-
зника у пореском периоду у којем је обрачуната,
имајући у виду да се, сагласно члану 7. Закона, за
утврђивање опорезиве добити признају расходи
у износима утврђеним билансом успеха, у складу
са МРС, односно МСФИ и прописима којима се уре-
ђује рачуноводство и ревизија, осим расхода за
које је овим законом прописан други начин утвр-
ђивања. С тим у вези, и у случају када обвезник
исплаћује физичком лицу остале накнаде, нпр. по
основу закупа, које, сагласно прописима о порезу
на доходак грађана, садрже у себи одговарајући
порез, те накнаде, укључујући и припадајући по-
рез, признају се као расход обвезника у пореском
периоду у којем су обрачунате. Овим мишљењем
замењује се Мишљење број 413-00- 00017/2011-04
од 31. јануара 2011. године.
ë
Значи, примања која се признају у по-
реском периоду када су обрачуната, пре-
ма члану 9. став 1. Закона, побројана су у
продужетку:
● зарада за обављени рад и време про-
ведено на раду;
● зарада по основу доприноса послов-
ном успеху послодавца (награде, бонуси
и сл.);
● регрес за коришћење годишњег одмо-
ра;
● накнада за исхрану током рада (топли
оброк);
● примања у облику бонова, хартија од
вредности, новчаних потврда, робе;
● примања у виду опраштања дугова и
покривања расхода запосленом, новча-
ном надокнадом или директним плаћа-
њем;
● примања остварена чињењем или пру-
жањем погодности (коришћење службе-
ног возила у приватне сврхе, коришћење
стамбених зграда и станова у власништву
или на располагању послодавца итд.);
● примања која се сматрају зарадом у
складу са Законом о раду.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 77
ПОРЕЗИ
Пример примања које се сматра зарадом јесте
новчана помоћ запосленом за лечење у земљи
или иностранству у висини стварних трошкова
лечења (документовано) и документовани тро-
шкови превоза и смештаја за потребе лечења.
У вези са тим у наставку је наведено Мишљење
Министарства финансија бр. 430-00-366/2016-04
од 14. 6. 2017:
…У случају када општим актом, односно уго-
вором о раду новчана помоћ за лечење запосленог
није утврђена као солидарна помоћ, предметно
примање се признаје као расход обвезника, са-
гласно члану 9. став 1. ЗПДПЛ-а, у обрачунатом
износу, имајући у виду да предметно примање
представља друго примање запосленог које има
карактер зараде у смислу чл. 13. и 14. ЗПДГ-а, од-
носно члана 105. став 3. Закона о раду (на које се
плаћају доприноси за обавезно социјално осигу-
рање, а порез на доходак грађана не плаћа се са-
гласно члану 9. став 1. тачка 28) ЗПДЛ-а). Поред
наведеног, расходи које правно лице искаже у сво-
јим пословним књигама по основу накнаде других
трошкова запосленог (оболелог лица), конкретно
накнаде трошкова превоза до клинике у којој се
спроводи лечење и смештаја, који се сматрају
другим примањем запосленог које има карактер
зараде у смислу чл. 13. и 14. ЗПДПЛ-а (као покри-
вање расхода обвезника непосредним плаћањем),
признају се као расход у пореском билансу у поре-
ском периоду у коме су обрачунате, у складу са
чланом 9. став 1. 3ПДПЛ-а.
ë
Примања која се признају у пореском
периоду када су исплаћена, према члану
9. став 2. Закона, следе у наставку:
● накнаде за превоз за долазак и одла-
зак са посла, у висини цене карте у јавном
саобраћају;
● дневнице за службена путовања у зе-
мљи и иностранству;
● накнаде трошкова смештаја на слу-
жбеном путовању;
● накнаде превоза на службеном путу
према приложеним рачунима превозни-
ка у јавном саобраћају;
● накнада за коришћење сопственог во-
зила на службеном путу;
● солидарне помоћи за случај смрти, бо-
лести, здравствене рехабилитације или
инвалидности запосленог или члана ње-
гове породице;
ë
● поклони деци запослених, старости до
15 година, поводом Нове године и Божи-
ћа до неопорезивог износа;
● јубиларне награде запосленима;
● премије коју послодавац плаћа за до-
датно добровољно пензијско осигурање;
● премије за добровољно додатно
здравствено осигурање.
Пример: Накнаде у вези са службеним путем
Запосленик предузећа БРКО Живко Брзић био
је на службеном путу у децембру 2018. године,
при чему му није исплаћена аконтација за овај
службени пут. Након повратка Живко је поднео
путни налог са приложеним рачунима на обрачун:
Врста трошка Износ (дин.)
Дневнице (4 × 2.100 динара) 8.400
Трошак смештаја (4 × 6.800 динара) 27.200
Путарине 2.000
Гориво 8.000
УКУПНО за исплату 45.600
Живку је укупан износ исплаћен 3. јануара
2019. године.
БРКО у пореском билансу за 2018. годину под
редним бројем 16 уноси износ од 35.600 динара.
ë
На трошкове путарина и погонског го-
рива не примењују се одредбе члана 9.
став 2. Закона, јер се ради о трошковима
пословања и нису део зараде запосленог
(путарине књижене на 539 – Трошкови
осталих услуга, односно гориво књиже-
но на 513 – Трошкови горива и енергије).
Ови трошкови се признају у пореском
билансу у износу обрачунатом на терет
пословних расхода.
+ 17. Отпремнине и новчане накнаде по
основу престанка радног односа, обрачунате
а неисплаћене у пореском периоду
Према одредбама члана 9а. Закона, обрачуна-
те отпремнине и новчане накнаде запосленима
по основу одласка у пензију или престанка рад-
ног односа по другом основу, које НИСУ испла-
ћене у 2018. години, не признају се у пореском
билансу за 2018. годину.
78 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Што се тиче отпремнина и других новчаних
накнада запосленима по основу престанка радног
односа, третман истих могућ је кроз резервисање
у складу са МРС 19, односно одељком 28 МСФИ
за МСП, или кроз њихов обрачун у тренутку када
настају. С тим у вези, отпремнине се по правилу
обрачунавају и исплаћују у истом периоду, међу-
тим, уколико отпремнина није исплаћена у истом
периоду, неисплаћени а обрачунати износ уноси
се под овим редним бројем обрасца ПБ 1.
Пример: Обрачунате а неисплаћене
отпремнине
Запослени А. А. отишао је у пензију у децембру
2018. године, када је и обрачуната и прокњиже-
на отпремнина, која је исплаћена у јануару 2019.
године.
Под редним бројем 17 обрасца ПБ 1 за 2018. го-
дину уноси се тај износ неисплаћене а обрачунате
отпремнине. У пореском билансу за 2019. годину
тај износ биће приказан под редним бројем 19
обрасца ПБ 1.
– 18. Примања запосленог из члана 9. став 2.
Закона, обрачуната у претходном пореском
периоду, а исплаћена у пореском периоду за
који се подноси порески биланс
Овде се исказује износ исплаћених односно
реализованих примања запосленог у 2018. годи-
ни, која се, у смислу Закона, сматрају зарадом,
укључујући и примања на која се не плаћа порез
на зараде, а обрачуната су у 2017. години. Ова
примања су у пореском билансу за 2017. годину
била исказана под редним бројем 16.
Ако се погледа ситуација из претходног при-
мера предузећа БРКО: он ће у пореском билансу
за 2019. годину на овој позицији исказати износ
од 35.600 динара, што је износ накнада по основу
службеног пута, обрачунатих на терет пословних
расхода 2018. године, а исплаћених у 2019. години.
– 19. Отпремнине и новчане накнаде по
основу престанка радног односа, које су
обрачунате у претходном а исплаћене
у пореском периоду за који се подноси
порески биланс
Признаје се као расход, сходно члану 9а. За-
кона, износ исплаћених отпремнина и новчаних
накнада запосленима по основу одласка у пензију
или престанка радног односа по другом основу у
2018. години, који је био обрачунат у претходном
пореском периоду. Ова примања су у пореском
билансу за 2017. годину била исказана под ред-
ним бројем 17.
– 20. Укупан износ амортизације обрачунат
у
финансијским извештајима
+ 21. Укупан износ амортизације обрачунат
за
пореске сврхе
Под редним бројем 20 исказује се укупан из-
нос амортизације исказан у рачуноводственим
евиденцијама на конту 540 – Трошкови аморти-
зације, а на редном броју 21 исказује се укупан
износ амортизације обрачунат за пореске сврхе
у складу са чланом 10, 10а. и 10б. Закона.
Обрачуну амортизације за пореске сврхе
посвећен је посебан чланак у овом броју часо-
писа.
22. Издаци за здравствене, образовне,
научне, хуманитарне, верске и спортске
намене, заштиту животне средине, давања
учињена установама, односно пружаоцима
услуга социјалне заштите, као и за
хуманитарну помоћ за отклањање последица
насталих у случају ванредне ситуације,
који су учињени Републици, аутономној
покрајини, јединици локалне самоуправе
На позицијама од 22 до 26 врши се усклађи-
вање расхода у складу са одредбама члана 15.
Закона, где се порески признају тачно дефини-
сани расходи, али у износу који није виши од
дефинисаног дела (процента) укупног прихода.
У вези са тим укупним приходом јесу и сви из-
носи исказани на рачунима класе 6 – Приходи.
Мишљење Министарства финансија бр. 413-
00-99/2017-04 од 10. 5. 2017:
…Имајући у виду да се порески признат расход
по наведеним основама утврђује у процентуал-
ном износу од укупног прихода обвезника, мишље-
ња смо да се под укупним приходом обвезника
сматра укупан приход који је обвезник исказао (у
пореском периоду) у својим пословним књигама,
независно од начина на који су предметни прихо-
ди исказани у билансу успеха сачињеном за исти
период за који се саставља и подноси порески би-
ланс. С тим у вези, сматрамо да предметни при-
ход чине сви износи исказани на рачунима класе
6 (Приходи), укључујући и приходе исказане на
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 79
ПОРЕЗИ
рачунима групе 62 (Приходи од активирања учи-
нака и робе) и 63 (Промена вредности залиха учи-
нака), независно од тога што износи прихода са
наведених рачуна нису исказани у Билансу успеха
на одговарајућим (АОП) позицијама на којима се
исказују приходи, већ се по основу прихода иска-
заних на предметним рачунима врши корекција
пословних расхода исказаних (на одговарајућој
АОП позицији) у Билансу успеха.
У складу са одредбама члана 15. ставови 1.
и 2. Закона, укупни издаци за наведене намене
признају се као расход у износу до највише 5% од
укупног прихода, само ако су извршени лицима
регистрованим односно основаним за те намене,
у складу са посебним прописима, која их искљу-
чиво користе за обављање своје делатности.
Дакле, износ изнад 5% укупног прихода уноси
се под редни број 22.
+ 23. Издаци за улагања у области културе и
кинематографије
Овде се уносе улагања у област културе и ки-
нематографије, у складу са чланом 15. став 3. За-
кона, у износу вишем од 5% од укупног прихода,
ако су улагања извршена у складу са Правилни-
ком о улагањима у области културе.
Обвезнику који искаже расход по основу из-
датка за улагање у области културе које је учи-
њено правном лицу (нпр. основаном у складу са
законом који уређује задужбине и фондације),
али које није регистровано у делатности које су
набројане у члану 3. Правилника, не признаје се
исказани расход у пореском билансу.
+ 24. Чланарине коморама, савезима и
удружењима
У члану 15. ставови 4. и 5. Закона дефинисан је
порески третман ових издатака.
Чланарине чија је висина прописана посебним
законом признају се као расход у износу који је
прописан тим законом. Законом о привредним
коморама од 1. јануара 2017. године обавезно је
чланство у Привредној комори Србије свих при-
вредних субјеката који обављају регистровану
пословну делатност на територији Републике Ср-
бије. При састављању пореског биланса за 2018.
годину издатак по основу чланарине Привредној
комори Србије признат је расход.
Расходи за остале чланарине признају се као
расход у пореском билансу највише до 0,1% од
укупног прихода.
Дакле, износ трошкова осталих чланарина
виши од 0,1% од укупног прихода исказује се под
овим редним бројем обрасца ПБ 1.
+ 25. Расходи за рекламу и пропаганду
+ 26. Расходи по основу репрезентације
Чланом 15. став 6. Закона наведено је да се
издаци за рекламу и пропаганду признају као
расход у износу од 10% од укупног прихода, а ста-
вом 8. истог члана да се као расходи пропаганде
признају само они поклони
и други расходи који
служе промоцији пословања обвезника. Даље,
чланом 15. став 7. дефинисано је да се издаци за
репрезентацију признају као расход у износу од
0,5% од укупног прихода.
Дакле, под овим редним бројевима се у ПБ 1
за 2018. годину уносе износи расхода рекламе и
пропаганде изнад 5% од укупног прихода, одно-
сно расходи репрезентације изнад 0,5% од укуп-
ног прихода.
Изменама Закона о порезу на добит из 2018.
године („Сл. гласник РС”, бр. 95/2018) брисани
су ставови 6. и 8. члана 15. Закона.
То значи да се ограничење износа порески
признатих расхода рекламе и пропаганда не
примењује у пореском билансу за 2019. годину.
Не постоји подзаконски акт који прецизира ове
расходе, што у пракси може да доведе до слобод-
нијег или погрешног тумачења појединих расхода.
Приликом тумачења делимично може да по-
могне Мишљење Министарства финансија бр.
430-00-379/2014-08 од 30. 3. 2015:
Одредбама члана 42. став 7. Правилника о
Контном оквиру и садржини рачуна у Контном
оквиру за привредна друштва, задруге и преду-
зетника („Сл. гласник РС”, бр. 95/14 – у даљем тек-
сту: Правилник) прописано је да се на рачуну 535
– Трошкови рекламе и пропаганде, исказују услуге
по основу извршене рекламе и пропаганде, као и
трошкови по основу рекламног и пропагандног
материјала. Одредбама члана 44. став 3. Правил-
ника утврђено је да се на рачуну 551 – Трошкови
репрезентације, исказују издаци за репрезента-
цију, укључујући и вредност сопствених произво-
да, робе и услуга.
Имајући у виду наведено, а у вези са питањем
под ред. бр. 1 из захтева, Министарство фи-
нансија желело би да укаже на следеће: 1) према
мишљењу Министарства финансија, трошкови
80 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
путовања, смештаја и исхране учесника, који су
пословни партнери конкретног правног лица, на
одређеном догађају, треба да буду евидентира-
ни као нематеријални трошкови на рачуну 551 –
Трошкови репрезентације, под условом да је ова
накнада трошкова у функцији обављања посла;
2) остале трошкове који укључују: штампање
рекламног материјала, брошура и сл., према ми-
шљењу Министарства финансија, требало би
евидентирати на рачуну 535 – Трошкови рекламе
и пропаганде.
Министарство финансија жели, посебно,
овом приликом да укаже на то да свако правно
лице треба да разграничење трошкова рекламе
и пропаганде, с једне, односно трошкова репре-
зентације, с друге стране, уреди у складу са сво-
јим општим актом.
Евидентирање пословних промена (укључују-
ћи и претходно наведене) врши се на основу ве-
родостојних рачуноводствених исправа у смислу
члана 8. став 1. Закона о рачуноводству („Сл. гла-
сник РС”, бр. 62/13). Дакле, поред фактура (како
је наведено у предметном захтеву), као доказ да
је одређени трошак настао и по томе извршено
плаћање са текућег (пословног) рачуна правног
лица, може се сматрати било која друга веродо-
стојна рачуноводствена исправа на основу које
се недвосмислено може сазнати основ, врста и
садржај пословне промене (нпр. уговор и сл.).
Давање производа, чији је дистрибутер прав-
но лице, пословним партнерима, према мишље-
њу Министарства финансија, такође би требало
евидентирати у пословним књигама правног лица
на рачуну 551 – Трошкови репрезентације. Ми-
нистарство финансија напомиње да би свако
правно лице својим општим актом требало да
детаљније уреди питања одобравања и висине
трошкова репрезентације. На крају, Министар-
ство финансија желело би да истакне да би,
приликом утврђивања да ли одређени трошак
треба сматрати рекламом и пропагандом или
репрезентацијом, требало поћи од правила да
су услуге учињене за рекламу и пропаганду на-
мењене, под истим условима, већем броју лица
(непознатих), за разлику од услуга учињених за
репрезентацију које су намењене само унапред
одређеним (познатим) лицима.
Услуге учињене за рекламу и пропаганду –
намењене су, под истим условима, већем броју
непознатих лица.
Услуге учињене за репрезентацију – наме-
њене су само унапред одређеним и познатим
лицима.
Неки од примера трошкова рекламе и пропа-
ганде су:
● оглашавање у новинама, на радију, телевизији,
путем интернета;
● израда и припрема рекламних порука и рекла-
мног материјала;
● трошкови проспеката, флајера, афиша;
● трошкови рекламног материјала (оловке, ро-
ковници, привесци за кључеве итд.) – предмети
на којима се налазе рекламне поруке или лого
фирме;
● трошкови оглашавања на билбордима, сити-
-лајтовима и другим паноима на јавним местима;
● трошкови припреме и издавања бесплатних
публикација које се деле широј јавности;
● снимање спотова и рекламних филмова;
● трошкови спонзорства манифестација преко
којих се пружају рекламне или пропагандне по-
руке публици;
● дати сопствени производи и роба за рекламу
и пропаганду итд.
Трошкови репрезентације најчешће се по-
јављују у односима са пословним партнерима
приликом закључивања послова, уговора, обе-
лежавања јубилеја, пуштања у рад нових капа-
цитета и у другим сличним случајевима, затим
трошкови угоститељских услуга, као и трошкови
који се поклањају у облику сопствених произво-
да, роба и услуга итд. Карактеристични примери
издатака на име репрезентације су:
● конзумирање топлих напитака, безалкохолних
пића (кафа, чај, вода, сокови) и алкохолних пића у
пословним просторијама правног лица приликом
пријема пословних партнера;
● конзумирање јела и пића у сопственим угости-
тељским објектима;
● конзумирање јела и пића у угоститељским
објектима других правних или физичких лица;
● конзумирање јела и пића и други трошкови
приликом обележавања важних догађаја у вези
са пословањем;
● трошкови угоститељских услуга по основу пре-
ноћишта и исхране пословних партнера, ако су у
функцији закључивања уговора, односно оства-
ривања других облика пословне сарадње;
● давање пословним партнерима сопствених
производа и робе или вршење услуга.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 81
ПОРЕЗИ
+ 27. Расход по основу исправке вредности
појединачних потраживања ако од рока за
њихову наплату није прошло најмање 60
дана, као и отпис вредности појединачних
потраживања извршен без претходно
испуњених услова из члана 16. Закона
– 28. Расход по основу исправке вредности
појединачних потраживања који није био
признат у пореском периоду у којем је
исказан, али се признаје накнадно у складу са
чланом 16. став 11. Закона
Исправке вредности појединачних потражи-
вања, као и отпис вредности појединачних по-
траживања која не испуњавају услове из члана
16. Закона, нису порески признат расход.
Расход који није био признат по основу
исправке вредности појединачних потраживања
у пореском периоду у ком је исказан, признаје се
у пореском периоду у ком су испуњени услови из
става 1, односно става 2. члана 16. Закона.
Детаљне инструкције у вези са пореским
третманом исправке вредности и отписа потра-
живања и уноса на редне бројеве 27, 28, 40, 41
и 42 обрасца ПБ 1 могу се пронаћи у посебном
чланку у овом броју часописа.
+ 29. Трошкови које огранак нерезидентног
обвезника исказује у складу са чланом 20.
Закона
Према одредбама члана 20. Закона, камата и
припадајући трошкови по основу зајма одобреног
сталној пословној јединици од стране њене нере-
зидентне централе не признају се као расход.
Такође, накнада по основу ауторског и срод-
них права и права индустријске својине, коју стал-
на пословна јединица нерезидентног обвезника
исплаћује својој нерезидентној централи, не при-
знаје се као расход.
Позицију под редним бројем 29 може имати
попуњену само огранак нерезидентног правног
лица.
Дакле, огранак нерезидентног обвезника који
саставља порески биланс на обрасцу ПБ 1 под
овим редним бројем исказује камату и припадају-
ће трошкове по основу зајма добијеног од нере-
зидентне централе, као и накнаде које по основу
ауторских и сродних права и права индустријске
својине исплаћује својој нерезидентној централи.
+ 30. Порези, доприноси, таксе и друге
јавне дажбине које не зависе од резултата
пословања и нису плаћене у пореском
периоду, а по основу којих је у пословним
књигама обвезника исказан расход
– 31. Порези, доприноси, таксе и друге
јавне дажбине које не зависе од резултата
пословања, плаћене у пореском периоду, а
нису биле плаћене у претходном пореском
периоду, када је у пословним књигама био
исказан расход
У складу са чланом 22. став 1. и 2. Закона призна-
ју се у ПБ 1 само јавне дажбине које не зависе од
резултата пословања, ако су плаћене у пореском
периоду.
Значи да се на позицији број 30 исказује износ
пореза, доприноса, такси и других јавних дажби-
на које не зависе од резултата пословања и нису
плаћене у пореском периоду, а по основу којих је
у пословним књигама обвезник исказао расход.
Признају се само плаћене јавне дажбине, као
и укалкулисане јавне дажбине које зависе од ре-
зултата пословања, као што је порез на добит.
Примери трошкова из овог става су порез на
имовину, накнада за коришћење вода, накнада за
шуме, порез на употребу, држање и ношење доба-
ра, судске таксе, порез на пренос апсолутних пра-
ва, такса за истицање фирме итд.
Уколико су обрачунати у 2018. години, а нису
и плаћени у тој години – износ неплаћених јавних
дажбина уписује се на позицију 30, чиме се пове-
ћава основица за обрачун пореза на добит у 2018.
години.
У наредном пореском периоду, када се плате
ти износи јавних дажбина, исказују се под редним
бројем 31, чиме се смањује основица за обрачун
пореза на добит у 2019. години.
+ 32. Расход банке по основу исправке
вредности потраживања билансне активе
и резервисања за губитке по ванбилансним
ставкама, у износу који се не признаје у
складу са чланом 22а Закона
Банке исказују увећање исправке вредности
потраживања
билансне активе и резервисања за
губитке по ванбилансним
ставкама у износу об-
рачунатом у складу са актима банке, исказаним у
Билансу успеха на терет расхода у пореском пе-
риоду, ако нису у складу са прописима НБС.
Изменом Закона у 2017. години члан 22а до-
пуњен је новим одредбама, тако да се на терет
82 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
расхода банке признаје отпис вредности поједи-
начних потраживања у складу са одредбама чла-
на 16. ставови од 1. до 6. Закона, али изузетно од
тога, а без испуњења услова из члана 16. Закона,
на терет расхода банке признаје се и:
● отпис вредности појединачних потраживања
по основу кредита одобреног неповезаном лицу
у смислу овог закона, под условом да је од мо-
мента доспелости потраживања прошло најма-
ње две године, уз пружање документације која
представља основ за доказивање неспособно-
сти дужника да извршава своје новчане обавезе
(нпр. документација из кредитног досијеа дужни-
ка о измиривању обавезе дужника према банци
у току последњих дванаест месеци, преписка и
друга документација о контактима банке и ду-
жника у вези са наплатом потраживања и мерама
које је банка предузела ради наплате);
● отпис вредности преосталог дела појединач-
ног потраживања банке који није наплаћен из
средстава остварених продајом непокретности
која се спроводи у складу са Законом;
● отпис вредности појединачних потраживања
по основу кредита који се, у смислу прописа На-
родне банке Србије, сматрају проблематичним
кредитима, извршен у складу са прописима НБС.
Прописано је и да сва отписана, исправљена
и друга потраживања из ставова од 1. до 5. члана
22а. Закона, која су призната као расход, а која
се касније наплате или за која поверилац повуче
тужбу, предлог за извршење, односно пријаву
потраживања, у моменту наплате или повлачења
тужбе, предлога за извршење, односно пријаве
потраживања улазе у приходе банке.
Сва отписана, исправљена и друга потражива-
ња која нису призната као расход, а која се касни-
је наплате, у моменту наплате не улазе у приходе
банке.
+ 33. Дугорочна резервисања која се не
признају у пореском периоду
– 34. Дугорочна резервисања у износу који је
искоришћен у пореском периоду
Под редним бројем 33 исказују се дугорочна
резервисања која испуњавају услове за признава-
ње у складу са прописима о рачуноводству МРС,
односно МСФИ и МСФИ за МСП, која су исказана
у Билансу успеха, али нису искоришћена, одно-
сно није дошло до измирења обавеза и одлива
ресурса у пореском периоду за који се утврђује
опорезива добит.
ë
Признају се дугорочна резервисања
извршена за:
● обнављање
природних богатстава,
● трошкове у гарантном року,
● задржане кауције и депозите и
● друга резервисања извршена у складу
са Законом.
Дакле, за ова резервисања НЕМА уно-
са у ПБ 1.
Пошто чланом 22б. није ограничен износ ду-
горочних резервисања за наведене намене, исти
се признају у пуном износу исказаном у Билансу
успеха, у складу са МРС 37 – Резервисања, потен-
цијалне обавезе и потенцијална средства.
Расходи по основу осталих дугорочних ре-
зервисања која су извршена у складу са МРС,
односно МСФИ за МСП, не признају се у поре-
ском билансу онда када су извршена, него онда
када се исплаћују, односно долази до одлива
средстава по основу резервисања.
Износ извршених а неисплаћених резерви-
сања за отпремнине, јубиларне награде, тро-
шкове реструктурирања, за штетне уговоре, за
судске спорове и остале вероватне трошкове,
уноси се под редним бројем 33 ПБ 1.
Под редним бројем 34 уноси се износ искори-
шћених дугорочних резервисања која нису била
призната као расход у пореском периоду када су
извршена, али се признају у пореском периоду у
којем су искоришћена.
Дакле, на овој позицији ће у 2018. години бити
унет износ резервисања који је извршен у ранијим
пореским периодима, а исплаћен у 2018. години.
+ 35. Расходи по основу обезвређења
имовине
– 36. Расходи по основу обезвређења
имовине који се признају у пореском
периоду за који се подноси порески биланс,
а у коме је та имовина отуђена, употребљена
или је дошло до њеног оштећења
услед више силе
У сврху разумевања ових позиција у обрасцу
ПБ 1 неопходно је дефинисати појам:
● обезвређења,
● имовине која може бити обезвређена,
● отуђења имовине,
● оштећења услед више силе.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 83
ПОРЕЗИ
Под редним бројем 35 износ обезвређења
имовине утврђен је као разлика између набавне
цене имовине утврђене
у складу са прописима о
рачуноводству и њене процењене надокнадиве
вредности. То су подаци исказани на рачуни-
ма групе 58 – Расходи по основу обезвређења
имовине, умањени за износ расхода насталог у
случају оштећења имовине услед више силе, у
складу са чланом 22в Закона, и за износ исправ-
ке вредности појединачних потраживања ако је
од рока за њихову наплату прошло најмање 60
дана.
Под редним бројем 36 уноси се износ обезвре-
ђене имовине која је отуђена односно употре-
бљена, односно ако је настало њено оштећење
услед више силе у 2018. години, у износу у коме
није било признато обезвређење када је обрачу-
нато у ранијем пореском периоду. Признаје се
обезвређење обвезниковог учешћа у капиталу
субјекта приватизације у поступку реструктури-
рања, стеченог конверзијом обвезниковог потра-
живања у учешће у капиталу тог субјекта.
Посматрано из рачуноводственог угла:
● Обавеза обезвређења проистиче из захтева да
у билансу правног лица имовина не може да буде
исказана по вредности већој од надокнадиве, а
свођење на надокнадиву вредност (нижу од књи-
говодствене) књижи се на терет рачуна групе 58.
● Надокнадива вредност је већи износ од из-
носа који може да се добије продајом средства
(нето продајна вредност умањена за трошкове
продаје) или од износа који се добија употребом
средства (употребна вредност која се мери нето
новчаним приливом од употребе средства).
Имовина која може бити обезвређена:
● биолошка средства (шуме, вишегодишњи за-
сади, основно стадо, биолошка средства у при-
преми);
● нематеријална улагања (улагања у развој, кон-
цесије, патенти, лиценце, робне и услужне марке,
софтвер и остала права, гудвил, остала немате-
ријална имовина);
● некретнине, постројења и опрема (пољопри-
вредно и остало земљиште, грађевинско земљи-
ште, грађевински објекти, постројења и опрема,
инвестиционе некретнине и сл.);
● дугорочни финансијски пласмани и друге хар-
тије од вредности расположиве за продају;
● залихе материјала и робе;
● остала имовина (стална средства намењена
продаји, учешће у капиталу зависних правних
лица, осталих повезаних и других правних лица…).
У вези са пореским третманом обезвређења
појединих облика имовине у наставку су дата
нека мишљења Министарства финансија.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
331/2018-04 од 31. 5. 2018:
…Како произлази из садржине поднетог допи-
са, обвезник (друштво „Б”) намерава да се путем
статусне промене припоји другом обвезнику
(друштву „А”, као друштву стицаоцу) на које ће
пренети целокупну имовину и обавезе, чиме ће
обвезник (друштво „Б”) престати да постоји
без спровођења поступка ликвидације. Обвезник
(друштво „Б”) у пословним књигама (за 2017. го-
дину) исказао је расход по основу обезвређења
софтвера (који користи за своје пословање), који
се, као такав, не признаје у пореском билансу за
исти порески период (2017. године). С тим у вези,
поставља се питање да ли се (након спроведе-
не статусне промене) предметни расход може
признати у пореском билансу друштва стицао-
ца (друштво „А”) у пореском периоду у којем то
друштво изврши отпис (на наведени начин сте-
ченог) софтвера, и искњижи га из својих послов-
них књига (с обзиром на то да већ поседује исти
који наставља да користи за своје пословање).
Имајући у виду наведене законске одредбе, сма-
трамо да се, у случају када обвезник (друштво
„А”) из својих пословних књига искњижи имовину
(у конкретном случају софтвер) коју неће кори-
стити (а коју је друштво „Б” обезвредило и пре-
нело статусном променом на друштво „А”), не
ради о отуђењу имовине у смислу члана 22в Зако-
на, па се, с тим у вези, расход обезвређења, који
није био признат у пореском периоду у којем је
исто извршено, не признаје у пореском периоду
у којем је предметна имовина отписана и искњи-
жена из пословних књига обвезника (у конкрет-
ном случају друштва „А”, као друштва стицаоца
у статусној промени).
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
131/2018-04 од 30. 5. 2018:
…Како произлази из садржине поднетог до-
писа, обвезник је претходно обезвређену имо-
вину (у конкретном случају софтвер и лиценце
купљене ради даље продаје) искњижио из својих
пословних књига услед технолошке застарело-
сти и последично немогућности даље продаје
исте (имовине), па се, с тим у вези, поставило
питање да ли се расход обезвређења (који није
84 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
био признат у пореском периоду када је обез-
вређење извршено) признаје у пореском перио-
ду у којем је предметна имовина искњижена из
пословних књига обвезника. Сагласно наведеној
законској одредби, сматрамо да се у пореском
периоду у којем обвезник расходује и искњижи из
пословних књига (претходно обезвређену) имо-
вину која више није употребљива, односно која
не може или неће бити предмет продаје (а која
није уништена у складу са прописима који уређују
заштиту животне средине), нису стекли услови
за признавање обезвређења предметне имовине
(у складу са чланом 22в став 1. Закона).
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
1114/2017-04 од 28. 12. 2017:
…У конкретном случају (а како произлази из
садржине поднетих дописа), обвезник (друштво
„Б”) је извршио обезвређење учешћа у капита-
лу свог зависног привредног друштва (друштво
„Ц”), при чему расход исказан по том основу
није био признат у пореском билансу друштва
„Б” поднетом за порески период у којем је исто
(обезвређење) извршено. У неком од наредних
пореских периода, услед статусне промене (при-
пајање) извршене у складу са законом којим се
уређују привредна друштва, друштво „Б” и дру-
штво „Ц” припајају се постојећем друштву („А”)
и престају да постоје без спровођења поступка
ликвидације. С тим у вези, поставило се питање
да ли се обезвређење, које друштву „Б” није било
признато у пореском периоду у којем је изврше-
но, признаје у пореском билансу који је исто дру-
штво (које престаје да постоји услед статусне
промене) дужно да поднесе за порески период у
којем је извршена предметна статусна промена.
Имајући у виду наведено, у случају када обве-
зник у својим пословним књигама, а у складу са
МРС и МСФИ, искаже расход по основу обезвре-
ђења учешћа у капиталу зависног привредног
друштва, који (као такав) није био признат у
пореском периоду у којем је исказан, сматрамо
да су се, у пореском периоду у којем обвезник и
његово зависно привредно друштво престају да
постоје услед статусне промене (којом се при-
пајају другом друштву), стекли услови за призна-
вање предметног расхода, сходно одредби члана
22в став 1. Закона.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
162/2017-04 од 14. 7. 2017:
…Према наводима из дописа, обвезник је
2015. године обезвредио залихе полупроизвода и
готових производа, у складу са интерном рачу-
новодственом политиком, а током 2016. године
је (претходно обезвређене) залихе производа
којима је истекао рок трајања, а које су према
категоризацији овлашћеног лица сврстане у ка-
тегорију отпада неподобног за потрошњу или
обраду, уништио због неупотребљивости, у
складу са прописима о чему поседује документа-
цију. Сходно наведеном, када обвезник изврши
обезвређење залиха (у складу са прописима о ра-
чуноводству) и по том основу у својим послов-
ним књигама искаже расход (у износу разлике
између нето садашње вредности залиха и про-
цењене надокнадиве вредности), тако исказан
расход не признаје се у пореском периоду у коме
је извршено обезвређење истих (у конкретном
случају 2015. години).
Међутим, уколико је обвезник, сагласно пози-
тивним прописима, био у обавези да претходно
обезвређене залихе производа уништи из разлога
њихове неупотребљивости (у конкретном слу-
чају, залихама је истекао рок трајања и исте су,
према категоризацији лиценцираног лица, сврста-
не у категорију отпада неподобног за потрошњу
или обраду), мишљења смо да су се (у том случају)
у пореском периоду у коме се уништење залиха
изврши (о чему обвезник поседује валидну доку-
ментацију) стекли услови за признавање расхо-
да по основу обезвређења предметних залиха, у
складу са чланом 22в став 1. Закона, и то у износу
који није био признат као расход у пореском пери-
оду у коме је обезвређење истих извршено. Напо-
мињемо да Пореска управа у сваком конкретном
случају, сагласно начелу фактицитета прописа-
ног одредбама члана 9. Закона о пореском поступ-
ку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”,
бр. 80/02… 108/16), у поступку контроле утврђује
све неопходне чињенице (на основу података из
пословних књига и евиденција пореског обвезника
као и других исправа и доказа) које су од утицаја
на висину пореске обавезе.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
01089/2016-04 од 29. 12. 2016:
…Према наводима из дописа, резидентно
привредно друштво (у даљем тексту: обвезник)
стекло је уделе по основу докапитализације, у
другом резидентном привредном друштву, и
на тај начин постало већински власник тог дру-
штва. Обвезник је, у пореском периоду у коме
је стекао уделе, у својим пословним књигама
евидентирао расход по основу обезвређења
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 85
ПОРЕЗИ
предметних удела, након чега у истом пореском
периоду врши продају предметних удела. Сход-
но наведеном, у случају када обвезник у својим
пословним књигама, сходно МРС и МСФИ, искаже
расход по основу обезвређења удела у капиталу
зависног правног лица, при чему у истом пореском
периоду изврши продају предметних удела, ми-
шљења смо да су се стекли услови за признавање
расхода, сходно члану 22в став 1. Закона.
Мишљење Министарства финансија бр. 430-
00-306/2016-04 од 20. 7. 2016:
…Расход који обвезник искаже у својим по-
словним књигама по основу негативних ефека-
та вредносног усклађивања имовине, односно
по основу обезвређења имовине (инвестиционе
некретнине у конкретном случају), не признаје
се у пореском периоду у којем је исказан, али се
признаје у пореском периоду у којем је предмет-
на имовина отуђена, односно у којем је настало
оштећење те имовине услед више силе, сагласно
одредби члана 22в став 1. Закона.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
51/2015-04 од 7. 3. 2016:
…У конкретном случају (а како произлази
из садржине поднетог дописа), обвезник је, као
власник удела у привредном друштву, у својим
пословним књигама (а у складу са прописима о
рачуноводству и другим релевантним прописи-
ма) исказао расход по основу обезвређења пред-
метног удела, који (као такав) није био признат
у пореском билансу (у пореском периоду у ком
је исказан) у складу са Законом. У неком од на-
редних пореских периода над привредним дру-
штвом (у чијем капиталу обвезник има учешће)
спроведен је поступак ликвидације, након чега је
обвезник (у пословним књигама) евидентирао
основна средства добијена на име ликвидаци-
оног остатка, као и приход утврђен као пози-
тивна разлика између вредности добијених
основних средстава и вредности (обезвређеног)
удела. Сходно наведеној одредби Закона, мишље-
ње Министарства финансија је да се расход по
основу обезвређења обвезниковог учешћа у ка-
питалу другог привредног друштва, који није био
признат у пореском билансу (у пореском перио-
ду у ком је исказан) у складу са Законом, призна-
је у пореском периоду у ком је над привредним
друштвом (у чијем капиталу обвезник има уче-
шће) спроведен поступак ликвидације (по осно-
ву ког је обвезник из пословних књига искњижио
предметни удео).
Отуђењем имовине, у смислу члана 22в. Зако-
на, сматра се сваки случај или ситуација када се
право својине на имовини преноси на друга лица
(продаја, уношење имовине као улога у друго
правно лице, пренос имовине без накнаде итд.),
као и расход имовине. Ово се истиче јер нијед-
ним правилником нити законом није ближе уре-
ђено шта се сматра отуђењем.
Појам „више силе” и ситуација када настаје
признавање обезвређења услед више силе тако-
ђе нису дефинисани законом, а ни подзаконским
актом. Свакако да се „вишом силом” морају сма-
трати све елементарне непогоде (земљотрес, по-
плава, град и сл.), али такође могу и саобраћајни
удеси за које постоји доказ надлежног органа
(МУП, осигуравајуће друштво), као и ненамер-
но настао пожар. Иначе, обезвређење настало
услед уништења имовине вишом силом по пра-
вилу се признаје у периоду у којем је дејствовала
виша сила. Ово није накнадно признање обезвре-
ђења јер обезвређење услед више силе не може
унапред да се предвиди, тако да се признаје у
пореском периоду у коме је и настало.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
1508/2015-04 од 3. 3. 2016:
…У конкретном случају (а како произлази из
садржине поднетог дописа), објекат (као део
имовине обвезника) уништен је у пожару, о чему
је надлежни орган министарства унутрашњих
послова, након спроведеног вештачења, сачинио
записник којим је констатовано да је пожар узро-
кован неисправним електричним инсталацијама.
Према томе, уколико је (након спроведеног дока-
зног поступка) несумњиво утврђено да је пожар
настао (искључиво) као последица догађаја који
се није могао предвидети, односно избећи, Мини-
старство финансија сматра да се (у том случају)
ради о оштећењу објекта услед више силе, па се
расход по том основу (исказан у пословним књи-
гама) признаје у пореском билансу обвезника који
се подноси за порески период у ком је предметно
оштећење настало. Такође, уколико је у неком од
претходних пореских периода обвезник у својим
пословним књигама, а у складу са прописима о ра-
чуноводству и другим релевантним прописима,
исказао расход по основу обезвређења тог објек-
та, који (као такав) није био признат у пореском
билансу (у пореском периоду у ком је исказан) у
складу са Законом, такав расход признаје се у по-
реском периоду у ком је објекат уништен услед
више силе.
86 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Пример: Обезвређење опреме
Предузеће Т има камион који је стављен у упо-
требу (активиран) 1. 1. 2013. године, набавне вред-
ности 4 милиона динара. Камион је до 31. 12. 2018.
амортизован по стопи од 10%, тако да је његова
неотписана вредност 1,6 милиона динара. Т је те-
стирао сву опрему на обезвређење и за камион
је утврдио да је његова надокнадива вредност
1,4 милиона динара. Т је претходно обрачунао и
прокњижио амортизацију за 2018. годину, а затим
и обезвређење.
Ред.
бр. Конто Опис Дуг. Пот.
1.
582 Обезвређење
некретнина, постројења
и опреме 200.000
029 Исправка вредности
некретнина, постројења
и опреме – обезвређење 200.000
за обезвређење камиона на 31. 12. 2018.
Т уноси износ од 200.000 динара на позицију
35 обрасца ПБ 1.
Претпоставља се даље да је Т продао камион у
2019. години. Приликом састављања пореског би-
ланса за 2019. годину, на позицију 36 ПБ 1 за 2019.
годину унеће износ од 200.000 динара.
IV. Усклађивање прихода
У IV део обрасца ПБ 1 уносе се износи на редне
бројеве од 37 до 46.
Корекција на следећим редним бројевима по-
већава утврђену добит на редном броју 55 обра-
сца ПД 1:
37. Порез на добит правних лица који је у другој
држави платила нерезидентна филијала рези-
дентног матичног правног лица;
38. Порез по одбитку на дивиденде који је у дру-
гој држави платила нерезидентна филијала рези-
дентног матичног правног лица;
39. Порез по одбитку на камате, ауторске накна-
де, накнаде по основу закупа непокретности и
покретних ствари и дивиденде које не испуњава-
ју услове за порески кредит по члану 52. Закона,
плаћен у другој држави;
40. Исправке вредности појединачних потражи-
вања које су биле признате на терет расхода, а
за које у пореском периоду у коме се врши отпис
нису испуњени услови из члана 16. Закона
41. Сва отписана, исправљена и друга потражива-
ња која су била призната као расход, а која се у
пореском периоду укључују у опорезиве приходе
који, као такви, нису исказани у пословним књи-
гама обвезника.
Корекција на следећим редним бројевима
смањује утврђену добит на редном броју 55 об-
расца ПД 1:
42. Приходи остварени у пореском периоду по
основу отписаних, исправљених и других потра-
живања која нису била призната као расход, а
која се у пореском периоду не укључују у опоре-
зиве приходе;
43. Приход по основу дивиденди и удела у доби-
ти од другог резидентног обвезника;
44. Приходи од камата по основу дужничких хар-
тија од вредности чији је издавалац Република,
аутономна покрајина, јединица локалне самоу-
праве или НБС;
45. Приходи по основу неискоришћених дугороч-
них резервисања која нису била призната као рас-
ход у пореском периоду у коме су извршена;
46. Приходи настали у вези са расходима који
нису били признати.
+ 37. Порез на добит правних лица који је
у другој држави платила нерезидентна
филијала резидентног матичног
правног лица
Матично правно лице (из члана 53. Закона)
уноси износ пореза на добит из које су исплаћене
дивиденде у добити, које му исплаћује његова не-
резидентна филијала,
највише до износа пореза
који би се утврдио по стопи од 15%. Ово је износ
који је исказан под редним бројем 2. Анекса об-
расца ПБ 1.
Право на порески кредит из члана 52. Закона
има матично правно лице које је непрекидно, у
периоду од најмање годину дана који претходи
подношењу биланса, поседовало 10% или више
акција, односно удела нерезидентне филијале.
Пример: Исплата дивиденде од стране
нерезидентне филијале
Предузеће М је резидент Републике Србије и
има филијалу у иностранству – предузеће Ј. Уз то,
М. поседује 50% удела у власништву Ј.
Ј је за пословну годину која се завршила 31.
12. 2017. године остварило добитак пре опорези-
вања у висини од 500.000 евра. Стопа пореза на
добит у држави је 18%. Ј је платило тај порез (кроз
аконтације плаћене у 2017. години и по коначном
обрачуну приликом подношења пореске пријаве
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 87
ПОРЕЗИ
пореза на добит за 2018. годину). Скупштина Ј је
21. 5. 2018. године донела одлуку о распореду
остварене добити из 2017. године, којом је утвр-
ђено да се целокупна добит исплаћује власници-
ма. Дивиденда је исплаћена 22. 6. 2018. године,
након обрачуна и уплате пореза по одбитку, по
стопи од 12%.
Обрачун је приказан у табели 1.
Наравно, приликом попуњавања обрасца
ИПД износи у еврима прерачунавају се у динар-
ске на основу средњег курса Народне Банке Ср-
бије на дан усвајања одлуке о распореду добити
(118,1465 РСД/ЕУР) и на дан исплате дивиденде
(118,0876 РСД/ЕУР).
Анекс обрасца ПБ 1 предузећа М приказан је
у табели 2.
М је донео одлуку да у текућој години искори-
сти 40% пореског кредита, као и да остатак пре-
несе у наредне године.
● М уноси под редним бројем:
● 37. ПБ 1 – 5.316.593 динара,
● 38. ПБ 1 – 2.904.955 динара,
● 5.4.6 Анекс ПБ1/ИПД – аутоматски се попуњава
износ на редном броју 9 Анекса обрасца ПБ 1 –
1.772.198 динара,
● 6.4.3 Анекс ПБ 1 – уноси се део неискоришће-
ног пореског кредита са редног броја 10 Анекса
обрасца ПБ 1 – 2.658.296 динара.
+ 38. Порез по одбитку на дивиденде који
је у другој држави платила нерезидентна
филијала резидентног матичног
правног лица
У билансу успеха матичног предузећа у прихо-
де се не укључује порез који је плаћен од стране
нерезидентне филијале. Матично правно лице
овде уноси износ пореза по одбитку који је на
исплаћене дивиденде у добити платила његова
нерезидентна филијала – највише до износа по-
реза који би се утврдио по стопи од 15%. Ово је
износ који је исказан под редним бројем 3 Анекса
обрасца ПБ 1.
Услови који морају да буду испуњени за оства-
ривање овог пореског кредита наведени су у на-
ставку:
● Дивиденда је исплаћена.
● Нерезидентна филијала је платила порез на до-
бит из које се исплаћује дивиденда и/или порез по
одбитку приликом преноса добити резидентном
матичном лицу.
● Обезбеђени су докази о плаћеном порезу на
добит и/или порезу по одбитку, што је извршила
нерезидентна филијала.
● Матично правно лице је непрекидно, у пери-
оду од најмање годину дана који претходи под-
ношењу пореског биланса и пореске пријаве,
поседовало 10% или више акција, тј. удела нере-
зидентне филијале.
Нерезидентни обвезник – исплатилац диви-
денди из члана 52. даје обвезнику – примаоцу
прихода изјаву на прописаном обрасцу ИПД.
Пример: Образац ИПД
Филијала Ј из претходног примера попуњава
Изјаву на обрасцу ИПД:
Образац ИПД
Предузеће Ј
Улица Негде у иностранству, 100,
00000 Град
ИЗЈАВА
о добити оствареној у другој држави из које је исплаћена дивиденда и плаћеном
порезу на добит и порезу по одбитку на дивиденде из члана 52. Закона
Добит по годишњем обрачуну за период од 01. 01. до 31. 12. 2017. године распоређена је за ди-
виденду матичног предузећа М у износу од 24.220.033 динара.
На добит распоређену за дивиденду из става 1. ове изјаве плаћен је порез на добит правних лица
по стопи од 18%, што износи 5.316.593динара на дан доношења одлуке о расподели дивиденди.
На исплате дивиденди плаћен је порез по одбитку на дивиденде по стопи од 12%, што износи
2.904.955 динара на дан исплате дивиденде.
У Граду негде у иностранству, дана 25. 06. 2018. године
Одговорно лице исплатиоца дивиденди
__________________________________
88 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
+ 39. Порез по одбитку на камате и ауторске
накнаде по основу закупа непокретности
и покретних ствари и дивиденде које не
испуњавају услове за порески кредит по
члану 52. Закона, плаћен у другој држави
Овде се уноси износ пореза по одбитку на ис-
плаћене камате и ауторске накнаде, накнаде по
основу закупа непокретности и покретних ствари
и дивиденде које не испуњавају услове за поре-
ски кредит по члану 52. Закона, плаћен у другој
држави, који је платила нерезидентна
филијала
највише до износа пореза који би се утврдио по
стопи од 15%. Ово је износ који је исказан под ред-
ним бројем 2 Анекса 1 обрасца ПБ 1.
Приходи од камата и ауторских накнада,
накнада по основу закупа непокретности и по-
кретних ствари, као и од дивиденди које не
испуњавају услове да би се на њих примениле
одредбе члана 52. Закона, укључују се у приходе
резидентног правног лица у износу увећаном за
плаћени порез по одбитку, па је омогућено ума-
њење обрачунатог пореза правног лица у изно-
су плаћеног пореза у другој држави, а највише
до износа пореза који би, по стопи од 15%, био
Табела 1: Обрачун исплаћене дивиденде од стране нерезидентне филијале (за дати пример филијале Ј)
Ред.
бр. Опис Износ у ЕУР Износ у РСД Податак за
образац ИПД
1. Укупна бруто добит Ј 500.000
2. Укупно плаћен порез на добит (1 x 18%) 90.000
3. Укупна нето добит Ј (1 – 2) 410.000
4. Нето добит Ј-а, која припада М-у (3 x 50%) 205.000 24.220.033 ДА
5. Део плаћеног пореза на добит који се преноси М-у (2 x 50%) 45.000 5.316.593 ДА
6. Плаћен порез по одбитку (4 x 12%) 24.600 2.904.955 ДА
7. Исплаћена дивиденда М-у (4 – 6) 180.400 21.303.003
Табела 2: Анекс обрасца ПБ 1 за пример предузећа М
Ред.
број Позиција Обрачун за
филијале
1 2 3
1. Бруто дивиденда коју је обвезник остварио од своје нерезидентне филијале 24.220.033
2. Порез који је нерезидентна филијала платила у другој држави на добит из које је
исплаћена дивиденда 5.316.593
3. Порез по одбитку који је нерезидентна филијала платила на исплаћене дивиденде 2.904.955
4. Основица за обрачун пореског кредита (1 + 2) 29.536.625
5. Укупан износ пореза на добит и пореза по одбитку који је нерезидентна филијала
платила у другој држави (2 + 3) 8.221.547
6. Износ пореског кредита (4 x 15%), или износ са ред. бр. 5 4.430.494
7. Неискоришћени део пореског кредита из ранијих година
8. Укупан порески кредит (6 + 7) 4.430.494
9. Искоришћени порески кредит у текућој години 1.772.198
10. Неискоришћени порески кредит који се преноси у наредне године (8 – 9) 2.658.296
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 89
ПОРЕЗИ
обрачунат на основицу која одговара износу од
40% остварених прихода по наведеном основу.
Нерезидентни обвезник – исплатилац прихо-
да из члана 53а даје обвезнику – примаоцу прихо-
да изјаву на прописаном обрасцу ИПД-1.
Пример: Приход од накнада остварен из
друге државе
Предузеће М из прошлог примера има по-
словни простор у иностранству, који издаје у
закуп. Закупац је предузеће ООО, које приликом
плаћања накнаде за закуп обрачунава и плаћа и
порез по одбитку по стопи од 10%. Годишња за-
купнина износи 40.000 евра и плаћа се годишње,
на крају године за протеклу годину. Закупнина за
2018. годину плаћена је 27. 12. 2018. године, када
је званични средњи курс Народне банке Србије
износио 118,2138 РСД/ЕУР.
Дакле:
Ред.
бр. Опис Износ
у ЕУР
Износ у
РСД
Податак
за
образац
ИПД 1
1. Износ исплаћене
накнаде по основу
закупа непокретности 40.000 4.728.552 ДА
2. Порез по одбитку
плаћен на закуп
непокретности
(1 x 10%) 4.000 472.855 ДА
Образац ИПД 1
Предузеће ООО
Улица непозната 1,
00000 Град у иностранству
ИЗЈАВА
о плаћеном порезу по одбитку на камате, ауторске накнаде, накнаде по основу закупа
непокретности и покретних ствари и дивиденде из члана 53а Закона
На исплаћене камате у износу од _____________ динара плаћен је порез по одбитку на камате по
стопи од _______ , што износи _____________ динара на дан исплате камате.
На исплаћене ауторске накнаде од ______________ динара плаћен је порез по одбитку на ауторске
накнаде по стопи од _______ , што износи _____________ динара на дан исплате камате.
На исплаћене накнаде по основу закупа непокретности и покретних ствари у износу од 4.728.552
динара, плаћен је порез по одбитку на закуп непокретности и покретних ствари по стопи од 10%,
што износи 472.855 динара на дан исплате накнаде по основу закупа непокретности и покретних
ствари.
На исплаћене дивиденде које не испуњавају услове за примену члана 52. Закона од ______________
динара, плаћен је порез по одбитку на дивиденде по стопи од _______ , што износи _____________
динара на дан исплате дивиденде.
У Граду у иностранству, дана 28. 12. 2018. године
Одговорно лице исплатиоца прихода
________________________________
Закупац ООО попунио је и доставио изјаву на обрасцу ИПД 1.
На основу примљеног обрасца ИПД 1 М попуњава Анекс 1 обрасца ПБ 1, приказан у наредној табели .
90 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Ред.
број Позиција Обрачун за
филијале
1 2 3
1. Приход остварен из друге државе (1.1. + 1.2. + 1.3. + 1.4.) 4.728.552
1.1. од камата
1.2. од ауторских накнада
1.3. од накнада по основу закупа непокретности и покретних ствари 4.728.552
1.4. од дивиденди
2. Порез по одбитку плаћен у другој држави (2.1. + 2.2. + 2.3. + 2.4.) 472.855
2.1. на камате
2.2. на ауторске накнаде
2.3. на накнаде по основу закупа непокретности и покретних ствари 472.855
2.4. на дивиденде
3. Основица за обрачун пореског кредита (3.1. + 3.2. + 3.3. + 3.4.) 2.080.563
3.1. 40% (1.1. + 2.1.)
3.2. 40% (1.2. + 2.2.)
3.3. 40% (1.3. + 2.3.) 2.080.563
3.4. 40% (1.4. + 2.4.)
4. Износ пореског кредита (4.1. + 4.2. + 4.3. + 4.4.), односно износ са ред. бр. 2 312.084
4.1. 3.1. x 15%
4.2. 3.2. x 15%
4.3. 3.3. x 15% 312.084
4.4. 3.4. x 15%
М уноси под редним бројем:
● 39. ПБ 1 – 472.855 динара,
● 5.4.7 Анекс 1 ПБ1/ИПД 1 – износ на редном броју
4 Анекса 1 обрасца ПБ 1 – 312.084 динара,
● 6.4.3 Анекс ПБ 1 – уноси се део неискоришће-
ног пореског кредита са редног броја 10 Анекса
обрасца ПБ 1 – 2.658.296 динара (образац је дат у
претходном примеру).
+ 40. Исправке вредности појединачних
потраживања које су биле признате на терет
расхода, а за које у пореском периоду у коме
се врши отпис нису испуњени услови из
чл. 16. Закона
У складу са чланом 16. став 3. Закона, расходи
по основу исправки вредности појединачних
по-
траживања које су биле признате у претходним
пореским периодима, када их обвезник директ-
но отписује, али без кумулативног испуњења услова
из члана 16. став 1. и 2, увећавају опорезиву
добит.
Пореским третманом исправке вредности
и отписом потраживања детаљније смо се ба-
вили у посебном чланку у овом броју часописа.
+ 41. Сва отписана, исправљена и друга
потраживања која су била призната као
расход, а која се у пореском периоду
укључују у опорезиве приходе који, као
такви, нису исказани у пословним
књигама обвезника
У случају када за отписана, исправљена и друга
потраживања која су била призната као расход у
пореском билансу из ранијих периода, дође до по-
влачења тужбе, предлога за извршење или пријаве
потраживања, при чему се та промена не исказују
у пословним књигама као приход, тај износ уноси
се под овим редним бројем, у складу са чланом 16.
став 12. Закона.
Међутим, ако иде преко прихода у складу са про-
писима о рачуноводству, овде се не уноси ништа!
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 91
ПОРЕЗИ
Пореским третманом исправке вредности
и отписом потраживања детаљније смо се ба-
вили у посебном чланку у овом броју часописа.
– 42. Приходи остварени у пореском периоду
по основу отписаних, исправљених и других
потраживања која нису била призната као
расход, а која се у пореском периоду не
укључују у опорезиве приходе
Приходи остварени по основу свих отписаних,
исправљених и других потраживања која нису
била призната као расход у неком од претходних
пореских периода, не улазе у основицу за опоре-
зивање како би се избегло двоструко опорезива-
ње, у складу са чланом 16. став 13. Закона.
Пореским третманом исправке вредности
и отписом потраживања детаљније смо се ба-
вили у посебном чланку у овом броју часописа.
– 43. Приход по основу дивиденди и удела у
добити од другог резидентног обвезника
У складу са чланом 25. став 1. Закона, под
овим редним бројем уноси се приход по основу
дивиденди и удела у добити остварен од другог
резидентног лица, чиме се умањује основица за
обрачун пореза на добит.
ë
На овом месту само мора да се скрене
пажња на термин „остварен приход” по
основу дивиденди и удела у добити:
● у складу са МРС 18 и одељком 23. МСФИ
за МСП – приход по основу дивиденди
односно удела у добити признаје се када
се утврди право на дивиденду, односно
удео добити, што значи да се приход при-
знаје у тренутку доношења одлуке о рас-
подели добити за период;
● у складу са чланом 33. Правилника за
микро и друга правна лица – приходи од
дивиденди признају се у висини наплаће-
них прихода, што значи не када је донесе-
на одлука о расподели добити за период,
него када је по тој одлуци извршена ис-
плата.
– 44. Приходи од камата по основу
дужничких хартија од вредности чији је
издавалац Република, АП, јединица
локалне самоуправе или НБС
Приходи од камата по основу дужничких хар-
тија од вредности чији је издавалац Република,
аутономна покрајина, јединица локалне само-
управе или Народна банка Србије, не улазе у
пореску основицу у складу са чланом 25. став 2.
Закона.
– 45. Приходи по основу неискоришћених
дугорочних резервисања која нису била
призната као расход у пореском периоду у
коме су извршена
Ови приходи, у складу са чланом 25а. став 1.
Закона, не улазе у основицу за опорезивање. На-
име, да би се избегло двоструко опорезивање не-
искоришћених дугорочних резервисања, чланом
25а прописано је да приходи настали по основу
неискоришћених дугорочних резервисања која
нису била призната као расход у пореском пе-
риоду у ком су извршена, не улазе у основицу за
опорезивање у пореском периоду у ком су ис-
казани. Ова законска одредба односи се на сва
дугорочна резервисања која обвезник може да
врши у складу са одговарајућим прописима о ра-
чуноводству, а која се у висини неискоришћеног
износа укидају у корист прихода.
Дакле, ови приходи не улазе у опорезиву до-
бит јер су били опорезовани
у пореском периоду
у ком је извршено дугорочно резервисање које
се не признаје у пореском билансу.
ë
За приходе од укидања неискори-
шћених дугорочних резервисања, која
су била призната као расход у пореском
периоду у којем су извршена, не уноси се
податак на овој позицији обрасца ПБ 1.
– 46. Приходи настали у вези са расходима
који нису били признати
Под овим редним бројем уносе се приходи
који су настали у вези са расходима који у неком
од претходних пореских периода нису били при-
знати у складу са чланом 7а Закона. Тиме се избе-
гава двоструко опорезивање, јер су расходи који
нису били признати у неком ранијем пореском
периоду увећали основицу за обрачун пореза на
добит, па се због тога приходи који су касније на-
стали у вези са њима не укључују у пореску осно-
вицу за тај порески период.
92 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
V. Расходи и приходи по основу трансферних
цена (осим камата на зајмове/кредите)
У делу V обрасца ПБ 1, под редним бројевима
од 47 до 49 податке уносе порески обвезници
који су у 2018. години имали трансакције са пове-
заним лицима (према члану 59. Закона).
Подаци на овим позицијама су извештајни и
не укључују се у утврђивање опорезиве добити
на редном броју 55 обрасца ПБ 1.
ë
О трансферним ценама детаљно смо
писали у бројевима 12/2017, 1/2018, 2/2018,
3/2018 и 4/2018.
47. Обрачунати трошкови по основу
трансферних цена
Овде се уносе износи обрачунатих трошкова
по основу трансферних цена, настали у вези са
трансакцијама средствима
или стварањем оба-
веза међу повезаним лицима (осим камата на
зајмове, односно кредите), у складу са чланом
59. и чланом 60. став 1. Закона.
48. Обрачунати трошкови по основу
трансферних цена за које се подноси
извештај у скраћеном облику
Под редним бројем 48 уноси се износ укупно
обрачунатих трошкова по основу трансферних
цена – настали у вези са трансакцијама међу по-
везаним лицима (осим камата на зајмове/креди-
те) за које се подноси скраћени извештај, а износ
исказан на овом редном броју садржан је у изно-
су под ред. бр. 47.
Извештај у скраћеном облику може да подне-
се обвезник за трансакције са повезаним лицима,
осим за зајмове и кредите, ако:
● трансакција са повезаним лицем била је јед-
нократна у години за коју се подноси порески
биланс, а њена вредност није већа од вредности
промета за коју је Законом о ПДВ-у прописана
обавеза евидентирања за ПДВ; или
● укупна вредност трансакција са једним пове-
заним лицем у току године за коју се подноси по-
рески биланс није већа од вредности промета за
коју је Законом о ПДВ-у прописана обавеза еви-
дентирања за ПДВ.
Укупна вредност промета који обавезује еви-
дентирање у систем ПДВ-а представља промет
који у себи не садржи ПДВ, а износи 8.000.000
динара.
49. Обрачунати приходи по основу
трансферних цена
Овде се уноси износ обрачунатих прихода
(осим камата на зајмове, односно кредите) у
складу са чланом 60. став 1. Закона.
50. Обрачунати приходи по основу
трансферних цена за које се подноси
извештај у скраћеном облику
Приходе по основу трансферних цена за које
се подноси извештај у скраћеном облику дефи-
нише члан 2. Правилника о трансферним ценама.
VI Расходи и приходи по основу камата на
зајмове, односно кредите између повезаних
лица
У VI делу обрасца ПБ 1 подаци се уносе на ред-
ни број 51 и 52, а на основу расхода и прихода по
основу камате „на дохват руке” између повеза-
них лица.
Подаци на овим позицијама су извештајни и
не укључују се у утврђивање опорезиве добити
на редном броју 55 обрасца ПБ 1.
51. Обрачунати расходи по основу камата
(„на дохват руке”) на зајмове, односно
кредите добијене од повезаних лица
Под овим редним бројем уноси се износ рас-
хода по основу камата обрачунатих на зајам/кре-
дит добијен од повезаног лица, утврђен до нивоа
прописаног чланом 62. став 1. и 2. Закона:
● четвороструке вредности обвезниковог соп-
ственог капитала (осим за банке и лизинг куће),
односно
● десетоструке вредности обвезниковог соп-
ственог капитала за банке и лизинг куће.
Укупан износ камате обрачунате у пореском
периоду помножи се са коефицијентом на ред-
ном броју 10 обрасца ОК, уколико је коефици-
јент мањи од један. Ако је коефицијент једнак
или већи од један, исказују се укупно обрачунате
камате са повезаним лицима, што је податак на
редном броју 11 обрасца ОК. У образац ОК уносе
се подаци из Биланса стања.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 93
ПОРЕЗИ
Пример: Утањена капитализација
Предузеће Алфа је 15. 4. 2018. године примило
дугорочни зајам од повезаног лица Омега у из-
носу од 80 милиона динара. Услови из Уговора о
зајму су следећи:
Износ (динара) 80.000.000
Датум повлачења 15. 4. 2018.
Доспеће (месеци) 24
Начин отплате месечно
Каматна стопа (годишња) 10,50%
Из отплатног плана читамо податке за 2018. го-
дину. Дакле, обрачунати расходи камата по овом
зајму у 2018. години су 5.600.000 динара.
Датум Камата Главница Ануитет Остатак
главнице
15/04/2018. 350.000 0 350.000 80.000.000
30/04/2018. 700.000 3.333.333 4.033.333 76.666.667
31/05/2018. 670.833 3.333.333 4.004.167 73.333.333
30/06/2018. 641.667 3.333.333 3.975.000 70.000.000
31/07/2018. 612.500 3.333.333 3.945.833 66.666.667
31/08/2018. 583.333 3.333.333 3.916.667 63.333.333
30/09/2018. 554.167 3.333.333 3.887.500 60.000.000
31/10/2018. 525.000 3.333.333 3.858.333 56.666.667
30/11/2018. 495.833 3.333.333 3.829.167 53.333.333
31/12/2018. 466.667 3.333.333 3.800.000 50.000.000
… … … … …
Алфа саставља образац ОК користећи подат-
ке из Биланса стања на 31. 12. 2018. године (са по-
четним стањем на 1. 1. 2018. године) – приказан у
табели.
Ред.
бр. Опис динара
1 2 3
1. Актива на дан 1. јануара 605.000.000
2. Актива на дан 31. децембра – дан
израде Биланса 630.000.000
3. Просечно стање активе (1 + 2) : 2 617.500.000
4. Обавезе на дан 1. јануара 600.000.000
5. Обавезе на дан 31. децембра – дан
израде Биланса 620.000.000
6. Просечно стање обавеза (4 + 5) : 2 610.000.000
7. Сопствени капитал (3 – 6) > 0 7.500.000
8. Стање зајмова, односно кредита,
упросечено на дневном нивоу 47.059.361
Ред.
бр. Опис динара
9. Четворострука, односно
десетострука вредност сопственог
капитала обвезника
(7 x 4, односно 7 x 10) 30.000.000
10. Однос четвороструке, односно
десетоструке вредности сопственог
капитала и стања зајмова, односно
кредита, упросеченог на дневном
нивоу (9 : 8) 0,64
11. Износ укупно обрачунате камате и
припадајућих трошкова на зајмове,
односно кредите 5.600.000
12. Износ камате и припадајућих
трошкова на зајмове, односно
кредите, који може бити признат
(11 x 10) 3.569.959
13. Износ камате и припадајућих
трошкова на зајмове, односно
кредите, који се не признаје (11 – 12) 2.030.041
Износ се уписује на ред.
бр. 51 – информативно
Износ се уписује на ред.
бр. 54 – корективно
Дневно упросечено стање зајма (износ уписан
на ред. бр. 8 табеле 4) добијено је на следећи начин:
Период Дана Износ Бр. дана x
износ
1. 1 – 14. 4. 2018. 104 0 0
15. 4 – 29. 4. 2018. 15 80.000.000 1.200.000.000
30. 4 – 30. 5. 2018. 31 76.666.667 2.376.666.667
31. 5 – 29. 6. 2018. 30 73.333.333 2.200.000.000
30. 6 – 30. 7. 2018. 31 70.000.000 2.170.000.000
31. 7 – 30. 8. 2018. 31 66.666.667 2.066.666.667
31. 8 – 29. 9. 2018. 30 63.333.333 1.900.000.000
30. 9 – 30. 10. 2018. 31 60.000.000 1.860.000.000
31. 10 – 29. 11. 2018. 30 56.666.667 1.700.000.000
30. 11 – 30. 12. 2018. 31 53.333.333 1.653.333.333
31. 12. 2018. 1 50.000.000 50.000.000
УКУПНО 365 17.176.666.667
Просечан износ зајма
(17.176.666.667 / 365) 47.059.361
Износ укупно обрачунатих камата (на ред. бр.
11 табеле 4) сабран је из плана отплате зајма из
колоне „Камата”.
94 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Види се да износ обрачунатих камата који
порески може бити признат јесте само сра-
змерни део укупно обрачунатих камата и то
онај који износи до четвороструког износа
сопственог капитала. У ту сврху рачуна се ко-
ефицијент односа четвороструког износа
сопственог капитала (просечног у години) и
просечног износа зајмова од повезаних лица.
Ако је тако добијени коефицијент МАЊИ од
1 – постоји утањена капитализација и врши се
корекција на редном броју 54 обрасца ПБ 1. Ме-
ђутим, уколико је тај коефицијент ВЕЋИ од 1,
утањене капитализације нема. При томе даље
треба проверити и постоји ли разлика између
уговорене и тржишне каматне стопе, па извр-
шити корекцију на редном броју 53 обрасца ПБ
1, уколико је уговорна каматна стопа виша од
тржишне каматне стопе.
Дакле, Алфа уноси износ признатих трошкова
по основу зајма од Омеге на редни број 51 обра-
сца ПБ 1 и то 3.569.959 динара (5.600.000 динара
× 0,64). Разлика од 2.030.041 динара јесте поре-
ски непризнат расход и корективно се уноси под
редним бројем 54 обрасца ПБ 1.
52. Обрачунати приходи по основу камата
(„на дохват руке”) на зајмове, односно
кредите добијене од повезаних лица
Уноси се износ обрачунатих прихода по осно-
ву камате („на дохват руке”) на зајмове, односно
кредите између повезаних лица, које је обвезник
дужан да посебно прикаже, у складу са чланом
60. став 2. Закона.
VII. Корекција расхода и прихода по основу
трансферних цена, укључујући и камате на
зајмове, односно кредите између повезаних
лица
+ 53. Збир коначних корекција (расхода и
прихода) по основу трансакција са свим
појединачним повезаним лицима, утврђен
у закључку документације о
трансферним ценама
На позицију 53 уноси се збир коначних ко-
рекција трансферних цена за сваку појединачну
трансакцију са појединачним повезаним лицима,
у складу са чланом 60. ставови од 5. до 9.
Дакле, на редни број 53 обрасца ПБ 1 уноси се
податак који се утврђује у закључку документације
о трансферним ценама. Значи, уколико обвезник
има само корекцију пореске основице по основу
прихода и расхода од зајмова и кредита између
повезаних лица, мора да састави комплетан из-
вештај о трансферним ценама како би податак о
корекцији утврдио у закључку и исти унео на ред-
ни број 53 у обрасцу ПБ 1.
Обвезници који су даваоци бескаматних зај-
мова и кредита повезаним лицима обрачунавају
приходе од камате у складу са принципом „ван
дохвата руке” и за обрачунати износ коригују по-
реску основицу.
Обвезници који од повезаних лица добијају
бескаматне зајмове или кредите немају ни рас-
ход камате, односно не постоји податак који би
се кориговао у пореском билансу јер је износ об-
рачунатих расхода камате једнак нули.
У складу са чланом 60. Закона, обвезник има
право да укупан износ корекције трансферних
цена по основу трансакција са појединачним по-
везаним лицем из става 2. овог члана умањи за:
● износ негативне разлике између прихода по
основу трансакције са тим појединачним пове-
заним лицем по цени утврђеној применом прин-
ципа „ван дохвата руке” и прихода по основу те
трансакције по трансферној цени, или
● износ негативне разлике између расхода по
основу трансакције са тим појединачним пове-
заним лицем по трансферној цени и расхода по
основу те трансакције по цени утврђеној приме-
ном принципа „ван дохвата руке”.
За потребе примене наведене одредбе, када
је приликом одређивања цене трансакције по
принципу „ван дохвата руке” одређен њен ра-
спон:
● сматра се да се трансферна цена те трансак-
ције не разликује од њене цене по принципу „ван
дохвата руке” уколико се вредност трансферне
цене налази у оквиру тог распона;
● цена по принципу „ван дохвата руке” једнака
је средишњој вредности утврђеног распона када
се трансферна цена налази изван утврђеног ра-
спона.
Износ умањења корекције трансферних цена
не може бити већи од износа корекције трансферних
цена.
По умањењу износа корекције трансферних
цена по основу трансакција са појединачним по-
везаним лицем обвезник утврђује коначан износ
корекције трансферних цена по основу трансак-
ција са појединачним повезаним лицем.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 95
ПОРЕЗИ
Обвезник укључује у пореску основицу збир
коначних корекција трансферних цена по осно-
ву трансакција са свим појединачним повезаним
лицима.
Пример: Корекција расхода по основу
камата на зајам од повезаног лица
Следи наставак примера предузећа Алфа, који
је започет под редним бројем 51 обрасца ПБ 1.
Могло се видети да је Алфа у обрасцу ОК, на
редном броју 12, утврдио износ расхода камата
(3.569.959 динара) који могу бити порески при-
знати у случају његовог зајма од предузећа Омега
и у односу на његову просечну висину сопственог
капитала.
Алфа мора још да утврди постоји ли корекција
расхода по основу тих камата на зајам од повеза-
ног лица Омега. У те сврхе узима каматну стопу
„ван дохвата руке”, која је дефинисана Правил-
ником о каматним стопама за које се сматра да
су у складу са принципом „ван дохвата руке” за
2018. годину, на динарске дугорочне кредите за
друга правна лица (члан 2. став 1. тачка 2. Правил-
ника) у висини од 5,58%.
Разлика између порески признатог расхода
камата по уговором дефинисаној каматној стопи
и расхода камата по каматној стопи „ван дохвата
руке” приказана је у табели.
Дакле, Алфа уноси износ од 593.959 динара на
позицију 53 обрасца ПБ 1.
Ред.
бр. Опис Износ или
вредност
1. Уговорена каматна стопа 10,50%
2. Износ укупно обрачунатих расхода камата по уговореној каматној стопи 5.600.000
3. Износ камате до четвороструке вредности капитала (ред. бр. 12 обрасца ОК) 3.569.959
4. Тржишна каматна стопа 5,58%
5. Износ расхода камата који би по тржишним условима био обрачунат на овај зајам 2.976.000
6. Порески непризнат расход камата по основу трансферних цена (ред. бр. 3 – ред. бр. 5) 593.959
VIII. Корекција расхода по основу спречава-
ња утањене капитализације
+ 54. Камата и припадајући трошкови
на зајам односно кредит изнад нивоа
четвороструке (десетоструке) вредности
обвезниковог сопственог капитала
(ред. бр. 13 обрасца ОК)
На редни број 54 уноси се износ камате и при-
падајућих трошкова на зајам односно кредит
добијен од повезаног лица у износу већем од че-
твороструке (десетоструке за банке) вредности
обвезниковог сопственог капитала, који се не
признају као расход у пореском билансу. То је
податак на редном броју 13 обрасца ОК.
Пример обрачуна и попуњавања обрасца ОК
дат је у опису под редним бројем 51 обрасца ПБ 1.
Дакле, предузеће Алфа на ову позицију уписује
2.030.041 динара.
Значи, обвезник је дужан да у ПБ 1 изврши
две корекције расхода по основу камата и при-
падајућих трошкова од повезаних лица, и то:
● прву корекцију ових расхода врши по основу
утањене капитализације,
● другу корекцију ових расхода врши приме-
ном трансферних цена – обрачун камате по
тржишним ценама по принципу „ван дохвата
руке”.
IX. Опорезива добит
Након извршеног усклађивања прихода и рас-
хода, у IX делу обрасца ПБ 1 рачунским путем се
утврђује опорезива добит на позицији 55, одно-
сно губитак на позицији 56.
55. Опорезива добит
Опорезива добит утврђује се рачунским пу-
тем, сабирањем или одузимањем позиција са
редних бројева:
1 – 2 – 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10 + 11 + 12 + 13 + 14 +
15 + 16 + 17 – 18 – 19 + 20 – 21 + 22 + 23 + 24 + 25 + 26 +
27 – 28 + 29 + 30 – 31 + 32 + 33 – 34 + 35 – 36 + 37 + 38 +
39 + 40 + 41 – 42 – 43 – 44 – 45 – 46 + 53 + 54) > 0 (или
негативан износ са ред. бр. 56).
96 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
56. Губитак
Губитак се утврђује рачунским путем, сабира-
њем или одузимањем позиција са редних бројева:
3 + 4 – 5 – 6 – 7 – 8 – 9 – 10 – 11 – 12 – 13 – 14 – 15 – 16 – 17 +
18 + 19 – 20 + 21 – 22 – 23 – 24 – 25 – 26 – 27 + 28 – 29 – 30
+ 31 – 32 – 33 + 34 – 35 + 36 – 37 до 41 + 42 + 43 + 44 +
45 + 46 – 53 – 54) > 0 (или негативан износ са ред.
бр. 55).
57. Износ губитка из пореског биланса из
претходних година, до висине добити
На редни број 57 уноси се номинални износ гу-
битка који је исказан у ПБ 1 из претходних година
(изузев оних из којих произлазе капитални до-
бици и губици), који се преноси на терет добити
текуће године, и то највише до висине опорезиве
добити, значи до податка на редном броју 55 об-
расца ПБ 1, у складу са чланом 32. Закона.
Податак се на овај редни број уноси само при
изради коначног обрасца ПБ 1.
Губитак из 2010. и надаље може да се прено-
си 5 година (2017. је последња година за пренос
губитка из 2012), а из ранијих година преноси се
10 год.
У случају постојања губитака у ранијим перио-
дима, корисно је водити евиденцију о њима због
коришћења у каснијим пореским билансима.
Губитак из ПБ 1
за годину:
Могућност умањења опорезиве
добити у периоду:
2008. 2009. до 2018.
2009. 2010. до 2019.
2013. 2014. до 2018.
2014. 2015. до 2019.
2015. 2016. до 2020.
2016. 2017. до 2021.
2017. 2018. до 2022.
Важно је рећи да коришћење ове пореске по-
годности не престаје у случају статусних промена
или промена правне форме привредног друштва.
У случају поделе или одвајања, ова погодност се
сразмерно дели и о томе се обавештава надле-
жни порески орган.
58. Остатак добити
Овде се уноси остатак опорезиве добити као
разлика износа на редним бројевима 55 и 57, ако
је већа од нула.
Б. Капитални добици и губици
У делу Б. обрасца ПБ 1 уносе се на позицијама
од 59 до 64 подаци у вези са обрачуном капитал-
них добитака и губитака.
59. Укупни капитални добици текуће године
обрачунати у складу са Законом
60. Укупни капитални губици текуће године
обрачунати у складу са Законом
Капитални добици и губици утврђују се у скла-
ду са члановима од 27. до 29. Закона, а њихово
пребијање прописано је у члану 30. Закона.
Капитални добици се остварују продајом или
другим преносом уз накнаду:
● непокретности које је обвезник користио, од-
носно које користи као основно средство за оба-
вљање делатности, укључујући и непокретности
у изградњи;
● права интелектуалне својине;
● удела у капиталу правних лица и акција и оста-
лих хартија од вредности које представљају ду-
горочне финансијске пласмане, осим прописаних
изузетака и
● инвестиционе јединице откупљене од стране
отвореног
инвестиционог фонда.
На редном броју 59 исказују се остварени ка-
питални добици.
На редном броју 60 исказује се капитални гу-
битак, али тај износ не умањује опорезиву добит.
Пример обрачуна дат је под редним бројеви-
ма 4 – Добици од продаје имовине и 5 – Губици
од продаје имовине.
61. Капитални добици (59 – 60) > 0
62. Капитални губици (60 – 59) > 0
На редном броју 61 исказује се разлика између
капиталних добитака и капиталних губитака теку-
ће године: редни број 59 минус редни број 60. У
супротном случају, капитални губици исказују се
на редном броју 62, као разлика између укупних
капиталних губитака и укупних капиталних доби-
така.
63. Пренети капитални губици из ранијих
година до висине износа под редним
бројем 61
Под редним бројем 63 уноси се износ капи-
талних губитака из ранијих година који се могу
пребити на рачун будућих капиталних добитака и
то највише до висине износа на редном броју 61.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 97
ПОРЕЗИ
Право на пребијање капиталног губитка има
само обвезник који саставља ПБ 1, а не и нерези-
дент који, у складу са чланом 40. Закона, оствари
капитални добитак. Нерезидент који послује пре-
ко сталне пословне јединице има иста права као
и резидентни обвезник.
Капитални губитак почев од 2010. може да се
преноси 5 година, а из ранијих периода 10 годи-
на. Дакле, обвезници који су исказали капитални
губитак у пореском билансу за 2013. годину, исти
могу да пребију само још са капиталним добит-
ком у 2018. години.
64. Остатак капиталног добитка (61 – 63) > 0
Остатак капиталног добитка, као разлика
између утврђеног капиталног добитка за 2018.
годину и пренесених капиталних губитака из ра-
нијих периода, увећава опорезиву добит, одно-
сно пореску основицу.
65. Пореска основица – опорезива добит
(58 + 64) > 0
Пореску основицу чини добит исказана под
редним бројем 58, увећана за остатак капитал-
них добитака на редном броју 64 обрасца ПБ 1.
Када на редном броју 58 обрасца ПБ 1 нема
остатка добити, а исказан је остатак капиталног
добитка, онда је пореска основица – опорезива
добит једнака остатку капиталног добитка на
редном броју 64.
Закључак
Опорезива добит утврђује се у пореском би-
лансу на начин прописан Законом и подзакон-
ским актима, односно обвезницима се признају
расходи у износима утврђеним билансом успеха
сачињеним у складу са прописима којима се уре-
ђује рачуноводство, осим расхода и прихода за
које је овим законом прописан други начин утвр-
ђивања.
Члановима од 7а. до 22г. Закона прописани су
расходи који се утврђују на други начин, односно
чланом 7а. прописано је који се расходи у целини
не признају, а члановима од 8. до 22г. прописани
су расходи који се, за потребе утврђивања опоре-
зиве добити, на други начин утврђују.
У складу са чланом 23. Закона признају се и
приходи у износима утврђеним билансом успеха,
у складу са прописима којима се уређује рачуно-
водство, осим прихода за које је Законом пропи-
сан другачији начин утврђивања. Члановима од
23. до 25б. Закона прописани су приходи који се
за потребе утврђивања опорезиве добити утвр-
ђују на други начин.
Кроз приказан начин састављања пореског
биланса на обрасцу ПБ-1 настојало се да се што
садржајније прикажу све корекције расхода и
прихода ради правилног утврђивања опорезиве
добити за 2018. годину. ПС
ПОРЕЗИ
Увод
У уводном чланку везаном за тему пореза на
добит за 2018. годину у овом броју („Увод: Утвр-
ђивање коначне пореске обавезе за 2018. годину
и аконтације за 2019. годину”) наведени су закони
и подзаконски акти на основу којих се саставља
порески биланс у обрасцу ПБ 1.
У пореском билансу признају се и приходи у
износима утврђеним билансом успеха, у складу
са МРС односно МСФИ, односно МСФИ за МСП
и прописима којима се уређује рачуноводство,
осим прихода за које је Законом прописан дру-
гачији начин утврђивања. У овом чланку детаљ-
но су анализирани ови расходи и приходи, а неки
од њих опширније ће бити обрађени у посебним
чланцима у овом броју часописа.
Члановима од 7а. до 22в. Закона прописани
су расходи који се утврђују на други начин, од-
носно чланом 7а прописано је који се расходи у
целини не признају, а чл. од 8. до 22в расходи који
се, за потребе утврђивања опорезиве добити, на
други начин утврђују, док су члановима од 23. до
26. Закона прописани приходи за које је Законом
одређен другачији начин утврђивања.
Обвезнику који, према прописима којима
се уређује рачуноводство, не примењује МРС,
односно МСФИ и МСФИ за МСП, за утврђивање
опорезиве добити признају се расходи и прихо-
ди утврђени у складу са начином признавања,
мерења и процењивања расхода и прихода који
прописује министар финансија, осим расхода и
прихода за које је Законом прописан други начин
утврђивања.
Образац ПБ 1 састоји се од десет делова и
чини га 65 позиција, односно редних бројева. У
наставку текста свака позиција биће описана у
оном редоследом у ком се појављује у обрасцу,
а неке позиције биће објашњене и заједно уко-
лико се тиме постиже боља прегледност чланка.
Поред сваке позиције уписано је „+” ако повећа-
ва опорезиву добит на позицији 55 или „-” ако је
смањује.
А. Добит и губитак пре опорезивања
I. Резултат у Билансу успеха
За 2018. годину у овај део обрасца ПБ 1 уносе
се подаци под редним бројевима 1 и 3.
+ 1. Добит пословне године
На овај редни број уноси се добит пословне
године исказана у билансу успеха који је сачињен
у складу са МРС, односно МСФИ, односно МСФИ
за МСП, односно другим прописима којима се
уређује рачуноводство. За предузећа и задруге
то је податак из Биланса успеха са АОП 1058.
– 2. Добит остварена по основу прихода од
предмета концесија
Концесионари који су 2012. године последњи
пут стекли право на ослобађање – пре брисања
Др Маријана Жиравац Младеновић, главни и одговорни уредник часописа „Пословни саветник”
Састављање пореског биланса за
2018. годину на обрасцу ПБ 1
Опорезива добит се утврђује у пореском билансу на начин прописан Законом
и подзаконским актима, односно обвезницима се признају расходи у износима
утврђеним билансом успеха сачињеним у складу са МРС, односно МСФИ,
односно МСФИ за МСП и прописима којима се уређује рачуноводство, осим
расхода за које је овим законом прописан други начин утврђивања. Кроз
приказан начин састављања пореског биланса на обрасцу ПБ-1, који следи у
наставку, обвезници ће најлакше сагледати све корекције расхода и прихода
ради правилног утврђивања опорезиве добити за 2018. годину, па је на тај начин
и конципиран овај чланак. Одређени расходи захтевају детаљнију разраду, тако
да ће о њима бити више речи у посебним чланцима у овом броју часописа.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 69
ПОРЕЗИ
члана 45. Закона – то праву могли су да искористе
до 31. 12. 2017. године.
Дакле, за 2018. годину нема уноса под овим
редним бројем.
Члан 45. Закона брисан је 2012. године, али сте-
чена права на ослобођење
од плаћања пореза на
добит остварену по основу прихода од предмета
концесије обвезник је могао да користи и даље
на начин и у року који је био прописан тада важе-
ћим законом.
Такође, новим Правилником о садржају по-
реског биланса и другим питањима од значаја
за начин утврђивања пореза на добит правних
лица прописано је да се одредба члана 4. ранијег
правилника, којом је прописан образац ДК, при-
мењује до 31. 12. 2017. године, што је најкаснији
рок до којег концесионари који су 2012. године
стекли право на ослобођење то право могу да
користе.
3. Губитак пословне године
На овај редни број уноси се губитак пословне
године исказан у билансу успеха који је сачињен у
складу са МРС, односно МСФИ, односно МСФИ за
МСП, односно другим прописима којима се уре-
ђује рачуноводство. За предузећа и задруге то је
податак из Биланса успеха са АОП 1059.
II. Добици и губици од продаје имовине из
члана 27. Закона (исказани у Билансу успеха)
У овај део обрасца ПБ 1 уносе се подаци под
редним бројевима 4 и 5.
Због различитог начина утврђивања добитка
односно губитка од продаје имовине, у складу са
прописима о рачуноводству, у односу на начин
утврђивања капиталног добитка или губитка у
пореске сврхе, у делу II обрасца ПБ 1 врши се ко-
рекција за вредност рачуноводствених добитака
односно губитака од продаје имовине (само оне
тачно дефинисане у члану 27. став 1. Закона). У
делу Б – Капитални добици и губици – обрасца
ПБ 1 приказује се капитални добитак или губитак,
у складу са пореским прописима, за ту имовину.
– 4. Добици од продаје имовине
+ 5. Губици од продаје имовине
Уноси се податак са одговарајућег рачуна на
ком се исказују
добици или губици од продаје
имовине, сагласно прописима о рачуноводству
(МРС/МСФИ, односно МСФИ за МСП, одно-
сно Правилник за микро и друга правна лица),
настали продајом
или другим преносом, уз нак-
наду, имовине наведене у члану 27. ст. 1. Закона.
Овако исказани добици на редном броју 4
умањују опорезиву добит на редном броју 55,
а губици исказани на редном броју 5 увећавају
опорезиву добит.
Имовину која је наведена у члану 27. ст. 1. За-
кона чине:
● непокретности које је користио, односно које
користи као основно средство за обављање де-
латности, укључујући и непокретности у изград-
њи;
● права интелектуалне својине;
● удели у капиталу правних лица и акција и оста-
лих хартија од вредности, који, у складу са МРС,
односно МСФИ и МСФИ за МСП, представљају ду-
горочне финансијске пласмане, осим прописаних
изузетака;
● инвестиционе јединице откупљене од стране
отвореног инвестиционог фонда.
Члан 27. став 1, осим појма продаје, наглаша-
ва и појам другог преноса уз накнаду. На основу
мишљења која је до сада објавило Министарство
финансија, под другим преносом уз накнаду сма-
тра се унос капиталне имовине као улог у друго
правно лице (413-00-2632/2009-4 од 29. 12. 2009,
430-07-00277/2009-4 од 2. 2. 2010, 430-03-496/2011-
04 од 27. 10. 2011, 430-00-00571/2017-4 од 3. 10.
2017).
Правила се не односе на добитке или губитке
од продаје опреме!
У рачуноводству се појам добитка односно
губитка од продаје сталне имовине односи на
све облике те имовине. Добитак од продаје је
позитивна разлика између продајне вредности
(без ПДВ-а) и неотписане књиговодствене вред-
ности на дан продаје, а у евиденцијама се прика-
зује у оквиру групе рачуна 67 – Остали приходи.
У супротном случају, негативна разлика између
продајне вредности (без ПДВ-а) и неотписане
књиговодствене вредности на дан продаје јесте
губитак од продаје сталне имовине, а у евиден-
цијама се приказује у оквиру групе рачуна 57 –
Остали расходи.
Пример: Продаја непокретности
Предузеће Б је 30. септембра 2018. године
продало складиште (грађевински објекат) за 31
милион динара. Складиште је купљено 30. маја
70 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
2012. године по вредности 36 милиона динара.
У складу са рачуноводственим политикама ра-
чуноводствена амортизациона стопа је 2% годи-
шње.
Од дана набавке до дана продаје средство
је амортизовано укупно 76 месеци (7 месе-
ци у 2012. години, 5 пуних година након тога и
још 9 месеци у 2018. години). Рачуноводствена
амортизација у том целом периоду износила
је 4.560.000 динара (36.000.000 × 0,02/12 × 76),
чиме је неотписана вредност на дан продаје
31.440.000 динара. По овом послу продаје скла-
дишта Б је остварило губитак од продаје у виси-
ни од 440.000 динара. Б је продају књижило на
следећи начин:
Ред.
бр. Конто Опис
Износ
Д П
1.
204 Купци у земљи 31.000.000
029 Исправка
вредности
некретнина,
постројења и
опреме 4.560.000
570 Губици по
основу расх. и
продаје нем. им.,
некретнина… 440.000
022 Грађевински
објекти 36.000.000
за продају складишта 30. 9 .2018. године
У образац ПБ 1, под редним бројем 5 уписује се
износ од 440.000 динара, чиме се увећава поре-
ска основица Б за 2018. годину.
Основица за обрачун пореске амортизаци-
је једнака је рачуноводственој, као и период
за који је амортизација обрачунавана. У скла-
ду са Правилником о пореској амортизацији,
амортизациона стопа за некретнине износи
2,5% годишње. Према томе, укупна пореска
амортизација за период од набавке до дана
продаје складишта износи 5.700.000 дина-
ра (36.000.000 × 0,025/12 × 76), а неотписана
вредност по пореским прописима 30.300.000
динара. Продајом складишта Б је остварило
капитални добитак по пореским прописима у
висини од 700.000 динара.
У образац ПБ 1, под редним бројем 59 уноси се
износ капиталног добитка по пореским прописи-
ма у висини од 700.000 динара.
Обрачун приказује табела:
Ред.
бр. Назив Рачун Пореска
1. Продајна вредност 31.000.000 31.000.000
2. Основица за
амортизацију 36.000.000 36.000.000
3. Амортизациона стопа 2% 2,5%
4. Амортизациони период 76 месеци 76 месеци
5. Амортизација (ред. бр. 2
× ред. бр 3/12 × ред. бр. 4) 4.560.000 5.700.000
6. Неотписана вредност
(ред. бр. 2 – ред. бр. 5 ) 31.440.000 30.300.000
7. Губитак од продаје
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) -440.000
8. Капитални добитак
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) 700.000
У примеру предузећа Б, због различитих
амортизационих стопа по пореским и рачуно-
водственим прописима, на дан продаје овог гра-
ђевинског објекта његова неотписана вредност
у рачуноводству већа је од неотписане вредно-
сти по пореским прописима. Због тога је у рачу-
новодству приказан губитак по основу продаје
некретнине, а у складу са пореским прописима
настао је капитални добитак. Да је рачуновод-
ствена амортизациона стопа била виша од по-
реске, предузеће Б имало би супротну ситуацију.
Неотписана вредност у рачуноводству била би
мања од неотписане вредности утврђене за по-
реске сврхе:
Ред.
бр. Назив Рачун Пореска
1. Продајна вредност 31.000.000 31.000.000
2. Основица за
амортизацију 36.000.000 36.000.000
3. Амортизациона стопа 3,0% 2,5%
4. Амортизациони период 76 месеци 76 месеци
5. Амортизација (ред. бр. 2
× ред. бр 3/12 × ред. бр. 4) 6.840.000 5.700.000
6. Неотписана вредност
(ред. бр. 2 – ред. бр. 5) 29.160.000 30.300.000
7. Добитак од продаје
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) 1.840.000
8. Капитални добитак
(ред. бр. 1 – ред. бр. 6) 700.000
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 71
ПОРЕЗИ
ë
Ако је рачуноводствена и пореска
амортизациона стопа једнака, уз претпо-
ставку једнаке основице за амортизацију,
неотписана вредност такође је једнака
у рачуноводственим евиденцијама и по
пореским прописима. У том случају износ
добитка/губитка од продаје исказан на
редном броју 4 односно 5 једнак је капи-
талном добитку/губитку исказаном на
редном броју 59 односно 60 обрасца ПБ 1.
III. Усклађивање расхода
У III делу обрасца ПБ 1, под редним бројевима
од 6 до 36 уносе се расходи утврђени у складу са
рачуноводственим правилима и прописима, који
се НЕ признају у складу са члановима 7, 8, 9а, 10,
15, 22, 22а, 22б. и 22в. Закона, односно признају
се расходи у текућем пореском периоду када су
испуњени услови за признавање, а у претходном
пореском периоду нису били признати.
Корекција на следећим редним бројевима по-
већава утврђену добит на редном броју 55 обра-
сца ПД 1:
6. Трошкови који нису документовани;
7. Исправке вредности појединачних потраживања
од лица којима се истовремено и дугује,
до износа обавезе према том лицу;
8. Поклони и прилози дати политичким организацијама;
9. Поклони чији је прималац повезано лице;
10. Камате због неблаговремено плаћених поре-
за, доприноса и других јавних дажбина;
11. Трошкови поступка принудне наплате пореза
и других дуговања, трошкови пореско-прекршај-
ног и других прекршајних поступака који се воде
пред надлежним органом;
12. Новчане казне, уговорне казне и пенали;
13. Затезне камате између повезаних лица;
14. Трошкови који нису настали у сврху обављања
пословне делатности;
15. Трошкови материјала и набавна вредност про-
дате робе изнад износа обрачунатог применом
методе пондерисане просечне цене или ФИФО
методе;
16. Примања запосленог из члана 9. став 2. Зако-
на, обрачуната а неисплаћена у пореском пери-
оду;
17. Отпремнине и новчане накнаде по основу пре-
станка радног односа, обрачунате а неисплаћене
у пореском периоду;
20. Укупан износ амортизације обрачунат у фи-
нансијским извештајима;
22. Издаци за здравствене, образовне, научне, ху-
манитарне, верске и спортске намене, заштиту
животне средине, давања учињена установама,
односно пружаоцима услуга социјалне заштите,
као и за хуманитарну помоћ за отклањање после-
дица насталих у случају ванредне ситуације, који
су учињени Републици, аутономној покрајини, је-
диници локалне самоуправе;
23. Издаци за улагања у области културе;
24. Чланарине коморама, савезима и удружењи-
ма;
25. Расходи за рекламу и пропаганду;
26. Расходи по основу репрезентације;
27. Расход по основу исправке вредности поједи-
начних потраживања ако од рока за њихову на-
плату није прошло најмање 60 дана, као и отпис
вредности појединачних потраживања извршен
без претходно испуњених услова из члана 16. За-
кона;
29. Трошкови које огранак нерезидентног обве-
зника исказује у складу са чланом 20. Закона
30. Порези, доприноси, таксе и друге јавне да-
жбине које не зависе од резултата пословања и
нису плаћене у пореском периоду, а по основу
којих је у пословним књигама обвезника исказан
расход;
32. Расход банке по основу исправке вредности
потраживања билансне активе и резервисања за
губитке по ванбилансним ставкама, у износу који
се не признаје у складу са чланом 22а Закона;
33. Дугорочна резервисања која се не признају у
пореском периоду;
35. Расходи по основу обезвређења имовине.
Корекција на следећим редним бројевима
смањује утврђену добит на редном броју 55 об-
расца ПД 1:
18. Примања запосленог из члана 9. став 2. Зако-
на, обрачуната у претходном пореском периоду,
а исплаћена у пореском периоду за који се подно-
си порески биланс;
19. Отпремнине и новчане накнаде по основу пре-
станка радног односа, које су обрачунате у прет-
ходном, а исплаћене у пореском периоду за који
се подноси порески биланс;
21. Укупан износ амортизације обрачунат за по-
реске сврхе;
28. Расход по основу исправке вредности поје-
диначних потраживања, који није био признат
у пореском периоду у којем је исказан, али се
72 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
признаје накнадно у складу са чланом 16. став 11.
Закона;
31. Порези, доприноси, таксе и друге јавне дажби-
не које не зависе од резултата пословања, пла-
ћене у пореском периоду, а нису биле плаћене у
претходном пореском периоду у коме је по том
основу у пословним књигама обвезника био ис-
казан расход;
34. Дугорочна резервисања у износу који је иско-
ришћен у пореском периоду;
36. Расходи по основу обезвређења имовине,
који се признају у пореском периоду за који се
подноси порески биланс, а у коме је та имовина
отуђена, употребљена или је дошло до оштећења
те имовине услед више силе.
+ 6. Трошкови који нису документовани
У складу са чланом 7а. ставом 1. тачка 1. Зако-
на, на ову позицију уносе се трошкови за које не
постоји веродостојна документација.
Незави-
сно од тога што је овај расход могућ у рачуно-
водственим евиденцијама, порески биланс га не
признаје.
Трошкови који нису документовани најчешће
су они трошкови који су књижени директно на од-
говарајући конто класе 5 – Расходи, без икакве
документације, или су књижени на основу неве-
родостојних рачуноводствених исправа које не
обухватају све податке потребне за књижење.
Закон не дефинише појам потребних података
на рачуноводственој исправи, али је Законом о
рачуноводству (члан 8) јасно дефинисано следе-
ће: „Књижење пословних промена на рачунима
имовине, обавеза и капиталу, приходима и рас-
ходима врши се на основу веродостојних рачу-
новодствених исправа.
Рачуноводствена исправа представља писани
документ или електронски запис о насталој по-
словној промени, која обухвата све податке по-
требне за књижење у пословним књигама, тако
да се из рачуноводствене исправе недвосмисле-
но може сазнати основ, врста и садржај пословне
промене.”
Из рачуноводствене документације недво-
смислено морају да се сазнају основ, врста и
садржај пословне промене.
Уколико рачуноводствена исправа не садржи
све ове потребне податке, може се посумњати да
пословна промена уопште није ни настала.
У пракси постоје неки изузеци, који се трети-
рају као валидно документовани расходи, и то:
● плаћена путарина: исечак о плаћеној путарини
је валидан рачуноводствени документ ако је са-
ставни део путног налога, односно извештаја о
службеном путу;
● плаћене таксе и накнаде за регистрацију, ва-
ђење дозвола, покретање одређених поступака
пред државним органима и слично: уплата се
врши без рачуна или сличног документа, међу-
тим, из самог налога за плаћање виде се основ и
врста пословне промене.
Пример: Исказивање расхода само на основу
банкарског слипа о извршеном плаћању
У предузећу АБ прокњижили су трошак само
на основу банкарског слипа за плаћање извр-
шено службеном картицом у висини од 25.000
динара. АБ нема рачун или други одговарајући
документ из кога би се видела врста и садржај
пословне промене и овде се ради о недокумен-
тованом трошку.
На позицији 6 у обрасцу ПБ 1 АБ исказује овај
износ од 25.000 динара.
Међутим, овде треба обратити пажњу на то
да ли се можда ради о плаћању личних издатака
са рачуна предузећа за власника, директора или
неког другог запосленог на кога гласи картица.
Ако је власник предузећа АБ користио карти-
цу у приватне сврхе, ради се о узимању из имо-
вине за потребе власника и задужује се рачун 723
– Лична примања послодавца, док се одобравају
рачуни 241 и 489 – Остале обавезе за порезе, до-
приносе и друге дажбине – за обрачунат порез на
приходе од капитала (порез на доходак грађана
по стопи од 15% на бруто основицу). Дакле, књи-
жење се ни не врши преко конта у класи 5.
Ако је запослени, носилац платне картице пла-
тио службеном картицом своје приватне трошко-
ве, ради се о личним издацима запосленог која
се третирају као зарада и потребно је извршити
обрачун пореза и доприноса на зараду, а књиже-
ње се врши преко конта групе 52 и као такви су
признати у пореском билансу (у складу са чланом
9. став 1. Закона).
Међутим, уколико неспорно може да се утвр-
ди да се ради о расходима који су настали у по-
реском периоду у коме су признати, без обзира
на то што ће документ о њима бити исказан у по-
словним књигама обвезника у наредном поре-
ском периоду, признаје се као расход периода.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 73
ПОРЕЗИ
Обвезник има могућност да непризнат расход
укључи у признат када добије документацију,
приликом састављања пореског биланса за сле-
дећи порески период, уносом на редни број 46
обрасца ПБ 1.
+ 7. Исправке вредности појединачних потраживања
од лица којима се истовремено и
дугује, до износа обавезе према том лицу
Исправка вредности појединачних потражи-
вања од лица којима обвезник истовремено и
дугује не признаје се као расход само до износа
обавезе према том лицу, у складу са чланом 7а.
став. 1. тачка. 2. Узимају се у обзир све обавезе
које су евидентиране као обавезе по прописима
о рачуноводству, МРС/МСФИ и МСФИ за МСП, без
обзира на то да ли су исте доспеле или не.
О пореском третману исправке вредности
и отписа потраживања писано је у посебном
чланку у овом броју часописа.
+ 8. Поклони и прилози дати политичким
организацијама
На овом редном броју исказују се расходи по
основу поклона и других прилога датих политич-
ким организацијама, који се не признају у целини
сходно члану 7а став 1. тачка 3. Закона.
+ 9. Поклони чији је прималац повезано лице
Поклони дати повезаном лицу из члана 59. За-
кона нису расход периода, па се исказују овде, у
складу са чланом 7а. став 1. тачка 4. Закона.
Овај расход може да буде два пута непризнат
– први пут исказивањем податка овде, а други пут
приказивањем кроз трансакције са повезаним ли-
цем, с обзиром на то да законодавац није изузео
исти од двоструког опорезивања.
+ 10. Камате због неблаговремено плаћених
пореза, доприноса и других јавних дажбина
На овој позицији исказују се расходи по осно-
ву камата због неблаговремено плаћених јавних
прихода (пореза, доприноса и других јавних да-
жбина), с обзиром на то да се оне, као ни камате
обрачунате по основу одложених плаћања јавних
прихода, не признају као расход (члан 7а. став 1.
тачка 5. Закона). Не признају се као расход ка-
мате за неблаговремено плаћене јавне приходе,
независно од тога да ли их је утврдио и платио
сам обвезник или их је утврдио надлежни орган
у поступку пореске контроле.
ë
Ради се о затезној камати у складу са
Законом о пореском поступку и пореској
администрацији.
Затезна камата је, у складу са Зако-
ном о облигационим односима, порески
признат расход и НЕ уноси се на овом
редном броју обрасца ПБ 1, осим ако се
утврђује из односа са повезаним лицем,
када се не признаје као расход и уноси се
на редни број 13 обрасца ПБ 1..
+ 11. Трошкови поступка принудне наплате
пореза и других дуговања, трошкови
пореско-прекршајног и других прекршајних
поступака који се воде пред надлежним
органом
Чланом 7а. став 1. тачка 5а. Закона наведено је
да се као расход у пореском билансу НЕ признају
трошкови:
● поступка принудне наплате пореза и других
дуговања дефинисани
Законом о пореском по-
ступку и пореској администрацији и Уредбом о
висини трошкова принудне наплате пореза („Сл.
гласник РС”, бр. 63/2003 и 51/2010),
● пореско-прекршајног поступка и
● других прекршајних поступака који се воде
пред надлежним органом
(настали у спору са на-
длежним органом – надлежним за вођење прекр-
шајног поступка) – трошкови судског парничног
односно извршног поступка у складу са чланом
140. Закона о прекршајима („Сл. гласник РС”, бр.
65/2013, 13/2016 и 98/2016 – Одлука УС РС).
ë
Трошкови извршног поступка призна-
ју се у расход извршном повериоцу, али
се НЕ признају у ПБ-1 извршном дужнику!
По овом питању потребно је скренути пажњу
на Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
34/2017-04 од 13. 2. 2017:
…У конкретном случају, обвезник (као извр-
шни поверилац), ради намирења свог доспелог
потраживања, покреће извршни поступак пред
јавним извршитељем који, на основу одредаба
ЗИО-а и Јавноизвршитељске тарифе, закључком
утврђује висину предујма трошкова извршног
поступка и по том основу обвезнику доставља
предрачун односно рачун (за трошкове извршног
74 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
поступка). С тим у вези, расход који обвезник
(као извршни поверилац) евидентира у својим
пословним књигама по основу трошкова извр-
шног поступка (покренутог ради намирења свог
потраживања), а које је (на основу закључка о
предујму, односно испостављене фактуре од
стране јавног извршитеља) платио јавном извр-
шитељу, признаје се у пореском билансу, у скла-
ду са чланом 7. став 1. Закона. Поред тога, а како
произлази из поднетог захтева, јавни извршитељ
закључком (којим усваја предлог за извршење об-
везника) налаже извршном дужнику да обвезнику
(као извршном повериоцу) исплати износ главног
дуга (са припадајућим износом затезне камате),
као и трошкове извршног поступка насталих
пред извршитељем. С тим у вези, расход који у
својим пословним књигама евидентира извршни
дужник на име трошкова извршног поступка које
је (на основу одлуке јавног извршитеља, а у складу
са чланом 34. став 1. ЗИО-а) измирио извршном
повериоцу, не признају се као расход у пореском
билансу извршног дужника, у складу са чланом 7а
тачка 5а) Закона.
ë
Осим тога, пажња се скреће на поре-
ски третман судских такси и наглашава
да је њихов порески третман дефинисан
чланом 22. Закона, којим је прописано да
се на терет расхода у пореском билансу
признају и друге јавне дажбине које не за-
висе од пословног резултата, а плаћене
су у пореском периоду. Расходи по осно-
ву судских такси које су евидентиране у
пореском периоду, али нису плаћене у
њему, нису признате као расход у поре-
ском билансу за 2018. годину и треба их
унети на редни број 30 обрасца ПБ 1.
+ 12. Новчане казне, уговорне казне и пенали
На ову позицију уносе се издаци по основу
плаћених новчаних казни за привредне пре-
ступе и прекршаје, као и за плаћене пенале за
неблаговремено
извршавање
обавеза, било да
су исти утврђени судском одлуком, решењем
надлежног органа, било на основу закљученог
уговора, у складу са чланом 7а. став 1. тачка 6.
Закона. У непризнат расход спадали би и пенали
које банка наплати по основу превремене отпла-
те кредита.
Затезне камате признају се као расход као
и у БУ, изузев када су у питању затезне камате
између повезаних лица, које се приказују под
редним бројем 13 обрасца ПБ 1.
+ 13. Затезне камате између повезаних лица
У складу са чланом 7а. став 1. тачка 7. Закона не
признају се затезне камате по основу дужничких
односа са повезаним лицем.
Под повезаним лицима сматрају се лица дефи-
нисана чланом 59. Закона.
+ 14. Трошкови који нису настали у сврху
обављања пословне делатности
У складу са чланом 7а. став 1. тачка 8. Зако-
на, порески нису признати расходи који нису
непосредан
услов за обављање делатности.
Ови трошкови немају карактер трошка веза-
ног за обављање пословне делатности, што је у
пракси понекад тешко определити, па стога утвр-
ђивање и исказивање ових расхода често ствара
проблеме. Ниједним подзаконским актом није
дефинисано који су то трошкови, иако се може
радити о веома значајним издацима насталим по
веома различитим основама.
На пример, могу бити у питању расходи по осно-
ву издатака за доброчине намене дате привредним
субјектима који нису регистровани за то и физич-
ким лицима, затим покрића трошкова школовања
или стипендирања чланова породице оснивача,
које није у складу са актом обвезника и његовим
потребама, као и други расходи који имају основ
приватности и не могу се третирати као расходи
који су услов за обављање делатности. У наведене
трошкове свакако не спадају они који проистичу из
обавеза прописаних Законом о раду.
ë
Уколико се ради о узимању из имовине
за личне потребе власника, настале расхо-
де не књижимо на терет расхода него пре-
ко конта 723 – Лична примања послодавца,
што се са аспекта Закона о порезу на дохо-
дак грађана сматра приходом од капитала
на који се плаћа порез по одбитку по стопи
од 15% на бруто основицу. Даље, у случају
да се ради о покривању личних расхода
запослених, са аспекта истог закона, ти
трошкови сматрају се зарадом на коју се
обрачунавају порез и доприноси на зара-
де, који се књиже преко конта 520 и 521,
па су као такви пореско признати расход
у складу са чланом 9а. Закона.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 75
ПОРЕЗИ
+ 15. Трошкови материјала и набавне
вредности продате робе изнад износа
обрачунатог применом методе пондерисане
просечне цене или ФИФО методе
У складу са чланом 8. Закона, ако је обвезник
за трошкове материјала и набавну вредност про-
дате робе примењивао неки други метод и по
том основу у билансу успеха исказао трошкове
изнад износа обрачунатог по методи просечне
цене или ФИФО методи, разлику између та два
износа уноси под овим редним бројем.
Према МРС 2, залихе се одмеравају по набав-
ној цени (цени коштања), односно нето оствари-
вој вредности, ако је нижа. Исто је садржано и
у одељку 13 Залихе МСФИ за МСП и у члану 18.
Правилника за микро и друга правна лица.
Када се залихе продају, као расход периода
(у коме се признаје повезани приход од продаје)
признаје се набавна вредност тих залиха обра-
чуната применом ФИФО методе („прва улазна
цена једнака је првој излазној цени”) или мето-
де пондерисаног просечног трошка. У случају да
обвезник примењује неки други метод и по том
основу у Билансу успеха искаже трошкове мате-
ријала и набавну вредност продате робе изнад
износа обрачунатог по методи пондерисане про-
сечне цене или ФИФО методи, тај износ није при-
знат и исказује се на овој позицији обрасца ПБ-1.
+ 16. Примања запосленог из члана 9. став
2. Закона, обрачуната а неисплаћена у
пореском периоду
Чланом 9. став 1. Закона дефинисано је да се
трошкови зарада односно плата признају у изно-
су обрачунатом на терет пословних расхода.
Поред тога, чланом 9. став 2. Закона дефини-
сано је да се примања запосленог која се сматра-
ју зарадом у смислу Закона о порезу на доходак
грађана, као и примања на која се до износа про-
писаног тим законом не плаћа порез на зараде,
признају као расход у пореском билансу у поре-
ском периоду у коме су исплаћена односно ре-
ализована. У ову позицију обрасца ПБ 1 уписује
се износ обрачунатих а неисплаћених примања
запосленог.
ë
Неопходно је прво разграничити која
се примања запослених сматрају тро-
шком зарада/плата у односу на друга
примања запослених.
У циљу јаснијег тумачења члана 9. Закона, на
следећој слици приказујемо порески третман за-
рада и других примања запослених.
Члан 9. Закона: Трошкови зарада и друга примања запослених
Примењује се на зараде и друга примања запослених лица
Примењује се на примања лица која нису у радном односу, чија се
накнада сматра зарадом у смислу ЗПДГ-а
ЗАРАДЕ/ПЛАТЕ
Члан 9. став 1. Закона:
Расходи се признају у
обрачунатом износу
ДРУГА ПРИМАЊА – накнада
трошкова у вези са радом
Члан 9. став 2. Закона:
Расходи се признају у
исплаћеном износу
Износи неисплаћени у 2018.
години исказују се на
редном броју 16 обрасца ПБ
1 за 2018. годину
Износи обрачунати у
2017. години, а
исплаћени у 2018.
години, исказују се на
редном броју 18 обрасца
ПБ 1 за 2018. годину
76 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
У вези са тим у наставку следи Мишљење Ми-
нистарства финансија бр. 413-00-00017/2011-04 од
28. 2. 2011. године:
У складу са одредбом члана 9. Закона о поре-
зу на добит правних лица („Сл. гласник РС”, бр.
25/01… 18/10 – у даљем тексту: Закон), трошко-
ви зарада односно плата признају се у износу об-
рачунатом на терет пословних расхода. Према
прописима о раду, зарадом се сматрају сва при-
мања запослених из радног односа, осим накнада
трошкова запосленог у вези са радом (за долазак
и одлазак са рада, за време проведено на службе-
ном путу у земљи и сл.), при чему запослени (у
смислу прописа о раду) јесте физичко лице које је
у радном односу код послодавца. Под трошкови-
ма зарада (који се, у складу са чланом 9. Закона,
признају у пореском билансу обвезника) сматрају
се трошкови зарада и накнада зарада које садр-
же порез и доприносе који се плаћају на терет
запосленог, а које обвезник, у складу са чланом 40.
Правилника о контном оквиру и садржини рачуна
у контном оквиру за привредна друштва, задру-
ге, друга правна лица и предузетнике („Сл. гласник
РС”, бр. 114/06… 4/10), исказује на рачуну 520 – Тро-
шкови зарада и накнада зарада (бруто), укључују-
ћи и трошкове доприноса за обавезно социјално
осигурање (на зараде и накнаде зарада) обрачуна-
те на терет послодавца. Имајући у виду да се, у
смислу закона који уређује опорезивање дохотка
грађана, под зарадом сматрају (осим зараде де-
финисане прописима о раду) и уговорена накнада и
друга примања која се остварују обављањем при-
времених и повремених послова (на основу уго-
вора закљученог непосредно са послодавцем, као
и на основу уговора закљученог преко омладинске
или студентске задруге, осим са лицем до навр-
шених 26 година живота ако је на школовању у
установама средњег, вишег и високог образовања)
– члан 13. став 2. Закона о порезу на доходак гра-
ђана („Сл. гласник РС”, бр. 24/01… 18/10), мишљење
Министарства финансија је да се наведена при-
мања физичких лица (која се остварују по осно-
ву привремених и повремених послова) сматрају
трошковима зарада у смислу члана 9. Закона, па
се, с тим у вези, признају као расход у пореском
билансу обвезника у износу обрачунатом на те-
рет пословних расхода. У случају када обвезник,
по основу уговора о обављању послова ван радног
односа (нпр. уговор о делу) закљученог са физич-
ким лицем, има обавезу да (том) физичком лицу
исплати уговорену накнаду (која у себи садржи и
порез и доприносе који се плаћају сходно прописи-
ма о порезу на доходак грађана, односно прописи-
ма који уређују доприносе за обавезно социјално
осигурање, и са становишта тих прописа пред-
стављају обавезу примаоца прихода – физичког
лица), та накнада, заједно са припадајућим поре-
зом и доприносима, признаје се као расход обве-
зника у пореском периоду у којем је обрачуната,
имајући у виду да се, сагласно члану 7. Закона, за
утврђивање опорезиве добити признају расходи
у износима утврђеним билансом успеха, у складу
са МРС, односно МСФИ и прописима којима се уре-
ђује рачуноводство и ревизија, осим расхода за
које је овим законом прописан други начин утвр-
ђивања. С тим у вези, и у случају када обвезник
исплаћује физичком лицу остале накнаде, нпр. по
основу закупа, које, сагласно прописима о порезу
на доходак грађана, садрже у себи одговарајући
порез, те накнаде, укључујући и припадајући по-
рез, признају се као расход обвезника у пореском
периоду у којем су обрачунате. Овим мишљењем
замењује се Мишљење број 413-00- 00017/2011-04
од 31. јануара 2011. године.
ë
Значи, примања која се признају у по-
реском периоду када су обрачуната, пре-
ма члану 9. став 1. Закона, побројана су у
продужетку:
● зарада за обављени рад и време про-
ведено на раду;
● зарада по основу доприноса послов-
ном успеху послодавца (награде, бонуси
и сл.);
● регрес за коришћење годишњег одмо-
ра;
● накнада за исхрану током рада (топли
оброк);
● примања у облику бонова, хартија од
вредности, новчаних потврда, робе;
● примања у виду опраштања дугова и
покривања расхода запосленом, новча-
ном надокнадом или директним плаћа-
њем;
● примања остварена чињењем или пру-
жањем погодности (коришћење службе-
ног возила у приватне сврхе, коришћење
стамбених зграда и станова у власништву
или на располагању послодавца итд.);
● примања која се сматрају зарадом у
складу са Законом о раду.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 77
ПОРЕЗИ
Пример примања које се сматра зарадом јесте
новчана помоћ запосленом за лечење у земљи
или иностранству у висини стварних трошкова
лечења (документовано) и документовани тро-
шкови превоза и смештаја за потребе лечења.
У вези са тим у наставку је наведено Мишљење
Министарства финансија бр. 430-00-366/2016-04
од 14. 6. 2017:
…У случају када општим актом, односно уго-
вором о раду новчана помоћ за лечење запосленог
није утврђена као солидарна помоћ, предметно
примање се признаје као расход обвезника, са-
гласно члану 9. став 1. ЗПДПЛ-а, у обрачунатом
износу, имајући у виду да предметно примање
представља друго примање запосленог које има
карактер зараде у смислу чл. 13. и 14. ЗПДГ-а, од-
носно члана 105. став 3. Закона о раду (на које се
плаћају доприноси за обавезно социјално осигу-
рање, а порез на доходак грађана не плаћа се са-
гласно члану 9. став 1. тачка 28) ЗПДЛ-а). Поред
наведеног, расходи које правно лице искаже у сво-
јим пословним књигама по основу накнаде других
трошкова запосленог (оболелог лица), конкретно
накнаде трошкова превоза до клинике у којој се
спроводи лечење и смештаја, који се сматрају
другим примањем запосленог које има карактер
зараде у смислу чл. 13. и 14. ЗПДПЛ-а (као покри-
вање расхода обвезника непосредним плаћањем),
признају се као расход у пореском билансу у поре-
ском периоду у коме су обрачунате, у складу са
чланом 9. став 1. 3ПДПЛ-а.
ë
Примања која се признају у пореском
периоду када су исплаћена, према члану
9. став 2. Закона, следе у наставку:
● накнаде за превоз за долазак и одла-
зак са посла, у висини цене карте у јавном
саобраћају;
● дневнице за службена путовања у зе-
мљи и иностранству;
● накнаде трошкова смештаја на слу-
жбеном путовању;
● накнаде превоза на службеном путу
према приложеним рачунима превозни-
ка у јавном саобраћају;
● накнада за коришћење сопственог во-
зила на службеном путу;
● солидарне помоћи за случај смрти, бо-
лести, здравствене рехабилитације или
инвалидности запосленог или члана ње-
гове породице;
ë
● поклони деци запослених, старости до
15 година, поводом Нове године и Божи-
ћа до неопорезивог износа;
● јубиларне награде запосленима;
● премије коју послодавац плаћа за до-
датно добровољно пензијско осигурање;
● премије за добровољно додатно
здравствено осигурање.
Пример: Накнаде у вези са службеним путем
Запосленик предузећа БРКО Живко Брзић био
је на службеном путу у децембру 2018. године,
при чему му није исплаћена аконтација за овај
службени пут. Након повратка Живко је поднео
путни налог са приложеним рачунима на обрачун:
Врста трошка Износ (дин.)
Дневнице (4 × 2.100 динара) 8.400
Трошак смештаја (4 × 6.800 динара) 27.200
Путарине 2.000
Гориво 8.000
УКУПНО за исплату 45.600
Живку је укупан износ исплаћен 3. јануара
2019. године.
БРКО у пореском билансу за 2018. годину под
редним бројем 16 уноси износ од 35.600 динара.
ë
На трошкове путарина и погонског го-
рива не примењују се одредбе члана 9.
став 2. Закона, јер се ради о трошковима
пословања и нису део зараде запосленог
(путарине књижене на 539 – Трошкови
осталих услуга, односно гориво књиже-
но на 513 – Трошкови горива и енергије).
Ови трошкови се признају у пореском
билансу у износу обрачунатом на терет
пословних расхода.
+ 17. Отпремнине и новчане накнаде по
основу престанка радног односа, обрачунате
а неисплаћене у пореском периоду
Према одредбама члана 9а. Закона, обрачуна-
те отпремнине и новчане накнаде запосленима
по основу одласка у пензију или престанка рад-
ног односа по другом основу, које НИСУ испла-
ћене у 2018. години, не признају се у пореском
билансу за 2018. годину.
78 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Што се тиче отпремнина и других новчаних
накнада запосленима по основу престанка радног
односа, третман истих могућ је кроз резервисање
у складу са МРС 19, односно одељком 28 МСФИ
за МСП, или кроз њихов обрачун у тренутку када
настају. С тим у вези, отпремнине се по правилу
обрачунавају и исплаћују у истом периоду, међу-
тим, уколико отпремнина није исплаћена у истом
периоду, неисплаћени а обрачунати износ уноси
се под овим редним бројем обрасца ПБ 1.
Пример: Обрачунате а неисплаћене
отпремнине
Запослени А. А. отишао је у пензију у децембру
2018. године, када је и обрачуната и прокњиже-
на отпремнина, која је исплаћена у јануару 2019.
године.
Под редним бројем 17 обрасца ПБ 1 за 2018. го-
дину уноси се тај износ неисплаћене а обрачунате
отпремнине. У пореском билансу за 2019. годину
тај износ биће приказан под редним бројем 19
обрасца ПБ 1.
– 18. Примања запосленог из члана 9. став 2.
Закона, обрачуната у претходном пореском
периоду, а исплаћена у пореском периоду за
који се подноси порески биланс
Овде се исказује износ исплаћених односно
реализованих примања запосленог у 2018. годи-
ни, која се, у смислу Закона, сматрају зарадом,
укључујући и примања на која се не плаћа порез
на зараде, а обрачуната су у 2017. години. Ова
примања су у пореском билансу за 2017. годину
била исказана под редним бројем 16.
Ако се погледа ситуација из претходног при-
мера предузећа БРКО: он ће у пореском билансу
за 2019. годину на овој позицији исказати износ
од 35.600 динара, што је износ накнада по основу
службеног пута, обрачунатих на терет пословних
расхода 2018. године, а исплаћених у 2019. години.
– 19. Отпремнине и новчане накнаде по
основу престанка радног односа, које су
обрачунате у претходном а исплаћене
у пореском периоду за који се подноси
порески биланс
Признаје се као расход, сходно члану 9а. За-
кона, износ исплаћених отпремнина и новчаних
накнада запосленима по основу одласка у пензију
или престанка радног односа по другом основу у
2018. години, који је био обрачунат у претходном
пореском периоду. Ова примања су у пореском
билансу за 2017. годину била исказана под ред-
ним бројем 17.
– 20. Укупан износ амортизације обрачунат
у
финансијским извештајима
+ 21. Укупан износ амортизације обрачунат
за
пореске сврхе
Под редним бројем 20 исказује се укупан из-
нос амортизације исказан у рачуноводственим
евиденцијама на конту 540 – Трошкови аморти-
зације, а на редном броју 21 исказује се укупан
износ амортизације обрачунат за пореске сврхе
у складу са чланом 10, 10а. и 10б. Закона.
Обрачуну амортизације за пореске сврхе
посвећен је посебан чланак у овом броју часо-
писа.
22. Издаци за здравствене, образовне,
научне, хуманитарне, верске и спортске
намене, заштиту животне средине, давања
учињена установама, односно пружаоцима
услуга социјалне заштите, као и за
хуманитарну помоћ за отклањање последица
насталих у случају ванредне ситуације,
који су учињени Републици, аутономној
покрајини, јединици локалне самоуправе
На позицијама од 22 до 26 врши се усклађи-
вање расхода у складу са одредбама члана 15.
Закона, где се порески признају тачно дефини-
сани расходи, али у износу који није виши од
дефинисаног дела (процента) укупног прихода.
У вези са тим укупним приходом јесу и сви из-
носи исказани на рачунима класе 6 – Приходи.
Мишљење Министарства финансија бр. 413-
00-99/2017-04 од 10. 5. 2017:
…Имајући у виду да се порески признат расход
по наведеним основама утврђује у процентуал-
ном износу од укупног прихода обвезника, мишље-
ња смо да се под укупним приходом обвезника
сматра укупан приход који је обвезник исказао (у
пореском периоду) у својим пословним књигама,
независно од начина на који су предметни прихо-
ди исказани у билансу успеха сачињеном за исти
период за који се саставља и подноси порески би-
ланс. С тим у вези, сматрамо да предметни при-
ход чине сви износи исказани на рачунима класе
6 (Приходи), укључујући и приходе исказане на
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 79
ПОРЕЗИ
рачунима групе 62 (Приходи од активирања учи-
нака и робе) и 63 (Промена вредности залиха учи-
нака), независно од тога што износи прихода са
наведених рачуна нису исказани у Билансу успеха
на одговарајућим (АОП) позицијама на којима се
исказују приходи, већ се по основу прихода иска-
заних на предметним рачунима врши корекција
пословних расхода исказаних (на одговарајућој
АОП позицији) у Билансу успеха.
У складу са одредбама члана 15. ставови 1.
и 2. Закона, укупни издаци за наведене намене
признају се као расход у износу до највише 5% од
укупног прихода, само ако су извршени лицима
регистрованим односно основаним за те намене,
у складу са посебним прописима, која их искљу-
чиво користе за обављање своје делатности.
Дакле, износ изнад 5% укупног прихода уноси
се под редни број 22.
+ 23. Издаци за улагања у области културе и
кинематографије
Овде се уносе улагања у област културе и ки-
нематографије, у складу са чланом 15. став 3. За-
кона, у износу вишем од 5% од укупног прихода,
ако су улагања извршена у складу са Правилни-
ком о улагањима у области културе.
Обвезнику који искаже расход по основу из-
датка за улагање у области културе које је учи-
њено правном лицу (нпр. основаном у складу са
законом који уређује задужбине и фондације),
али које није регистровано у делатности које су
набројане у члану 3. Правилника, не признаје се
исказани расход у пореском билансу.
+ 24. Чланарине коморама, савезима и
удружењима
У члану 15. ставови 4. и 5. Закона дефинисан је
порески третман ових издатака.
Чланарине чија је висина прописана посебним
законом признају се као расход у износу који је
прописан тим законом. Законом о привредним
коморама од 1. јануара 2017. године обавезно је
чланство у Привредној комори Србије свих при-
вредних субјеката који обављају регистровану
пословну делатност на територији Републике Ср-
бије. При састављању пореског биланса за 2018.
годину издатак по основу чланарине Привредној
комори Србије признат је расход.
Расходи за остале чланарине признају се као
расход у пореском билансу највише до 0,1% од
укупног прихода.
Дакле, износ трошкова осталих чланарина
виши од 0,1% од укупног прихода исказује се под
овим редним бројем обрасца ПБ 1.
+ 25. Расходи за рекламу и пропаганду
+ 26. Расходи по основу репрезентације
Чланом 15. став 6. Закона наведено је да се
издаци за рекламу и пропаганду признају као
расход у износу од 10% од укупног прихода, а ста-
вом 8. истог члана да се као расходи пропаганде
признају само они поклони
и други расходи који
служе промоцији пословања обвезника. Даље,
чланом 15. став 7. дефинисано је да се издаци за
репрезентацију признају као расход у износу од
0,5% од укупног прихода.
Дакле, под овим редним бројевима се у ПБ 1
за 2018. годину уносе износи расхода рекламе и
пропаганде изнад 5% од укупног прихода, одно-
сно расходи репрезентације изнад 0,5% од укуп-
ног прихода.
Изменама Закона о порезу на добит из 2018.
године („Сл. гласник РС”, бр. 95/2018) брисани
су ставови 6. и 8. члана 15. Закона.
То значи да се ограничење износа порески
признатих расхода рекламе и пропаганда не
примењује у пореском билансу за 2019. годину.
Не постоји подзаконски акт који прецизира ове
расходе, што у пракси може да доведе до слобод-
нијег или погрешног тумачења појединих расхода.
Приликом тумачења делимично може да по-
могне Мишљење Министарства финансија бр.
430-00-379/2014-08 од 30. 3. 2015:
Одредбама члана 42. став 7. Правилника о
Контном оквиру и садржини рачуна у Контном
оквиру за привредна друштва, задруге и преду-
зетника („Сл. гласник РС”, бр. 95/14 – у даљем тек-
сту: Правилник) прописано је да се на рачуну 535
– Трошкови рекламе и пропаганде, исказују услуге
по основу извршене рекламе и пропаганде, као и
трошкови по основу рекламног и пропагандног
материјала. Одредбама члана 44. став 3. Правил-
ника утврђено је да се на рачуну 551 – Трошкови
репрезентације, исказују издаци за репрезента-
цију, укључујући и вредност сопствених произво-
да, робе и услуга.
Имајући у виду наведено, а у вези са питањем
под ред. бр. 1 из захтева, Министарство фи-
нансија желело би да укаже на следеће: 1) према
мишљењу Министарства финансија, трошкови
80 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
путовања, смештаја и исхране учесника, који су
пословни партнери конкретног правног лица, на
одређеном догађају, треба да буду евидентира-
ни као нематеријални трошкови на рачуну 551 –
Трошкови репрезентације, под условом да је ова
накнада трошкова у функцији обављања посла;
2) остале трошкове који укључују: штампање
рекламног материјала, брошура и сл., према ми-
шљењу Министарства финансија, требало би
евидентирати на рачуну 535 – Трошкови рекламе
и пропаганде.
Министарство финансија жели, посебно,
овом приликом да укаже на то да свако правно
лице треба да разграничење трошкова рекламе
и пропаганде, с једне, односно трошкова репре-
зентације, с друге стране, уреди у складу са сво-
јим општим актом.
Евидентирање пословних промена (укључују-
ћи и претходно наведене) врши се на основу ве-
родостојних рачуноводствених исправа у смислу
члана 8. став 1. Закона о рачуноводству („Сл. гла-
сник РС”, бр. 62/13). Дакле, поред фактура (како
је наведено у предметном захтеву), као доказ да
је одређени трошак настао и по томе извршено
плаћање са текућег (пословног) рачуна правног
лица, може се сматрати било која друга веродо-
стојна рачуноводствена исправа на основу које
се недвосмислено може сазнати основ, врста и
садржај пословне промене (нпр. уговор и сл.).
Давање производа, чији је дистрибутер прав-
но лице, пословним партнерима, према мишље-
њу Министарства финансија, такође би требало
евидентирати у пословним књигама правног лица
на рачуну 551 – Трошкови репрезентације. Ми-
нистарство финансија напомиње да би свако
правно лице својим општим актом требало да
детаљније уреди питања одобравања и висине
трошкова репрезентације. На крају, Министар-
ство финансија желело би да истакне да би,
приликом утврђивања да ли одређени трошак
треба сматрати рекламом и пропагандом или
репрезентацијом, требало поћи од правила да
су услуге учињене за рекламу и пропаганду на-
мењене, под истим условима, већем броју лица
(непознатих), за разлику од услуга учињених за
репрезентацију које су намењене само унапред
одређеним (познатим) лицима.
Услуге учињене за рекламу и пропаганду –
намењене су, под истим условима, већем броју
непознатих лица.
Услуге учињене за репрезентацију – наме-
њене су само унапред одређеним и познатим
лицима.
Неки од примера трошкова рекламе и пропа-
ганде су:
● оглашавање у новинама, на радију, телевизији,
путем интернета;
● израда и припрема рекламних порука и рекла-
мног материјала;
● трошкови проспеката, флајера, афиша;
● трошкови рекламног материјала (оловке, ро-
ковници, привесци за кључеве итд.) – предмети
на којима се налазе рекламне поруке или лого
фирме;
● трошкови оглашавања на билбордима, сити-
-лајтовима и другим паноима на јавним местима;
● трошкови припреме и издавања бесплатних
публикација које се деле широј јавности;
● снимање спотова и рекламних филмова;
● трошкови спонзорства манифестација преко
којих се пружају рекламне или пропагандне по-
руке публици;
● дати сопствени производи и роба за рекламу
и пропаганду итд.
Трошкови репрезентације најчешће се по-
јављују у односима са пословним партнерима
приликом закључивања послова, уговора, обе-
лежавања јубилеја, пуштања у рад нових капа-
цитета и у другим сличним случајевима, затим
трошкови угоститељских услуга, као и трошкови
који се поклањају у облику сопствених произво-
да, роба и услуга итд. Карактеристични примери
издатака на име репрезентације су:
● конзумирање топлих напитака, безалкохолних
пића (кафа, чај, вода, сокови) и алкохолних пића у
пословним просторијама правног лица приликом
пријема пословних партнера;
● конзумирање јела и пића у сопственим угости-
тељским објектима;
● конзумирање јела и пића у угоститељским
објектима других правних или физичких лица;
● конзумирање јела и пића и други трошкови
приликом обележавања важних догађаја у вези
са пословањем;
● трошкови угоститељских услуга по основу пре-
ноћишта и исхране пословних партнера, ако су у
функцији закључивања уговора, односно оства-
ривања других облика пословне сарадње;
● давање пословним партнерима сопствених
производа и робе или вршење услуга.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 81
ПОРЕЗИ
+ 27. Расход по основу исправке вредности
појединачних потраживања ако од рока за
њихову наплату није прошло најмање 60
дана, као и отпис вредности појединачних
потраживања извршен без претходно
испуњених услова из члана 16. Закона
– 28. Расход по основу исправке вредности
појединачних потраживања који није био
признат у пореском периоду у којем је
исказан, али се признаје накнадно у складу са
чланом 16. став 11. Закона
Исправке вредности појединачних потражи-
вања, као и отпис вредности појединачних по-
траживања која не испуњавају услове из члана
16. Закона, нису порески признат расход.
Расход који није био признат по основу
исправке вредности појединачних потраживања
у пореском периоду у ком је исказан, признаје се
у пореском периоду у ком су испуњени услови из
става 1, односно става 2. члана 16. Закона.
Детаљне инструкције у вези са пореским
третманом исправке вредности и отписа потра-
живања и уноса на редне бројеве 27, 28, 40, 41
и 42 обрасца ПБ 1 могу се пронаћи у посебном
чланку у овом броју часописа.
+ 29. Трошкови које огранак нерезидентног
обвезника исказује у складу са чланом 20.
Закона
Према одредбама члана 20. Закона, камата и
припадајући трошкови по основу зајма одобреног
сталној пословној јединици од стране њене нере-
зидентне централе не признају се као расход.
Такође, накнада по основу ауторског и срод-
них права и права индустријске својине, коју стал-
на пословна јединица нерезидентног обвезника
исплаћује својој нерезидентној централи, не при-
знаје се као расход.
Позицију под редним бројем 29 може имати
попуњену само огранак нерезидентног правног
лица.
Дакле, огранак нерезидентног обвезника који
саставља порески биланс на обрасцу ПБ 1 под
овим редним бројем исказује камату и припадају-
ће трошкове по основу зајма добијеног од нере-
зидентне централе, као и накнаде које по основу
ауторских и сродних права и права индустријске
својине исплаћује својој нерезидентној централи.
+ 30. Порези, доприноси, таксе и друге
јавне дажбине које не зависе од резултата
пословања и нису плаћене у пореском
периоду, а по основу којих је у пословним
књигама обвезника исказан расход
– 31. Порези, доприноси, таксе и друге
јавне дажбине које не зависе од резултата
пословања, плаћене у пореском периоду, а
нису биле плаћене у претходном пореском
периоду, када је у пословним књигама био
исказан расход
У складу са чланом 22. став 1. и 2. Закона призна-
ју се у ПБ 1 само јавне дажбине које не зависе од
резултата пословања, ако су плаћене у пореском
периоду.
Значи да се на позицији број 30 исказује износ
пореза, доприноса, такси и других јавних дажби-
на које не зависе од резултата пословања и нису
плаћене у пореском периоду, а по основу којих је
у пословним књигама обвезник исказао расход.
Признају се само плаћене јавне дажбине, као
и укалкулисане јавне дажбине које зависе од ре-
зултата пословања, као што је порез на добит.
Примери трошкова из овог става су порез на
имовину, накнада за коришћење вода, накнада за
шуме, порез на употребу, држање и ношење доба-
ра, судске таксе, порез на пренос апсолутних пра-
ва, такса за истицање фирме итд.
Уколико су обрачунати у 2018. години, а нису
и плаћени у тој години – износ неплаћених јавних
дажбина уписује се на позицију 30, чиме се пове-
ћава основица за обрачун пореза на добит у 2018.
години.
У наредном пореском периоду, када се плате
ти износи јавних дажбина, исказују се под редним
бројем 31, чиме се смањује основица за обрачун
пореза на добит у 2019. години.
+ 32. Расход банке по основу исправке
вредности потраживања билансне активе
и резервисања за губитке по ванбилансним
ставкама, у износу који се не признаје у
складу са чланом 22а Закона
Банке исказују увећање исправке вредности
потраживања
билансне активе и резервисања за
губитке по ванбилансним
ставкама у износу об-
рачунатом у складу са актима банке, исказаним у
Билансу успеха на терет расхода у пореском пе-
риоду, ако нису у складу са прописима НБС.
Изменом Закона у 2017. години члан 22а до-
пуњен је новим одредбама, тако да се на терет
82 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
расхода банке признаје отпис вредности поједи-
начних потраживања у складу са одредбама чла-
на 16. ставови од 1. до 6. Закона, али изузетно од
тога, а без испуњења услова из члана 16. Закона,
на терет расхода банке признаје се и:
● отпис вредности појединачних потраживања
по основу кредита одобреног неповезаном лицу
у смислу овог закона, под условом да је од мо-
мента доспелости потраживања прошло најма-
ње две године, уз пружање документације која
представља основ за доказивање неспособно-
сти дужника да извршава своје новчане обавезе
(нпр. документација из кредитног досијеа дужни-
ка о измиривању обавезе дужника према банци
у току последњих дванаест месеци, преписка и
друга документација о контактима банке и ду-
жника у вези са наплатом потраживања и мерама
које је банка предузела ради наплате);
● отпис вредности преосталог дела појединач-
ног потраживања банке који није наплаћен из
средстава остварених продајом непокретности
која се спроводи у складу са Законом;
● отпис вредности појединачних потраживања
по основу кредита који се, у смислу прописа На-
родне банке Србије, сматрају проблематичним
кредитима, извршен у складу са прописима НБС.
Прописано је и да сва отписана, исправљена
и друга потраживања из ставова од 1. до 5. члана
22а. Закона, која су призната као расход, а која
се касније наплате или за која поверилац повуче
тужбу, предлог за извршење, односно пријаву
потраживања, у моменту наплате или повлачења
тужбе, предлога за извршење, односно пријаве
потраживања улазе у приходе банке.
Сва отписана, исправљена и друга потражива-
ња која нису призната као расход, а која се касни-
је наплате, у моменту наплате не улазе у приходе
банке.
+ 33. Дугорочна резервисања која се не
признају у пореском периоду
– 34. Дугорочна резервисања у износу који је
искоришћен у пореском периоду
Под редним бројем 33 исказују се дугорочна
резервисања која испуњавају услове за признава-
ње у складу са прописима о рачуноводству МРС,
односно МСФИ и МСФИ за МСП, која су исказана
у Билансу успеха, али нису искоришћена, одно-
сно није дошло до измирења обавеза и одлива
ресурса у пореском периоду за који се утврђује
опорезива добит.
ë
Признају се дугорочна резервисања
извршена за:
● обнављање
природних богатстава,
● трошкове у гарантном року,
● задржане кауције и депозите и
● друга резервисања извршена у складу
са Законом.
Дакле, за ова резервисања НЕМА уно-
са у ПБ 1.
Пошто чланом 22б. није ограничен износ ду-
горочних резервисања за наведене намене, исти
се признају у пуном износу исказаном у Билансу
успеха, у складу са МРС 37 – Резервисања, потен-
цијалне обавезе и потенцијална средства.
Расходи по основу осталих дугорочних ре-
зервисања која су извршена у складу са МРС,
односно МСФИ за МСП, не признају се у поре-
ском билансу онда када су извршена, него онда
када се исплаћују, односно долази до одлива
средстава по основу резервисања.
Износ извршених а неисплаћених резерви-
сања за отпремнине, јубиларне награде, тро-
шкове реструктурирања, за штетне уговоре, за
судске спорове и остале вероватне трошкове,
уноси се под редним бројем 33 ПБ 1.
Под редним бројем 34 уноси се износ искори-
шћених дугорочних резервисања која нису била
призната као расход у пореском периоду када су
извршена, али се признају у пореском периоду у
којем су искоришћена.
Дакле, на овој позицији ће у 2018. години бити
унет износ резервисања који је извршен у ранијим
пореским периодима, а исплаћен у 2018. години.
+ 35. Расходи по основу обезвређења
имовине
– 36. Расходи по основу обезвређења
имовине који се признају у пореском
периоду за који се подноси порески биланс,
а у коме је та имовина отуђена, употребљена
или је дошло до њеног оштећења
услед више силе
У сврху разумевања ових позиција у обрасцу
ПБ 1 неопходно је дефинисати појам:
● обезвређења,
● имовине која може бити обезвређена,
● отуђења имовине,
● оштећења услед више силе.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 83
ПОРЕЗИ
Под редним бројем 35 износ обезвређења
имовине утврђен је као разлика између набавне
цене имовине утврђене
у складу са прописима о
рачуноводству и њене процењене надокнадиве
вредности. То су подаци исказани на рачуни-
ма групе 58 – Расходи по основу обезвређења
имовине, умањени за износ расхода насталог у
случају оштећења имовине услед више силе, у
складу са чланом 22в Закона, и за износ исправ-
ке вредности појединачних потраживања ако је
од рока за њихову наплату прошло најмање 60
дана.
Под редним бројем 36 уноси се износ обезвре-
ђене имовине која је отуђена односно употре-
бљена, односно ако је настало њено оштећење
услед више силе у 2018. години, у износу у коме
није било признато обезвређење када је обрачу-
нато у ранијем пореском периоду. Признаје се
обезвређење обвезниковог учешћа у капиталу
субјекта приватизације у поступку реструктури-
рања, стеченог конверзијом обвезниковог потра-
живања у учешће у капиталу тог субјекта.
Посматрано из рачуноводственог угла:
● Обавеза обезвређења проистиче из захтева да
у билансу правног лица имовина не може да буде
исказана по вредности већој од надокнадиве, а
свођење на надокнадиву вредност (нижу од књи-
говодствене) књижи се на терет рачуна групе 58.
● Надокнадива вредност је већи износ од из-
носа који може да се добије продајом средства
(нето продајна вредност умањена за трошкове
продаје) или од износа који се добија употребом
средства (употребна вредност која се мери нето
новчаним приливом од употребе средства).
Имовина која може бити обезвређена:
● биолошка средства (шуме, вишегодишњи за-
сади, основно стадо, биолошка средства у при-
преми);
● нематеријална улагања (улагања у развој, кон-
цесије, патенти, лиценце, робне и услужне марке,
софтвер и остала права, гудвил, остала немате-
ријална имовина);
● некретнине, постројења и опрема (пољопри-
вредно и остало земљиште, грађевинско земљи-
ште, грађевински објекти, постројења и опрема,
инвестиционе некретнине и сл.);
● дугорочни финансијски пласмани и друге хар-
тије од вредности расположиве за продају;
● залихе материјала и робе;
● остала имовина (стална средства намењена
продаји, учешће у капиталу зависних правних
лица, осталих повезаних и других правних лица…).
У вези са пореским третманом обезвређења
појединих облика имовине у наставку су дата
нека мишљења Министарства финансија.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
331/2018-04 од 31. 5. 2018:
…Како произлази из садржине поднетог допи-
са, обвезник (друштво „Б”) намерава да се путем
статусне промене припоји другом обвезнику
(друштву „А”, као друштву стицаоцу) на које ће
пренети целокупну имовину и обавезе, чиме ће
обвезник (друштво „Б”) престати да постоји
без спровођења поступка ликвидације. Обвезник
(друштво „Б”) у пословним књигама (за 2017. го-
дину) исказао је расход по основу обезвређења
софтвера (који користи за своје пословање), који
се, као такав, не признаје у пореском билансу за
исти порески период (2017. године). С тим у вези,
поставља се питање да ли се (након спроведе-
не статусне промене) предметни расход може
признати у пореском билансу друштва стицао-
ца (друштво „А”) у пореском периоду у којем то
друштво изврши отпис (на наведени начин сте-
ченог) софтвера, и искњижи га из својих послов-
них књига (с обзиром на то да већ поседује исти
који наставља да користи за своје пословање).
Имајући у виду наведене законске одредбе, сма-
трамо да се, у случају када обвезник (друштво
„А”) из својих пословних књига искњижи имовину
(у конкретном случају софтвер) коју неће кори-
стити (а коју је друштво „Б” обезвредило и пре-
нело статусном променом на друштво „А”), не
ради о отуђењу имовине у смислу члана 22в Зако-
на, па се, с тим у вези, расход обезвређења, који
није био признат у пореском периоду у којем је
исто извршено, не признаје у пореском периоду
у којем је предметна имовина отписана и искњи-
жена из пословних књига обвезника (у конкрет-
ном случају друштва „А”, као друштва стицаоца
у статусној промени).
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
131/2018-04 од 30. 5. 2018:
…Како произлази из садржине поднетог до-
писа, обвезник је претходно обезвређену имо-
вину (у конкретном случају софтвер и лиценце
купљене ради даље продаје) искњижио из својих
пословних књига услед технолошке застарело-
сти и последично немогућности даље продаје
исте (имовине), па се, с тим у вези, поставило
питање да ли се расход обезвређења (који није
84 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
био признат у пореском периоду када је обез-
вређење извршено) признаје у пореском перио-
ду у којем је предметна имовина искњижена из
пословних књига обвезника. Сагласно наведеној
законској одредби, сматрамо да се у пореском
периоду у којем обвезник расходује и искњижи из
пословних књига (претходно обезвређену) имо-
вину која више није употребљива, односно која
не може или неће бити предмет продаје (а која
није уништена у складу са прописима који уређују
заштиту животне средине), нису стекли услови
за признавање обезвређења предметне имовине
(у складу са чланом 22в став 1. Закона).
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
1114/2017-04 од 28. 12. 2017:
…У конкретном случају (а како произлази из
садржине поднетих дописа), обвезник (друштво
„Б”) је извршио обезвређење учешћа у капита-
лу свог зависног привредног друштва (друштво
„Ц”), при чему расход исказан по том основу
није био признат у пореском билансу друштва
„Б” поднетом за порески период у којем је исто
(обезвређење) извршено. У неком од наредних
пореских периода, услед статусне промене (при-
пајање) извршене у складу са законом којим се
уређују привредна друштва, друштво „Б” и дру-
штво „Ц” припајају се постојећем друштву („А”)
и престају да постоје без спровођења поступка
ликвидације. С тим у вези, поставило се питање
да ли се обезвређење, које друштву „Б” није било
признато у пореском периоду у којем је изврше-
но, признаје у пореском билансу који је исто дру-
штво (које престаје да постоји услед статусне
промене) дужно да поднесе за порески период у
којем је извршена предметна статусна промена.
Имајући у виду наведено, у случају када обве-
зник у својим пословним књигама, а у складу са
МРС и МСФИ, искаже расход по основу обезвре-
ђења учешћа у капиталу зависног привредног
друштва, који (као такав) није био признат у
пореском периоду у којем је исказан, сматрамо
да су се, у пореском периоду у којем обвезник и
његово зависно привредно друштво престају да
постоје услед статусне промене (којом се при-
пајају другом друштву), стекли услови за призна-
вање предметног расхода, сходно одредби члана
22в став 1. Закона.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
162/2017-04 од 14. 7. 2017:
…Према наводима из дописа, обвезник је
2015. године обезвредио залихе полупроизвода и
готових производа, у складу са интерном рачу-
новодственом политиком, а током 2016. године
је (претходно обезвређене) залихе производа
којима је истекао рок трајања, а које су према
категоризацији овлашћеног лица сврстане у ка-
тегорију отпада неподобног за потрошњу или
обраду, уништио због неупотребљивости, у
складу са прописима о чему поседује документа-
цију. Сходно наведеном, када обвезник изврши
обезвређење залиха (у складу са прописима о ра-
чуноводству) и по том основу у својим послов-
ним књигама искаже расход (у износу разлике
између нето садашње вредности залиха и про-
цењене надокнадиве вредности), тако исказан
расход не признаје се у пореском периоду у коме
је извршено обезвређење истих (у конкретном
случају 2015. години).
Међутим, уколико је обвезник, сагласно пози-
тивним прописима, био у обавези да претходно
обезвређене залихе производа уништи из разлога
њихове неупотребљивости (у конкретном слу-
чају, залихама је истекао рок трајања и исте су,
према категоризацији лиценцираног лица, сврста-
не у категорију отпада неподобног за потрошњу
или обраду), мишљења смо да су се (у том случају)
у пореском периоду у коме се уништење залиха
изврши (о чему обвезник поседује валидну доку-
ментацију) стекли услови за признавање расхо-
да по основу обезвређења предметних залиха, у
складу са чланом 22в став 1. Закона, и то у износу
који није био признат као расход у пореском пери-
оду у коме је обезвређење истих извршено. Напо-
мињемо да Пореска управа у сваком конкретном
случају, сагласно начелу фактицитета прописа-
ног одредбама члана 9. Закона о пореском поступ-
ку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”,
бр. 80/02… 108/16), у поступку контроле утврђује
све неопходне чињенице (на основу података из
пословних књига и евиденција пореског обвезника
као и других исправа и доказа) које су од утицаја
на висину пореске обавезе.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
01089/2016-04 од 29. 12. 2016:
…Према наводима из дописа, резидентно
привредно друштво (у даљем тексту: обвезник)
стекло је уделе по основу докапитализације, у
другом резидентном привредном друштву, и
на тај начин постало већински власник тог дру-
штва. Обвезник је, у пореском периоду у коме
је стекао уделе, у својим пословним књигама
евидентирао расход по основу обезвређења
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 85
ПОРЕЗИ
предметних удела, након чега у истом пореском
периоду врши продају предметних удела. Сход-
но наведеном, у случају када обвезник у својим
пословним књигама, сходно МРС и МСФИ, искаже
расход по основу обезвређења удела у капиталу
зависног правног лица, при чему у истом пореском
периоду изврши продају предметних удела, ми-
шљења смо да су се стекли услови за признавање
расхода, сходно члану 22в став 1. Закона.
Мишљење Министарства финансија бр. 430-
00-306/2016-04 од 20. 7. 2016:
…Расход који обвезник искаже у својим по-
словним књигама по основу негативних ефека-
та вредносног усклађивања имовине, односно
по основу обезвређења имовине (инвестиционе
некретнине у конкретном случају), не признаје
се у пореском периоду у којем је исказан, али се
признаје у пореском периоду у којем је предмет-
на имовина отуђена, односно у којем је настало
оштећење те имовине услед више силе, сагласно
одредби члана 22в став 1. Закона.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
51/2015-04 од 7. 3. 2016:
…У конкретном случају (а како произлази
из садржине поднетог дописа), обвезник је, као
власник удела у привредном друштву, у својим
пословним књигама (а у складу са прописима о
рачуноводству и другим релевантним прописи-
ма) исказао расход по основу обезвређења пред-
метног удела, који (као такав) није био признат
у пореском билансу (у пореском периоду у ком
је исказан) у складу са Законом. У неком од на-
редних пореских периода над привредним дру-
штвом (у чијем капиталу обвезник има учешће)
спроведен је поступак ликвидације, након чега је
обвезник (у пословним књигама) евидентирао
основна средства добијена на име ликвидаци-
оног остатка, као и приход утврђен као пози-
тивна разлика између вредности добијених
основних средстава и вредности (обезвређеног)
удела. Сходно наведеној одредби Закона, мишље-
ње Министарства финансија је да се расход по
основу обезвређења обвезниковог учешћа у ка-
питалу другог привредног друштва, који није био
признат у пореском билансу (у пореском перио-
ду у ком је исказан) у складу са Законом, призна-
је у пореском периоду у ком је над привредним
друштвом (у чијем капиталу обвезник има уче-
шће) спроведен поступак ликвидације (по осно-
ву ког је обвезник из пословних књига искњижио
предметни удео).
Отуђењем имовине, у смислу члана 22в. Зако-
на, сматра се сваки случај или ситуација када се
право својине на имовини преноси на друга лица
(продаја, уношење имовине као улога у друго
правно лице, пренос имовине без накнаде итд.),
као и расход имовине. Ово се истиче јер нијед-
ним правилником нити законом није ближе уре-
ђено шта се сматра отуђењем.
Појам „више силе” и ситуација када настаје
признавање обезвређења услед више силе тако-
ђе нису дефинисани законом, а ни подзаконским
актом. Свакако да се „вишом силом” морају сма-
трати све елементарне непогоде (земљотрес, по-
плава, град и сл.), али такође могу и саобраћајни
удеси за које постоји доказ надлежног органа
(МУП, осигуравајуће друштво), као и ненамер-
но настао пожар. Иначе, обезвређење настало
услед уништења имовине вишом силом по пра-
вилу се признаје у периоду у којем је дејствовала
виша сила. Ово није накнадно признање обезвре-
ђења јер обезвређење услед више силе не може
унапред да се предвиди, тако да се признаје у
пореском периоду у коме је и настало.
Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-
1508/2015-04 од 3. 3. 2016:
…У конкретном случају (а како произлази из
садржине поднетог дописа), објекат (као део
имовине обвезника) уништен је у пожару, о чему
је надлежни орган министарства унутрашњих
послова, након спроведеног вештачења, сачинио
записник којим је констатовано да је пожар узро-
кован неисправним електричним инсталацијама.
Према томе, уколико је (након спроведеног дока-
зног поступка) несумњиво утврђено да је пожар
настао (искључиво) као последица догађаја који
се није могао предвидети, односно избећи, Мини-
старство финансија сматра да се (у том случају)
ради о оштећењу објекта услед више силе, па се
расход по том основу (исказан у пословним књи-
гама) признаје у пореском билансу обвезника који
се подноси за порески период у ком је предметно
оштећење настало. Такође, уколико је у неком од
претходних пореских периода обвезник у својим
пословним књигама, а у складу са прописима о ра-
чуноводству и другим релевантним прописима,
исказао расход по основу обезвређења тог објек-
та, који (као такав) није био признат у пореском
билансу (у пореском периоду у ком је исказан) у
складу са Законом, такав расход признаје се у по-
реском периоду у ком је објекат уништен услед
више силе.
86 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Пример: Обезвређење опреме
Предузеће Т има камион који је стављен у упо-
требу (активиран) 1. 1. 2013. године, набавне вред-
ности 4 милиона динара. Камион је до 31. 12. 2018.
амортизован по стопи од 10%, тако да је његова
неотписана вредност 1,6 милиона динара. Т је те-
стирао сву опрему на обезвређење и за камион
је утврдио да је његова надокнадива вредност
1,4 милиона динара. Т је претходно обрачунао и
прокњижио амортизацију за 2018. годину, а затим
и обезвређење.
Ред.
бр. Конто Опис Дуг. Пот.
1.
582 Обезвређење
некретнина, постројења
и опреме 200.000
029 Исправка вредности
некретнина, постројења
и опреме – обезвређење 200.000
за обезвређење камиона на 31. 12. 2018.
Т уноси износ од 200.000 динара на позицију
35 обрасца ПБ 1.
Претпоставља се даље да је Т продао камион у
2019. години. Приликом састављања пореског би-
ланса за 2019. годину, на позицију 36 ПБ 1 за 2019.
годину унеће износ од 200.000 динара.
IV. Усклађивање прихода
У IV део обрасца ПБ 1 уносе се износи на редне
бројеве од 37 до 46.
Корекција на следећим редним бројевима по-
већава утврђену добит на редном броју 55 обра-
сца ПД 1:
37. Порез на добит правних лица који је у другој
држави платила нерезидентна филијала рези-
дентног матичног правног лица;
38. Порез по одбитку на дивиденде који је у дру-
гој држави платила нерезидентна филијала рези-
дентног матичног правног лица;
39. Порез по одбитку на камате, ауторске накна-
де, накнаде по основу закупа непокретности и
покретних ствари и дивиденде које не испуњава-
ју услове за порески кредит по члану 52. Закона,
плаћен у другој држави;
40. Исправке вредности појединачних потражи-
вања које су биле признате на терет расхода, а
за које у пореском периоду у коме се врши отпис
нису испуњени услови из члана 16. Закона
41. Сва отписана, исправљена и друга потражива-
ња која су била призната као расход, а која се у
пореском периоду укључују у опорезиве приходе
који, као такви, нису исказани у пословним књи-
гама обвезника.
Корекција на следећим редним бројевима
смањује утврђену добит на редном броју 55 об-
расца ПД 1:
42. Приходи остварени у пореском периоду по
основу отписаних, исправљених и других потра-
живања која нису била призната као расход, а
која се у пореском периоду не укључују у опоре-
зиве приходе;
43. Приход по основу дивиденди и удела у доби-
ти од другог резидентног обвезника;
44. Приходи од камата по основу дужничких хар-
тија од вредности чији је издавалац Република,
аутономна покрајина, јединица локалне самоу-
праве или НБС;
45. Приходи по основу неискоришћених дугороч-
них резервисања која нису била призната као рас-
ход у пореском периоду у коме су извршена;
46. Приходи настали у вези са расходима који
нису били признати.
+ 37. Порез на добит правних лица који је
у другој држави платила нерезидентна
филијала резидентног матичног
правног лица
Матично правно лице (из члана 53. Закона)
уноси износ пореза на добит из које су исплаћене
дивиденде у добити, које му исплаћује његова не-
резидентна филијала,
највише до износа пореза
који би се утврдио по стопи од 15%. Ово је износ
који је исказан под редним бројем 2. Анекса об-
расца ПБ 1.
Право на порески кредит из члана 52. Закона
има матично правно лице које је непрекидно, у
периоду од најмање годину дана који претходи
подношењу биланса, поседовало 10% или више
акција, односно удела нерезидентне филијале.
Пример: Исплата дивиденде од стране
нерезидентне филијале
Предузеће М је резидент Републике Србије и
има филијалу у иностранству – предузеће Ј. Уз то,
М. поседује 50% удела у власништву Ј.
Ј је за пословну годину која се завршила 31.
12. 2017. године остварило добитак пре опорези-
вања у висини од 500.000 евра. Стопа пореза на
добит у држави је 18%. Ј је платило тај порез (кроз
аконтације плаћене у 2017. години и по коначном
обрачуну приликом подношења пореске пријаве
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 87
ПОРЕЗИ
пореза на добит за 2018. годину). Скупштина Ј је
21. 5. 2018. године донела одлуку о распореду
остварене добити из 2017. године, којом је утвр-
ђено да се целокупна добит исплаћује власници-
ма. Дивиденда је исплаћена 22. 6. 2018. године,
након обрачуна и уплате пореза по одбитку, по
стопи од 12%.
Обрачун је приказан у табели 1.
Наравно, приликом попуњавања обрасца
ИПД износи у еврима прерачунавају се у динар-
ске на основу средњег курса Народне Банке Ср-
бије на дан усвајања одлуке о распореду добити
(118,1465 РСД/ЕУР) и на дан исплате дивиденде
(118,0876 РСД/ЕУР).
Анекс обрасца ПБ 1 предузећа М приказан је
у табели 2.
М је донео одлуку да у текућој години искори-
сти 40% пореског кредита, као и да остатак пре-
несе у наредне године.
● М уноси под редним бројем:
● 37. ПБ 1 – 5.316.593 динара,
● 38. ПБ 1 – 2.904.955 динара,
● 5.4.6 Анекс ПБ1/ИПД – аутоматски се попуњава
износ на редном броју 9 Анекса обрасца ПБ 1 –
1.772.198 динара,
● 6.4.3 Анекс ПБ 1 – уноси се део неискоришће-
ног пореског кредита са редног броја 10 Анекса
обрасца ПБ 1 – 2.658.296 динара.
+ 38. Порез по одбитку на дивиденде који
је у другој држави платила нерезидентна
филијала резидентног матичног
правног лица
У билансу успеха матичног предузећа у прихо-
де се не укључује порез који је плаћен од стране
нерезидентне филијале. Матично правно лице
овде уноси износ пореза по одбитку који је на
исплаћене дивиденде у добити платила његова
нерезидентна филијала – највише до износа по-
реза који би се утврдио по стопи од 15%. Ово је
износ који је исказан под редним бројем 3 Анекса
обрасца ПБ 1.
Услови који морају да буду испуњени за оства-
ривање овог пореског кредита наведени су у на-
ставку:
● Дивиденда је исплаћена.
● Нерезидентна филијала је платила порез на до-
бит из које се исплаћује дивиденда и/или порез по
одбитку приликом преноса добити резидентном
матичном лицу.
● Обезбеђени су докази о плаћеном порезу на
добит и/или порезу по одбитку, што је извршила
нерезидентна филијала.
● Матично правно лице је непрекидно, у пери-
оду од најмање годину дана који претходи под-
ношењу пореског биланса и пореске пријаве,
поседовало 10% или више акција, тј. удела нере-
зидентне филијале.
Нерезидентни обвезник – исплатилац диви-
денди из члана 52. даје обвезнику – примаоцу
прихода изјаву на прописаном обрасцу ИПД.
Пример: Образац ИПД
Филијала Ј из претходног примера попуњава
Изјаву на обрасцу ИПД:
Образац ИПД
Предузеће Ј
Улица Негде у иностранству, 100,
00000 Град
ИЗЈАВА
о добити оствареној у другој држави из које је исплаћена дивиденда и плаћеном
порезу на добит и порезу по одбитку на дивиденде из члана 52. Закона
Добит по годишњем обрачуну за период од 01. 01. до 31. 12. 2017. године распоређена је за ди-
виденду матичног предузећа М у износу од 24.220.033 динара.
На добит распоређену за дивиденду из става 1. ове изјаве плаћен је порез на добит правних лица
по стопи од 18%, што износи 5.316.593динара на дан доношења одлуке о расподели дивиденди.
На исплате дивиденди плаћен је порез по одбитку на дивиденде по стопи од 12%, што износи
2.904.955 динара на дан исплате дивиденде.
У Граду негде у иностранству, дана 25. 06. 2018. године
Одговорно лице исплатиоца дивиденди
__________________________________
88 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
+ 39. Порез по одбитку на камате и ауторске
накнаде по основу закупа непокретности
и покретних ствари и дивиденде које не
испуњавају услове за порески кредит по
члану 52. Закона, плаћен у другој држави
Овде се уноси износ пореза по одбитку на ис-
плаћене камате и ауторске накнаде, накнаде по
основу закупа непокретности и покретних ствари
и дивиденде које не испуњавају услове за поре-
ски кредит по члану 52. Закона, плаћен у другој
држави, који је платила нерезидентна
филијала
највише до износа пореза који би се утврдио по
стопи од 15%. Ово је износ који је исказан под ред-
ним бројем 2 Анекса 1 обрасца ПБ 1.
Приходи од камата и ауторских накнада,
накнада по основу закупа непокретности и по-
кретних ствари, као и од дивиденди које не
испуњавају услове да би се на њих примениле
одредбе члана 52. Закона, укључују се у приходе
резидентног правног лица у износу увећаном за
плаћени порез по одбитку, па је омогућено ума-
њење обрачунатог пореза правног лица у изно-
су плаћеног пореза у другој држави, а највише
до износа пореза који би, по стопи од 15%, био
Табела 1: Обрачун исплаћене дивиденде од стране нерезидентне филијале (за дати пример филијале Ј)
Ред.
бр. Опис Износ у ЕУР Износ у РСД Податак за
образац ИПД
1. Укупна бруто добит Ј 500.000
2. Укупно плаћен порез на добит (1 x 18%) 90.000
3. Укупна нето добит Ј (1 – 2) 410.000
4. Нето добит Ј-а, која припада М-у (3 x 50%) 205.000 24.220.033 ДА
5. Део плаћеног пореза на добит који се преноси М-у (2 x 50%) 45.000 5.316.593 ДА
6. Плаћен порез по одбитку (4 x 12%) 24.600 2.904.955 ДА
7. Исплаћена дивиденда М-у (4 – 6) 180.400 21.303.003
Табела 2: Анекс обрасца ПБ 1 за пример предузећа М
Ред.
број Позиција Обрачун за
филијале
1 2 3
1. Бруто дивиденда коју је обвезник остварио од своје нерезидентне филијале 24.220.033
2. Порез који је нерезидентна филијала платила у другој држави на добит из које је
исплаћена дивиденда 5.316.593
3. Порез по одбитку који је нерезидентна филијала платила на исплаћене дивиденде 2.904.955
4. Основица за обрачун пореског кредита (1 + 2) 29.536.625
5. Укупан износ пореза на добит и пореза по одбитку који је нерезидентна филијала
платила у другој држави (2 + 3) 8.221.547
6. Износ пореског кредита (4 x 15%), или износ са ред. бр. 5 4.430.494
7. Неискоришћени део пореског кредита из ранијих година
8. Укупан порески кредит (6 + 7) 4.430.494
9. Искоришћени порески кредит у текућој години 1.772.198
10. Неискоришћени порески кредит који се преноси у наредне године (8 – 9) 2.658.296
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 89
ПОРЕЗИ
обрачунат на основицу која одговара износу од
40% остварених прихода по наведеном основу.
Нерезидентни обвезник – исплатилац прихо-
да из члана 53а даје обвезнику – примаоцу прихо-
да изјаву на прописаном обрасцу ИПД-1.
Пример: Приход од накнада остварен из
друге државе
Предузеће М из прошлог примера има по-
словни простор у иностранству, који издаје у
закуп. Закупац је предузеће ООО, које приликом
плаћања накнаде за закуп обрачунава и плаћа и
порез по одбитку по стопи од 10%. Годишња за-
купнина износи 40.000 евра и плаћа се годишње,
на крају године за протеклу годину. Закупнина за
2018. годину плаћена је 27. 12. 2018. године, када
је званични средњи курс Народне банке Србије
износио 118,2138 РСД/ЕУР.
Дакле:
Ред.
бр. Опис Износ
у ЕУР
Износ у
РСД
Податак
за
образац
ИПД 1
1. Износ исплаћене
накнаде по основу
закупа непокретности 40.000 4.728.552 ДА
2. Порез по одбитку
плаћен на закуп
непокретности
(1 x 10%) 4.000 472.855 ДА
Образац ИПД 1
Предузеће ООО
Улица непозната 1,
00000 Град у иностранству
ИЗЈАВА
о плаћеном порезу по одбитку на камате, ауторске накнаде, накнаде по основу закупа
непокретности и покретних ствари и дивиденде из члана 53а Закона
На исплаћене камате у износу од _____________ динара плаћен је порез по одбитку на камате по
стопи од _______ , што износи _____________ динара на дан исплате камате.
На исплаћене ауторске накнаде од ______________ динара плаћен је порез по одбитку на ауторске
накнаде по стопи од _______ , што износи _____________ динара на дан исплате камате.
На исплаћене накнаде по основу закупа непокретности и покретних ствари у износу од 4.728.552
динара, плаћен је порез по одбитку на закуп непокретности и покретних ствари по стопи од 10%,
што износи 472.855 динара на дан исплате накнаде по основу закупа непокретности и покретних
ствари.
На исплаћене дивиденде које не испуњавају услове за примену члана 52. Закона од ______________
динара, плаћен је порез по одбитку на дивиденде по стопи од _______ , што износи _____________
динара на дан исплате дивиденде.
У Граду у иностранству, дана 28. 12. 2018. године
Одговорно лице исплатиоца прихода
________________________________
Закупац ООО попунио је и доставио изјаву на обрасцу ИПД 1.
На основу примљеног обрасца ИПД 1 М попуњава Анекс 1 обрасца ПБ 1, приказан у наредној табели .
90 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Ред.
број Позиција Обрачун за
филијале
1 2 3
1. Приход остварен из друге државе (1.1. + 1.2. + 1.3. + 1.4.) 4.728.552
1.1. од камата
1.2. од ауторских накнада
1.3. од накнада по основу закупа непокретности и покретних ствари 4.728.552
1.4. од дивиденди
2. Порез по одбитку плаћен у другој држави (2.1. + 2.2. + 2.3. + 2.4.) 472.855
2.1. на камате
2.2. на ауторске накнаде
2.3. на накнаде по основу закупа непокретности и покретних ствари 472.855
2.4. на дивиденде
3. Основица за обрачун пореског кредита (3.1. + 3.2. + 3.3. + 3.4.) 2.080.563
3.1. 40% (1.1. + 2.1.)
3.2. 40% (1.2. + 2.2.)
3.3. 40% (1.3. + 2.3.) 2.080.563
3.4. 40% (1.4. + 2.4.)
4. Износ пореског кредита (4.1. + 4.2. + 4.3. + 4.4.), односно износ са ред. бр. 2 312.084
4.1. 3.1. x 15%
4.2. 3.2. x 15%
4.3. 3.3. x 15% 312.084
4.4. 3.4. x 15%
М уноси под редним бројем:
● 39. ПБ 1 – 472.855 динара,
● 5.4.7 Анекс 1 ПБ1/ИПД 1 – износ на редном броју
4 Анекса 1 обрасца ПБ 1 – 312.084 динара,
● 6.4.3 Анекс ПБ 1 – уноси се део неискоришће-
ног пореског кредита са редног броја 10 Анекса
обрасца ПБ 1 – 2.658.296 динара (образац је дат у
претходном примеру).
+ 40. Исправке вредности појединачних
потраживања које су биле признате на терет
расхода, а за које у пореском периоду у коме
се врши отпис нису испуњени услови из
чл. 16. Закона
У складу са чланом 16. став 3. Закона, расходи
по основу исправки вредности појединачних
по-
траживања које су биле признате у претходним
пореским периодима, када их обвезник директ-
но отписује, али без кумулативног испуњења услова
из члана 16. став 1. и 2, увећавају опорезиву
добит.
Пореским третманом исправке вредности
и отписом потраживања детаљније смо се ба-
вили у посебном чланку у овом броју часописа.
+ 41. Сва отписана, исправљена и друга
потраживања која су била призната као
расход, а која се у пореском периоду
укључују у опорезиве приходе који, као
такви, нису исказани у пословним
књигама обвезника
У случају када за отписана, исправљена и друга
потраживања која су била призната као расход у
пореском билансу из ранијих периода, дође до по-
влачења тужбе, предлога за извршење или пријаве
потраживања, при чему се та промена не исказују
у пословним књигама као приход, тај износ уноси
се под овим редним бројем, у складу са чланом 16.
став 12. Закона.
Међутим, ако иде преко прихода у складу са про-
писима о рачуноводству, овде се не уноси ништа!
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 91
ПОРЕЗИ
Пореским третманом исправке вредности
и отписом потраживања детаљније смо се ба-
вили у посебном чланку у овом броју часописа.
– 42. Приходи остварени у пореском периоду
по основу отписаних, исправљених и других
потраживања која нису била призната као
расход, а која се у пореском периоду не
укључују у опорезиве приходе
Приходи остварени по основу свих отписаних,
исправљених и других потраживања која нису
била призната као расход у неком од претходних
пореских периода, не улазе у основицу за опоре-
зивање како би се избегло двоструко опорезива-
ње, у складу са чланом 16. став 13. Закона.
Пореским третманом исправке вредности
и отписом потраживања детаљније смо се ба-
вили у посебном чланку у овом броју часописа.
– 43. Приход по основу дивиденди и удела у
добити од другог резидентног обвезника
У складу са чланом 25. став 1. Закона, под
овим редним бројем уноси се приход по основу
дивиденди и удела у добити остварен од другог
резидентног лица, чиме се умањује основица за
обрачун пореза на добит.
ë
На овом месту само мора да се скрене
пажња на термин „остварен приход” по
основу дивиденди и удела у добити:
● у складу са МРС 18 и одељком 23. МСФИ
за МСП – приход по основу дивиденди
односно удела у добити признаје се када
се утврди право на дивиденду, односно
удео добити, што значи да се приход при-
знаје у тренутку доношења одлуке о рас-
подели добити за период;
● у складу са чланом 33. Правилника за
микро и друга правна лица – приходи од
дивиденди признају се у висини наплаће-
них прихода, што значи не када је донесе-
на одлука о расподели добити за период,
него када је по тој одлуци извршена ис-
плата.
– 44. Приходи од камата по основу
дужничких хартија од вредности чији је
издавалац Република, АП, јединица
локалне самоуправе или НБС
Приходи од камата по основу дужничких хар-
тија од вредности чији је издавалац Република,
аутономна покрајина, јединица локалне само-
управе или Народна банка Србије, не улазе у
пореску основицу у складу са чланом 25. став 2.
Закона.
– 45. Приходи по основу неискоришћених
дугорочних резервисања која нису била
призната као расход у пореском периоду у
коме су извршена
Ови приходи, у складу са чланом 25а. став 1.
Закона, не улазе у основицу за опорезивање. На-
име, да би се избегло двоструко опорезивање не-
искоришћених дугорочних резервисања, чланом
25а прописано је да приходи настали по основу
неискоришћених дугорочних резервисања која
нису била призната као расход у пореском пе-
риоду у ком су извршена, не улазе у основицу за
опорезивање у пореском периоду у ком су ис-
казани. Ова законска одредба односи се на сва
дугорочна резервисања која обвезник може да
врши у складу са одговарајућим прописима о ра-
чуноводству, а која се у висини неискоришћеног
износа укидају у корист прихода.
Дакле, ови приходи не улазе у опорезиву до-
бит јер су били опорезовани
у пореском периоду
у ком је извршено дугорочно резервисање које
се не признаје у пореском билансу.
ë
За приходе од укидања неискори-
шћених дугорочних резервисања, која
су била призната као расход у пореском
периоду у којем су извршена, не уноси се
податак на овој позицији обрасца ПБ 1.
– 46. Приходи настали у вези са расходима
који нису били признати
Под овим редним бројем уносе се приходи
који су настали у вези са расходима који у неком
од претходних пореских периода нису били при-
знати у складу са чланом 7а Закона. Тиме се избе-
гава двоструко опорезивање, јер су расходи који
нису били признати у неком ранијем пореском
периоду увећали основицу за обрачун пореза на
добит, па се због тога приходи који су касније на-
стали у вези са њима не укључују у пореску осно-
вицу за тај порески период.
92 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
V. Расходи и приходи по основу трансферних
цена (осим камата на зајмове/кредите)
У делу V обрасца ПБ 1, под редним бројевима
од 47 до 49 податке уносе порески обвезници
који су у 2018. години имали трансакције са пове-
заним лицима (према члану 59. Закона).
Подаци на овим позицијама су извештајни и
не укључују се у утврђивање опорезиве добити
на редном броју 55 обрасца ПБ 1.
ë
О трансферним ценама детаљно смо
писали у бројевима 12/2017, 1/2018, 2/2018,
3/2018 и 4/2018.
47. Обрачунати трошкови по основу
трансферних цена
Овде се уносе износи обрачунатих трошкова
по основу трансферних цена, настали у вези са
трансакцијама средствима
или стварањем оба-
веза међу повезаним лицима (осим камата на
зајмове, односно кредите), у складу са чланом
59. и чланом 60. став 1. Закона.
48. Обрачунати трошкови по основу
трансферних цена за које се подноси
извештај у скраћеном облику
Под редним бројем 48 уноси се износ укупно
обрачунатих трошкова по основу трансферних
цена – настали у вези са трансакцијама међу по-
везаним лицима (осим камата на зајмове/креди-
те) за које се подноси скраћени извештај, а износ
исказан на овом редном броју садржан је у изно-
су под ред. бр. 47.
Извештај у скраћеном облику може да подне-
се обвезник за трансакције са повезаним лицима,
осим за зајмове и кредите, ако:
● трансакција са повезаним лицем била је јед-
нократна у години за коју се подноси порески
биланс, а њена вредност није већа од вредности
промета за коју је Законом о ПДВ-у прописана
обавеза евидентирања за ПДВ; или
● укупна вредност трансакција са једним пове-
заним лицем у току године за коју се подноси по-
рески биланс није већа од вредности промета за
коју је Законом о ПДВ-у прописана обавеза еви-
дентирања за ПДВ.
Укупна вредност промета који обавезује еви-
дентирање у систем ПДВ-а представља промет
који у себи не садржи ПДВ, а износи 8.000.000
динара.
49. Обрачунати приходи по основу
трансферних цена
Овде се уноси износ обрачунатих прихода
(осим камата на зајмове, односно кредите) у
складу са чланом 60. став 1. Закона.
50. Обрачунати приходи по основу
трансферних цена за које се подноси
извештај у скраћеном облику
Приходе по основу трансферних цена за које
се подноси извештај у скраћеном облику дефи-
нише члан 2. Правилника о трансферним ценама.
VI Расходи и приходи по основу камата на
зајмове, односно кредите између повезаних
лица
У VI делу обрасца ПБ 1 подаци се уносе на ред-
ни број 51 и 52, а на основу расхода и прихода по
основу камате „на дохват руке” између повеза-
них лица.
Подаци на овим позицијама су извештајни и
не укључују се у утврђивање опорезиве добити
на редном броју 55 обрасца ПБ 1.
51. Обрачунати расходи по основу камата
(„на дохват руке”) на зајмове, односно
кредите добијене од повезаних лица
Под овим редним бројем уноси се износ рас-
хода по основу камата обрачунатих на зајам/кре-
дит добијен од повезаног лица, утврђен до нивоа
прописаног чланом 62. став 1. и 2. Закона:
● четвороструке вредности обвезниковог соп-
ственог капитала (осим за банке и лизинг куће),
односно
● десетоструке вредности обвезниковог соп-
ственог капитала за банке и лизинг куће.
Укупан износ камате обрачунате у пореском
периоду помножи се са коефицијентом на ред-
ном броју 10 обрасца ОК, уколико је коефици-
јент мањи од један. Ако је коефицијент једнак
или већи од један, исказују се укупно обрачунате
камате са повезаним лицима, што је податак на
редном броју 11 обрасца ОК. У образац ОК уносе
се подаци из Биланса стања.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 93
ПОРЕЗИ
Пример: Утањена капитализација
Предузеће Алфа је 15. 4. 2018. године примило
дугорочни зајам од повезаног лица Омега у из-
носу од 80 милиона динара. Услови из Уговора о
зајму су следећи:
Износ (динара) 80.000.000
Датум повлачења 15. 4. 2018.
Доспеће (месеци) 24
Начин отплате месечно
Каматна стопа (годишња) 10,50%
Из отплатног плана читамо податке за 2018. го-
дину. Дакле, обрачунати расходи камата по овом
зајму у 2018. години су 5.600.000 динара.
Датум Камата Главница Ануитет Остатак
главнице
15/04/2018. 350.000 0 350.000 80.000.000
30/04/2018. 700.000 3.333.333 4.033.333 76.666.667
31/05/2018. 670.833 3.333.333 4.004.167 73.333.333
30/06/2018. 641.667 3.333.333 3.975.000 70.000.000
31/07/2018. 612.500 3.333.333 3.945.833 66.666.667
31/08/2018. 583.333 3.333.333 3.916.667 63.333.333
30/09/2018. 554.167 3.333.333 3.887.500 60.000.000
31/10/2018. 525.000 3.333.333 3.858.333 56.666.667
30/11/2018. 495.833 3.333.333 3.829.167 53.333.333
31/12/2018. 466.667 3.333.333 3.800.000 50.000.000
… … … … …
Алфа саставља образац ОК користећи подат-
ке из Биланса стања на 31. 12. 2018. године (са по-
четним стањем на 1. 1. 2018. године) – приказан у
табели.
Ред.
бр. Опис динара
1 2 3
1. Актива на дан 1. јануара 605.000.000
2. Актива на дан 31. децембра – дан
израде Биланса 630.000.000
3. Просечно стање активе (1 + 2) : 2 617.500.000
4. Обавезе на дан 1. јануара 600.000.000
5. Обавезе на дан 31. децембра – дан
израде Биланса 620.000.000
6. Просечно стање обавеза (4 + 5) : 2 610.000.000
7. Сопствени капитал (3 – 6) > 0 7.500.000
8. Стање зајмова, односно кредита,
упросечено на дневном нивоу 47.059.361
Ред.
бр. Опис динара
9. Четворострука, односно
десетострука вредност сопственог
капитала обвезника
(7 x 4, односно 7 x 10) 30.000.000
10. Однос четвороструке, односно
десетоструке вредности сопственог
капитала и стања зајмова, односно
кредита, упросеченог на дневном
нивоу (9 : 8) 0,64
11. Износ укупно обрачунате камате и
припадајућих трошкова на зајмове,
односно кредите 5.600.000
12. Износ камате и припадајућих
трошкова на зајмове, односно
кредите, који може бити признат
(11 x 10) 3.569.959
13. Износ камате и припадајућих
трошкова на зајмове, односно
кредите, који се не признаје (11 – 12) 2.030.041
Износ се уписује на ред.
бр. 51 – информативно
Износ се уписује на ред.
бр. 54 – корективно
Дневно упросечено стање зајма (износ уписан
на ред. бр. 8 табеле 4) добијено је на следећи начин:
Период Дана Износ Бр. дана x
износ
1. 1 – 14. 4. 2018. 104 0 0
15. 4 – 29. 4. 2018. 15 80.000.000 1.200.000.000
30. 4 – 30. 5. 2018. 31 76.666.667 2.376.666.667
31. 5 – 29. 6. 2018. 30 73.333.333 2.200.000.000
30. 6 – 30. 7. 2018. 31 70.000.000 2.170.000.000
31. 7 – 30. 8. 2018. 31 66.666.667 2.066.666.667
31. 8 – 29. 9. 2018. 30 63.333.333 1.900.000.000
30. 9 – 30. 10. 2018. 31 60.000.000 1.860.000.000
31. 10 – 29. 11. 2018. 30 56.666.667 1.700.000.000
30. 11 – 30. 12. 2018. 31 53.333.333 1.653.333.333
31. 12. 2018. 1 50.000.000 50.000.000
УКУПНО 365 17.176.666.667
Просечан износ зајма
(17.176.666.667 / 365) 47.059.361
Износ укупно обрачунатих камата (на ред. бр.
11 табеле 4) сабран је из плана отплате зајма из
колоне „Камата”.
94 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
Види се да износ обрачунатих камата који
порески може бити признат јесте само сра-
змерни део укупно обрачунатих камата и то
онај који износи до четвороструког износа
сопственог капитала. У ту сврху рачуна се ко-
ефицијент односа четвороструког износа
сопственог капитала (просечног у години) и
просечног износа зајмова од повезаних лица.
Ако је тако добијени коефицијент МАЊИ од
1 – постоји утањена капитализација и врши се
корекција на редном броју 54 обрасца ПБ 1. Ме-
ђутим, уколико је тај коефицијент ВЕЋИ од 1,
утањене капитализације нема. При томе даље
треба проверити и постоји ли разлика између
уговорене и тржишне каматне стопе, па извр-
шити корекцију на редном броју 53 обрасца ПБ
1, уколико је уговорна каматна стопа виша од
тржишне каматне стопе.
Дакле, Алфа уноси износ признатих трошкова
по основу зајма од Омеге на редни број 51 обра-
сца ПБ 1 и то 3.569.959 динара (5.600.000 динара
× 0,64). Разлика од 2.030.041 динара јесте поре-
ски непризнат расход и корективно се уноси под
редним бројем 54 обрасца ПБ 1.
52. Обрачунати приходи по основу камата
(„на дохват руке”) на зајмове, односно
кредите добијене од повезаних лица
Уноси се износ обрачунатих прихода по осно-
ву камате („на дохват руке”) на зајмове, односно
кредите између повезаних лица, које је обвезник
дужан да посебно прикаже, у складу са чланом
60. став 2. Закона.
VII. Корекција расхода и прихода по основу
трансферних цена, укључујући и камате на
зајмове, односно кредите између повезаних
лица
+ 53. Збир коначних корекција (расхода и
прихода) по основу трансакција са свим
појединачним повезаним лицима, утврђен
у закључку документације о
трансферним ценама
На позицију 53 уноси се збир коначних ко-
рекција трансферних цена за сваку појединачну
трансакцију са појединачним повезаним лицима,
у складу са чланом 60. ставови од 5. до 9.
Дакле, на редни број 53 обрасца ПБ 1 уноси се
податак који се утврђује у закључку документације
о трансферним ценама. Значи, уколико обвезник
има само корекцију пореске основице по основу
прихода и расхода од зајмова и кредита између
повезаних лица, мора да састави комплетан из-
вештај о трансферним ценама како би податак о
корекцији утврдио у закључку и исти унео на ред-
ни број 53 у обрасцу ПБ 1.
Обвезници који су даваоци бескаматних зај-
мова и кредита повезаним лицима обрачунавају
приходе од камате у складу са принципом „ван
дохвата руке” и за обрачунати износ коригују по-
реску основицу.
Обвезници који од повезаних лица добијају
бескаматне зајмове или кредите немају ни рас-
ход камате, односно не постоји податак који би
се кориговао у пореском билансу јер је износ об-
рачунатих расхода камате једнак нули.
У складу са чланом 60. Закона, обвезник има
право да укупан износ корекције трансферних
цена по основу трансакција са појединачним по-
везаним лицем из става 2. овог члана умањи за:
● износ негативне разлике између прихода по
основу трансакције са тим појединачним пове-
заним лицем по цени утврђеној применом прин-
ципа „ван дохвата руке” и прихода по основу те
трансакције по трансферној цени, или
● износ негативне разлике између расхода по
основу трансакције са тим појединачним пове-
заним лицем по трансферној цени и расхода по
основу те трансакције по цени утврђеној приме-
ном принципа „ван дохвата руке”.
За потребе примене наведене одредбе, када
је приликом одређивања цене трансакције по
принципу „ван дохвата руке” одређен њен ра-
спон:
● сматра се да се трансферна цена те трансак-
ције не разликује од њене цене по принципу „ван
дохвата руке” уколико се вредност трансферне
цене налази у оквиру тог распона;
● цена по принципу „ван дохвата руке” једнака
је средишњој вредности утврђеног распона када
се трансферна цена налази изван утврђеног ра-
спона.
Износ умањења корекције трансферних цена
не може бити већи од износа корекције трансферних
цена.
По умањењу износа корекције трансферних
цена по основу трансакција са појединачним по-
везаним лицем обвезник утврђује коначан износ
корекције трансферних цена по основу трансак-
ција са појединачним повезаним лицем.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 95
ПОРЕЗИ
Обвезник укључује у пореску основицу збир
коначних корекција трансферних цена по осно-
ву трансакција са свим појединачним повезаним
лицима.
Пример: Корекција расхода по основу
камата на зајам од повезаног лица
Следи наставак примера предузећа Алфа, који
је започет под редним бројем 51 обрасца ПБ 1.
Могло се видети да је Алфа у обрасцу ОК, на
редном броју 12, утврдио износ расхода камата
(3.569.959 динара) који могу бити порески при-
знати у случају његовог зајма од предузећа Омега
и у односу на његову просечну висину сопственог
капитала.
Алфа мора још да утврди постоји ли корекција
расхода по основу тих камата на зајам од повеза-
ног лица Омега. У те сврхе узима каматну стопу
„ван дохвата руке”, која је дефинисана Правил-
ником о каматним стопама за које се сматра да
су у складу са принципом „ван дохвата руке” за
2018. годину, на динарске дугорочне кредите за
друга правна лица (члан 2. став 1. тачка 2. Правил-
ника) у висини од 5,58%.
Разлика између порески признатог расхода
камата по уговором дефинисаној каматној стопи
и расхода камата по каматној стопи „ван дохвата
руке” приказана је у табели.
Дакле, Алфа уноси износ од 593.959 динара на
позицију 53 обрасца ПБ 1.
Ред.
бр. Опис Износ или
вредност
1. Уговорена каматна стопа 10,50%
2. Износ укупно обрачунатих расхода камата по уговореној каматној стопи 5.600.000
3. Износ камате до четвороструке вредности капитала (ред. бр. 12 обрасца ОК) 3.569.959
4. Тржишна каматна стопа 5,58%
5. Износ расхода камата који би по тржишним условима био обрачунат на овај зајам 2.976.000
6. Порески непризнат расход камата по основу трансферних цена (ред. бр. 3 – ред. бр. 5) 593.959
VIII. Корекција расхода по основу спречава-
ња утањене капитализације
+ 54. Камата и припадајући трошкови
на зајам односно кредит изнад нивоа
четвороструке (десетоструке) вредности
обвезниковог сопственог капитала
(ред. бр. 13 обрасца ОК)
На редни број 54 уноси се износ камате и при-
падајућих трошкова на зајам односно кредит
добијен од повезаног лица у износу већем од че-
твороструке (десетоструке за банке) вредности
обвезниковог сопственог капитала, који се не
признају као расход у пореском билансу. То је
податак на редном броју 13 обрасца ОК.
Пример обрачуна и попуњавања обрасца ОК
дат је у опису под редним бројем 51 обрасца ПБ 1.
Дакле, предузеће Алфа на ову позицију уписује
2.030.041 динара.
Значи, обвезник је дужан да у ПБ 1 изврши
две корекције расхода по основу камата и при-
падајућих трошкова од повезаних лица, и то:
● прву корекцију ових расхода врши по основу
утањене капитализације,
● другу корекцију ових расхода врши приме-
ном трансферних цена – обрачун камате по
тржишним ценама по принципу „ван дохвата
руке”.
IX. Опорезива добит
Након извршеног усклађивања прихода и рас-
хода, у IX делу обрасца ПБ 1 рачунским путем се
утврђује опорезива добит на позицији 55, одно-
сно губитак на позицији 56.
55. Опорезива добит
Опорезива добит утврђује се рачунским пу-
тем, сабирањем или одузимањем позиција са
редних бројева:
1 – 2 – 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10 + 11 + 12 + 13 + 14 +
15 + 16 + 17 – 18 – 19 + 20 – 21 + 22 + 23 + 24 + 25 + 26 +
27 – 28 + 29 + 30 – 31 + 32 + 33 – 34 + 35 – 36 + 37 + 38 +
39 + 40 + 41 – 42 – 43 – 44 – 45 – 46 + 53 + 54) > 0 (или
негативан износ са ред. бр. 56).
96 ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net
ПОРЕЗИ
56. Губитак
Губитак се утврђује рачунским путем, сабира-
њем или одузимањем позиција са редних бројева:
3 + 4 – 5 – 6 – 7 – 8 – 9 – 10 – 11 – 12 – 13 – 14 – 15 – 16 – 17 +
18 + 19 – 20 + 21 – 22 – 23 – 24 – 25 – 26 – 27 + 28 – 29 – 30
+ 31 – 32 – 33 + 34 – 35 + 36 – 37 до 41 + 42 + 43 + 44 +
45 + 46 – 53 – 54) > 0 (или негативан износ са ред.
бр. 55).
57. Износ губитка из пореског биланса из
претходних година, до висине добити
На редни број 57 уноси се номинални износ гу-
битка који је исказан у ПБ 1 из претходних година
(изузев оних из којих произлазе капитални до-
бици и губици), који се преноси на терет добити
текуће године, и то највише до висине опорезиве
добити, значи до податка на редном броју 55 об-
расца ПБ 1, у складу са чланом 32. Закона.
Податак се на овај редни број уноси само при
изради коначног обрасца ПБ 1.
Губитак из 2010. и надаље може да се прено-
си 5 година (2017. је последња година за пренос
губитка из 2012), а из ранијих година преноси се
10 год.
У случају постојања губитака у ранијим перио-
дима, корисно је водити евиденцију о њима због
коришћења у каснијим пореским билансима.
Губитак из ПБ 1
за годину:
Могућност умањења опорезиве
добити у периоду:
2008. 2009. до 2018.
2009. 2010. до 2019.
2013. 2014. до 2018.
2014. 2015. до 2019.
2015. 2016. до 2020.
2016. 2017. до 2021.
2017. 2018. до 2022.
Важно је рећи да коришћење ове пореске по-
годности не престаје у случају статусних промена
или промена правне форме привредног друштва.
У случају поделе или одвајања, ова погодност се
сразмерно дели и о томе се обавештава надле-
жни порески орган.
58. Остатак добити
Овде се уноси остатак опорезиве добити као
разлика износа на редним бројевима 55 и 57, ако
је већа од нула.
Б. Капитални добици и губици
У делу Б. обрасца ПБ 1 уносе се на позицијама
од 59 до 64 подаци у вези са обрачуном капитал-
них добитака и губитака.
59. Укупни капитални добици текуће године
обрачунати у складу са Законом
60. Укупни капитални губици текуће године
обрачунати у складу са Законом
Капитални добици и губици утврђују се у скла-
ду са члановима од 27. до 29. Закона, а њихово
пребијање прописано је у члану 30. Закона.
Капитални добици се остварују продајом или
другим преносом уз накнаду:
● непокретности које је обвезник користио, од-
носно које користи као основно средство за оба-
вљање делатности, укључујући и непокретности
у изградњи;
● права интелектуалне својине;
● удела у капиталу правних лица и акција и оста-
лих хартија од вредности које представљају ду-
горочне финансијске пласмане, осим прописаних
изузетака и
● инвестиционе јединице откупљене од стране
отвореног
инвестиционог фонда.
На редном броју 59 исказују се остварени ка-
питални добици.
На редном броју 60 исказује се капитални гу-
битак, али тај износ не умањује опорезиву добит.
Пример обрачуна дат је под редним бројеви-
ма 4 – Добици од продаје имовине и 5 – Губици
од продаје имовине.
61. Капитални добици (59 – 60) > 0
62. Капитални губици (60 – 59) > 0
На редном броју 61 исказује се разлика између
капиталних добитака и капиталних губитака теку-
ће године: редни број 59 минус редни број 60. У
супротном случају, капитални губици исказују се
на редном броју 62, као разлика између укупних
капиталних губитака и укупних капиталних доби-
така.
63. Пренети капитални губици из ранијих
година до висине износа под редним
бројем 61
Под редним бројем 63 уноси се износ капи-
талних губитака из ранијих година који се могу
пребити на рачун будућих капиталних добитака и
то највише до висине износа на редном броју 61.
ФЕБРУАР 2019. ● ПОСЛОВНИ САВЕТНИК 97
ПОРЕЗИ
Право на пребијање капиталног губитка има
само обвезник који саставља ПБ 1, а не и нерези-
дент који, у складу са чланом 40. Закона, оствари
капитални добитак. Нерезидент који послује пре-
ко сталне пословне јединице има иста права као
и резидентни обвезник.
Капитални губитак почев од 2010. може да се
преноси 5 година, а из ранијих периода 10 годи-
на. Дакле, обвезници који су исказали капитални
губитак у пореском билансу за 2013. годину, исти
могу да пребију само још са капиталним добит-
ком у 2018. години.
64. Остатак капиталног добитка (61 – 63) > 0
Остатак капиталног добитка, као разлика
између утврђеног капиталног добитка за 2018.
годину и пренесених капиталних губитака из ра-
нијих периода, увећава опорезиву добит, одно-
сно пореску основицу.
65. Пореска основица – опорезива добит
(58 + 64) > 0
Пореску основицу чини добит исказана под
редним бројем 58, увећана за остатак капитал-
них добитака на редном броју 64 обрасца ПБ 1.
Када на редном броју 58 обрасца ПБ 1 нема
остатка добити, а исказан је остатак капиталног
добитка, онда је пореска основица – опорезива
добит једнака остатку капиталног добитка на
редном броју 64.
Закључак
Опорезива добит утврђује се у пореском би-
лансу на начин прописан Законом и подзакон-
ским актима, односно обвезницима се признају
расходи у износима утврђеним билансом успеха
сачињеним у складу са прописима којима се уре-
ђује рачуноводство, осим расхода и прихода за
које је овим законом прописан други начин утвр-
ђивања.
Члановима од 7а. до 22г. Закона прописани су
расходи који се утврђују на други начин, односно
чланом 7а. прописано је који се расходи у целини
не признају, а члановима од 8. до 22г. прописани
су расходи који се, за потребе утврђивања опоре-
зиве добити, на други начин утврђују.
У складу са чланом 23. Закона признају се и
приходи у износима утврђеним билансом успеха,
у складу са прописима којима се уређује рачуно-
водство, осим прихода за које је Законом пропи-
сан другачији начин утврђивања. Члановима од
23. до 25б. Закона прописани су приходи који се
за потребе утврђивања опорезиве добити утвр-
ђују на други начин.
Кроз приказан начин састављања пореског
биланса на обрасцу ПБ-1 настојало се да се што
садржајније прикажу све корекције расхода и
прихода ради правилног утврђивања опорезиве
добити за 2018. годину. ПС