UZIMANJE IZ POSLOVNE IMOVINE PRIVREDNOG DRUŠTVA I PREDUZETNIKA

Različit pravni subjektivitet privrednog društva i preduzetnika odražava se i na poreski aspekt uzimanja iz poslovne imovine od strane osnivača.

Privredno društvo je pravno lice koje je osnovano u cilju sticanja dobiti i ima svoj poseban pravni subjektivitet koji je odvojen od pravnog subjektiviteta njegovih vlasnika. Naime, jedna od osnovnih karakteristika privrednog društva  jeste podvojenost imovine pravnog lica od imovine vlasnika. To dalje znači da vlasnici ne mogu svojevoljno raspolagati imovinom društva, već društvo svojom imovinom raspolaže samostalno preko svojih organa, a vlasnici privrednog društva imaju pravo na dividendu pod uslovima propisanim zakonom kojim se uređuju privredna društva.

S druge strane, preduzetnik je poslovno sposobno fizičko lice koje obavlja delatnost u cilju ostvarivanja prihoda i koje je kao takvo registrovano u skladu sa zakonom o registraciji. Za sve obaveze nastale u vezi sa obavljanjem svoje delatnosti, preduzetnik odgovara celokupnom svojom imovinom – i ličnom i poslovnom. Dakle, poslovna imovina preduzetnika i njegova lična imovina predstavljaju jedinstvenu pravnu celinu. Takođe, odgovornost za obaveze ne prestaje brisanjem preduzetnika iz registra.

1. Uzimanje iz imovine privrednog društva od strane njegovog vlasnika Uzimanje iz imovine i korišćenje usluga privrednog društva od strane vlasnika društva za svoje privatne potrebe, prema odredbi člana 61. stav 1. tačka 4) Zakona o porezu na dohodak građana („Sl. glasnik RS”, br. 24/2001 … i 112/2015 – u daljem tekstu: ZPDG), smatra se prihodom od kapitala.

Kao prihod od kapitala uzimanje iz imovine oporezuje se poreskom stopom od 15%, bez priznavanja normiranih troškova.

Prihod po osnovu uzimanja iz imovine se, kao prihod od kapitala, ne uračunava u osnovicu za godišnji porez na dohodak građana.

1.1. Primeri uzimanja iz imovine i korišćenja usluga privrednog društva od strane vlasnika društva

Kao što smo na početku istakli, imovina privrednog društva pravno je odvojena od lične imovine vlasnika (osnivača, članova, akcionara) tog društva. Imovina društva se koristi za obavljanje poslovne delatnosti tog društva, dok vlasnici društva imaju pravo na dividendu u skladu sa zakonom kojim se uređuju privredna društva. Međutim, u praksi je česta pojava da vlasnici društva uzimaju određena dobra koja su u imovini društva za svoje lične potrebe. Na ovaj način vlasnici društva ostvaruju prihod – uvećavaju ličnu imovinu na uštrb imovine društva.

Primeri uzimanja iz imovine privrednog društva u praksi su:

– uplaćivanje turističkih putovanja za porodicu sa računa društva;

– kupovina robe široke potrošnje za sopstvene potrebe vlasnika, bilo preko računa bilo preko platnih kartica društva;

– građevinski materijal koji je društvo kupilo, a vlasnik ugrađuje u kuću koju gradi za sopstvene potrebe;

– lekarski pregledi vlasnika i članova porodice;

– kupovina nameštaja i električnih uređaja za ličnu upotrebu vlasnika ili članova porodice;

– plaćanje računa telefona, struje, grejanja, komunalnih usluga za objekte koji su lično vlasništvo vlasnika društva ili njegovog člana porodice i koji nemaju nikakve veze sa privrednim društvom;

– plaćanje poreza na imovinu za objekte koji su u ličnom vlasništvu vlasnika društva ili članova njegove porodice.

Primer 1:

Vlasnik društva sa ograničenom odgovornošću, koji nije u radnom odnosu, izvršio je plaćanje troškova poslovnom platnom karticom za svoje lične potrebe u iznosu od 250.000 dinara. Obračun poreza na prihode od kapitala je sledeći:

Knjiženje:

Popunjavanje PPP PD:

Primer 2:  

Čest je slučaj u praksi da vlasnik (osnivač, član) privrednog društva bude u isto vreme i zaposlen u svom društvu, te da po osnovu radnog odnosa ostvaruje zaradu. Postavlja se pitanje poreskog tretmana uzimanja iz imovine privrednog društva od strane vlasnika koji je u radnom odnosu u svom društvu. Naime, sporno je da li se u ovom slučaju po osnovu uzimanja iz imovine obračunava porez na prihode od kapitala ili se obračunavaju porez i doprinosi na zaradu. Odgovor zavisi od konkretnih okolnosti svakog pojedinačnog slučaja. Naime, ako vlasnik društva vrši uzimanje iz imovine društva za svoje privatne potrebe, a to pravo nemaju ostali zaposleni u društvu, odnosno to pravo ne proizlazi iz ugovora o radu koji je vlasnik zaključio sa društvom, pre će se raditi o prihodu od kapitala jer vlasnik uzima iz imovine po osnovu činjenice da je vlasnik kapitala, a ne po osnovu toga što je u radnom odnosu.

Na primer, kada vlasnik društva plaća preko poslovnog računa društva letovanje za sebe i svoju porodicu, teško je očekivati da to pravo imaju i ostali zaposleni, te će u takvom slučaju to biti prihod od kapitala, a ne zarada. S druge strane, ako osnivač koristi neku pogodnost od društva koja proizlazi iz radnog odnosa (na primer, pravo na tu pogodnost imaju svi zaposleni ili je pravo na tu pogodnost predviđeno ugovorom o radu između vlasnika i društva), u tom slučaju bi se radilo o zaradi, te bi se po tom osnovu obračunali porez i doprinosi na zaradu.

Međutim, napominjemo da u praksi poreski organi uzimanje iz imovine društva od strane vlasnika koji je u radnom odnosu, gotovo uvek karakterišu kao zaradu.

2. Uzimanje iz poslovne imovine preduzetnika

U skladu sa odredbama člana 37b ZPDG-a, uzimanje koje preduzetnik vrši iz poslovne imovine za privatne potrebe ima tretman poslovnog prihoda. Navedene odredbe se odnose na usklađivanje prihoda i rashoda u poreskom bilansu koji se sastavlja na način propisan Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dohodak građana na prihode od samostalne delatnosti („Sl. glasnik RS”, br. 23/2014 i 7/2017). Dakle, navedeno ne bi trebalo da predstavlja osnov za knjiženje, odnosno u poslovnim knjigama se uzimanje iz imovine ne knjiži kao prihod. Međutim, primena navedenih odredbi jeste uslovljena načinom knjiženja.

Knjiženje u poslovnim knjigama preduzetnika uređeno je Pravilnikom o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za privredna društva, zadruge i preduzetnike („Sl. glasnik RS”, br. 95/2014), za one koji su se opredelili da ih vode po sistemu dvojnog knjigovodstva, a za preduzetnike koji su se opredelili da knjige vode po sistemu prostog knjigovodstva, knjiženje se vrši u skladu sa Pravilnikom o poslovnim knjigama i iskazivanju finansijskog rezultata po sistemu prostog knjigovodstva („Sl. glasnik RS”, br. 140/2004).

U skladu sa odredbama člana 46. ZPDG-a, knjiženje svake poslovne promene na sredstvima, prihodima i troškovima poslovanja, vrši se na osnovu verodostojnih knjigovodstvenih isprava koje moraju biti takve da pokazuju nastalu poslovnu promenu i sadrže odgovarajuće podatke za knjiženje. Iz navedenog proizlazi da se na teret troškova ne mogu knjižiti izdaci koji nisu nastali u svrhu obavljanja delatnosti, već samo troškovi koji su nastali obavljanjem delatnosti i za koje postoji isprava koja pokazuje nastalu poslovnu promenu i sadrži odgovarajuće podatke za knjiženje.

Prema tome, uzimanje koje preduzetnik vrši iz poslovne imovine za privatne potrebe po bilo kom osnovu (uzima dobra, novac, vrši usluge, plaća preko računa troškove za privatne potrebe), ne može se smatrati troškom poslovanja, shodno čemu se u poslovnim knjigama preduzetnika ne može knjižiti na teret troškova, već kao isplata za lične potrebe koja se vrši iz sredstava ostvarene ili buduće dobiti.

Dakle, preduzetnik koji poslovne knjige vodi po sistemu dvojnog knjigovodstva, lične izdatke, odnosno iznose koje je podigao ili platio sa tekućeg računa ili je uzeo imovinu za privatne potrebe, knjiži na teret računa 723, a potražuje račun 241 ili neki drugi račun imovine (u zavisnosti od toga koji oblik imovine uzima za lične potrebe).

Knjiženje ličnih primanja preduzetnika upotrebom računa 723 ne umanjuje prihod, što znači da se na taj način isključuje uticaj uzimanja preduzetnika za lične potrebe na dobit na osnovu koje se utvrđuje poreska osnovica u poreskom bilansu. Shodno navedenom, ako uzimanje iz imovine za lične potrebe preduzetnika nije knjiženo na teret poslovnih rashoda, nema osnova da se vrši korekcija u poreskom bilansu, odnosno nema osnova da se pod rednim brojem 36. Obrasca PB-2 unosi iznos.

U slučaju da je uzimanje iz poslovne imovine za lične potrebe preduzetnika knjiženo kao poslovni rashod, prilikom sastavljanja poreskog bilansa postoji obaveza usklađivanja prihoda, odnosno u obrazac PB-2 pod rednim brojem 36. iskazuje se vrednost poslovne imovine koja je uzeta za lične potrebe. Naime, ukoliko bi preduzetnik u poreskom bilansu prilikom usklađivanja prihoda iskazivao vrednost poslovne imovine uzete za lične potrebe, koja nije knjižena kao poslovni rashod, došlo bi do uvećanja oporezive dobiti.

Primer:

Preduzetnik koji poslovne knjige vodi po sistemu dvojnog knjigovodstva, vršio je plaćanje troškova za svoje lične potrebe sa tekućeg računa radnje u toku godine u ukupnom iznosu od 400.000 dinara.

Knjiženje:

Knjiženjem na ovaj način isplata ličnih primanja preduzetnika ne utiče na iskazivanje rashoda, odnosno nije smanjen dobitak kao osnov za utvrđivanje poreske osnovice.

Kod preduzetnika koji poslovne knjige vodi po sistemu prostog knjigovodstva, takođe je potrebno utvrditi na osnovu dokumentacije koja je podneta, da li konkretni izdaci imaju tretman troškova za obavljanje delatnosti i kao takve ih treba knjižiti na odgovarajuću vrstu rashoda. Međutim, ukoliko se na osnovu podnete dokumentacije utvrdi da konkretni troškovi nemaju karakter poslovnih rashoda, već uzimanja iz poslovne imovine preduzetnika za lične potrebe, kao i ukoliko preduzetnik ne podnese dokumentaciju, isplaćeni iznos se evidentira u koloni 21. Poslovne knjige prihoda i rashoda – Obrazac PK, odnosno, ne knjiži se na teret troškova, već samo na teret tekućeg računa i za taj iznos se umanjuju primanja preduzetnika iz ostvarene dobiti.

Kolona 21 – Isplate, Poslovne knjige prihoda i rashoda – Obrazac PK, može se podeliti na dva dela kako bi u jednom delu bile prikazane isplate koje preduzetnik (onaj koji knjige vodi po sistemu prostog knjigovodstva) vrši za svoje lične potrebe, a u drugom delu sve druge isplate. Pored toga, može se voditi i posebna evidencija u koju bi se unosile sve isplate koje preduzetnik vrši za svoje lične potrebe ili potrebe svoje porodice, odnosno isplate iz dobiti, kao što su mesečne isplate po rešenju o porezu na prihode od samostalne delatnosti, isplate iz dobiti po konačnom finansijskom izveštaju, uzimanje iz poslovne imovine za lične potrebe preduzetnika i sl.

Na osnovu svega navedenog zaključujemo da preduzetnik može da podiže novac sa svog poslovnog računa za privatne potrebe, bez plaćanja poreza po tom osnovu. Takođe, podizanje novca sa računa za privatne potrebe nije vezano za postojanje dobiti iskazane u bilansu uspeha ili oporezive dobiti iskazane u poreskom bilansu.