Pre sastavljanja finansijskih izveštaja pravna lica i preduzetnici dužni su da usaglase međusobna potraživanja i obaveze. U članku je, osim toga, dat i osvrt na postupak ispravke vrednosti i otpisa potraživanja, kao i na otpuštanje i zastarevanje obaveza i njihovo prihodovanje.
Skip to PDF content104 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Redakcija
Potraživanja i obaveze –
usaglašavanje, ispravka, otpis
i zastara
Pre sastavljanja finansijskih izveštaja pravna lica i preduzetnici dužni
su da usaglase međusobna potraživanja i obaveze. U članku je, osim toga, dat i
osvrt na postupak ispravke vrednosti i otpisa potraživanja, kao i na otpu-
štanje i zastarevanje obaveza i njihovo prihodovanje.
Usaglašavanje potraživanja i obaveza
Pravna lica i preduzetnici takođe su obave-
zni da, prema članu 18. Zakona, pre sastavljanja
finansijskih izveštaja usaglase međusobna po-
traživanja i obaveze, što se dokazuje odgovara-
jućom ispravom. U praksi se najčešće u te svrhe
koristi obrazac IOS (Izvod otvorenih stavki),
mada se, s obzirom na to da zakonskim propisi-
ma nije propisana forma potvrde o izvršenom
usaglašavanju međusobnih potraživanja i oba-
veza, mogu primenjivati i druge isprave. Pored
toga, zakonskim propisima nije preciziran ni
rok u kome pravna lica treba da izvrše usagla-
šavanje međusobnih potraživanja i obaveza, ali
se smatra najsvrsishodnijim da se usaglašavanje
vrši na datum bilansa stanja ili na neki drugi
datum koji je što bliži datumu kada se sasta-
vljaju finansijski izveštaji (31. 12). Dakle, svako
pravno lice, odnosno preduzetnik svojim inter-
nim aktom treba da bliže uredi način i rokove
usaglašavanja potraživanja i obaveza.
Usaglašavanje međusobnih potraživanja i
obaveza treba da inicira poverilac tako što
pre sastavljanja finansijskih izveštaja dostavlja
dužniku spisak neplaćenih računa sa naznačenim
datumom na koji se vrši usaglašavanje. Ukoliko
se dužnik slaže sa stanjem svojih obaveza pri-
kazanim u primljenoj ispravi, isto potvrđuje
svojim potpisom ili drugom identifikacionom
oznakom. Ukoliko to nije slučaj, potrebno je da du-
žnik sačini pisano obrazloženje svojih razlo-
ga za neslaganje za svaki pojedinačni račun koji
je sporan i da ga dostavi poveriocu, nakon čega
je poverilac dužan da ispita uzroke neslaganja.
Usklađivanje se vrši poređenjem proknjiženih
promena na karticama dužnika i poverioca. Naj-
češći uzrok neslaganja jeste postojanje neeviden-
tiranih obaveza u poslovnim knjigama dužnika.
U tom slučaju potrebno je da poverilac dokaže
osnovanost potraživanja verodostojnom računo-
vodstvenom dokumentacijom, odnosno fakturom,
otpremnicom i sl., kao i da istu dostavi dužniku
na knjiženje. Nakon usaglašavanja, dužnik i po-
verilac sastavljaju zapisnik o usaglašavanju i
overavaju ga svojim potpisima ili drugim iden-
tifikacionim oznakama. Ovako sastavljen doku-
ment predstavlja dokaz da su dužnik i poverilac
uskladili međusobna potraživanja i obaveze.
Ukoliko poverilac ne inicira usaglašavanje
međusobnih potraživanja i obaveza, mišljenja
smo da je potrebno da to učini dužnik.
Izvod otvorenih stavki, odnosno drugi do-
kument o usaglašavanju potpisuju lica koja su
za to ovlašćena odgovarajućim aktom pravnog
lica ili su pak ovlašćenje dobila od zakonskog
zastupnika. Znači, dokument je validan i ako ga
ne potpiše zakonski zastupnik, ali moraju da ga
potpišu lica koja su za to ovlašćena.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br.
011-00-211/2016-16 od 23. 2. 2016. godine:
Imajući u vidu navedeno, mišljenja smo da su
pravna lica dužna da svojim opštim aktima
urede organizaciju računovodstva (uključujući
interne računovodstvene kontrolne postup-
ke) i odrede lice, odnosno lica koja su odgovorna
za zakonitost i ispravnost nastanka poslovne
promene i sastavljanje i kontrolu svih računo-
vodstvenih isprava. S tim u vezi, smatramo da
u konkretnom slučaju lica mogu da potpisuju i
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 105
RAČUNOVODSTVO
overavaju dostavljene izvode otvorenih stav-
ki (IOS) isključivo ukoliko su za to ovlašćena
odgovarajućim aktom pravnog lica (npr. aktom
o sistematizaciji radnih mesta predviđeno je
da lice koje vodi poslovne knjige i sastavlja fi-
nansijske izveštaje, između ostalog, potpisuje i
overava IOS) ili ukoliko imaju drugo ovlašćenje
dato od strane zakonskog zastupnika.
Pored toga, IOS ili drugi dokument o izvr-
šenom usaglašavanju međusobnih potraživanja
i obaveza, potpisan od strane ovlašćenog lica,
ne može da se smatra izjavom o priznavanju duga,
osim u slučaju da je lice ovlašćeno za potpisi-
vanja dokumenta o usaglašenosti istovremeno
ovlašćeno od strane zakonskog zastupnika da se
odrekne zastarelosti potraživanja.
Iz Presude Privrednog apelacionog suda
Pž. 8838/2011 od 18. 7. 2012. godine:
U konkretnom slučaju parnične stranke su
bile u poslovnom odnosu po osnovu kupoprodajnog
ugovora. Tužilac je tuženom isporučio robu i
ispostavio račune, koji su izdati u periodu od
14. 7. 2005. godine do 23. 11. 2006. godine. Tuženi je
istakao prigovor zastarelosti potraživanja.
Odredbom člana 374. stav 1. Zakona o obliga-
cionim odnosima (dalje: ZOO) propisano je da me-
đusobno potraživanje pravnih lica iz ugovora o
prometu robe i usluga, kao i potraživanja nak-
nade za izdatke učinjene u vezi sa tim ugovorima,
zastarevaju za tri godine. Odredbom člana 387.
stav 1. i člana 388. ZOO propisano je da se zasta-
revanje prekida kada dužnik prizna dug, kao i po-
dizanjem tužbe i svakom drugom poveriočevom
radnjom preduzetom protiv dužnika pred sudom
ili drugim nadležnim organom, u cilju utvrđi-
vanja obezbeđenja ili ostvarenja potraživanja.
Predmet tužbenog zahteva je isplata duga po
osnovu cene za isporučenu robu po računima koji
su izdati u periodu od 14. 7. 2005. godine do 23. 11.
2006. godine, a kako je tužba podneta dana 10. 3.
2011. godine, odnosno nakon proteka trogodišnjeg
roka iz člana 374. ZOO, to je prvostepeni sud od-
bio tužbeni zahtev jer je potraživanje zasta-
relo, uz pravilnu primenu materijalnog prava, i
to člana 374. ZOO.
Prvostepeni sud je cenio navode tužioca da
je zastarevanje prekinuto potpisivanjem izvoda
otvorenih stavki, i to od 9. 12. 2010. godine i od
24. 1. 2011. godine, od strane knjigovođe tuženog
I. K. Prvostepeni sud je pravilno zaključio da se
potpisivanje ovih obrazaca od strane knjigovođe
tuženog ne može smatrati izjavom o priznanju
duga, niti se knjigovođa može odreći zastarelo-
sti potraživanja ako nema ovlašćenje zakonskog
zastupnika tuženog, pri tome pravilno zasniva-
jući odluku na napred navedenim propisima.
Dakle, za prekid zastarelosti nije dovolj-
no da poverilac samo pozove dužnika pisanim
putem ili usmeno da obavezu ispuni, što dru-
gim rečima znači da u dužničko-poverilačkim
odnosima dostavljanje opomene ne dovodi do
prekida zastarelosti. Posmatrano s aspek-
ta dužnika, u skladu sa članom 387. Zakona o
obligacionim odnosima, rok zastarelosti
prekida se ukoliko dužnik prizna dug i samo
ako je izjava kojom se dug priznaje jasna, određe-
na i bezuslovna, kao i ako je potpisana od stane
ovlašćenih lica (npr. zakonskog zastupnika).
Prema tome, dostavljanje zahteva za usaglaša-
vanje od strane poverioca ne dovodi do prekida
zastarelosti (jer takvo dejstvo nema ni opomena
za plaćanje), ali potpisivanje ovog dokumenta od
strane dužnika može imati takvo dejstvo – uko-
liko je zahtev za usaglašavanje potpisalo lice
koje je ovlašćeno za davanje izjave o priznanju
duga, s obzirom na to da se smatra da je dužnik
na taj način priznao postojanje duga.
S druge strane, ukoliko je zahtev za usagla-
šavanje potpisan od strane neovlašćenog lica
dužnika (npr. knjigovođe), makar to lice bilo i
ovlašćeno za neke druge poslove (npr. podnoše-
nje poreskih prijava, potpisivanje i dostavljanje
IOS-a), takva radnja neće dovesti do prekida za-
starelosti.
U slučaju da poverilac ne ispuni svoju obavezu
i ne dostavi dužniku stanje neplaćenih računa,
Zakonom je predviđena novčana kazna od 100.000
do 3.000.000 dinara za pravno lice, od 20.000
do 150.000 dinara za odgovorno lice u pravnom
licu, odnosno od 100.000 do 500.000 dinara za
preduzetnika.
Pravna lica koja sastavljaju Napomene uz fi-
nansijske izveštaje dužna su da u tom izveštaju
obelodane neusaglašena potraživanja i obave-
ze u ukupnom iznosu. U suprotnom će biti oba-
vezni da plate novčane kazne jednake kaznama
predviđenim za neispunjavanje obaveze inici-
ranja usaglašavanja stanja od strane poverioca.
Skrećemo pažnju na to da su pravna lica i pre-
duzetnici, kao dužnici i poverioci obveznika
106 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
revizije, dužni da odgovore na zahtev, dosta-
vljen od strane ovlašćenog revizora, za neza-
visnu konfirmaciju salda računa potraživanja
i obaveza na određeni dan.
Ispravka vrednosti i otpis
potraživanja
Ispravka vrednosti potraživanja utvrđuje
se kada postoji objektivan dokaz da pravno lice
neće biti u stanju da naplati sve iznose koje
potražuje na osnovu prvobitnih uslova potra-
živanja. Umanjenje iznosa potraživanja i otpis
potraživanja zasnivaju se na proceni koja se
vrši na osnovu svih postojećih okolnosti koje
mogu da utiču na naplativost, odnosno mogućnost
naplate potraživanja, uzimajući u obzir princi-
pe i pravila procenjivanja utvrđene računovod-
stvenim politikama pravnog lica.
FPravno lice i preduzetnik treba da
utvrde računovodstvenu politiku u
vezi sa priznavanjem, procenjivanjem i prezen-
tacijom kratkoročnih potraživanja. Računo-
vodstvenom politikom utvrđuju se principi
i pravila procenjivanja potraživanja, a naro-
čito rokovi u kojima se procenjivanje vrši.
Procenjivanje potraživanja nije striktno ve-
zano za dan na koji se sastavljaju finansijski
izveštaji, već ti poslovi mogu da se vrše i
tokom godine. Procene se po pravilu vrše po-
jedinačno za svako potraživanje da bi otpisi
potraživanja bili što objektivniji.
Najčešći indikatori verovatne nenaplati-
vosti potraživanja jesu:
„kašnjenje kupca pri izmirivanju svoje obaveze;
„pokretanje postupka stečaja ili likvidacije
nad kupcem;
„brisanje iz Registra privrednih subjekata;
„to što prilikom usklađivanja potraživanja
kupac ne priznaje iskazano potraživanje;
„visoka verovatnoća bankrota ili druge finan-
sijske reorganizacije dužnika;
„povremena ili dugotrajna blokada računa du-
žnika.
Potraživanja za koja postoji objektivni dokaz
o obezvređenju, odnosno umanjenju vrednosti,
umanjuju se na teret ostalih rashoda, odnosno
rashoda po osnovu obezvređenja, i to:
„ispravkom potraživanja,
„delimičnim otpisom (umanjenje vrednosti),
„potpunim otpisom.
Računovodstveni tretman ispravke
vrednosti
Prema odredbama Pravilnika o kontnom
okviru i sadržini računa u Kontnom okviru
za privredna društva, zadruge i preduzetnike
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2014 – dalje: Pravilnik),
ispravka vrednosti potraživanja knjiži se kao
rashod na računu 585 – Obezvređenje potraži-
vanja i kratkoročnih finansijskih plasmana, uz
istovremeno evidentiranje izvršene ispravke
potraživanja preko računa 209 – Ispravka vred-
nosti potraživanja od prodaje.
Primer: Knjiženje indirektnog otpisa potraživanja
Preduzeće K izvršilo je na dan 31. 12. 2019. godine pregled kupaca po ukupnim potraživanjima i
klasifikovalo ih po dospeću:
Kupci Ukupno Nisu
dospela
Dospelost
do 30 31–60 61–90 preko 90
A 65.000 30.000 25.000 10.000
B 38.000 38.000
Z 45.000 20.000 25.000
H 78.000 50.000 28.000
UKUPNO 226.000 88.000 50.000 25.000 53.000 10.000
Procena % nenaplativosti 4% 10% 50% 100%
Ukupno nenaplativa potraživanja 41.000 2.000 2.500 26.500 10.000
Stepen, odnosno procenat nenaplativosti primenjen je u skladu sa odredbama Pravilnika o ra-
čunovodstvu, kojim ih definiše svako preduzeće.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 107
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Konto Opis
Iznos
dug. potr.
1.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 23.700
585 Obezvređenje potraživanja
i KFP 23.700
– za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od
kupca A
2.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 3.300
585 Obezvređenje potraživanja
i KFP 3.300
– za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od
kupca Z
3.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 14.000
585 Obezvređenje potraživanja
i KFP 14.000
– za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od
kupca H
Sa aspekta poreskog tretmana ispravki vred-
nosti primenjuju se odredbe člana 16. Zakona o
porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”,
br. 25/2001… i 95/2018), koji propisuje da se na
teret rashoda priznaje ispravka vrednosti poje-
dinačnih potraživanja ako je od roka za njihovu
naplatu do kraja poreskog perioda prošlo naj-
manje šezdeset dana.
Za preduzeće iz navedenog primera to bi zna-
čilo da je od ukupno 41.000 dinara izvršenih
ispravki vrednosti potraživanja, poreski pri-
znat rashod 14.600 dinara (preduzeća A i H imaju
potraživanja dospela preko šezdeset dana), a
računa se:
„za A: (25.000 × 50%) + (10.000 × 100%) = 22.500
dinara poreski priznate ispravke vrednosti;
„za H: (28.000 × 50%) = 14.000 dinara poreski
priznate ispravke vrednosti.
Čak i ako bi preduzeće za potrebe utvrđiva-
nja poreza na dobit utvrdilo ispravku vredno-
sti potraživanja dospelih više od šezdeset
dana u celom iznosu (100%), ispravljeni iznos
bio bi poreski priznat rashod.
Detaljno o poreskom aspektu ispravke
vrednosti i otpisa potraživanja pisaćemo u
broju 2/2020, koji je u celosti posvećen utvr-
đivanju poreza na dobit za 2019. godinu.
Preporuka je, iako to Pravilnikom nije
propisano, da se evidencija ispravke vred-
nosti potraživanja preko računa 209, kao i
drugih računa ispravke vrednosti, vodi ana-
litički za svako potraživanje pojedinačno.
Potraživanja koja su u prethodnim godinama
knjižena na teret rashoda, a u tekućoj godini
naplaćena, evidentiraju se u korist računa 685
– Prihodi od usklađivanja vrednosti potraži-
vanja i kratkoročnih finansijskih plasmana.
Ako je potraživanje ispravljeno i naplaćeno u
istoj godini, knjiženje će se sprovesti storni-
ranjem računa 585 za iznos naplaćenog potraži-
vanja.
Primer: Knjiženje kada je ispravljeno
potraživanje naplaćeno u narednoj
poslovnoj godini
1) Društvo je u prethodnoj 2018. godini na osnovu
izabrane računovodstvene politike izvršilo
ispravku potraživanja od kupca u vrednosti od
300.000 dinara, i to stavom za knjiženje 585/209,
pri čemu je od roka za naplatu prošlo više od
sto osamdeset dana.
2) Potraživanja u iznosu od 30.000 dinara napla-
ćena su u maju 2019. godine.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
585 Obezvređenje
potraživanja i
kratkoročnih
finansijskih plasmana 300.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 300.000
– za izvršenu ispravku potraživanja u 2018. godini
2.
241 Tekući (poslovni)
račun 30.000
204 Kupci u zemlji 30.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 30.000
685 Prihodi od
usklađivanja
vrednosti
potraživanja i
kratkoročnih
finansijskih plasmana 30.000
– po izvodu naplaćena potraživanja u maju 2019. godine
Primer: Knjiženja kada je ispravljeno
potraživanje naplaćeno u istoj poslovnoj
godini
1) Procenom naplativosti potraživanja sa sta-
njem na dan 30. 6. 2019. godine utvrđeno je da od
kupca X nije naplaćeno potraživanje po osnovu
prodaje od 10. marta 2019. godine u vrednosti od
600.000 dinara. U skladu sa računovodstvenom
politikom društva, za potraživanja od čijeg je
108 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
roka za naplatu prošlo više od šezdeset dana
vrši se ispravka vrednosti u istom iznosu.
2) Na dan 12. 8. 2019. godine kupac X izmirio je
deo svoje obaveze u iznosu od 400.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
585 Obezvređenje potra-
živanja i kratko-
ročnih finansijskih
plasmana 600.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 600.000
– za ispravku vrednosti nenaplaćenog potraživanja
starijeg od 60 dana
2.
241 Tekući (poslovni)
račun 400.000
204 Kupci u zemlji 400.000
585 Obezvređenje potra-
živanja i kratko-
ročnih finansijskih
plasmana – 400.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje – 400.000
– za naplaćeno ispravljeno potraživanje u toku godine
Kada se radi o ispravci dugoročnih potra-
živanja, prema članu 9. stav 7. Pravilnika, na
računu 055 – Sporna i sumnjiva potraživanja is-
kazuju se potraživanja u sudskom sporu i sumnji-
va potraživanja sa rokom dospelosti dužim od
dvanaest meseci posle izveštajnog perioda, a
ispravka vrednosti obezbeđuje se korišćenjem
računa 059 – Ispravka vrednosti dugoročnih po-
traživanja.
Primer: Ispravka dugoročnog potraživanja
1) Društvo je pokrenulo sudski spor za naplatu
svog potraživanja od kupca, koje je evidentirano
na računu 052 – Potraživanja po osnovu prodaje
na robni kredit – u iznosu od 500.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
052 Potraživanja po
osnovu prodaje na
robni kredit – 500.000
055 Sporna i sumnjiva
potraživanja 500.000
585 Obezvređenje potraži-
vanja i kratkoročnih
finansijskih plasmana 500.000
059 Ispravka vrednosti
dugoročnih potraži-
vanja 500.000
– za prenos dugoročnog potraživanja sa redovnog konta na
sporna i sumnjiva i ispravku vrednosti
Računovodstveni tretman direktnog
otpisa potraživanja
Račun 576 – Rashodi po osnovu direktnih
otpisa potraživanja obuhvata rashode po
osnovu direktnih otpisa potraživanja čija je ne-
naplativost dokumentovana stavom za knjiženje
576/204. Direktan otpis potraživanja sprovodi
se za potraživanja koja ranije nisu bila otpi-
sana, a utvrdi se da ne postoji mogućnost da se
naplate (potraživanje je zastarelo, društvo je
likvidirano, a nema imovine iz koje može da se
naplati, nije podneta prijava potraživanja za
društvo u stečaju i sl.).
Otpis ranije ispravljenog potraživanja
sprovodi se isknjižavanjem potraživanja iz
poslovnih knjiga stavom za knjiženje 209/204.
U ovom slučaju otpis potraživanja ne sprovodi
se preko računa rashoda zato što je ispravka
pomenutih potraživanja već knjižena preko
računa rashoda.
Primer: Direktan otpis potraživanja za
koja ranije nije bila formirana ispravka
vrednosti
Društvo je po okončanju stečaja pravnog lica
„Zeta” dobilo rešenje kojim je utvrđeno da ne
mogu da se naplate prijavljena potraživanja iz
stečajne mase u iznosu od 1.000.000 dinara. Za
ovo potraživanje nije bila formirana ispravka
vrednosti.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
576 Rashodi po osnovu
direktnih otpisa
potraživanja 1.000.000
204 Kupci u zemlji 1.000.000
– za izvršen direktan otpis potraživanja
Primer: Direktan otpis ranije ispravljenog
potraživanja
1) Društvo je, saglasno računovodstvenim poli-
tikama, na kraju 2018. godine izvršilo ispravku
potraživanja od kupca u iznosu od 300.000 di-
nara.
2) Krajem juna sprovedena je analiza naplativo-
sti već ispravljenog potraživanja, pri čemu je
utvrđeno da navedeno potraživanje ne može da
se naplati zato što je kupac u blokadi duže od
godinu dana.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 109
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
585 Obezvređenje potraži-
vanja i kratkoročnih
finansijskih plasmana 300.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 300.000
– za izvršenu ispravku u skladu sa računovodstvenom
politikom 2018. g.
2.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od pro-
daje 300.000
204 Kupci u zemlji 300.000
– za isknjižavanje nenaplaćenog potraživanja u 2019. g.
Prema odredbama člana 16. stav 1. Zakona o
porezu na dobit pravnih lica, na teret rashoda
priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potra-
živanja, koja se, u skladu sa propisima o računo-
vodstvu i MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP,
iskazuju kao prihod, osim potraživanja iz člana
7a tačka 2) ovog zakona, pod uslovom:
1) da se nesumnjivo dokaže da su ta potraživanja
prethodno bila uključena u prihode obveznika;
2) da su ta potraživanja u knjigama poreskog ob-
veznika otpisana kao nenaplativa;
3) da poreski obveznik pruži dokaze da su po-
traživanja utužena, odnosno da je pokrenut
izvršni postupak radi naplate potraživanja,
ili da su potraživanja prijavljena u likvida-
cionom ili stečajnom postupku nad dužnikom.
U slučaju iz primera, sama činjenica da je du-
žnik u blokadi nije dokaz koji ide u korist pore-
skog priznavanja izvršenog otpisa. S obzirom na
to da je za ovo potraživanje u 2018. godini pore-
ski bio priznat rashod po osnovu indirektnog ot-
pisa, u poreskom bilansu za 2019. godinu iznos od
300.000 dinara unosi se na poziciju 40 obrasca
PB 1, čime se povećava prihod za oporezivanje.
Detaljno o poreskom aspektu ispravke
vrednosti i otpisa potraživanja pisaćemo u
broju 2/2020, koji je u celosti posvećen utvr-
đivanju poreza na dobit za 2019. godinu.
Primer računovodstvene politike za
procenu potraživanja
Pravno lice, odnosno preduzetnik računo-
vodstvenim politikama definiše pitanja u vezi
sa indirektnim i direktnim otpisom potraži-
vanja, na primer:
XXIspravka vrednosti potraživanja utvrđuje se
kada postoji objektivan dokaz da društvo neće
biti u stanju da naplati sve iznose koje potra-
žuje na osnovu prvobitnih uslova potraživanja.
XXIspravka vrednosti potraživanja vrši se po-
jedinačno po kupcima kada prođe najmanje šezde-
set dana od dana dospeća.
XXVerovatnoća nemogućnosti naplate potraži-
vanja i plasmana utvrđuje se u svakom konkretnom
slučaju na osnovu postojanja relevantnih činje-
nica (duže kašnjenje u plaćanju, a minimum še-
zdeset dana, pokrenut postupak stečaja, blokada
tekućih računa dužnika zbog neizmirenih oba-
veza, ukupan iznos za koji su blokirani tekući
računi dužnika, trajanje blokade, osporavanje
iznosa potraživanja, sudski spor, zastarelost,
sudska odluka o nemogućnosti naplate potraži-
vanja u sudskom izvršnom postupku i dr.).
XXPredlog za indirektan otpis potraživanja
kod kojih postoji neizvesna naplata daje Služba
prodaje, koja može da odluči da se ne izvrši
ispravka nekog potraživanja starijeg od šezde-
set dana, uz postojanje dokumentovane procene
mogućnosti naplate (npr. postojanje sporazuma
o restrukturiranju duga, reprogramu, u toku
je sklapanje ugovora o preuzimanju duga i sl.).
Odluku o indirektnom otpisu donosi direktor
društva.
XXOdluku o direktnom otpisu na obrazloženi i
dokumentovani predlog Službe za finansije i
računovodstvo i Službe prodaje donosi direk-
tor.
XXDirektan otpis potraživanja od kupaca na
teret rashoda perioda vrši se ukoliko je nena-
plativost izvesna i dokumentovana – ukoliko
društvo nije uspelo da sudskim putem izvrši
njihovu naplatu i potraživanje je prethodno
bilo uključeno u prihode društva.
Zastarelost potraživanja
Posledica zastarelosti potraživanja treba
da bude otpis potraživanja u računovodstvenom
smislu, budući da nema svrhe da u poslovnim
knjigama budu evidentirana potraživanja nakon
što nastupi njihova zastarelost jer ona predsta-
vlja jedan od dokaza nemogućnosti naplate.
MSFI i MSFI za MSP ne definišu šta se sma-
tra verovatnom nenaplativošću, već je to stvar
procene rukovodstva svakog pojedinačnog enti-
teta. Takođe, MSFI i MSFI za MSP ne propisuju
110 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
tehniku obezvređenja potraživanja (direktan
ili indirektan otpis). Znači, pravna lica koja
primenjuju MSFI i MSFI za MSP samostalno pro-
cenjuju da li postoji objektivan dokaz da je došlo
do umanjenja vrednosti potraživanja (verovatna
nenaplativost). Računovodstvenim politikama
svaki entitet utvrđuje način procenjivanja nena-
plativosti potraživanja (npr. odluka direkto-
ra ili protek roka od dospelosti potraživanja
i sl.), kao i tehniku obezvređenja potraživanja
(direktan ili indirektan otpis).
Prema tački 17(a) MRS 39, entitet treba da
prestane da priznaje finansijsko sredstvo samo
kada ugovorna prava na tokove gotovine od fi-
nansijskog sredstva prestanu da važe. Takođe,
prema tački 11.33 MSFI za MSP, entitet treba da
prestane da priznaje finansijsko sredstvo samo
kada ugovorna prava na tokove gotovine od finan-
sijskog sredstva prestanu da važe ili se izmire.
Na osnovu navedenog može da se zaključi
da nema osnova da pravna lica koja prime-
njuju MSFI i MSFI za MSP u svojim poslov-
nim knjigama i dalje obuhvataju potraživanja
(bez obzira na to što su obezvređena preko
ispravke vrednosti potraživanja) koja su za-
starela ili koja su ugašena (usled prestanka
postojanja dužnika, oprosta duga ili drugih
okolnosti).
Ipak, u određenim slučajevima, ukoliko i
nakon zastarelosti potraživanja postoje čvr-
sta uverenja entiteta da će dužnik dobrovoljno
izmiriti svoju obavezu, imalo bi osnova da ta
potraživanja i dalje budu iskazana u poslovnim
knjigama entiteta druge strane.
Pravilnik za mikro i druga pravna lica
preciznije definiše tehniku obezvređenja
u zavisnosti od određenih okolnosti. Nai-
me, u članu 21. Pravilnika propisano je da se
kratkoročna potraživanja procenjuju po no-
minalnoj vrednosti indirektno umanjenoj za
procenjeni iznos verovatne nenaplativosti
potraživanja, a direktno – ako je nemoguć-
nost naplate izvesna i dokumentovana. Pre-
ma našem mišljenju, u slučaju zastarelosti,
nemogućnost naplate potraživanja veoma je
izvesna, s obzirom na to da poverilac više
nema mogućnost da svojom voljom (prinudnom)
izvrši naplatu.
Zastarelost obaveza
U skladu sa članom 360. ZOO-a, zastarelošću
prestaje pravo da se zahteva ispunjenje obave-
ze. Zastarelost nastupa kad protekne zakonom
određeno vreme u kome je poverilac mogao da
zahteva ispunjenje obaveze (rok zastarelosti), a
sud ne može da se obazire na zastarelost ako se
dužnik nije na nju pozvao.
Dakle, nastupanjem zastarevanja ne prestaje
potraživanje poverioca ni obaveza dužnika,
nego prestaje poveriočeva mogućnost da svo-
je zastarelo pravo ostvaruje putem suda ili
drugog nadležnog organa podnošenjem tužbe,
predloga za izvršenje ili drugog zahteva, s
obzirom na to da nastupanjem zastare dužnik
stiče pravo da odbije ispunjenje obaveze i to
ulaganjem prigovora zastare.
Prema tome, ako
dužnik ispuni zastarelu obavezu, nema pravo
da zahteva da mu se vrati ono što je dao, čak i
ako nije znao da je obaveza zastarela. Naime,
obveza dužnika i dalje pravno postoji, samo
što se iz utužive pretvorila u neutuživu
obavezu.
U skladu sa članom 361. ZOO-a, zastarevanje
počinje da teče prvog dana posle dospelosti
obaveze, tj. od momenta kada je dužnik pao u doc-
nju. Ako se obaveza sastoji u tome da se nešto ne
učini, da se propusti ili trpi, zastarelost po-
činje da teče prvog dana posle dana kad je dužnik
postupio protivno obavezi. Pored toga što po-
činje da teče zastarelost, od ovog momenta po-
verilac ima pravo da zahteva zakonsku zateznu
kamatu.
Obaveza dospeva u onom momentu kada je ugo-
vorom ili na drugi način predviđena obaveza
njenog izmirenja. U praksi je uobičajeno da se u
računu za izvršen promet momenat izmirenja
novčane obaveze dužnika često označava kao tzv.
valuta ili rok plaćanja. Međutim, ukoliko nije
predviđen tačan momenat izmirenja obaveze,
zastarelost počinje da teče od momenta kada je
poverilac pozvao dužnika da izmiri svoju oba-
vezu. Prema odredbi člana 362. ZOO-a, zastare-
lost nastupa kada istekne poslednji dan zakonom
određenog vremena.
Rok zastarelosti računa se zasebno za svako
pojedinačno potraživanje. Znači, bez obzira na
to što je na osnovu jednog ugovora nastalo više
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 111
RAČUNOVODSTVO
potraživanja, svaki anuitet, svaka rata i svaki
račun za isporuku dobara ili usluga predstavlja-
ju pojedinačno potraživanje (tražbinu) za koje
se računa poseban rok zastarelosti od momenta
kada je predviđena obaveza izmirenja.
Tok zastarevanja prikazan je na slici 1.
Slika 1: Tok zastarevanja
Nastanak poslovnog
odnosa
Potraživanje
poverioca i obaveza
dužnika
Rok za dobrovoljno
ispunjenje obaveze
Dospeće
Rok
zastarevanja
Nastupanje
zastare
Pravnim poslom ne može da se odredi duže
ili kraće vreme zastarelosti od onog vreme-
na koje je određeno zakonom, niti može da se
odredi da zastarelost neće teći za neko vreme
(član 364. ZOO-a). Osim toga, dužnik ne može
da se odrekne zastarelosti pre nego što pro-
tekne vreme određeno za zastarelost (član
365. ZOO-a). Kada je zastarelost nastupila, du-
žnik može da se odrekne zastarelosti (član
366. ZOO-a):
„pismenim priznanjem zastarele obaveze,
„davanjem zaloge ili nekog drugog obezbeđenja
za zastarelo potraživanje.
U skladu sa članom 369. ZOO-a, kada zastari
glavno potraživanje, zastarela su i sporedna
potraživanja, kao što su potraživanja kamata,
plodova, troškova i ugovorne kazne. Na pri-
mer, u momentu kada protekne rok zastarelosti
potraživanja po osnovu datog zajma u novcu, za-
starevaju i potraživanja po osnovu ugovorene
kamate na zajam.
FU skladu sa članom 371. ZOO-a, potra-
živanja zastarevaju za deset godina
ako zakonom nije određen neki drugi rok za-
starelosti. Zakonom su za neka potraživanja
predviđeni kraći rokovi, a u nastavku je dat
tabelarni prikaz rokova zastarelosti za naj-
učestalija potraživanja.
Neki od rokova zastarelosti koje je neophod-
no imati u vidu jesu:
Vrsta potraživanja Rok zastarelosti
(u godinama)
Pravni osnov
– član
Opšti rok zastarelosti potraživanja – sva potraživanja za koja zakonom nije
određen neki drugi rok zastarelosti
10 371. ZOO-a
Potraživanja pravnih lica iz ugovora o prometu robe i usluga od fizičkih lica i
preduzetnika
Potraživanje preduzetnika po osnovu prometa dobara i usluga
Potraživanja iz ugovora o lizingu
Potraživanja po osnovu dividende
Potraživanje po osnovu prometa nepokretnosti
Potraživanje po osnovu autorskog ugovora
Potraživanje po osnovu povraćaja datog avansa zbog raskida ugovora
Potraživanje anuiteta po osnovu ugovora o kreditu
Potraživanje zbog sticanja bez osnova (npr. neovlašćena potrošnja
električne energije)
Potraživanja po osnovu zajma
Povremena potraživanja (potraživanja povremenih davanja koja dospevaju godišnje
ili u kraćim određenim razmacima vremena – npr. kamata) 3 372. ZOO-a
Potraživanja pravnih lica iz ugovora o prometu robe i usluga (kao i potraživanja
naknade za izdatke učinjene u vezi s tim ugovorima)
Potraživanje naknade za isporučenu električnu i toplotnu energiju, plin, vodu, 3 374. ZOO-a
za dimničarske usluge i za održavanje čistoće, kad je isporuka odnosno usluga
izvršena za potrebe privrednog društva i preduzetnika
Potraživanje po osnovu zakupnine 3 375. ZOO-a
112 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Vrsta potraživanja Rok zastarelosti
(u godinama)
Pravni osnov
– član
Potraživanje naknade prouzrokovane štete 3 376. ZOO-a
Potraživanje radio-stanice i radio-televizijske stanice za upotrebu radio-
prijemnika i televizijskog prijemnika
1 378. ZOO-a
Potraživanje pošte, telegrafa i telefona za upotrebu telefona i poštanskih
pregradaka, kao i druga njihova potraživanja koja se naplaćuju u tromesečnim ili
kraćim rokovima
Potraživanje pretplate na povremene publikacije, računajući od isteka vremena za
koje je publikacija naručena
Potraživanja utvrđena pred sudom ili drugim nadležnim organima, pa i ona za
koja zakon inače predviđa kraći rok zastarelosti. 10 379. ZOO-a
Potraživanja ugovarača osiguranja, odnosno trećeg lica iz ugovora o osiguranju
života 5 380. ZOO-a
Potraživanja ugovarača osiguranja, odnosno trećeg lica iz ostalih ugovora o
osiguranju 3 380. ZOO-a
Potraživanja osiguravača iz ugovora o osiguranju
Potraživanja zalogodavca prema zalogoprimcu za naknadu štete zbog pogoršanja
stvari, kao i potraživanja zalogoprimca prema zalogodavcu za naknadu troškova
učinjenih radi poboljšanja stvari
1 988. ZOO-a
Potraživanje iz radnog odnosa 3 196. ZOR-a
Pravo na utvrđivanje poreske obaveze, kao i pravo obveznika na povraćaj, poreski
kredit, refakciju i refundaciju, odnosno namirenje dospelih obaveza putem
preknjižavanja poreza i povraćaj sporednih poreskih davanja
5 114. ZPPPA-a
Apsolutni rok zastarelosti pravo na utvrđivanje poreske obaveze, kao i prava
obveznika na povraćaj, poreski kredit, refakciju i refundaciju, odnosno
namirenje dospelih obaveza putem preknjižavanja poreza i povraćaj sporednih
poreskih davanja
10 114ž ZPPPA-a
Potraživanja poverilaca od članova društva nakon prinudne likvidacije 3 548. ZPD-a
Prekid zastarevanja
Zastarevanje duga se prekida:
„kada dužnik prizna dug (član 387. ZOO-a);
„kada poverilac podigne tužbu, odnosno svakom
drugom poveriočevom radnjom preduzetom pro-
tiv dužnika pred sudom ili drugim nadležnim
organom u cilju utvrđivanja, obezbeđenja ili
ostvarenja potraživanja (član 388. ZOO-a).
Priznanje duga može da se učini ne samo iz-
javom poveriocu nego i na posredan način, kao
što je davanje otplate, plaćanje kamate, davanje
obezbeđenja.
FPotrebno je naglasiti i da ćutnja dužni-
ka ne znači pristanak ni priznanje duga.
Zbog toga, ako poverilac pisano ili usmeno
pozove dužnika na ispunjenje, a dužnik ne od-
govori i ne osporava postojanje obaveze, ta-
kvo propuštanje ne smatra se priznanjem duga
koje dovodi do prekida zastare.
Pošto izjava dužnika kojom priznaje dug
dovodi do prekida roka zastarevanja, ona
može biti pravno relevantna samo ako je iz-
javu odnosno priznanje dao dužnik ili osoba
koja takvu izjavu može da dâ u ime dužnika.
Izjavu o priznanju duga može dati zakonski
zastupnik društva ili lice kome je taj zastup-
nik dao punomoć, u skladu s odredbama 34. Za-
kona o privrednim društvima.
Prekid zastarevanja, izvršen podizanjem
tužbe ili kojom drugom poveriočevom radnjom
preduzetom protiv dužnika pred sudom ili
drugim nadležnim organom u cilju utvrđivanja,
obezbeđenja ili ostvarenja potraživanja, sma-
tra se da nije nastupio ako poverilac odustane
od tužbe ili radnje koju je preduzeo.
Isto tako, smatra se da nije bilo prekida ako
poveriočeva tužba ili zahtev bude odbačen ili
odbijen, ili ako izdejstvovana ili preduzeta
mera izvršenja ili obezbeđenja bude poništena.
FZa prekid zastarevanja nije dovoljno da
poverilac pozove dužnika pismeno ili
usmeno da obavezu ispuni (član 391. ZOO-a).
Znači, poveriočev poziv na plaćanje, obave-
štenje, opomena, opomena pred tužbu i slična
obaveštenja i upozorenja upućena dužniku ne
dovode do prekida roka zastarevanja.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 113
RAČUNOVODSTVO
Posle prekida zastarevanje počinje da teče
iznova, a vreme koje je proteklo pre prekida
ne računa se u zakonom određeni rok za zasta-
relost. Zastarevanje prekinuto priznanjem od
strane dužnika počinje da teče iznova od pri-
znanja. Kada je prekid zastarevanja nastao po-
dizanjem tužbe ili pozivanjem u zaštitu, ili
isticanjem prebijanja potraživanja u sporu,
odnosno prijavljivanjem potraživanja u nekom
drugom postupku, zastarevanje počinje da teče
iznova od dana kada je spor okončan ili svršen
na neki drugi način. Kad je prekid zastarevanja
nastao prijavom potraživanja u stečajnom po-
stupku, zastarevanje počinje da teče iznova od
dana okončanja ovog postupka. Isto važi i kad je
prekid zastarevanja nastao zahtevom prinudnog
izvršenja ili obezbeđenja.
Zastarevanje koje počinje da teče iznova po-
sle prekida, navršava se kad protekne onoliko
vremena koliko je zakonom određeno za zastare-
vanje koje je prekinuto.
Uticaj prekida zastarevanja na tok zastareva-
nja prikazan je na slici 2.
Slika 2: Prekid zastarevanja
Nastanak poslovnog
odnosa
Potraživanje
poverioca i obaveza
dužnika
Rok za
dobrovoljno
ispunjenje
obaveze
Dospeće
Rok zastarevanja
prekida se i počinje da
teče od početka
Nastupanje
zastare
Prekid
zastare
Iz navedenog proizlazi da nastupanje zasta-
revanja ima sledeći uticaj na pravni odnos stra-
na iz ugovora:
XXDužnik stiče pravo da uskrati ispunjenje oba-
veze poveriocu isticanjem prigovora zastare.
XXPoverilac gubi mogućnost da prisilnim pu-
tem ostvaruje svoje potraživanje ako se dužnik
tome usprotivi ulaganjem prigovora zastare.
XXPotraživanje poverioca, odnosno obaveza du-
žnika i dalje pravno postoji s istim sadržajem
kakav je imala i pre nastupa zastare, ali se oba-
veza iz utužive pretvara u neutuživu.
XXAko dužnik ispuni zastarelu obavezu, ne može
da traži povraćaj onoga što je dao jer obaveza
i dalje postoji.
Otpis i prihodovanje obaveza
Prema definiciji iz MSFI i MSFI za MSP,
obaveza je sadašnja obaveza entiteta koja nastaje
od prošlih događaja, za čije izmirenje se očeku-
je da će rezultirati odlivom resursa koji nose
ekonomske koristi iz entiteta. Prema tački 39)
MRS 39, kao i prema tački 11.36) MSFI za MSP,
entitet treba da ukloni finansijsku obavezu
(ili deo finansijske obaveze) iz svog izveštaja
o finansijskoj poziciji kada i samo kada je ona
ugašena, tj. kada je ugovorom određena obaveza
ispunjena, otkazana ili je istekla. Vrlo slična
definicija predviđena je i članom 27. Pravilni-
ka za mikro i druga pravna lica, u kome je nave-
deno da je obaveza sadašnja obaveza poslovnog
subjekta, proizašla iz prošlih događaja, za čije
se izmirenje očekuje odliv resursa. Obaveza se
priznaje kada je izvesno da će zbog isplate sa-
dašnje obaveze doći do odliva resursa poslov-
nog subjekta i kada iznos za njenu isplatu može
pouzdano da se izmeri. Međutim, za razliku od
MSFI i MSFI za MSP, prema odredbi člana
28. Pravilnika, eksplicitno je propisano da se
obaveze u vezi sa kojima je istekao rok zastare-
losti unose u ostale prihode.
Na osnovu navedenog može da se zaključi
da, bez obzira na to koji računovodstveni
okvir društvo primenjuje, ukoliko je nastu-
pila zastarelost potraživanja, a ne postoje
čvrsti dokazi da će dužnik izmiriti obavezu
dobrovoljno, shodno računovodstvenim pra-
vilima, poverilac bi trebalo da potraži-
vanje direktno otpiše – isknjiži iz svojih
poslovnih knjiga, a dužnik bi trebalo da oba-
vezu ukine u korist prihoda.
Izuzetno od navedenog, ukoliko poverilac
pokrene prinudnu naplatu zastarelog potra-
114 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
živanja, a dužnik ne istakne prigovor zastare-
losti ili izvrši pisano priznanje zastarele
obaveze, tada naplativost potraživanja, odno-
sno izmirenje obaveze postaje izvesno, pa nema
osnova da se vrši direktan otpis potraživanja,
odnosno ukidanje obaveze.
U slučaju kada se obaveza smanjuje zbog zasta-
relosti, vrši se priznavanje prihoda od sma-
njenja obaveza u korist računa 677 – Prihodi od
smanjenja obaveza.
Posledica smanjenja obaveza u poslovnim knji-
gama entiteta dovodi do priznavanja prihoda po
tom osnovu. Prema opštem pravilu iz Zakona o
porezu na dobit pravnih lica, prihod po osnovu
ukidanja obaveza uključuje se u oporezivu dobit.
Ako je u poslovnim knjigama društva eviden-
tirana obaveza za koju je nastupilo zastarevanje,
a obaveza neće biti izmirena, uprava društva
mora o tome da donese odluku kako bi računo-
vodstvo moglo da sprovede otpis obaveze.
Primer: Otpis zastarele obaveze
Društvo Mačak d. o. o. sprovodi popis imo-
vine i obaveza na dan 30. novembra 2019. godine.
Popisom je utvrđeno je da je obaveza prema doba-
vljaču Miš d. o. o. po računu br. 99-1/15 u iznosu
od 100.000 dinara od 15. oktobra 2016. godine
zastarela, pa direktor Mačka donosi odluku o
otpisu navedene obaveze.
Na osnovu sprovedenog popisa obaveza u skladu sa članom 16. Zakona o računovodstvu („Sl.
glasnik RS”, br. 62/2013 i 30/2018) direktor društva Mačak d. o. o. (Neki grad, Ulica tamo negde
br. 1, PIB 1111111) 30. novembra 2019. godine donosi
ODLUKU O OTPISU OBAVEZE
Popisom obaveza utvrđeno je da je za obavezu prema dobavljaču Miš d. o. o. po računu br.
99-1/15 u iznosu od 100.000 dinara od 15. oktobra 2016. godine nastupilo zastarevanje, pa se na
osnovu toga donosi ova odluka o otpisu.
Za utvrđeni otpis obaveze nalaže se računovodstvu da evidentira odgovarajuća knjiženja.
Uz ovu odluku priložene su i popisne liste i pregled utvrđenih zastarelih obaveza.
Predsednik Popisne komisije Direktor
_______________________ ____________________
Mirko Pedantni Mačak Brko
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
dug. potr.
PS 435 Obaveze prema
dobavljačima 100.000
– za početno stanje
2.
435 Obaveze prema
dobavljačima 100.000
677 Prihodi od smanjenja
obaveza 100.000
– za otpis zastarele obaveze
U skladu sa članom 344. ZOO-a poverilac du-
žniku može i da otpusti dug. Obaveza prestaje
kad poverilac izjavi dužniku da neće tražiti
njeno ispunjenje i dužnik se sa tim saglasi. To
znači da je otpuštanje duga sporazum jer je za nje-
govu valjanost potrebna saglasnost obe strane,
što znači da jednostrana izjava poverioca nije
dovoljna. Stoga, ako dužnik ne pristane da mu
se dug oprosti, izjava poverioca nema pravni
učinak.
Osim toga, pravna lica, odnosno preduzetni-
ci ne plaćaju porez na poklon ukoliko im otpis
obaveza po bilo kom osnovu ulazi u osnovicu za
oporezivu dobit, odnosno ukoliko ga knjiže kao
prihod, što je i najčešći slučaj.
Primer: Otpuštanje obaveze na osnovu
sporazuma o otpuštanju duga
Društvo Crvenkapa d. o. o. u poslovnim knji-
gama ima evidentiranu neplaćenu obavezu prema
Vuk d. o. o. u iznosu od 30.000 dinara, nastalu na
osnovu primljenih konsultantskih usluga (ukup-
na vrednost po ugovoru bila je 130.000 dinara,
od čega je Crvenkapa izmirila 100.000 dinara).
Vuk d. o. o. donosi odluku o odricanju preostalog
potraživanja u iznosu od 30.000 dinara i o tome
sa Crvenkapom sklapa sporazum.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 115
RAČUNOVODSTVO
Vuk d. o. o iz Šume, Ulica šumska 1 (koga zastupa direktor Vuk Strašni) i Crvenkapa d. o. o.
iz Šume, Ulica bakina 2 (koga zastupa direktor Perun Lovac), u skladu sa članom 344. Zakona o
obligacionim odnosima, sklapaju dana 30. oktobra 2019. godine ovaj
SPORAZUM U OTPUŠTANJU DUGA
Član 1.
Ovim sporazumom utvrđuje se da je Vuk d. o. o. na osnovu ugovora o pružanju konsultantskih
usluga, sklopljenog sa društvom Crvenkapa d. o. o. 1. aprila 2017. godine, stekao potraživanja u
iznosu od 130.000 dinara. Od nastalog potraživanja do dana sklapanja ovog sporazuma naplaćeno
je ukupno 100.000 dinara, što znači da je utvrđeno preostalo potraživanje u iznosu od 30.000
dinara.
Član 2.
Vuk d. o. o. otpušta svoje potraživanje i izjavljuje dužniku – društvu Crvenkapa d. o. o. – da
ne zahteva ispunjenje svog potraživanja u iznosu od 30.000 dinara.
Član 3.
Dužnik, društvo Crvenkapa d. o. o., saglasan je s neispunjenjem obaveze koju ima prema pove-
riocu Vuku d. o. o. u iznosu koji je naveden u ovom sporazumu.
Član 4.
Sporazum stupa na snagu danom donošenja.
U Šumi, 30. oktobra 2019. godine
Vuk d. o. o. Crvenkapa d. o. o.
__________________ _______________________
Vuk Strašni Perun Lovac
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
dug. potr.
PS 435 Obaveze prema
dobavljačima 30.000
– za početno stanje
2.
435 Obaveze prema
dobavljačima 30.000
677 Prihodi od smanjenja
obaveza 30.000
– za otpis otpuštenog duga
Osim navedenih slučajeva, u praksi su česti
i slučajevi da dužnici ne mogu da ispune svoju
obavezu prema poveriocu jer poverilac „ne po-
stoji”, odnosno brisan je iz registra. Najčešće
su situacije da do brisanja dolazi zbog sprovo-
đenja prinudne likvidacije. U slučajevima kada
nema pravnog sledbenika, a potraživanje pre
brisanja poverioca nije preneseno na novog po-
verioca (na primer cesijom), dužnik treba da
sprovede otpis duga.
Kako bi računovodstvo moglo da sprovede ot-
pis obaveze, potrebno je doneti odluku o otpisu
obaveze kao i u slučaju otpisa zbog zastarelosti,
samo što razlog otpisa neće biti zastarevanje
obaveze, nego utvrđena činjenica da poverilac
ne postoji. Što se tiče knjiženja, i ona su ista
kao u pomenutom primeru. PS
3
DECENIJE
RAČUNOVODSTVO
Redakcija
Potraživanja i obaveze –
usaglašavanje, ispravka, otpis
i zastara
Pre sastavljanja finansijskih izveštaja pravna lica i preduzetnici dužni
su da usaglase međusobna potraživanja i obaveze. U članku je, osim toga, dat i
osvrt na postupak ispravke vrednosti i otpisa potraživanja, kao i na otpu-
štanje i zastarevanje obaveza i njihovo prihodovanje.
Usaglašavanje potraživanja i obaveza
Pravna lica i preduzetnici takođe su obave-
zni da, prema članu 18. Zakona, pre sastavljanja
finansijskih izveštaja usaglase međusobna po-
traživanja i obaveze, što se dokazuje odgovara-
jućom ispravom. U praksi se najčešće u te svrhe
koristi obrazac IOS (Izvod otvorenih stavki),
mada se, s obzirom na to da zakonskim propisi-
ma nije propisana forma potvrde o izvršenom
usaglašavanju međusobnih potraživanja i oba-
veza, mogu primenjivati i druge isprave. Pored
toga, zakonskim propisima nije preciziran ni
rok u kome pravna lica treba da izvrše usagla-
šavanje međusobnih potraživanja i obaveza, ali
se smatra najsvrsishodnijim da se usaglašavanje
vrši na datum bilansa stanja ili na neki drugi
datum koji je što bliži datumu kada se sasta-
vljaju finansijski izveštaji (31. 12). Dakle, svako
pravno lice, odnosno preduzetnik svojim inter-
nim aktom treba da bliže uredi način i rokove
usaglašavanja potraživanja i obaveza.
Usaglašavanje međusobnih potraživanja i
obaveza treba da inicira poverilac tako što
pre sastavljanja finansijskih izveštaja dostavlja
dužniku spisak neplaćenih računa sa naznačenim
datumom na koji se vrši usaglašavanje. Ukoliko
se dužnik slaže sa stanjem svojih obaveza pri-
kazanim u primljenoj ispravi, isto potvrđuje
svojim potpisom ili drugom identifikacionom
oznakom. Ukoliko to nije slučaj, potrebno je da du-
žnik sačini pisano obrazloženje svojih razlo-
ga za neslaganje za svaki pojedinačni račun koji
je sporan i da ga dostavi poveriocu, nakon čega
je poverilac dužan da ispita uzroke neslaganja.
Usklađivanje se vrši poređenjem proknjiženih
promena na karticama dužnika i poverioca. Naj-
češći uzrok neslaganja jeste postojanje neeviden-
tiranih obaveza u poslovnim knjigama dužnika.
U tom slučaju potrebno je da poverilac dokaže
osnovanost potraživanja verodostojnom računo-
vodstvenom dokumentacijom, odnosno fakturom,
otpremnicom i sl., kao i da istu dostavi dužniku
na knjiženje. Nakon usaglašavanja, dužnik i po-
verilac sastavljaju zapisnik o usaglašavanju i
overavaju ga svojim potpisima ili drugim iden-
tifikacionim oznakama. Ovako sastavljen doku-
ment predstavlja dokaz da su dužnik i poverilac
uskladili međusobna potraživanja i obaveze.
Ukoliko poverilac ne inicira usaglašavanje
međusobnih potraživanja i obaveza, mišljenja
smo da je potrebno da to učini dužnik.
Izvod otvorenih stavki, odnosno drugi do-
kument o usaglašavanju potpisuju lica koja su
za to ovlašćena odgovarajućim aktom pravnog
lica ili su pak ovlašćenje dobila od zakonskog
zastupnika. Znači, dokument je validan i ako ga
ne potpiše zakonski zastupnik, ali moraju da ga
potpišu lica koja su za to ovlašćena.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija br.
011-00-211/2016-16 od 23. 2. 2016. godine:
Imajući u vidu navedeno, mišljenja smo da su
pravna lica dužna da svojim opštim aktima
urede organizaciju računovodstva (uključujući
interne računovodstvene kontrolne postup-
ke) i odrede lice, odnosno lica koja su odgovorna
za zakonitost i ispravnost nastanka poslovne
promene i sastavljanje i kontrolu svih računo-
vodstvenih isprava. S tim u vezi, smatramo da
u konkretnom slučaju lica mogu da potpisuju i
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 105
RAČUNOVODSTVO
overavaju dostavljene izvode otvorenih stav-
ki (IOS) isključivo ukoliko su za to ovlašćena
odgovarajućim aktom pravnog lica (npr. aktom
o sistematizaciji radnih mesta predviđeno je
da lice koje vodi poslovne knjige i sastavlja fi-
nansijske izveštaje, između ostalog, potpisuje i
overava IOS) ili ukoliko imaju drugo ovlašćenje
dato od strane zakonskog zastupnika.
Pored toga, IOS ili drugi dokument o izvr-
šenom usaglašavanju međusobnih potraživanja
i obaveza, potpisan od strane ovlašćenog lica,
ne može da se smatra izjavom o priznavanju duga,
osim u slučaju da je lice ovlašćeno za potpisi-
vanja dokumenta o usaglašenosti istovremeno
ovlašćeno od strane zakonskog zastupnika da se
odrekne zastarelosti potraživanja.
Iz Presude Privrednog apelacionog suda
Pž. 8838/2011 od 18. 7. 2012. godine:
U konkretnom slučaju parnične stranke su
bile u poslovnom odnosu po osnovu kupoprodajnog
ugovora. Tužilac je tuženom isporučio robu i
ispostavio račune, koji su izdati u periodu od
14. 7. 2005. godine do 23. 11. 2006. godine. Tuženi je
istakao prigovor zastarelosti potraživanja.
Odredbom člana 374. stav 1. Zakona o obliga-
cionim odnosima (dalje: ZOO) propisano je da me-
đusobno potraživanje pravnih lica iz ugovora o
prometu robe i usluga, kao i potraživanja nak-
nade za izdatke učinjene u vezi sa tim ugovorima,
zastarevaju za tri godine. Odredbom člana 387.
stav 1. i člana 388. ZOO propisano je da se zasta-
revanje prekida kada dužnik prizna dug, kao i po-
dizanjem tužbe i svakom drugom poveriočevom
radnjom preduzetom protiv dužnika pred sudom
ili drugim nadležnim organom, u cilju utvrđi-
vanja obezbeđenja ili ostvarenja potraživanja.
Predmet tužbenog zahteva je isplata duga po
osnovu cene za isporučenu robu po računima koji
su izdati u periodu od 14. 7. 2005. godine do 23. 11.
2006. godine, a kako je tužba podneta dana 10. 3.
2011. godine, odnosno nakon proteka trogodišnjeg
roka iz člana 374. ZOO, to je prvostepeni sud od-
bio tužbeni zahtev jer je potraživanje zasta-
relo, uz pravilnu primenu materijalnog prava, i
to člana 374. ZOO.
Prvostepeni sud je cenio navode tužioca da
je zastarevanje prekinuto potpisivanjem izvoda
otvorenih stavki, i to od 9. 12. 2010. godine i od
24. 1. 2011. godine, od strane knjigovođe tuženog
I. K. Prvostepeni sud je pravilno zaključio da se
potpisivanje ovih obrazaca od strane knjigovođe
tuženog ne može smatrati izjavom o priznanju
duga, niti se knjigovođa može odreći zastarelo-
sti potraživanja ako nema ovlašćenje zakonskog
zastupnika tuženog, pri tome pravilno zasniva-
jući odluku na napred navedenim propisima.
Dakle, za prekid zastarelosti nije dovolj-
no da poverilac samo pozove dužnika pisanim
putem ili usmeno da obavezu ispuni, što dru-
gim rečima znači da u dužničko-poverilačkim
odnosima dostavljanje opomene ne dovodi do
prekida zastarelosti. Posmatrano s aspek-
ta dužnika, u skladu sa članom 387. Zakona o
obligacionim odnosima, rok zastarelosti
prekida se ukoliko dužnik prizna dug i samo
ako je izjava kojom se dug priznaje jasna, određe-
na i bezuslovna, kao i ako je potpisana od stane
ovlašćenih lica (npr. zakonskog zastupnika).
Prema tome, dostavljanje zahteva za usaglaša-
vanje od strane poverioca ne dovodi do prekida
zastarelosti (jer takvo dejstvo nema ni opomena
za plaćanje), ali potpisivanje ovog dokumenta od
strane dužnika može imati takvo dejstvo – uko-
liko je zahtev za usaglašavanje potpisalo lice
koje je ovlašćeno za davanje izjave o priznanju
duga, s obzirom na to da se smatra da je dužnik
na taj način priznao postojanje duga.
S druge strane, ukoliko je zahtev za usagla-
šavanje potpisan od strane neovlašćenog lica
dužnika (npr. knjigovođe), makar to lice bilo i
ovlašćeno za neke druge poslove (npr. podnoše-
nje poreskih prijava, potpisivanje i dostavljanje
IOS-a), takva radnja neće dovesti do prekida za-
starelosti.
U slučaju da poverilac ne ispuni svoju obavezu
i ne dostavi dužniku stanje neplaćenih računa,
Zakonom je predviđena novčana kazna od 100.000
do 3.000.000 dinara za pravno lice, od 20.000
do 150.000 dinara za odgovorno lice u pravnom
licu, odnosno od 100.000 do 500.000 dinara za
preduzetnika.
Pravna lica koja sastavljaju Napomene uz fi-
nansijske izveštaje dužna su da u tom izveštaju
obelodane neusaglašena potraživanja i obave-
ze u ukupnom iznosu. U suprotnom će biti oba-
vezni da plate novčane kazne jednake kaznama
predviđenim za neispunjavanje obaveze inici-
ranja usaglašavanja stanja od strane poverioca.
Skrećemo pažnju na to da su pravna lica i pre-
duzetnici, kao dužnici i poverioci obveznika
106 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
revizije, dužni da odgovore na zahtev, dosta-
vljen od strane ovlašćenog revizora, za neza-
visnu konfirmaciju salda računa potraživanja
i obaveza na određeni dan.
Ispravka vrednosti i otpis
potraživanja
Ispravka vrednosti potraživanja utvrđuje
se kada postoji objektivan dokaz da pravno lice
neće biti u stanju da naplati sve iznose koje
potražuje na osnovu prvobitnih uslova potra-
živanja. Umanjenje iznosa potraživanja i otpis
potraživanja zasnivaju se na proceni koja se
vrši na osnovu svih postojećih okolnosti koje
mogu da utiču na naplativost, odnosno mogućnost
naplate potraživanja, uzimajući u obzir princi-
pe i pravila procenjivanja utvrđene računovod-
stvenim politikama pravnog lica.
FPravno lice i preduzetnik treba da
utvrde računovodstvenu politiku u
vezi sa priznavanjem, procenjivanjem i prezen-
tacijom kratkoročnih potraživanja. Računo-
vodstvenom politikom utvrđuju se principi
i pravila procenjivanja potraživanja, a naro-
čito rokovi u kojima se procenjivanje vrši.
Procenjivanje potraživanja nije striktno ve-
zano za dan na koji se sastavljaju finansijski
izveštaji, već ti poslovi mogu da se vrše i
tokom godine. Procene se po pravilu vrše po-
jedinačno za svako potraživanje da bi otpisi
potraživanja bili što objektivniji.
Najčešći indikatori verovatne nenaplati-
vosti potraživanja jesu:
„kašnjenje kupca pri izmirivanju svoje obaveze;
„pokretanje postupka stečaja ili likvidacije
nad kupcem;
„brisanje iz Registra privrednih subjekata;
„to što prilikom usklađivanja potraživanja
kupac ne priznaje iskazano potraživanje;
„visoka verovatnoća bankrota ili druge finan-
sijske reorganizacije dužnika;
„povremena ili dugotrajna blokada računa du-
žnika.
Potraživanja za koja postoji objektivni dokaz
o obezvređenju, odnosno umanjenju vrednosti,
umanjuju se na teret ostalih rashoda, odnosno
rashoda po osnovu obezvređenja, i to:
„ispravkom potraživanja,
„delimičnim otpisom (umanjenje vrednosti),
„potpunim otpisom.
Računovodstveni tretman ispravke
vrednosti
Prema odredbama Pravilnika o kontnom
okviru i sadržini računa u Kontnom okviru
za privredna društva, zadruge i preduzetnike
(„Sl. glasnik RS”, br. 95/2014 – dalje: Pravilnik),
ispravka vrednosti potraživanja knjiži se kao
rashod na računu 585 – Obezvređenje potraži-
vanja i kratkoročnih finansijskih plasmana, uz
istovremeno evidentiranje izvršene ispravke
potraživanja preko računa 209 – Ispravka vred-
nosti potraživanja od prodaje.
Primer: Knjiženje indirektnog otpisa potraživanja
Preduzeće K izvršilo je na dan 31. 12. 2019. godine pregled kupaca po ukupnim potraživanjima i
klasifikovalo ih po dospeću:
Kupci Ukupno Nisu
dospela
Dospelost
do 30 31–60 61–90 preko 90
A 65.000 30.000 25.000 10.000
B 38.000 38.000
Z 45.000 20.000 25.000
H 78.000 50.000 28.000
UKUPNO 226.000 88.000 50.000 25.000 53.000 10.000
Procena % nenaplativosti 4% 10% 50% 100%
Ukupno nenaplativa potraživanja 41.000 2.000 2.500 26.500 10.000
Stepen, odnosno procenat nenaplativosti primenjen je u skladu sa odredbama Pravilnika o ra-
čunovodstvu, kojim ih definiše svako preduzeće.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 107
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Konto Opis
Iznos
dug. potr.
1.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 23.700
585 Obezvređenje potraživanja
i KFP 23.700
– za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od
kupca A
2.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 3.300
585 Obezvređenje potraživanja
i KFP 3.300
– za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od
kupca Z
3.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od prodaje 14.000
585 Obezvređenje potraživanja
i KFP 14.000
– za izvršenu ispravku vrednosti potraživanja od
kupca H
Sa aspekta poreskog tretmana ispravki vred-
nosti primenjuju se odredbe člana 16. Zakona o
porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS”,
br. 25/2001… i 95/2018), koji propisuje da se na
teret rashoda priznaje ispravka vrednosti poje-
dinačnih potraživanja ako je od roka za njihovu
naplatu do kraja poreskog perioda prošlo naj-
manje šezdeset dana.
Za preduzeće iz navedenog primera to bi zna-
čilo da je od ukupno 41.000 dinara izvršenih
ispravki vrednosti potraživanja, poreski pri-
znat rashod 14.600 dinara (preduzeća A i H imaju
potraživanja dospela preko šezdeset dana), a
računa se:
„za A: (25.000 × 50%) + (10.000 × 100%) = 22.500
dinara poreski priznate ispravke vrednosti;
„za H: (28.000 × 50%) = 14.000 dinara poreski
priznate ispravke vrednosti.
Čak i ako bi preduzeće za potrebe utvrđiva-
nja poreza na dobit utvrdilo ispravku vredno-
sti potraživanja dospelih više od šezdeset
dana u celom iznosu (100%), ispravljeni iznos
bio bi poreski priznat rashod.
Detaljno o poreskom aspektu ispravke
vrednosti i otpisa potraživanja pisaćemo u
broju 2/2020, koji je u celosti posvećen utvr-
đivanju poreza na dobit za 2019. godinu.
Preporuka je, iako to Pravilnikom nije
propisano, da se evidencija ispravke vred-
nosti potraživanja preko računa 209, kao i
drugih računa ispravke vrednosti, vodi ana-
litički za svako potraživanje pojedinačno.
Potraživanja koja su u prethodnim godinama
knjižena na teret rashoda, a u tekućoj godini
naplaćena, evidentiraju se u korist računa 685
– Prihodi od usklađivanja vrednosti potraži-
vanja i kratkoročnih finansijskih plasmana.
Ako je potraživanje ispravljeno i naplaćeno u
istoj godini, knjiženje će se sprovesti storni-
ranjem računa 585 za iznos naplaćenog potraži-
vanja.
Primer: Knjiženje kada je ispravljeno
potraživanje naplaćeno u narednoj
poslovnoj godini
1) Društvo je u prethodnoj 2018. godini na osnovu
izabrane računovodstvene politike izvršilo
ispravku potraživanja od kupca u vrednosti od
300.000 dinara, i to stavom za knjiženje 585/209,
pri čemu je od roka za naplatu prošlo više od
sto osamdeset dana.
2) Potraživanja u iznosu od 30.000 dinara napla-
ćena su u maju 2019. godine.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
585 Obezvređenje
potraživanja i
kratkoročnih
finansijskih plasmana 300.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 300.000
– za izvršenu ispravku potraživanja u 2018. godini
2.
241 Tekući (poslovni)
račun 30.000
204 Kupci u zemlji 30.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 30.000
685 Prihodi od
usklađivanja
vrednosti
potraživanja i
kratkoročnih
finansijskih plasmana 30.000
– po izvodu naplaćena potraživanja u maju 2019. godine
Primer: Knjiženja kada je ispravljeno
potraživanje naplaćeno u istoj poslovnoj
godini
1) Procenom naplativosti potraživanja sa sta-
njem na dan 30. 6. 2019. godine utvrđeno je da od
kupca X nije naplaćeno potraživanje po osnovu
prodaje od 10. marta 2019. godine u vrednosti od
600.000 dinara. U skladu sa računovodstvenom
politikom društva, za potraživanja od čijeg je
108 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
roka za naplatu prošlo više od šezdeset dana
vrši se ispravka vrednosti u istom iznosu.
2) Na dan 12. 8. 2019. godine kupac X izmirio je
deo svoje obaveze u iznosu od 400.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
585 Obezvređenje potra-
živanja i kratko-
ročnih finansijskih
plasmana 600.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 600.000
– za ispravku vrednosti nenaplaćenog potraživanja
starijeg od 60 dana
2.
241 Tekući (poslovni)
račun 400.000
204 Kupci u zemlji 400.000
585 Obezvređenje potra-
živanja i kratko-
ročnih finansijskih
plasmana – 400.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje – 400.000
– za naplaćeno ispravljeno potraživanje u toku godine
Kada se radi o ispravci dugoročnih potra-
živanja, prema članu 9. stav 7. Pravilnika, na
računu 055 – Sporna i sumnjiva potraživanja is-
kazuju se potraživanja u sudskom sporu i sumnji-
va potraživanja sa rokom dospelosti dužim od
dvanaest meseci posle izveštajnog perioda, a
ispravka vrednosti obezbeđuje se korišćenjem
računa 059 – Ispravka vrednosti dugoročnih po-
traživanja.
Primer: Ispravka dugoročnog potraživanja
1) Društvo je pokrenulo sudski spor za naplatu
svog potraživanja od kupca, koje je evidentirano
na računu 052 – Potraživanja po osnovu prodaje
na robni kredit – u iznosu od 500.000 dinara.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
052 Potraživanja po
osnovu prodaje na
robni kredit – 500.000
055 Sporna i sumnjiva
potraživanja 500.000
585 Obezvređenje potraži-
vanja i kratkoročnih
finansijskih plasmana 500.000
059 Ispravka vrednosti
dugoročnih potraži-
vanja 500.000
– za prenos dugoročnog potraživanja sa redovnog konta na
sporna i sumnjiva i ispravku vrednosti
Računovodstveni tretman direktnog
otpisa potraživanja
Račun 576 – Rashodi po osnovu direktnih
otpisa potraživanja obuhvata rashode po
osnovu direktnih otpisa potraživanja čija je ne-
naplativost dokumentovana stavom za knjiženje
576/204. Direktan otpis potraživanja sprovodi
se za potraživanja koja ranije nisu bila otpi-
sana, a utvrdi se da ne postoji mogućnost da se
naplate (potraživanje je zastarelo, društvo je
likvidirano, a nema imovine iz koje može da se
naplati, nije podneta prijava potraživanja za
društvo u stečaju i sl.).
Otpis ranije ispravljenog potraživanja
sprovodi se isknjižavanjem potraživanja iz
poslovnih knjiga stavom za knjiženje 209/204.
U ovom slučaju otpis potraživanja ne sprovodi
se preko računa rashoda zato što je ispravka
pomenutih potraživanja već knjižena preko
računa rashoda.
Primer: Direktan otpis potraživanja za
koja ranije nije bila formirana ispravka
vrednosti
Društvo je po okončanju stečaja pravnog lica
„Zeta” dobilo rešenje kojim je utvrđeno da ne
mogu da se naplate prijavljena potraživanja iz
stečajne mase u iznosu od 1.000.000 dinara. Za
ovo potraživanje nije bila formirana ispravka
vrednosti.
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
576 Rashodi po osnovu
direktnih otpisa
potraživanja 1.000.000
204 Kupci u zemlji 1.000.000
– za izvršen direktan otpis potraživanja
Primer: Direktan otpis ranije ispravljenog
potraživanja
1) Društvo je, saglasno računovodstvenim poli-
tikama, na kraju 2018. godine izvršilo ispravku
potraživanja od kupca u iznosu od 300.000 di-
nara.
2) Krajem juna sprovedena je analiza naplativo-
sti već ispravljenog potraživanja, pri čemu je
utvrđeno da navedeno potraživanje ne može da
se naplati zato što je kupac u blokadi duže od
godinu dana.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 109
RAČUNOVODSTVO
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
585 Obezvređenje potraži-
vanja i kratkoročnih
finansijskih plasmana 300.000
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od
prodaje 300.000
– za izvršenu ispravku u skladu sa računovodstvenom
politikom 2018. g.
2.
209 Ispravka vrednosti
potraživanja od pro-
daje 300.000
204 Kupci u zemlji 300.000
– za isknjižavanje nenaplaćenog potraživanja u 2019. g.
Prema odredbama člana 16. stav 1. Zakona o
porezu na dobit pravnih lica, na teret rashoda
priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potra-
živanja, koja se, u skladu sa propisima o računo-
vodstvu i MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP,
iskazuju kao prihod, osim potraživanja iz člana
7a tačka 2) ovog zakona, pod uslovom:
1) da se nesumnjivo dokaže da su ta potraživanja
prethodno bila uključena u prihode obveznika;
2) da su ta potraživanja u knjigama poreskog ob-
veznika otpisana kao nenaplativa;
3) da poreski obveznik pruži dokaze da su po-
traživanja utužena, odnosno da je pokrenut
izvršni postupak radi naplate potraživanja,
ili da su potraživanja prijavljena u likvida-
cionom ili stečajnom postupku nad dužnikom.
U slučaju iz primera, sama činjenica da je du-
žnik u blokadi nije dokaz koji ide u korist pore-
skog priznavanja izvršenog otpisa. S obzirom na
to da je za ovo potraživanje u 2018. godini pore-
ski bio priznat rashod po osnovu indirektnog ot-
pisa, u poreskom bilansu za 2019. godinu iznos od
300.000 dinara unosi se na poziciju 40 obrasca
PB 1, čime se povećava prihod za oporezivanje.
Detaljno o poreskom aspektu ispravke
vrednosti i otpisa potraživanja pisaćemo u
broju 2/2020, koji je u celosti posvećen utvr-
đivanju poreza na dobit za 2019. godinu.
Primer računovodstvene politike za
procenu potraživanja
Pravno lice, odnosno preduzetnik računo-
vodstvenim politikama definiše pitanja u vezi
sa indirektnim i direktnim otpisom potraži-
vanja, na primer:
XXIspravka vrednosti potraživanja utvrđuje se
kada postoji objektivan dokaz da društvo neće
biti u stanju da naplati sve iznose koje potra-
žuje na osnovu prvobitnih uslova potraživanja.
XXIspravka vrednosti potraživanja vrši se po-
jedinačno po kupcima kada prođe najmanje šezde-
set dana od dana dospeća.
XXVerovatnoća nemogućnosti naplate potraži-
vanja i plasmana utvrđuje se u svakom konkretnom
slučaju na osnovu postojanja relevantnih činje-
nica (duže kašnjenje u plaćanju, a minimum še-
zdeset dana, pokrenut postupak stečaja, blokada
tekućih računa dužnika zbog neizmirenih oba-
veza, ukupan iznos za koji su blokirani tekući
računi dužnika, trajanje blokade, osporavanje
iznosa potraživanja, sudski spor, zastarelost,
sudska odluka o nemogućnosti naplate potraži-
vanja u sudskom izvršnom postupku i dr.).
XXPredlog za indirektan otpis potraživanja
kod kojih postoji neizvesna naplata daje Služba
prodaje, koja može da odluči da se ne izvrši
ispravka nekog potraživanja starijeg od šezde-
set dana, uz postojanje dokumentovane procene
mogućnosti naplate (npr. postojanje sporazuma
o restrukturiranju duga, reprogramu, u toku
je sklapanje ugovora o preuzimanju duga i sl.).
Odluku o indirektnom otpisu donosi direktor
društva.
XXOdluku o direktnom otpisu na obrazloženi i
dokumentovani predlog Službe za finansije i
računovodstvo i Službe prodaje donosi direk-
tor.
XXDirektan otpis potraživanja od kupaca na
teret rashoda perioda vrši se ukoliko je nena-
plativost izvesna i dokumentovana – ukoliko
društvo nije uspelo da sudskim putem izvrši
njihovu naplatu i potraživanje je prethodno
bilo uključeno u prihode društva.
Zastarelost potraživanja
Posledica zastarelosti potraživanja treba
da bude otpis potraživanja u računovodstvenom
smislu, budući da nema svrhe da u poslovnim
knjigama budu evidentirana potraživanja nakon
što nastupi njihova zastarelost jer ona predsta-
vlja jedan od dokaza nemogućnosti naplate.
MSFI i MSFI za MSP ne definišu šta se sma-
tra verovatnom nenaplativošću, već je to stvar
procene rukovodstva svakog pojedinačnog enti-
teta. Takođe, MSFI i MSFI za MSP ne propisuju
110 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
tehniku obezvređenja potraživanja (direktan
ili indirektan otpis). Znači, pravna lica koja
primenjuju MSFI i MSFI za MSP samostalno pro-
cenjuju da li postoji objektivan dokaz da je došlo
do umanjenja vrednosti potraživanja (verovatna
nenaplativost). Računovodstvenim politikama
svaki entitet utvrđuje način procenjivanja nena-
plativosti potraživanja (npr. odluka direkto-
ra ili protek roka od dospelosti potraživanja
i sl.), kao i tehniku obezvređenja potraživanja
(direktan ili indirektan otpis).
Prema tački 17(a) MRS 39, entitet treba da
prestane da priznaje finansijsko sredstvo samo
kada ugovorna prava na tokove gotovine od fi-
nansijskog sredstva prestanu da važe. Takođe,
prema tački 11.33 MSFI za MSP, entitet treba da
prestane da priznaje finansijsko sredstvo samo
kada ugovorna prava na tokove gotovine od finan-
sijskog sredstva prestanu da važe ili se izmire.
Na osnovu navedenog može da se zaključi
da nema osnova da pravna lica koja prime-
njuju MSFI i MSFI za MSP u svojim poslov-
nim knjigama i dalje obuhvataju potraživanja
(bez obzira na to što su obezvređena preko
ispravke vrednosti potraživanja) koja su za-
starela ili koja su ugašena (usled prestanka
postojanja dužnika, oprosta duga ili drugih
okolnosti).
Ipak, u određenim slučajevima, ukoliko i
nakon zastarelosti potraživanja postoje čvr-
sta uverenja entiteta da će dužnik dobrovoljno
izmiriti svoju obavezu, imalo bi osnova da ta
potraživanja i dalje budu iskazana u poslovnim
knjigama entiteta druge strane.
Pravilnik za mikro i druga pravna lica
preciznije definiše tehniku obezvređenja
u zavisnosti od određenih okolnosti. Nai-
me, u članu 21. Pravilnika propisano je da se
kratkoročna potraživanja procenjuju po no-
minalnoj vrednosti indirektno umanjenoj za
procenjeni iznos verovatne nenaplativosti
potraživanja, a direktno – ako je nemoguć-
nost naplate izvesna i dokumentovana. Pre-
ma našem mišljenju, u slučaju zastarelosti,
nemogućnost naplate potraživanja veoma je
izvesna, s obzirom na to da poverilac više
nema mogućnost da svojom voljom (prinudnom)
izvrši naplatu.
Zastarelost obaveza
U skladu sa članom 360. ZOO-a, zastarelošću
prestaje pravo da se zahteva ispunjenje obave-
ze. Zastarelost nastupa kad protekne zakonom
određeno vreme u kome je poverilac mogao da
zahteva ispunjenje obaveze (rok zastarelosti), a
sud ne može da se obazire na zastarelost ako se
dužnik nije na nju pozvao.
Dakle, nastupanjem zastarevanja ne prestaje
potraživanje poverioca ni obaveza dužnika,
nego prestaje poveriočeva mogućnost da svo-
je zastarelo pravo ostvaruje putem suda ili
drugog nadležnog organa podnošenjem tužbe,
predloga za izvršenje ili drugog zahteva, s
obzirom na to da nastupanjem zastare dužnik
stiče pravo da odbije ispunjenje obaveze i to
ulaganjem prigovora zastare.
Prema tome, ako
dužnik ispuni zastarelu obavezu, nema pravo
da zahteva da mu se vrati ono što je dao, čak i
ako nije znao da je obaveza zastarela. Naime,
obveza dužnika i dalje pravno postoji, samo
što se iz utužive pretvorila u neutuživu
obavezu.
U skladu sa članom 361. ZOO-a, zastarevanje
počinje da teče prvog dana posle dospelosti
obaveze, tj. od momenta kada je dužnik pao u doc-
nju. Ako se obaveza sastoji u tome da se nešto ne
učini, da se propusti ili trpi, zastarelost po-
činje da teče prvog dana posle dana kad je dužnik
postupio protivno obavezi. Pored toga što po-
činje da teče zastarelost, od ovog momenta po-
verilac ima pravo da zahteva zakonsku zateznu
kamatu.
Obaveza dospeva u onom momentu kada je ugo-
vorom ili na drugi način predviđena obaveza
njenog izmirenja. U praksi je uobičajeno da se u
računu za izvršen promet momenat izmirenja
novčane obaveze dužnika često označava kao tzv.
valuta ili rok plaćanja. Međutim, ukoliko nije
predviđen tačan momenat izmirenja obaveze,
zastarelost počinje da teče od momenta kada je
poverilac pozvao dužnika da izmiri svoju oba-
vezu. Prema odredbi člana 362. ZOO-a, zastare-
lost nastupa kada istekne poslednji dan zakonom
određenog vremena.
Rok zastarelosti računa se zasebno za svako
pojedinačno potraživanje. Znači, bez obzira na
to što je na osnovu jednog ugovora nastalo više
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 111
RAČUNOVODSTVO
potraživanja, svaki anuitet, svaka rata i svaki
račun za isporuku dobara ili usluga predstavlja-
ju pojedinačno potraživanje (tražbinu) za koje
se računa poseban rok zastarelosti od momenta
kada je predviđena obaveza izmirenja.
Tok zastarevanja prikazan je na slici 1.
Slika 1: Tok zastarevanja
Nastanak poslovnog
odnosa
Potraživanje
poverioca i obaveza
dužnika
Rok za dobrovoljno
ispunjenje obaveze
Dospeće
Rok
zastarevanja
Nastupanje
zastare
Pravnim poslom ne može da se odredi duže
ili kraće vreme zastarelosti od onog vreme-
na koje je određeno zakonom, niti može da se
odredi da zastarelost neće teći za neko vreme
(član 364. ZOO-a). Osim toga, dužnik ne može
da se odrekne zastarelosti pre nego što pro-
tekne vreme određeno za zastarelost (član
365. ZOO-a). Kada je zastarelost nastupila, du-
žnik može da se odrekne zastarelosti (član
366. ZOO-a):
„pismenim priznanjem zastarele obaveze,
„davanjem zaloge ili nekog drugog obezbeđenja
za zastarelo potraživanje.
U skladu sa članom 369. ZOO-a, kada zastari
glavno potraživanje, zastarela su i sporedna
potraživanja, kao što su potraživanja kamata,
plodova, troškova i ugovorne kazne. Na pri-
mer, u momentu kada protekne rok zastarelosti
potraživanja po osnovu datog zajma u novcu, za-
starevaju i potraživanja po osnovu ugovorene
kamate na zajam.
FU skladu sa članom 371. ZOO-a, potra-
živanja zastarevaju za deset godina
ako zakonom nije određen neki drugi rok za-
starelosti. Zakonom su za neka potraživanja
predviđeni kraći rokovi, a u nastavku je dat
tabelarni prikaz rokova zastarelosti za naj-
učestalija potraživanja.
Neki od rokova zastarelosti koje je neophod-
no imati u vidu jesu:
Vrsta potraživanja Rok zastarelosti
(u godinama)
Pravni osnov
– član
Opšti rok zastarelosti potraživanja – sva potraživanja za koja zakonom nije
određen neki drugi rok zastarelosti
10 371. ZOO-a
Potraživanja pravnih lica iz ugovora o prometu robe i usluga od fizičkih lica i
preduzetnika
Potraživanje preduzetnika po osnovu prometa dobara i usluga
Potraživanja iz ugovora o lizingu
Potraživanja po osnovu dividende
Potraživanje po osnovu prometa nepokretnosti
Potraživanje po osnovu autorskog ugovora
Potraživanje po osnovu povraćaja datog avansa zbog raskida ugovora
Potraživanje anuiteta po osnovu ugovora o kreditu
Potraživanje zbog sticanja bez osnova (npr. neovlašćena potrošnja
električne energije)
Potraživanja po osnovu zajma
Povremena potraživanja (potraživanja povremenih davanja koja dospevaju godišnje
ili u kraćim određenim razmacima vremena – npr. kamata) 3 372. ZOO-a
Potraživanja pravnih lica iz ugovora o prometu robe i usluga (kao i potraživanja
naknade za izdatke učinjene u vezi s tim ugovorima)
Potraživanje naknade za isporučenu električnu i toplotnu energiju, plin, vodu, 3 374. ZOO-a
za dimničarske usluge i za održavanje čistoće, kad je isporuka odnosno usluga
izvršena za potrebe privrednog društva i preduzetnika
Potraživanje po osnovu zakupnine 3 375. ZOO-a
112 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
Vrsta potraživanja Rok zastarelosti
(u godinama)
Pravni osnov
– član
Potraživanje naknade prouzrokovane štete 3 376. ZOO-a
Potraživanje radio-stanice i radio-televizijske stanice za upotrebu radio-
prijemnika i televizijskog prijemnika
1 378. ZOO-a
Potraživanje pošte, telegrafa i telefona za upotrebu telefona i poštanskih
pregradaka, kao i druga njihova potraživanja koja se naplaćuju u tromesečnim ili
kraćim rokovima
Potraživanje pretplate na povremene publikacije, računajući od isteka vremena za
koje je publikacija naručena
Potraživanja utvrđena pred sudom ili drugim nadležnim organima, pa i ona za
koja zakon inače predviđa kraći rok zastarelosti. 10 379. ZOO-a
Potraživanja ugovarača osiguranja, odnosno trećeg lica iz ugovora o osiguranju
života 5 380. ZOO-a
Potraživanja ugovarača osiguranja, odnosno trećeg lica iz ostalih ugovora o
osiguranju 3 380. ZOO-a
Potraživanja osiguravača iz ugovora o osiguranju
Potraživanja zalogodavca prema zalogoprimcu za naknadu štete zbog pogoršanja
stvari, kao i potraživanja zalogoprimca prema zalogodavcu za naknadu troškova
učinjenih radi poboljšanja stvari
1 988. ZOO-a
Potraživanje iz radnog odnosa 3 196. ZOR-a
Pravo na utvrđivanje poreske obaveze, kao i pravo obveznika na povraćaj, poreski
kredit, refakciju i refundaciju, odnosno namirenje dospelih obaveza putem
preknjižavanja poreza i povraćaj sporednih poreskih davanja
5 114. ZPPPA-a
Apsolutni rok zastarelosti pravo na utvrđivanje poreske obaveze, kao i prava
obveznika na povraćaj, poreski kredit, refakciju i refundaciju, odnosno
namirenje dospelih obaveza putem preknjižavanja poreza i povraćaj sporednih
poreskih davanja
10 114ž ZPPPA-a
Potraživanja poverilaca od članova društva nakon prinudne likvidacije 3 548. ZPD-a
Prekid zastarevanja
Zastarevanje duga se prekida:
„kada dužnik prizna dug (član 387. ZOO-a);
„kada poverilac podigne tužbu, odnosno svakom
drugom poveriočevom radnjom preduzetom pro-
tiv dužnika pred sudom ili drugim nadležnim
organom u cilju utvrđivanja, obezbeđenja ili
ostvarenja potraživanja (član 388. ZOO-a).
Priznanje duga može da se učini ne samo iz-
javom poveriocu nego i na posredan način, kao
što je davanje otplate, plaćanje kamate, davanje
obezbeđenja.
FPotrebno je naglasiti i da ćutnja dužni-
ka ne znači pristanak ni priznanje duga.
Zbog toga, ako poverilac pisano ili usmeno
pozove dužnika na ispunjenje, a dužnik ne od-
govori i ne osporava postojanje obaveze, ta-
kvo propuštanje ne smatra se priznanjem duga
koje dovodi do prekida zastare.
Pošto izjava dužnika kojom priznaje dug
dovodi do prekida roka zastarevanja, ona
može biti pravno relevantna samo ako je iz-
javu odnosno priznanje dao dužnik ili osoba
koja takvu izjavu može da dâ u ime dužnika.
Izjavu o priznanju duga može dati zakonski
zastupnik društva ili lice kome je taj zastup-
nik dao punomoć, u skladu s odredbama 34. Za-
kona o privrednim društvima.
Prekid zastarevanja, izvršen podizanjem
tužbe ili kojom drugom poveriočevom radnjom
preduzetom protiv dužnika pred sudom ili
drugim nadležnim organom u cilju utvrđivanja,
obezbeđenja ili ostvarenja potraživanja, sma-
tra se da nije nastupio ako poverilac odustane
od tužbe ili radnje koju je preduzeo.
Isto tako, smatra se da nije bilo prekida ako
poveriočeva tužba ili zahtev bude odbačen ili
odbijen, ili ako izdejstvovana ili preduzeta
mera izvršenja ili obezbeđenja bude poništena.
FZa prekid zastarevanja nije dovoljno da
poverilac pozove dužnika pismeno ili
usmeno da obavezu ispuni (član 391. ZOO-a).
Znači, poveriočev poziv na plaćanje, obave-
štenje, opomena, opomena pred tužbu i slična
obaveštenja i upozorenja upućena dužniku ne
dovode do prekida roka zastarevanja.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 113
RAČUNOVODSTVO
Posle prekida zastarevanje počinje da teče
iznova, a vreme koje je proteklo pre prekida
ne računa se u zakonom određeni rok za zasta-
relost. Zastarevanje prekinuto priznanjem od
strane dužnika počinje da teče iznova od pri-
znanja. Kada je prekid zastarevanja nastao po-
dizanjem tužbe ili pozivanjem u zaštitu, ili
isticanjem prebijanja potraživanja u sporu,
odnosno prijavljivanjem potraživanja u nekom
drugom postupku, zastarevanje počinje da teče
iznova od dana kada je spor okončan ili svršen
na neki drugi način. Kad je prekid zastarevanja
nastao prijavom potraživanja u stečajnom po-
stupku, zastarevanje počinje da teče iznova od
dana okončanja ovog postupka. Isto važi i kad je
prekid zastarevanja nastao zahtevom prinudnog
izvršenja ili obezbeđenja.
Zastarevanje koje počinje da teče iznova po-
sle prekida, navršava se kad protekne onoliko
vremena koliko je zakonom određeno za zastare-
vanje koje je prekinuto.
Uticaj prekida zastarevanja na tok zastareva-
nja prikazan je na slici 2.
Slika 2: Prekid zastarevanja
Nastanak poslovnog
odnosa
Potraživanje
poverioca i obaveza
dužnika
Rok za
dobrovoljno
ispunjenje
obaveze
Dospeće
Rok zastarevanja
prekida se i počinje da
teče od početka
Nastupanje
zastare
Prekid
zastare
Iz navedenog proizlazi da nastupanje zasta-
revanja ima sledeći uticaj na pravni odnos stra-
na iz ugovora:
XXDužnik stiče pravo da uskrati ispunjenje oba-
veze poveriocu isticanjem prigovora zastare.
XXPoverilac gubi mogućnost da prisilnim pu-
tem ostvaruje svoje potraživanje ako se dužnik
tome usprotivi ulaganjem prigovora zastare.
XXPotraživanje poverioca, odnosno obaveza du-
žnika i dalje pravno postoji s istim sadržajem
kakav je imala i pre nastupa zastare, ali se oba-
veza iz utužive pretvara u neutuživu.
XXAko dužnik ispuni zastarelu obavezu, ne može
da traži povraćaj onoga što je dao jer obaveza
i dalje postoji.
Otpis i prihodovanje obaveza
Prema definiciji iz MSFI i MSFI za MSP,
obaveza je sadašnja obaveza entiteta koja nastaje
od prošlih događaja, za čije izmirenje se očeku-
je da će rezultirati odlivom resursa koji nose
ekonomske koristi iz entiteta. Prema tački 39)
MRS 39, kao i prema tački 11.36) MSFI za MSP,
entitet treba da ukloni finansijsku obavezu
(ili deo finansijske obaveze) iz svog izveštaja
o finansijskoj poziciji kada i samo kada je ona
ugašena, tj. kada je ugovorom određena obaveza
ispunjena, otkazana ili je istekla. Vrlo slična
definicija predviđena je i članom 27. Pravilni-
ka za mikro i druga pravna lica, u kome je nave-
deno da je obaveza sadašnja obaveza poslovnog
subjekta, proizašla iz prošlih događaja, za čije
se izmirenje očekuje odliv resursa. Obaveza se
priznaje kada je izvesno da će zbog isplate sa-
dašnje obaveze doći do odliva resursa poslov-
nog subjekta i kada iznos za njenu isplatu može
pouzdano da se izmeri. Međutim, za razliku od
MSFI i MSFI za MSP, prema odredbi člana
28. Pravilnika, eksplicitno je propisano da se
obaveze u vezi sa kojima je istekao rok zastare-
losti unose u ostale prihode.
Na osnovu navedenog može da se zaključi
da, bez obzira na to koji računovodstveni
okvir društvo primenjuje, ukoliko je nastu-
pila zastarelost potraživanja, a ne postoje
čvrsti dokazi da će dužnik izmiriti obavezu
dobrovoljno, shodno računovodstvenim pra-
vilima, poverilac bi trebalo da potraži-
vanje direktno otpiše – isknjiži iz svojih
poslovnih knjiga, a dužnik bi trebalo da oba-
vezu ukine u korist prihoda.
Izuzetno od navedenog, ukoliko poverilac
pokrene prinudnu naplatu zastarelog potra-
114 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
RAČUNOVODSTVO
živanja, a dužnik ne istakne prigovor zastare-
losti ili izvrši pisano priznanje zastarele
obaveze, tada naplativost potraživanja, odno-
sno izmirenje obaveze postaje izvesno, pa nema
osnova da se vrši direktan otpis potraživanja,
odnosno ukidanje obaveze.
U slučaju kada se obaveza smanjuje zbog zasta-
relosti, vrši se priznavanje prihoda od sma-
njenja obaveza u korist računa 677 – Prihodi od
smanjenja obaveza.
Posledica smanjenja obaveza u poslovnim knji-
gama entiteta dovodi do priznavanja prihoda po
tom osnovu. Prema opštem pravilu iz Zakona o
porezu na dobit pravnih lica, prihod po osnovu
ukidanja obaveza uključuje se u oporezivu dobit.
Ako je u poslovnim knjigama društva eviden-
tirana obaveza za koju je nastupilo zastarevanje,
a obaveza neće biti izmirena, uprava društva
mora o tome da donese odluku kako bi računo-
vodstvo moglo da sprovede otpis obaveze.
Primer: Otpis zastarele obaveze
Društvo Mačak d. o. o. sprovodi popis imo-
vine i obaveza na dan 30. novembra 2019. godine.
Popisom je utvrđeno je da je obaveza prema doba-
vljaču Miš d. o. o. po računu br. 99-1/15 u iznosu
od 100.000 dinara od 15. oktobra 2016. godine
zastarela, pa direktor Mačka donosi odluku o
otpisu navedene obaveze.
Na osnovu sprovedenog popisa obaveza u skladu sa članom 16. Zakona o računovodstvu („Sl.
glasnik RS”, br. 62/2013 i 30/2018) direktor društva Mačak d. o. o. (Neki grad, Ulica tamo negde
br. 1, PIB 1111111) 30. novembra 2019. godine donosi
ODLUKU O OTPISU OBAVEZE
Popisom obaveza utvrđeno je da je za obavezu prema dobavljaču Miš d. o. o. po računu br.
99-1/15 u iznosu od 100.000 dinara od 15. oktobra 2016. godine nastupilo zastarevanje, pa se na
osnovu toga donosi ova odluka o otpisu.
Za utvrđeni otpis obaveze nalaže se računovodstvu da evidentira odgovarajuća knjiženja.
Uz ovu odluku priložene su i popisne liste i pregled utvrđenih zastarelih obaveza.
Predsednik Popisne komisije Direktor
_______________________ ____________________
Mirko Pedantni Mačak Brko
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
dug. potr.
PS 435 Obaveze prema
dobavljačima 100.000
– za početno stanje
2.
435 Obaveze prema
dobavljačima 100.000
677 Prihodi od smanjenja
obaveza 100.000
– za otpis zastarele obaveze
U skladu sa članom 344. ZOO-a poverilac du-
žniku može i da otpusti dug. Obaveza prestaje
kad poverilac izjavi dužniku da neće tražiti
njeno ispunjenje i dužnik se sa tim saglasi. To
znači da je otpuštanje duga sporazum jer je za nje-
govu valjanost potrebna saglasnost obe strane,
što znači da jednostrana izjava poverioca nije
dovoljna. Stoga, ako dužnik ne pristane da mu
se dug oprosti, izjava poverioca nema pravni
učinak.
Osim toga, pravna lica, odnosno preduzetni-
ci ne plaćaju porez na poklon ukoliko im otpis
obaveza po bilo kom osnovu ulazi u osnovicu za
oporezivu dobit, odnosno ukoliko ga knjiže kao
prihod, što je i najčešći slučaj.
Primer: Otpuštanje obaveze na osnovu
sporazuma o otpuštanju duga
Društvo Crvenkapa d. o. o. u poslovnim knji-
gama ima evidentiranu neplaćenu obavezu prema
Vuk d. o. o. u iznosu od 30.000 dinara, nastalu na
osnovu primljenih konsultantskih usluga (ukup-
na vrednost po ugovoru bila je 130.000 dinara,
od čega je Crvenkapa izmirila 100.000 dinara).
Vuk d. o. o. donosi odluku o odricanju preostalog
potraživanja u iznosu od 30.000 dinara i o tome
sa Crvenkapom sklapa sporazum.
DECEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 115
RAČUNOVODSTVO
Vuk d. o. o iz Šume, Ulica šumska 1 (koga zastupa direktor Vuk Strašni) i Crvenkapa d. o. o.
iz Šume, Ulica bakina 2 (koga zastupa direktor Perun Lovac), u skladu sa članom 344. Zakona o
obligacionim odnosima, sklapaju dana 30. oktobra 2019. godine ovaj
SPORAZUM U OTPUŠTANJU DUGA
Član 1.
Ovim sporazumom utvrđuje se da je Vuk d. o. o. na osnovu ugovora o pružanju konsultantskih
usluga, sklopljenog sa društvom Crvenkapa d. o. o. 1. aprila 2017. godine, stekao potraživanja u
iznosu od 130.000 dinara. Od nastalog potraživanja do dana sklapanja ovog sporazuma naplaćeno
je ukupno 100.000 dinara, što znači da je utvrđeno preostalo potraživanje u iznosu od 30.000
dinara.
Član 2.
Vuk d. o. o. otpušta svoje potraživanje i izjavljuje dužniku – društvu Crvenkapa d. o. o. – da
ne zahteva ispunjenje svog potraživanja u iznosu od 30.000 dinara.
Član 3.
Dužnik, društvo Crvenkapa d. o. o., saglasan je s neispunjenjem obaveze koju ima prema pove-
riocu Vuku d. o. o. u iznosu koji je naveden u ovom sporazumu.
Član 4.
Sporazum stupa na snagu danom donošenja.
U Šumi, 30. oktobra 2019. godine
Vuk d. o. o. Crvenkapa d. o. o.
__________________ _______________________
Vuk Strašni Perun Lovac
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis
Iznos
dug. potr.
PS 435 Obaveze prema
dobavljačima 30.000
– za početno stanje
2.
435 Obaveze prema
dobavljačima 30.000
677 Prihodi od smanjenja
obaveza 30.000
– za otpis otpuštenog duga
Osim navedenih slučajeva, u praksi su česti
i slučajevi da dužnici ne mogu da ispune svoju
obavezu prema poveriocu jer poverilac „ne po-
stoji”, odnosno brisan je iz registra. Najčešće
su situacije da do brisanja dolazi zbog sprovo-
đenja prinudne likvidacije. U slučajevima kada
nema pravnog sledbenika, a potraživanje pre
brisanja poverioca nije preneseno na novog po-
verioca (na primer cesijom), dužnik treba da
sprovede otpis duga.
Kako bi računovodstvo moglo da sprovede ot-
pis obaveze, potrebno je doneti odluku o otpisu
obaveze kao i u slučaju otpisa zbog zastarelosti,
samo što razlog otpisa neće biti zastarevanje
obaveze, nego utvrđena činjenica da poverilac
ne postoji. Što se tiče knjiženja, i ona su ista
kao u pomenutom primeru. PS
3
DECENIJE